П О С Т А Н О В А 
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
Справа №  824/512/20-а 

Головуючий суддя 1-ої інстанції -Кушнір В.О.  Суддя-доповідач -  Гонтарук В. М.   
14 грудня 2020 року
м. Вінниця
Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді:  Гонтарука В. М. 
суддів:  Франовської К.С.  Совгири Д. І. , 

розглянувши  в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Чернівецькій області на рішення Чернівецького окружного адміністративного суду від 05 серпня 2020 року  (ухвалене в м. Чернівці) у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Мекасл" до Головного управління ДПС у Чернівецькій області, Державної податкової  служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити дії, 
В С Т А Н О В И В :
в квітні 2020 року позивач звернувся до суду із позовом до Головного управління ДПС у Чернівецькій області, Державної податкової  служби України про  визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити дії.
Позивач вважає протиправними рішення контролюючого органу щодо відмови в реєстрації податкових накладних, оскільки зазначає, що товариством були подані пояснення у спосіб, визначений Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 21.02.2018 року №117 та направлено відповідачу-1 вичерпний перелік документів на підтвердження відповідних господарських операцій та поданих податкових накладних.
Вказує, що фіскальний орган був зобов`язаний у квитанціях чітко вказати не тільки на конкретний вид критерію, який встановлений пп.1.6 п.1 Критеріїв №959, а і на відповідне рішення, відповідно до якого ТОВ «Мекасл» внесено до переліку ризикових платників. Разом з тим, зазначає, що реєстрація поданих ТОВ «Мекасл» накладних зупинена, через те, що "ПН/PK відповідає вимогам пп. 1.6 п.1 "Критеріїв ризиковості платника податку". Тобто, відповідачем-1 застосовано критерії ризиковості платника податку до податкової накладної, а не до платника податку - позивача, що свідчить про те, що контролюючим органом реєстрацію податкової накладної зупинено з підстав, які не передбачені Порядком №117.
Крім того, на думку позивача, надані товариством пояснення та документи  підтверджують реальність і законність здійснених господарських операцій та виключають ризики порушення податкового законодавства. Реальність наданих послуг позивач підтверджує доданими до позовної заяви видатковими накладними, товарно-транспортними накладними та договорами поставки товару. Вказує, що наявність чи відсутність складських приміщень не впливала на можливість здійснення товариством цих господарських операцій.
Також, позивач звертає увагу на те, що в порушення вимог щодо форми рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, яка визначена Порядком №117, оскаржувані рішення містять лише загальне твердження про їх ненадання, без конкретизації (підкреслення) конкретного переліку документів, які, на думку Комісії, не надані.
Рішенням Чернівецького  окружного адміністративного суду від 05 серпня 2020 року адміністративний позов задоволено.
Не погоджуючись із рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДПС у Чернівецькій області подало апеляційну скаргу, в якій просить суд скасувати вказане рішення та прийняти постанову, якою в задоволенні адміністративного позову відмовити.
В обґрунтування апеляційної скарги апелянт послався на неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права, порушення норм процесуального права, що, на його думку, призвело до неправильного вирішення спору.
09 листопада 2020 року до суду від позивача надійшов відзив на апеляційну скаргу, в якому зазначено про безпідставність її доводів.
Сьомий апеляційний адміністративний суд ухвалою від 11 листопада 2020 року, з урахуванням вимог ст.306, 311 КАС України,  вирішив розглядати дану справу в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.
За таких умов згідно з ч. 4 ст. 229 КАС України при розгляді справи в порядку письмового провадження фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.
Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши матеріали справи, перевіривши доводи апеляційної скарги та відзиву, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга задоволенню не підлягає, виходячи з наступного.
Як вірно встановлено судом першої інстанції та підтверджено під час апеляційного розгляду неоспорені факти про те, що Товариство з обмеженою відповідальністю "Мекасл" (ідентифікаційний код 43028789) є юридичною особою, зареєстрованою 30.05.2019р., і є платником податку на додану вартість (місцезнаходження вул.Нагірна, 7Д, м.Чернівці, 58000). Основним видом економічної діяльності підприємства є: виробництво меблів для офісів і підприємств торгівлі (код 31.01) (а.с.18-19).
Позивач реалізував ТОВ «Каханов» (код ЄДРПОУ 39264898) товар за видатковими накладними:
- №30 від 29.11.2019 р. на загальну суму 176800,00грн. (в т.ч. ПДВ 29466,67 грн.) (а.с.32-33);
- №31 від 02.12.2019р. на загальну суму 10300,00грн. (в т.ч. ПДВ 1716,67 грн.) (а.с.55);
- №33 від 11.12.2019р. на загальну суму 174300,00грн. (в т.ч. ПДВ 29050,00грн.) (а.с.72-73);
- №38 від 24.12.2019р. на загальну суму 182050,00 грн. (в т.ч. ПДВ 30341,67грн.) (а.с.99).
Оплата за реалізований товар відбулася згідно платіжних доручень №2155 від 29.11.2019р.; №2159 від 02.12.2019р., № 2165 від 05.12.2019р., №1411 від 24.12.2019р. (а.с.34, 56, 74, 100).
У зв`язку з виконанням господарської операції щодо закупівлі за вказаним вище договором товариством було складено наступні податкові накладні (далі - ПН):
- №32 від 29.11.2019р. на загальну суму 176800,00грн. (в т.ч. ПДВ 29466,67 грн.) (а.с.22-28);
- №33 від 02.12.2019р.на загальну суму 10300,00 грн. (в т.ч. ПДВ 1716,67 грн.) (а.с.50);
- №35 від 05.12.2019р. на загальну суму 174300,00грн. (в т.ч. ПДВ 29050,00 грн.) (а.с.64-67);
- №40 від 24.12.2019р. на загальну суму 182050,00грн. (в т.ч. ПДВ 30341,67грн.) (а.с.93-96).
Зазначені вище податкові накладні товариство направило до податкового органу для реєстрації у Єдиному реєстрі податкових накладних, а саме:
- №32 від 29.11.2019р. - направлено 29.11.2019р.;
- №33 від 02.12.2019р.- направлено 02.12.2019р.;
- №35 від 05.12.2019р. - направлено 05.12.2019р.;
- №40 від 24.12.2019р. - направлено 24.12.2019р.
За результатами їх обробки, контролюючим органом було надіслано ТОВ «Мекасл» квитанції про зупинення реєстрації податкових накладних, у яких зазначено, що відповідно до п.201.16 ст.201 ПК України реєстрація ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. ПН/РК відповідає вимогам п.п.1.6 п.1 «Критеріїв ризиковості платника податку». Також запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (а.с.21, 30, 51, 68).
Позивач надіслав фіскальному органу пояснення із посиланням на відповідні документи, якими товариство підтверджувало реальність проведених операцій щодо податкових накладних/розрахунків, реєстрацію яких зупинено:
- від 09.01.2020р. щодо податкової накладної №32 від 29.11.2019р. (а.с.31);
- від 18.02.2020р. щодо податкових накладних №33 від 02.12.2019р., №35 від 05.12.2019р., №40 від 24.12.2019р. (а.с.54, 71, 98).
Комісією, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації були прийняті рішення: №1438078/43028789 від 13.01.2020р. про відмову у реєстрації в ЄРПН податкової накладної №32 від 29.11.2019р., №1461144/43028789 від 19.02.2020р. про відмову у реєстрації в ЄРПН податкової накладної №33 від 02.12.2019р., №1461145/43028789 від 19.02.2020р. про відмову у реєстрації в ЄРПН податкової накладної №35 від 05.12.2019р., №1461143/43028789 від 19.02.2020 р. про відмову у реєстрації  податкової накладної №40 від 24.12.2019р. (а.с. 20, 49, 63, 91) в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Підставою для відмови в реєстрації податкових накладних поданих позивачем,  у рішенні №1438078/43028789 від 13.01.2020р. (№32 від 29.11.2019р.) зазначено: "ненадання платником податку копій документів, а саме: договорів,  довіреностей, актів керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних".
Вважаючи спірні рішення протиправними, позивач звернувся до суду для їх скасування.
Надаючи оцінку спірним правовідносинам, що виникли між сторонами, колегія суддів зазначає наступне.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються Податковим кодексом України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства (далі - ПК України).
Згідно з вимогами п.201.1 ст.201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Відповідно до п.201.7 ст.201 ПК України податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).
За правилами пункту 201.10 статті 201 ПК України передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку-продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Помилки в реквізитах, визначених пунктом 201.1 цієї статті (крім коду товару згідно з УКТ ЗЕД), які не заважають ідентифікувати здійснену операцію, її зміст (товар/послугу, що постачаються), період, сторони та суму податкових зобов`язань, не можуть бути причиною неприйняття податкових накладних у електронному вигляді.
Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.
Відповідно до вимог п.201.16 ст.201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
За змістом п.2 постанови Кабінету Міністрів України "Про затвердження Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних" від 29.12.2010р. №1246 (далі - Порядок №1246) податкова накладна електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України (далі Кодекс) в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
Згідно з п.12 Порядку №1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Відповідно до п.13 Порядку №1246 за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі квитанція).
На виконання цієї норми Кабінетом Міністрів України прийнято постанову від 21.02.2018р. №117 (втратила чинність з 01.02.2020р.), якою затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних; Порядок роботи комісій, які приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації; Порядок розгляду скарг на рішення комісій, які приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації.
Згідно з вимогами п.4 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №117, чинний на момент прийняття оскаржуваних рішень) у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак, визначених у пункті 3 цього Порядку, такі податкова накладна/розрахунок коригування не підлягають моніторингу та підлягають реєстрації в Реєстрі.
Пунктом 5 Порядку №117 передбачено, що податкова накладна/розрахунок коригування, які підлягають моніторингу, перевіряються на відповідність критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснення операцій та показникам позитивної податкової історії платника податку.
Згідно з пунктами 6 та 7 Порядку №117 у разі коли за результатами моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає критеріям ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. У разі коли за результатами моніторингу податкова накладна/розрахунок коригування відповідають критеріям ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який має позитивну податкову історію платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Судом апеляційної інстанції встановлено, що підставами для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є відповідність: 1) платника податку критеріям ризиковості платника податку; 2) податкової накладної/розрахунку коригування критеріям ризиковості здійснення операції.
Суд звертає увагу на те, що вимоги пунктів 6 та 7 Порядку №117 є чіткими і не допускають неоднозначного трактування обов`язків контролюючих органів.
Водночас, згідно квитанцій реєстрацію поданих позивачем податкових накладних відповідачем -1 зупинено у зв`язку з тим, що податкові накладні відповідають вимогам пп.1.6 п.1 Критеріїв ризиковості платника податку.
Тобто, відповідачем -1 застосовано критерії ризиковості  платника податку до податкової накладної, а не до платника податку - позивача, що свідчить про те, що зупиняючи реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних відповідачем застосовано формулювання (як підставу), яке пунктами 6 та 7 Порядку не передбачено.
Наведене, на переконання колегії суддів, свідчить про те, що контролюючим органом реєстрацію податкових накладних зупинено з підстав, які не передбачені законодавством.
Згідно листа Державної фіскальної служби України від 07.08.2019р., п.1.6 "Критерії ризиковості платника податку і здійснення операцій", комісії головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДФС можуть розглядати питання щодо встановлення ризиковості платника податків.
Підпунктом 1.6 п.1 Критеріїв ризиковості платника податку визначено 6 додаткових ступенів ризику. При цьому, відповідачем у жодній квитанції не зазначено якому саме із 6 критеріїв пп.1.6 п.1 відповідає позивач.
Якщо виявлено, що платник податків має ознаки ризиковості згідно з пп.1.6 п.1 цих Критеріїв, то такий платник податків виноситься на розгляд Комісії в той самий день і вноситься до переліку ризикових платників у день проведення засідання Комісії, на якому прийнято відповідне рішення.
Таким чином, фіскальний орган був зобов`язаний у Квитанціях чітко вказати не тільки на конкретний вид критерію, який встановлений пп.1.6 п.1 Критеріїв, а і на відповідне рішення, відповідно до якого позивача внесено до переліку ризикових платників.
Належної мотивації підстав та причин віднесення позивача до ризикових платників податків оскаржувані рішення не містить.
Згідно з вимогами пунктів 12 та 13 Порядку №117 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування. Така квитанція є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складання податкової накладної / розрахунку коригування;
2) порядковий номер, номенклатура товарів/послуг продавця, код товару згідно з УКТЗЕД/послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, зазначені у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрація яких зупинена;
3) критерій(ї) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого(их) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
4) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.
Водночас, як встановлено судом апеляційної інстанції, зупиняючи реєстрацію податкових накладних позивача, відповідач не вказав, якому саме критерію ризикованості платника податку відповідає позивач та не зазначив, за якою саме підставою позивача із вказаних у п.1.6 Критеріїв віднесено до ризикових платників.
Разом з тим, як вбачається  зі змісту квитанцій, які надіслані в електронний кабінет позивача, відповідач-1 у квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних №32 від 29.11.2019р.; №33 від 02.12.2019р., №35 від 05.12.2019р., №40 від 24.12.2019р. лише запропонував надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію.
Суд звертає увагу на те, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. Вживання податковим органом загального посилання на п.6 Критеріїв оцінки, без наведення відповідного підпункту, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.
Таким чином, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Зазначена позиція висловлена Верховним Судом у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду у постанові від 23 жовтня 2018 року (справа №822/1817/18), ухвалі Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 2 квітня 2019 року у справі №819/1073/19.
Відтак, допущені державним органом помилки не можуть виправлятися за рахунок осіб, яких вони стосуються, як і не можуть покладати на таких осіб тягар відповідальності.
Також, колегія суддів зауважує, що окремими положеннями Порядку №117 не визначено конкретних критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. На час виникнення спірних відносин, критерії ризиковості, які були підставою для зупинення реєстрації податкової накладної, як передумови прийняття відповідного рішення Комісії, визначені листом ДФС за № 1962/99-99-29-01-01 від 07.08.2019 року.
Водночас суд звертає увагу на те, що листи міністерств, інших органів виконавчої влади не є нормативно-правовими актами у розумінні ст.117 Конституції України, а відтак не є джерелом права відповідно до ст.7 КАС України. Натомість, платником податків надано до податкового органу первинні документи на підтвердження господарських операцій. Акти, що затверджують критерії ризиковості платника податків мають на меті встановити норми права, які зачіпають права, свободи й законні інтереси громадян, а відтак підлягають обов`язковій реєстрації у порядку, визначеному діючим законодавством. А тому визначення таких критеріїв листом ДФС суперечить вимогам принципу правової визначеності та передбачуваності.
Такий висновок суду узгоджується з позицією Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду в постанові від 02 квітня 2019 року по справі №822/1878/18.
Крім того, відповідно до п.14 Порядку №117 перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, включає в себе:
договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством.
Згідно з п.15 Порядку №117 письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 14 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного у податковій накладній/розрахунку коригування.
Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних/розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні/розрахунки коригування складені на одного отримувача платника податку за одним і тим самим договором, або якщо в таких податкових накладних/розрахунках коригування відображені однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з УКТЗЕД або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг).
Пунктом 16 Порядку №117 визначено, що письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 14 цього Порядку, платник податку подає до ДФС в електронній формі засобами електронного зв`язку, визначеними ДФС, з урахуванням вимог Законів України "Про електронний цифровий підпис", Про електронні документи та електронний документообіг" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку. Згідно з вимогами п.п.18-20 Порядку №117 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 15 цього Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів.
Комісії контролюючих органів складаються з комісій регіонального рівня (комісії головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників ДФС) та комісії центрального рівня (ДФС). Зазначені комісії приймають рішення про: реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі; відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.
Судом апеляційної інстанції встановлено, що з метою реєстрації спірних податкових накладних у ЄРПН позивач надіслав наявні у нього документи, що стосуються відповідних господарських операцій, що не заперечувалось відповідачем в ході розгляду справи. При цьому, в квитанціях про зупинення реєстрації була відсутня конкретизована інформація, які саме пояснення та документи потрібно подати для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН.
Згідно матеріалів справи,  позивачем зокрема, надано відповідачу -1:
- видаткові накладні: №30 від 29.11.2019 р. на загальну суму 176800,00грн. (в т.ч. ПДВ 29466,67 грн.); №31 від 02.12.2019р. на загальну суму 10300,00грн. (в т.ч. ПДВ 1716,67 грн.); №33 від 11.12.2019р. на загальну суму 174300,00грн. (в т.ч. ПДВ 29050,00грн.); №38 від 24.12.2019р. на загальну суму 182050,00 грн. (в т.ч. ПДВ 30341,67грн.).
- платіжні доручення, за якими здійснено оплату за реалізований товар №2155 від 29.11.2019р.; №2159 від 02.12.2019р., №2165 від 05.12.2019р., №1411 від 24.12.2019р.
Також, позивачем було надано документи, в тому числі договори, видаткові накладні та відповідні платіжні доручення, щодо придбання товару у постачальника ТОВ "Рост", а саме, договір поставки №РО021156 від 01.10.2019р., разом видатковими та податковими накладними, що супроводжують указаний договір поставки (а.с.35-48).
Відповідно до п.21 Порядку №117 підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено; ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту 4 пункту 13 цього Порядку; надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства.
Згідно з п.22 Порядку №117 рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком 2 підлягає реєстрації в окремому Реєстрі податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена. Відповідне рішення набирає чинності після реєстрації його в такому Реєстрі.
Пунктом 23 Порядку №117 визначено, що таке рішення приймається комісією регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 15 цього Порядку.
На підставі вищенаведеного, колегія суддів вважає вірним висновок суду першої інстанції, що у відповідача не було достатніх підстав для відмови у проведенні реєстрації податкових накладних позивача, а відтак оскаржувані рішення є протиправними та підлягають скасуванню. 
Водночас, колегія суддів вважає за необхідне зазначити, що суд першої інстанції задовольняючи адміністративний позов в цій частині, в резолютивній частині свого рішення вирішив визнати протиправними та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС у Чернівецькій області №1438078/43028789 від 13.01.2020 р., №1461144/43028789 від 19.02.2020 р., №1461145/43028789 від 19.02.2020 р., №1461143/43028789 від 19.02.2020 р. проте не зазначено стосовно якого питання стосуються вказані податкові накладні.
Тому, враховуючи вищезазначені обставини справи, колегія судів вважає за необхідне вказати на те, що в даному випадку, виходячи із мотивувальної частини рішення суду, судом першої інстанції скасовані податкові накладні, якими відмовлено позивачу в реєстрації податкових накладних в ЄРПН.
Разом з тим, колегія суддів вважає, що наявність помилок та неточностей, допущених при формулюванні резолютивної частині рішення, тоді як по суті прийнято законне і обґрунтоване рішення,  не може бути підставою для його скасування з одних лише формальних міркувань. 
Щодо питання про зобов`язання Державну податкову службу України зареєструвати спірні податкові накладні в ЄРПН, колегія суддів зазначає наступне.
Відповідно до пункту 19 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Згідно із пунктом 28 Порядку №117 податкова накладна / розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється, зокрема, у день настання однієї з таких подій: прийнято та набрало чинності рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.
Таким чином, зазначеними нормами чітко визначено настання такої події, як набрання законної сили рішенням суду про реєстрацію відповідних податкових накладних та зазначення дат їх реєстрації.
Відтак, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про наявність правових підстав для зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати податкові накладні  №32 від 29.11.2019р., №33 від 02.12.2019р., №35 від 05.12.2019р. та №40 від 24.12.2019р.  в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Підсумовуючи викладене, колегія суддів приходить до висновку, що суд першої інстанції при вирішенні даного публічно-правового спору правильно встановив фактичні обставини справи та надав їм належну правову оцінку, а доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують та не дають правових підстав для скасування оскаржуваного судового рішення.
Згідно з п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд 
П О С Т А Н О В И В :
апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Чернівецькій області залишити без задоволення, а  рішення Чернівецького окружного адміністративного суду від 05 серпня 2020 року - без змін.
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст.ст.328, 329 КАС України.

Головуючий	 	 	Гонтарук В. М.	
 	 	 	 	
Судді	 	   	Франовська К.С.    Совгира Д. І.