ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

30 листопада 2020 року 
м. Київ
справа №809/1485/15

адміністративне провадження №К/9901/25914/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 

судді-доповідача Олендера І.Я.,

суддів: Гончарової І.А.,  Ханової  Р.Ф., 

розглянув в попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Коломийської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС в Івано-Франківській області на постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 18 листопада 2015 року (судді: Онишкевич Т.В. (головуючий), Дякович В.П., Іщук Л.П.) у справі № 809/1485/15 за позовом Приватного сільськогосподарського підприємства «Оскар» до Коломийської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС в Івано-Франківській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, 
УСТАНОВИВ:
ІСТОРІЯ СПРАВИ
Короткий зміст позовних вимог
1. Приватне сільськогосподарське підприємство «Оскар» (далі - позивач, Підприємство) звернулось до суду з позовом до Коломийської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС в Івано-Франківській області (далі - відповідач, контролюючий орган) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення №0000052200 від 23.02.2015, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість (ПДВ) на загальну суму 997   235,00 грн, у тому числі: за основним платежем - 797   788,00 грн, за штрафними (фінансовими) санкціями - 199   447,00 грн.   
2. Позовні вимоги обґрунтовані тим, що висновки контролюючого органу, що договір матеріального зберігання №25/14 від 26.05.2014 між позивачем та ТОВ «Львівське зерноприймальне підприємство», вважається неукладеним з огляду на те, що сторонами договору не було обумовлено його істотних умов (предмету договору, строку зберігання, плати за таке зберігання, речі, які передані на зберігання) є безпідставними, оскільки відповідачем не надано та не наведено жодного доказу  в підтвердження зазначеного.
Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій 
3. Постановою Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 10 вересня 2015 року у задоволенні позову було відмовлено. 
Рішення суду обґрунтовано тим, що позивачем фактично перераховувалися кошти за послуги, які не могли бути надані ТОВ «Львівське зерноприймальне підприємство» на час проведення оплати за них. Враховуючи факт повернення ТОВ «Львівське зерноприймальне підприємство» 25.21.2014 позивачу коштів в розмірі 24   715   040,00 грн, отриманих як попередню оплату за договором № 25/14 від 26.05.2014, позивачем вірно відображено вказану обставину у декларації з ПДВ за грудень 2014 року з урахуванням корегування податкового кредиту на вказану суму, однак вказана обставина не могла бути врахована податковим органом під час перевірки, оскільки перевірка проводилась за період діяльності підприємства з травня по листопад 2014 року. 
4. Постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від 18 листопада 2015 року рішення суду першої інстанції скасовано, позов задоволено, оскаржуване податкове повідомлення - рішення визнано протиправним та скасовано.
Рішення суду обґрунтовано тим, що доводи контролюючого органу про те, що договір № 25/14 від 26.05.2014 слід вважати неукладеним через те, що послуги не були надані є безпідставними, оскільки відповідно до п.1.1 вказаного договору він укладався з метою передачі на відповідальне зберігання товарно-матеріальних цінностей у майбутньому, а перелік, кількість, номенклатура продукції для зберігання та вартість послуг за умовами договору мала визначатися у актах приймання-передачі, що свідчить, що сторонами договору було досягнуто згоди щодо усіх його істотних умов. Крім того, визначення такого поняття, як «неукладений договір» приписи Цивільного кодексу України не містять, а контролюючим органом не було надано доказів того, що вказаний правочин є недійсним (нікчемним) в силу вимог закону, а також не надано доказів визнання його таким за рішенням суду.
Короткий зміст вимог касаційної скарги
5. Не погодившись із рішенням суду апеляційної інстанції, контролюючий орган подав касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 18 листопада 2015 року та залишити в силі постанову Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 10 вересня 2015 року.
6. Касаційний розгляд справи проведено в попередньому судовому засіданні відповідно до ст. 343 Кодексу адміністративного судочинства України.

СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
7. Судами попередніх інстанцій встановлено, що фактичною підставою для збільшення суми грошового зобов`язання з ПДВ та застосування штрафних санкції стали висновки контролюючого органу викладені в акті перевірки №249/09-07-22-00/31774096 від 04.02.2015, оформленого за результатами проведеної документальної позапланової виїзної перевірки ПСП «Оскар» з питань документального підтвердження господарських відносин із платником податків ТОВ «Львівське зерноприймальне підприємство» згідно договору матеріального зберігання №25/14 за період з 01.05.2014 по 30.11.2014, їх реальності та повноти відображення в обліку, під час якої було виявлено порушення позивачем вимог пп.186.2.1 п.186.2 ст.186 та п.п.198.1 ст.198 Податкового кодексу України, в результаті чого занизило податок на додану вартість, що залишається у розпорядженні платника податку всього в сумі 797   788,00 грн, в тому числі за жовтень 2014 року в сумі 797 788,00 грн.
Висновки фахівців контролюючого органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства вмотивовано тим, що виходячи із змісту договірних правовідносин, які виникли між позивачем та ТОВ «Львівське зерноприймальне підприємство», в договорі відповідального зберігання №25/14 від 26.05.2014 сторонами не обумовлено предмету договору, строку зберігання, плати за таке зберігання, речі, які передані на зберігання, вказані умови є істотними (обов`язковими) умовами такого договору, а тому даний договір вважається неукладеним. Крім того, в ході проведення оперативних заходів, станом на 27.01.2015 не встановлено проведення жодних будівельних робіт з будівництва зерносховища на території ТОВ   «Львівське зерноприймальне підприємство», в якому мало проводитись зберігання.
На підставі акту перевірки та вказаних висновків контролюючим органом прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення.
Судами встановлено, що 26.05.2014 позивач (Поклажодавець) та ТОВ «Львівське зерноприймальне підприємство» (Зберігач) уклали договір відповідного матеріального зберігання №25/14, за умовами якого Поклажодавець передасть у майбутньому, а Зберігач прийме на відповідне матеріальне зберігання та зобов`язується повернути у схоронності товарно-матеріальні цінності, продукцію, перелік, якість та кількість якої буде встановлено в момент передачі згідно акту приймання-передачі на відповідне матеріальне зберігання. Майно буде зберігатися за наступною адресою: Львівська область, Городоцький район, село Галичани, вул.Цвітна, 41. (п.1.2       договору). Відповідно до п.2.1 даного договору майно за цим договором буде передане на відповідне матеріальне зберігання Зберігачу на строк, який буде визначений за домовленістю Сторін і вказаний в акті приймання-передачі. Загальна вартість надання послуг щодо відповідного матеріального зберігання майна визначається на підставі виставлених рахунків Зберігачем. Оплата здійснюється в національній валюті України у безготівковій формі шляхом перерахування грошових коштів на розрахунковий рахунок Зберігача (п.3 договору).
На виконання умов даного договору ТОВ «Львівське зерноприймальне підприємство» виписало рахунки-фактури всього на суму 16 215   040,00 грн. Позивач провів попередню оплату за послуги зберігання продукції в розмірі 16 215   040,00 грн про, що свідчать наявні в матеріалах справи платіжні доручення.
ТОВ «Львівське зерноприймальне підприємство» виписано на користь позивача податкові накладні, на підставі яких позивачем сформовано податковий кредит на суму 13 202 540,00 грн.
ТОВ «Львівське зерноприймальне підприємство» було здійснено повернення оплати за послуги зберігання продукції згідно до договору відповідального зберігання №25/14 від 26.05.2014, здійсненої позивачем на підставі платіжних доручень №251 від 23.09.2014 на суму 2 000 000,00 грн та №257 від 29.09.2014 на суму 1 000 000,00 грн
Вказані обставини були враховані та відображені податковим органом в ході проведення перевірки.
Крім того, позивачем під час розгляду справи в суді першої інстанції було надано суду ряд платіжних документів від 03.12.2014 про проведення ним попередньої оплати за послуги зберігання продукції згідно до договору відповідального зберігання №25/14 від 26.05.2014 в загальному розмірі 11 500 000,00 грн.
Судами становлено, що договір №25/14 від 26.05.2014 був розірваний сторонами 18.12.2014 на підставі Додаткової угоди, а тому згідно платіжного доручення №287 від 25.12.2014 кошти в розмірі 24 715 040,00 грн як попередня оплата за послуги зберігання продукції згідно до договору відповідального зберігання №25/14 від 26.05.2014 були повернуті ТОВ «Львівське зерноприймальне підприємство» на рахунки позивача.
На підставі вказаного платіжного документа позивач у декларації за грудень 2014 року провів коригування податкового кредиту на суму повернених коштів. Крім того, ТОВ «Львівське зерноприймальне підприємство» подало розрахунки коригування кількісних і вартісних показників до податкових накладних з урахуванням повернення зазначених коштів.

ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
8. У доводах касаційної скарги відповідач вказує на порушення, які, на його думку, допущено позивачем, та висновки, що зазначені в акті перевірки, вказує на неврахування судом апеляційної інстанції доводів контролюючого органу відносно того, що договір відповідного матеріального зберігання №25/14 вважається неукладеним, оскільки такий не містить істотних умов і послуги за таким фактично не були надані. 
В чому полягає неправильне застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального права скаржником в касаційній скарзі не наведено. 
9. Товариством надано заперечення на касаційну скаргу, в яких позивач вказує на правильність висновків суду апеляційної інстанції про безпідставність тверджень контролюючого органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства та просить залишити касаційну скаргу контролюючого органу без задоволення, а рішення суду апеляційної інстанції просить залишити без змін.

ДЖЕРЕЛА ПРАВА Й АКТИ ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ
10. Податковий кодекс України (у редакції на час виникнення спірних правовідносин):
10.1. Пункт 44.1 статті 44.
Для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
10.2. Підпункт 186.2.1 п. 186.2 ст. 186.
Місцем постачання послуг є: місце фактичного постачання послуг, пов`язаних з рухомим майном, а саме: а) послуг, що є допоміжними у транспортній діяльності: навантаження, розвантаження, перевантаження, складська обробка товарів та інші аналогічні види послуг; б) послуг із проведення експертизи та оцінки рухомого майна; в) послуг, пов`язаних із перевезенням пасажирів та вантажів, у тому числі з постачанням продовольчих продуктів і напоїв, призначених для споживання; г) послуг із виконання ремонтних робіт і послуг із переробки сировини, а також інших робіт і послуг, що пов`язані з рухомим майном.
10.3. Пункт 198.1 статті 198.
Право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.
10.4. Пункт 198.3 статті 198.
Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ

Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанції
11. Суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права (частина перша статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України в редакції Закону, що діяв до набрання чинності Закону України від 15.01.2020 № 460-ІХ).
12. У ході розгляду справи судом апеляційної інстанції було надано належну оцінку доказам у їх сукупності з дотриманням норм статей 70-72, 86 Кодексу адміністративного судочинства України та іншим обставинам, що спростовують позицію контролюючого органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства щодо формування податкового кредиту. 
Колегія суддів погоджується з висновком суду апеляційної інстанції, що твердження контролюючого органу про те, що договір № 25/14 від 26.05.2014 слід вважати неукладеним через те, що сторонами не обумовлені істоті умови договору, а послуги фактично не були надані є безпідставними, оскільки відповідно до п.1.1 вказаного договору він укладався з метою передачі на відповідальне зберігання товарно-матеріальних цінностей у майбутньому, що не суперечить вимогам законодавства, а перелік, кількість, номенклатура продукції для зберігання та вартість послуг за умовами договору мала визначатися у актах приймання-передачі, що свідчить, що сторонами договору було досягнуто згоди щодо усіх його істотних умов.
Суд апеляційної інстанції також правильно вказав, що приписи Цивільного кодексу України не містять визначення такого поняття, як «неукладений договір», а доказів того, що спірний правочин (договір відповідного матеріального зберігання №25/14 від 26.05.2014) є недійсним (нікчемним) в силу вимог закону, контролюючим органом не було надано, як не було надано і доказів визнання його таким за рішенням суду.
13. Колегія суддів також приймає до уваги той факт, що після розірвання договору відповідального зберігання №25/14 від 26.05.2014 та повернення ТОВ «Львівське зерноприймальне підприємство» на рахунки позивача попередньої оплати за послуги зберігання продукції, позивачем у декларації за грудень 2014 року було проведено відповідне коригування податкового кредиту на суму повернених коштів. Крім того, ТОВ «Львівське зерноприймальне підприємство» також подало розрахунки коригування кількісних і вартісних показників до податкових накладних з урахуванням повернутих коштів.
Доводи контролюючого органу, які фактично були прийняті до уваги судом першої інстанції, про те, що вказана обставина не враховувалась під час проведення перевірки, оскільки перевірка проводилась за період діяльності Підприємства з травня по листопад 2014 року, а грудень 2014 року не входив до періоду, який перевірявся, суд касаційної інстанції вважає такими, що не спростовує зазначеного вище факту, крім того, як вбачається з акту перевірки, така фактично проводилась в період з 20 січня по 29 січня 23015 року, тобто вже в період коли фактично кошти були повернуті на рахунок позивача та останнім подано декларацію за грудень 2014 року з відповідними коригуваннями, а отже фахівці контролюючого органу з метою не допущення порушень прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій, що передбачено статтею 21 Податкового кодексу України, а також об`єктивного дослідження та встановлення фактичних обставин щодо формування податкового кредиту за спірними правовідносинами, зобов`язані були враховувати відповідні обставини.
14. Судом апеляційної інстанції в повній мірі встановлено фактичні обставини справи, досліджено господарські операції позивача, за якими Товариством було сформовано податковий кредит, надано об`єктивний та обґрунтований їх аналіз з урахуванням доводів наведених як контролюючим органом так і позивачем, у зв`язку з чим, відсутні підстави вважати, що обставини справи встановлено не повно чи неправильно, а наведені скаржником доводи в касаційній скарзі щодо цього не спростовують правильних по суті висновків суду апеляційної інстанції.
Висновки за результатами розгляду касаційної скарги
15. Переглянувши судове рішення в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення фактичних обставин справи та правильність застосування норм матеріального права, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду, враховуючи норми законодавства, що регулюють спірні правовідносини, дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваного судового рішення, суд апеляційної інстанції не допустив неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права, які могли б бути підставою для скасування судового рішення, а тому касаційну скаргу Коломийської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС в Івано-Франківській області на постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 18 листопада 2015 року слід залишити без задоволення.
16. Відповідно до п. 1 частини першої ст. 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.
17. Суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій (частина перша стаття 350 Кодексу адміністративного судочинства України в редакції Закону, що діяв до набрання чинності Закону України від 15.01.2020 № 460-ІХ).
Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд,
П О С Т А Н О В И В:
Касаційну скаргу Коломийської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС в Івано-Франківській області залишити без задоволення, а постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 18 листопада 2015 року у справі № 809/1485/15 залишити без змін. 
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Коломийської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС в Івано-Франківській області залишити без задоволення.

Постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 18 листопада 2015 року у справі 809/1485/15 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та не може бути оскаржена.

Судді	І.Я.Олендер І.А. Гончарова   Р.Ф. Ханова