ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

03 грудня 2020 року 	м. Дніпро	справа № 280/6111/19	
(суддя Садовий І.В., м. Запоріжжя)

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Чередниченка В.Є. (доповідач),
                               суддів:  Іванова С.М., Панченко О.М.,     
за участю секретаря судового засідання Чорнова Є.С. 
розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за апеляційною  скаргою фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 18 травня 2020 року у справі №280/6111/19 за позовом  фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Запорізькій області про визнання незаконними та скасування рішення, вимоги та податкових повідомлень-рішень,-

                                                              ВСТАНОВИВ: 

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 10 грудня 2019 року звернувся до суду з позовом до Головного управління ДФС у Запорізькій області (правонаступником якого є Головне управління ДПС у Запорізькій області), згідно з яким просить визнати незаконними та скасувати: 
- рішення №0020241305 від 27.08.2019 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску у розмірі 17316,15 грн.;
- вимогу про сплату боргу (недоїмки) зі сплати єдиного внеску у сумі 136772,27 грн. від 27.08.2019 № Ф-0020251305;
- податкове повідомлення-рішення від 27.08.2019 №0020221305, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем "Податок на додану вартість" на суму 1875,00 грн., у тому  числі: 1500,00 грн. -  за податковими зобов`язаннями та 375,00 грн.  - за штрафними (фінансовими) санкціями;
- податкове повідомлення-рішення від 27.08.2019 №0020231305, яким нараховано   штрафні (фінансові) санкцій  за платежем "Податок на додану вартість" у сумі 1190,00 грн.;
- податкове повідомлення-рішення від 27.08.2019 №0020211305, яким зменшено від`ємне значення суми податку на додану вартість на суму 2381,00 грн.;
- податкове повідомлення-рішення від 27.08.2019 № 0020191305, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем "Податок на доходи фізичних осіб суб`єктів підприємницької діяльності" на суму 1418837,87 грн., у тому  числі: 945891,91 грн. за податковими зобов`язаннями та 472945,96 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями;
- податкове повідомлення-рішення від 27.08.2019 № 0020201305, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем "Військовий збір, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування" на суму 118236,50 грн., у тому числі: 78824,33 грн. за податковими зобов`язаннями та 39412,17 грн.  за штрафними (фінансовими) санкціями.
Позов обґрунтовано тим, що оскаржувані рішення відповідачем прийнято формально та без урахування усіх обставин, які мають значення.
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 18 травня 2020 року у задоволенні позову відмовлено повністю.
Рішення суду мотивовано тим, що позивачем не надано первинних документів на підтвердження правильності визначення податку на додану вартість. В результаті заниження суми на яку нараховується єдиний внесок позивачем, зменшено розмір належного до сплати в бюджет ЄСВ, а в результаті заниження чистого оподаткованого доходу та завищення витрат, було встановлено заниження суми військового збору. 
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції позивач, зазначаючи про порушення судом норм матеріального та процесуального права, оскаржив його до апеляційного суду. Просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нову постанову, якою позов задовольнити повністю.
Апеляційна скарга фактично обґрунтована тим, що суд першої інстанції ухвалив рішення без урахування усіх обставин справи та без належного мотивування підстав відмови у задоволенні позову.
Згідно з відзивом на апеляційну скаргу, відповідач просить у задоволені апеляційної скарги відмовити, рішення суду першої інстанції залишити без змін.  
Заслухавши доповідь судді-доповідача, пояснення позивача та його представника, які підтримали доводи апеляційної скарги, пояснення представника відповідача, який заперечував щодо її задоволення, перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги, обговоривши доводи апеляційної скарги та відзиву на неї, дослідивши матеріали справи, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає частковому задоволенню з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено та знайшло підтвердження під час апеляційного розгляду справи, що Головним управління ДФС у Запорізькій області з 06.03.2019 по 27.03.2019 проводилася документальна планова виїзна перевірка ФОП ОСОБА_1 з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, виконання вимог валютного та іншого законодавства, дотримання законодавства щодо укладання трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками за період з 01.01.2017 по 31.12.2018 та з питань правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску за загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2017 по 31.12.2018, за результатами якої складено акт від 03.04.2019 № 229/08-01-13-05/ НОМЕР_1 (далі – акт перевірки).
Згідно з актом перевірки встановлені порушення позивачем:
- п. 177.2, 177.4 ст. 177 Податкового кодексу України, внаслідок чого занижено чистий оподатковуваний доход в сумі 5910052,11 грн., в т.ч. за 2017 р. - 4699422,77 грн., за 2018 р. - 1210629,34 грн., що призвело до заниження суми податку на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності на загальну суму 965313,76 грн., у тому числі за 2017 р. - 785894,16 грн., за 2018 р.-179419,60 грн.
- пп. 1.2, 1.3, 1.4. п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX, п. 177.2, 177.4 ст. 177 Податкового кодексу України, внаслідок чого занижено чистий оподатковуваний доход в сумі 5910052,11 грн., в т.ч. за 2017 р. - 4699422,77 грн., за 2018 р. - 1210629,34 грн., що призвело до заниження суми військового збору від здійснення підприємницької діяльності на загальну суму 80442,81 грн., в т.ч. за 2017 р. - 65491,18 грн., за 2018 р. - 14951,63 грн.
- ч.1 ст.7, ч.2 ст. 9 Закону України № 2464-VI, внаслідок не вірного визначення суми доходу, на яку нараховується єдиний внесок з урахуванням максимальної величини бази нарахування єдиного внеску в результаті чого занижено належного до сплати в бюджет єдиного внеску з сум доходу, на який нараховується єдиний внесок у розмірі 22%, у розмірі - 136772,27 грн., у т.ч. по періодах: за 2017 р. на суму - 36389,27 грн., за 2018 р. на суму - 100383,00 грн.
- п.198.1, 198.2, 198.3, 198.5, 198.6 ст.198, п.200.1 ст. 200 Податкового кодексу України із змінами та доповненнями, що призвело до заниження суми податку на додану вартість на загальну суму 8154 грн., в т.ч. по періодах: за січень 2017 р. на 3029 грн. та за травень 2017 р. на суму 5125 грн., а також завищення суми від`ємного значення, шо зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду на загальну суму 12556 грн., в т.ч. за червень 2017 р. на суму 500 грн., за жовтень 2017 р. на суму 955 грн., за грудень 2017 р. на суму 3342 грн., за травень 2018 р. на суму 2381 грн., за липень 2018 р. на суму 381 грн., за жовтень 2018 р. на суму 2709 грн., за листопад 2018 р. на суму 2288 грн.
- п. 49.1, п.п. 49.18.2 п. 49.18 ст. 49 Податкового кодексу України, п. 3 Порядку №1233, не надано звіт про суми податкових пільг за І півріччя 2017 р. по строку 09.08.2017, три квартали 2017 р. по строку 09.11.2017, 2017 рік по строку 09.02.2018, 1 квартал 2018 р. по строку 10.05.2018, І півріччя 2018 р. по строку 09.08.2018, 9 місяців 2018 р. по строку 11.11.2018, 2018 р. по строку 09.02.2019.
Не погоджуючись з висновками цього акта перевірки, ФОП ОСОБА_1 надав до ГУ ДФС у Запорізькій області заперечення № б/н від 10.05.2019 з додатковими документами, які не були надані ним в ході проведення документальної планової виїзної перевірки (т.1 а.с.21-36).
За результатами розгляду заперечень позивача, контролюючим органом прийнято рішення про проведення позапланової документальної перевірки, у відповідності до вимог пп. 78.1.5 п. 78.1 ст. 78 Податкового кодексу України та листом №8806/14/08-01-13-05-09 від 21.05.2019 ФОП ОСОБА_1 надано відповідь щодо результатів розгляду заперечень.
За результатами проведеної документальної позапланової виїзної перевірки ФОП ОСОБА_1 відповідачем складено акт від 01.08.2019 №620/08-01-13-05/ НОМЕР_1 (т.1, а.с.73-115).           На підставі акта від 01.08.2019 №620/08-01-13-05/ НОМЕР_1 ГУ ДФС у Запорізькій області винесено:
- вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 27.08.2019 №Ф-0020251305 на загальну суму 136772, 27 грн. (т.1, а.с.37) та прийнято:  
- податкове повідомлення-рішення від 27.08.2019 №0020221305 про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість на загальну суму 1875 грн., в тому числі за податковим зобов`язанням 1500 грн., за штрафними санкціями (штрафами) 375 грн. (т.1, а.с.38-39);
- податкове повідомлення-рішення від 27.08.2019 №0020211305, яким зменшено від`ємне значення суми податку на додану вартість на суму 2381,00 грн. (т.1, а.с.40-41);
- податкове повідомлення-рішення від 27.08.2019 №0020231305 про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) з податку на додану вартість у розмірі 1190 грн. (т.1, а.с.42-43);
- податкове повідомлення-рішення від 27.08.2019 №0020191305 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на доходи з фізичних осіб суб`єктів підприємницької діяльності на загальну суму 1418837,87 грн., в тому числі за податковими зобов`язаннями на суму 945891,91 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) на суму 472945,96 грн. (т.1, а.с.44-45);
- податкове повідомлення-рішення від 27.08.2019 №0020201305 про збільшення суми грошового зобов`язання з військового збору на загальну суму 118236,50 грн., в тому числі за податковим зобов`язанням на суму 78824,33 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) на суму 39412,17 грн. (т.1, а.с.46-47);
- рішення від 27.08.2019 №0020241305 про застосування штрафних санкцій у розмірі 17316,15 грн. за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску (т.1, а.с.48-49).  
ФОП ОСОБА_1 подано до ДПС України скаргу від 17.09.2019 на вищезазначені рішення (т.1, а.с.50-63).
Рішенням ДПС України від 20.11.2019 №10159/6/99-00-08-05-04 податкові повідомлення-рішення від 27.08.2019 №0020221305, №0020211305, №0020231305, №0020191305, №0020201305 залишено без змін, а скаргу -  без задоволення (т.1, а.с.64-71).
Законність та обґрунтованість вищезазначених податкових повідомлень-рішень, вимоги про сплату боргу (недоїмки) та рішення про застосування штрафних санкцій є предметом спору переданого на вирішення суду. 
Колегія суддів, проаналізувавши на підставі фактичних обставин справи застосування судом першої інстанції норм матеріального і процесуального права при ухвалені  оскарженого рішення, виходить з наступного.
Підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (далі – ПК України), визначено, що господарська діяльність - це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема, за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Згідно з частиною 2 статті 3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (далі - Закон) бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.
Відповідно до частини 1 статті 9 цього Закону підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій.
Порядок створення, прийняття і відображення у бухгалтерському обліку, а також зберігання первинних документів, облікових регістрів, бухгалтерської звітності підприємствами, їх об`єднаннями та госпрозрахунковими організаціями (крім банків) незалежно від форм власності (надалі - підприємства), установ та організацій, основна діяльність яких фінансується за рахунок коштів бюджету встановлений Положенням про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995р. №88 (далі по тексту - Наказ № 88).
Відповідно до пункту 1.2 Наказу №88 господарські операції відображаються у бухгалтерському обліку методом їх суцільного і безперервного документування. Записи в облікових регістрах провадяться на підставі первинних документів, створених відповідно до вимог цього Положення.
Первинні документи - це документи, створені у письмовій або електронній формі, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації (власника) на їх проведення (п.2.1 Наказу №88).
Згідно з пунктом 2.4 Наказу № 88 первинні документи повинні мати такі обов`язкові реквізити: найменування підприємства, установи, від імені яких складений документ, назва документа (форми), дата і місце складання, зміст та обсяг господарської операції, одиниця виміру господарської операції (у натуральному та/або вартісному виразі), посади і прізвища осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий чи електронний підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Залежно від характеру операції та технології обробки даних до первинних документів можуть бути включені додаткові реквізити: ідентифікаційний код підприємства, установи з Державного реєстру, номер документа, підстава для здійснення операцій, дані про документ, що засвідчує особу-одержувача, тощо.
Отже, реальність придбання товарів (робіт, послуг) має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами, що містять достовірні відомості про обсяг та зміст господарської операції.
Згідно з п. 177.2 ст. 177 ПК України об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та не грошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю фізичної особи - підприємця.
Пункт 177.4 ст. 177 ПК України визначає перелік витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів.
Як вбачається з акта перевірки відповідач зазначає про порушення позивачем п. 177.2, 177.4 ст. 177 Податкового кодексу України, внаслідок чого занижено чистий оподатковуваний доход в сумі 5254955,06 грн., в т.ч. за 2017 р. – 4308821,70 грн., за 2018р. - 946133,36 грн., що призвело до заниження суми податку на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності на загальну суму 945891,91 грн., у тому числі за 2017р. - 775587,90 грн., за 2018р. – 170304,01 грн., що стало підставою для формування податкового повідомлення-рішення від 27.08.2019 року №0020191305 (т.1, а.с.44-45).
Судом першої інстанції встановлено та знайшло підтвердження під час апеляційного розгляду справи, що позивач у періоді, що підлягав перевірці, здійснював, у тому числі, виробництво запасних частин до сільськогосподарської техніки, котлів довготривалого горіння та обладнання і устаткування до них. Перевіркою встановлено, що ФОП ОСОБА_1 у перевіреному періоді проводився продаж, у тому числі, виготовленої продукції в асортименті у 2017 р. в кількості 397 найменувань виробів та у 2018 р. в кількості 313 найменувань виробів.
ФОП ОСОБА_1 в ході проведення документальної планової перевірки надав специфікації витрат сировини та матеріалів для виготовлення (калькуляції щодо структури складових ТМЦ для проведення виробництва запасних частин до сільськогосподарської техніки, котлів довготривалого горіння та обладнання і устаткування до них) продаж, яких проводився у 2017-2018 роках.
Всього в ході проведення документальної планової перевірки ФОП ОСОБА_1 надав специфікації витрат сировини та матеріалів для виготовлення продукції за 2017 р. в кількості 73 найменувань виробів та за 2018 р. в кількості 96 найменувань виробів, при цьому документи про проведення заміни сировини у разі відсутності основних матеріалів для виготовлення продукції позивачем до перевірки не надавалося.
За результатом аналізу наданих до перевірки специфікацій витрат сировини та матеріалів для виготовлення продукції за 2017 р. в кількості 73 найменувань виробів, за 2018 р. в кількості 96 найменувань виробів перевіркою встановлено, що вартість ТМЦ для виготовлення виробів на реалізовану продукцію у 2017 році склала - 6325567,24 грн., у 2018 році - 11325372,44 грн. (т.1, 106-110).
Контролюючим органом зауважено, що надана специфікація витрат сировини та матеріалів для виготовлення продукції ні ким не підписана, не має даних, які б ідентифікували її до конкретного платника, також в наданій інформації відсутні дані щодо кількості витрат сировини на одиницю виготовлення продукції.
З наведених підстав відповідач вказує на відсутність документів, які б підтверджували понесення витрат на виготовлення решти виробів, по яким в ході проведення документальної планової перевірки не надавалися специфікації витрат сировини та матеріалів для виготовлення продукції, що в свою чергу не дає змоги провести розрахунок понесених витрат на виробництво решти виробів.
Враховуючи це, перевіркою повноти визначення витрат за період з 01.01.2017 по 31.12.2018 встановлено їх завищення на загальну суму 5254955,06 грн., у тому числі за 2017 р. на 4308821,70 грн. та за 2018 р. на 946133,36 грн. з правомірністю чого і погодився суд першої інстанції.
Проте, колегія суддів вважає такі висновки помилковим, оскільки погоджується з позицією позивача викладеною в апеляційній скарзі, відносно того, що підхід інспекторів до визначення зазначених показників є формальним та ставить під сумнів правильність інформації.
Так, в якості доказів наявності у позивача всіх необхідних документів на підтвердження витрат сировини та матеріалів для виготовлення продукції, а також документів, які б підтверджували понесення витрат на виготовлення виробів, до матеріалів справи додано документи, що, на думку позивача, надають можливість здійснити розрахунок витрачених ТМЦ (робіт, послуг) виробів, які були виготовлені ФОП ОСОБА_1 протягом 2017-2018 рр. (т.9, а.с.138-247 т.1; т.2-8, а.с.1-105): платіжні доручення, видаткові накладні, акти прийму-здачі робіт тощо.
Також слід зазначити, що в матеріалах справи міститься узагальнений реєстр первинних документів за період 2017-2018, що підтверджує придбання позивачем у різних контрагентів ТМЦ: круг, дріт, стрічкову пилу, коробочки, оливу, мішки, плівку, тощо (т.9, а.с.82-105).
Згідно з актом перевірки від 03.04.2019 року та запереченнями на нього, актом перевірки від 01.08.2019 року позивач під час перевірки та оскарження акта перевірки надавав відповідачу наявні у нього первинні документи, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліках, пов`язані з обчисленням і сплатою податків і зборів, на підтвердження вчинення господарських операцій та використання придбаного для виготовлення продукції.   
Проте приймаючи оскаржені рішення, згідно з актами перевірки,  відповідач виходив лише з того, що позивачем не надано в достатньому обсязі специфікації витрат сировини та матеріалів для виготовлення продукції, та вони не є підписаними. 
З цього приводу, колегія суддів вважає необхідним зазначити, що такі специфікації не є первинними бухгалтерськими документами у відповідності до вимог  Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», оскільки вони відповідно до статті 1 цього Закону не є документами, які містить відомості про господарську операцію та підтверджує її реальне (фактичне) здійснення. 
У зв`язку з чим, віднесення цих документів податковим органом до первинних бухгалтерських документів є безпідставним.
Крім того, в зазначених актах перевірок не зазначено по яким саме виробам позивача неможливо провести розрахунок витрат на їх виробництво, а також те, що позивачем не правильно визначено собівартість реалізованих товарів.   
Відтак, за таких обставин справи, а також з огляду на надання позивачем наявних у нього первинних документів під час проведення відповідачем контрольного заходу, колегія суддів вважає неправомірним притягнення позивача до відповідальності на підставі положень підпункту 177.4.1 пункту  177.4  статті  177 Податкового кодексу України.
Враховуючи викладене, суд апеляційної інстанції вважає протиправними та такими, що підлягають скасування податкові повідомлення-рішення від 27.08.2019: № 0020191305, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем "Податок на доходи фізичних осіб суб`єктів підприємницької діяльності" на суму 1418837,87 грн., у тому  числі: 945891,91 грн. за податковими зобов`язаннями та 472945,96 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями та похідні від нього податкові повідомлення-рішення № 0020201305, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем "Військовий збір, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування" на суму 118236,50 грн., у тому  числі: 78824,33 грн. за податковими зобов`язаннями та 39412,17 грн.  за штрафними (фінансовими) санкціями, рішення №0020241305 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску у розмірі 17316,15 грн. та вимогу про сплату боргу (недоїмки) зі сплати єдиного внеску у сумі 136772,27 грн. від 27.08.2019 №Ф-0020251305.
Отже висновок податкового органу з яком погодився суд першої інстанцій щодо заниження позивачем чистого оподатковуваного доходу за 2017 та 2018 рік є помилковим.
Крім того, щодо інших порушень, судом першої інстанції встановлено та знайшло підтвердження під час апеляційного розгляду справи наступне.
Так, згідно з актом перевірки, перевіркою встановлено включення позивачем до складу документально підтверджених інших витрат (додаток Ф2 до розділу III податкової декларації), суму витрат на організаційно-методичне та інформаційне забезпечення участі у виставці у 2017 році на суму 57257,00 грн., у 2018 році на суму 42818,00 грн. від ДП «Прем`єр Експо» (код ЄДРПОУ 30856806) та на суму 7825,00 грн. від Запорізької торгово-промислової палати (код ЄДРПОУ 2944840), а також за проживання у 2017 р. на суму 7500,00 грн. від TOB «Панська Втіха» (код ЄДРПОУ 36146539) та у 2018 р. на суму 11904,82 грн. від ДП «Готельний комплекс «Турист» ПрАТ «Укрпрофтур» (код ЄДРПОУ 14353417).
Серед переліку документів в реєстрі первинної документації за 2018 рік, позивач зазначає оплату послуг за участь у виставці  від ДП «Прем`єр Експо» (код ЄДРПОУ 30856806)  на загальну суму 20602,90 грн. (т.9, а.с.103-104), проте, як правильно встановив суд першої інстанції в матеріалах справи відсутні докази на підтвердження цих записів, акт прийому-передачі вказаних послуг позивачем не надано.
Також судом першої інстанції досліджено виписку по рахунку № НОМЕР_2 , в якому датою операції від 04.10.2018 підтверджено оплату за участь у виставці на загальну суму 1200 грн. Виписка підтверджена актом №РН-009660 прийому-передачі наданих послуг (т.8, а.с.78,80). Як вбачається з акта №РН-009660, послуги надані згідно з договором №Т/05 від 17.08.2018 та рахунком №СФ-0001725 від 17.08.2018, проте ці документи позивач під час перевірки податковому органу не надав.
З цієїж підстави, не підтверджуються первинними документами витрати на організаційно-методичне та інформаційне забезпечення участі позивача у виставці у 2018 році від Запорізької торгово-промислової палати (код ЄДРПОУ 2944840). Виписку по рахунку № НОМЕР_2 , в якому датою операції від 09.10.2018 сплачено 8190 грн. за участь у виставці; акт №РН-009631 прийому-передачі наданих послуг про надання послуги «участь у виставці «Будівництво та енергозбереження 2018» було надано під час судового розгляду справи (т.8, а.с.83- 84).
Виходячи з наведеного суд першої інстанції дійшов правильного висновку про те, що ФОП ОСОБА_1 документально не підтверджено інші витрати на проживання у 2017 році на суму 7500,00 грн, у 2018 році на суму 11904,82 грн., а також витрати на організаційно-методичне та інформаційне забезпечення участі у виставці у 2017 році на суму 57257 грн., у 2018 році на суму 50643 грн.
Доводи апеляційної скарги зазначені висновки суду першої інстанції не спростовують, а лише зводяться до прохання здійснити новий розгляд справи на підставі додатково направлених на адресу суду, в т.ч. і суду апеляційної інстанції, документів без пояснення суті господарських операцій позивача та зазначення конкретних первинних документів на підтвердження її виконання. 
Щодо встановлення, перевіркою обставин включення до складу документально підтверджених інших витрат (додаток Ф2 до розділу III податкової декларації), суми витрат на інформативно-консультативні послуги по розробці систем планування, посадових папок та письмової комунікації, а також консультаційні послуги у 2018 році на суму 168363,93 грн., у тому числі: на суму 26177,26 грн. від TOB «Мірітек Україна» (код ЄДРПОУ 40618936), на суму 44291,67 грн. від TOB «Перформія Україна» (код ЄДРПОУ 36675134), на суму 97895,00 грн. від ФОП ОСОБА_2 (р.н.о.к.п.п. НОМЕР_3 ) слід зазначити, що суд першої інстанції обґрунтовано звернув увагу на те, що з акта перевірки від 01.08.2019, вбачається, що в ході планової документальної виїзної перевірки ФОП ОСОБА_1 не було надано первинних документів щодо понесення ним витрат на інформативно-консультативні послуги по розробці систем планування, посадових папок та письмової комунікації, а також консультаційні послуги у 2018 році на суму 168363,93 грн.
При цьому, позивачем не було надано суду першої інстанції доказів у спростування зазначених висновків податкового органу.
Також, слід зазначити, що серед реєстру первинної документації за 2018 рік відсутні документи, що могли б підтвердити оплату послуг по розробці систем планування, посадових папок та письмової комунікації, а також консультаційні послуги у 2018 році на суму 168363,93 грн., у тому числі: на суму 26177,26 грн. від TOB «Мірітек Україна» (код ЄДРПОУ 40618936), на суму 44291,67 грн. від TOB «Перформія Україна» (код ЄДРПОУ 36675134), на суму 97895,00 грн. від ФОП ОСОБА_2 (р.н.о.к.п.п. НОМЕР_3 ) (т.9, а.с.94-97).
Долучений позивачем до матеріалів справи рахунок TOB «Перформія Україна» (код ЄДРПОУ 36675134) на суму 53150 грн. не підписано, отже, суд першої інстанції обґрунтовано зазначив, що такий рахунок не може бути доказом понесення витрат на інформативно-консультативні послуги по розробці систем планування, посадових папок та письмової комунікації, а також консультаційні послуги у 2018 році (т.8, а.с.232).
Таким чином колегія суддів погоджується з висновками податкового органу про те, що в порушення п. 177.4 ст. 177 Податкового кодексу (у редакції, на час виникнення спірних правовідносин) ФОП ОСОБА_1 безпідставно включено до складу документально підтверджених інших витрат (додаток Ф2 до розділу III податкової декларації), суму витрат на інформативно-консультативні послуги по розробці систем планування, посадових папок та письмової комунікації, а також консультаційні послуги у 2018 році на суму 168363,93 грн.
Згідно із п.138.2 ст.138 ПК України витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.
При цьому, відповідно до п.п.139.1.9 п.139.1 ст.139 ПК України не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.
Відповідно до п.198.3 ст.198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п.193.1 ст.193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
За приписами п.198.6 ст.198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими п.201.11 ст.201 цього Кодексу.
Отже, необхідною умовою для віднесення сплачених у ціні товарів (послуг) сум податку на додану вартість до податкового кредиту є факт придбання товарів та послуг із метою їх використання в господарській діяльності, який має бути фактично здійсненим і підтвердженим належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.
Враховуючи те, що позивачем не надано первинних документів та документів, які б свідчили про те, що придбання послуг з проживання здійснено позивачам із метою використання в його господарській діяльності, суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції щодо відсутності підстав для визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 27.08.2019 №0020221305 та податкового повідомлення-рішення від 27.08.2019 №0020211305.
Щодо висновків відповідача про порушення позивачем п. 49.1, п.п. 49.18.2 п. 49.18 ст. 49 Податкового кодексу України, п.3 Порядку №1233 щодо не надання звіту про суми податкових пільг за І півріччя 2017 р. по строку 09.08.2017, три квартали 2017 р. по строку 09.11.2017, 2017 р. по строку 09.02.2018, 1 квартал 2018 р. по строку 10.05.2018, І півріччя 2018 р. по строку 09.08.2018, 9 місяців 2018 р. по строку 11.11.2018, 2018 р. по строку 09.02.2019 року, що стало підставою для формування податкового повідомлення-рішення від 27.08.2019 №0020231305 (т.1, а.с.42-43) слід зазначити наступне.
Перевіркою встановлені розбіжності між вартістю продукції, зазначеній в вантажно-митній декларації (далі – ВМД) №1548 від 27.06.2017 та №214 від 30.01.2018 по контрагенту ІП  «Вітязь» ОСОБА_3 та сумою коштів, що надійшли на валютні рахунки ФОП ОСОБА_1 , за контрактом №4 від 15.06.2017 на загальну суму 97,50 доларів США.
Згідно з умовами укладеного контракту, за надходження валюти по ВМД №1548 від 27.06.2017 утримано комісійне винагородження в сумі 36,5 дол. США, по ВМД №214 від 30.01.2018 42,3 дол. США.
За визначенням, наведеним у п.30.1   ст.30 Податкового кодексу України, податковою пільгою є передбачене податковим та митним законодавством звільнення платника податків від обов`язку щодо нарахування та сплати податку та збору, сплата ним податку та збору в меншому розмірі за наявності підстав, визначених пунктом 30.2 цієї статті.
Згідно з п.  30.2,   30.6   ст.   30 Податкового кодексу України   підставами для надання податкових пільг є особливості, що характеризують певну групу платників податків, вид їх діяльності, об`єкт оподаткування або характер та суспільне значення здійснюваних ними витрат.
Суми податку та збору, не сплачені суб`єктом господарювання до бюджету у зв`язку з отриманням податкових пільг, обліковуються таким суб`єктом - платником податків. Облік зазначених коштів ведеться в порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України.
Пункт 30.9 цієї статті визначає, що податкова пільга надається шляхом: а) податкового вирахування (знижки), що зменшує базу оподаткування до нарахування податку та збору; б) зменшення податкового зобов`язання після нарахування податку та збору; в) встановлення зниженої ставки податку та збору; г) звільнення від сплати податку та збору.
Відповідно до пункту 2 Порядку №1233 суб`єкт господарювання, що не сплачує податки та збори у зв`язку з отриманням податкових пільг, веде облік сум таких пільг та складає звіт про суми податкових пільг (далі - звіт) за формою згідно з додатком до Порядку №1233.
Пунктом 3 цього Порядку передбачено, що звіт подається суб`єктом господарювання за три, шість, дев`ять і дванадцять календарних місяців за місцем його реєстрації протягом 40 календарних днів, що настають за останнім календарним днем податкового періоду. У разі коли суб`єкт господарювання пільгами не користується, звіт не подається.
Відповідно до п. 8 Порядку №1233 податкові пільги визначаються за операціями з постачання товарів та/або послуг, що є об`єктами обкладення податком на додану вартість і відповідно до   Податкового кодексу України   та міжнародних договорів України, ратифікованих Верховною Радою України, звільнені від оподаткування або оподатковуються за нульовою ставкою, а також тих, до яких застосовані спеціальні режими оподаткування в галузі сільського господарства.
Таким чином, враховуючи положення перелічених норм права, суд першої інстанції дійшов правильного висновку про те, що суб`єкти господарювання, які користуються пільгами і не сплачують до бюджету суми податків/зборів, повинні вести облік податкових пільг відповідно до Порядку №1233. Крім того, на суб`єктів господарювання покладений обов`язок звітувати про це перед контролюючими органами, подаючи звіт про суми податкових пільг. На підставі такої звітності податкові органи, у свою чергу, ведуть облік-контроль податкових пільг.
При цьому, цим Порядком визначено, що звіт про суми податкових пільг подається суб`єктом господарювання за операціями з постачання товарів та/або послуг, що є об`єктами обкладення податком на додану вартість та які звільнені від оподаткування, або оподатковуються за нульовою ставкою.
Крім того, відповідно до п.   46.1   ст. 46 Податкового кодексу України   у редакції до 01.01.2017 передбачалось, що податкова декларація, розрахунок (далі - податкова декларація) - документ, що подається платником податків (у тому числі відокремленим підрозділом у випадках, визначених цим Кодексом) контролюючому органу у строки, встановлені законом, на підставі якого здійснюється нарахування та/або сплата податкового зобов`язання, чи документ, що свідчить про суми доходу, нарахованого (виплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, суми утриманого та/або сплаченого податку.
Після 01.01.2017 зазначена правова норма викладена у новій редакції, а саме: “Податкова декларація, розрахунок, звіт (далі - податкова декларація) - документ, що подається платником податків (у тому числі відокремленим підрозділом у випадках, визначених цим Кодексом) контролюючому органу у строки, встановлені законом, на підставі якого здійснюється нарахування та/або сплата податкового зобов`язання або відображаються обсяги операції (операцій), доходів (прибутків), щодо яких податковим та митним законодавством передбачено звільнення платника податку від обов`язку нарахування і сплати податку і збору, чи документ, що свідчить про суми доходу, нарахованого (виплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, суми утриманого та/або сплаченого податку.”
Отже, звіт про суми податкових пільг починаючи з 2017 року у відповідності до п.   46.1   ст. 46 Податкового кодексу України   набув статусу податкової декларації, а згідно з п.3 Порядку №1233 звіт про суми податкових пільг подається суб`єктом господарювання за три, шість, дев`ять і дванадцять календарних місяців за місцем його реєстрації протягом 40 календарних днів, що настають за останнім календарним днем податкового періоду.
Відповідно до п.   120.1   ст. 120 Податкового кодексу України   неподання або несвоєчасне подання платником податків або іншими особами, зобов`язаними нараховувати і сплачувати податки та збори, податкових декларацій (розрахунків), тягнуть за собою накладення штрафу, за кожне таке неподання або несвоєчасне подання.
Отже, оскільки з 01.01.2017 звіт про пільгові операції набув статусу податкової декларації, тому, за неподання звіту про пільгові операції передбачена відповідальність згідно з Податковим кодексом України. 
Позивачем не заперечується факт неподання звіту про суми податкових пільг за І півріччя 2017 року, три квартали 2017 року, 2017 рік, і квартал 2018 року, І півріччя 2018 року, три квартали 2018 року, 2018 рік.
Враховуючи зазначене, суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції про відсутність підстав для визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 27.08.2019 №0020231305.
З огляду на викладені обставини, колегія суддів дійшла висновку про ухвалення судом першої інстанції рішення про відмову у задоволені позову в частині позовних вимог щодо визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень прийнятих Головним управлінням ДФС у Запорізькій області від 27.08.2019: № 0020191305, № 0020201305, рішення №0020241305 та вимоги про сплату боргу (недоїмки) зі сплати єдиного податку при неправильному застосуванні норм матеріального права, що є підставою для його скасування в цій частині та прийняття нової постанови якою позов в зазначеній частині вимог підлягає задоволенню. В інший частині рішення суду першої інстанції слід залишити без змін, оскільки доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції в цій частині рішення не спростовують.
Керуючись: статтями 241-245, 250, пунктом 2 частини 1 статті 315, пунктами 2, 4 статті 317,  статтями 321, 322, 327, 329 КАС України, Третій апеляційний адміністративний суд, -

                                                            ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 – задовольнити частково. 
Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 18 травня 2020 року у справі №280/6111/19 – скасувати в частині відмови у задоволені позовних вимог щодо визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень прийнятих Головним управлінням ДФС у Запорізькій області від 27.08.2019: № 0020191305, № 0020201305, рішення №0020241305 та вимоги про сплату боргу (недоїмки) зі сплати єдиного податку та позов в цій частині задовольнити.
Визнати протиправним та скасувати прийняті Головним управлінням ДФС у Запорізькій області від 27.08.2019 року податкове повідомлення-рішення № 0020191305; № 0020201305;
- рішення №0020241305 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним органом доходів і зборів або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску у розмірі 17316,15 грн.;
- вимогу про сплату боргу (недоїмки) зі сплати єдиного внеску у сумі 136772,27 грн. № Ф-0020251305.
В іншій частині рішення суду залишити без змін. 
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду за наявності підстав, передбачених частиною 5 статті 291, пунктом 2 частини 5 статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України.
Вступну та резолютивну частини постанови проголошено 03 грудня 2020 року.
                    Повне судове рішення складено 08 грудня 2020 року.
   
Головуючий - суддя                                                                      В.Є. Чередниченко 

                               суддя                                                                      С.М. Іванов 

                               суддя                                                                      О.М. Панченко