ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

23 грудня 2020 року	Львів	Справа № 380/4549/20 пров. № А/857/12658/20	

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:

головуючого-судді                                   Курильця А.Р.,
суддів                                                       Мікули О.І., Пліша М.А., 
з участю секретаря                                     Ратушної М.І.,
представника відповідача                        Козоріз О.О.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 17 вересня 2020 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Стріха Стрий» до Головного управління ДПС у Львівській області, ДПС України, про визнання протиправним і скасування рішення, зобов`язання вчинити дії,-

суддя в 1-й інстанції – Качур Р.П.,
час ухвалення рішення – 17.09.2020 року, 
місце ухвалення рішення – м.Львів,
дата складання повного тексту рішення – 17.09.2020 року, 

                                                  в с т а н о в и в :

ТзОВ «Стріха Стрий» звернулося в суд з позовом до Головного управління ДПС у Львівській області, ДПС України, про визнання протиправним і скасування рішення, зобов`язання вчинити дії.
Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 17 вересня 2020 року позов задоволено. Визнано протиправними та скасовано рішення комісії регіонального рівня Головного управління ДПС у м. Києві, яка приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації № 1435955/37530768 від 09.01.2020. Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати податкові накладні товариства з обмеженою відповідальністю “Стріха Стрий” № 98 від 13.12.2019.
Не погоджуючись з таким рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій, покликаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, неповне з`ясування обставин справи та невідповідність висновків суду фактичним обставинам справи, просять скасувати оскаржуване рішення та прийняти нове про відмову в задоволенні позову.
Вимоги апеляційної скарги обґрунтовує тим, що у комісії були усі законні підстави для прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної, оскільки позивачем надано не достатньо документів для прийняття рішення про реєстрацію. 
У судовому засіданні представник відповідачів апеляційну скаргу підтримала з мотивів, викладений в ній, просить скасувати оскаржуване рішення та прийняти нове про відмову в задоволенні позову в повному обсязі.
Представник позивача в судове засідання не з`явився, належним чином повідомлявся про час і місце розгляду справи, і оскільки їхня явка в суді не є обов`язковою, апеляційний розгляд справи проведено у його відсутності.
Заслухавши суддю-доповідача, пояснення учасників справи, перевіривши матеріали справи, доводи апеляційної скарги та відзив на апеляційну скаргу в їх сукупності, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення з таких підстав.
ТзОВ “Стріха Стрий” є юридичною особою приватного права та зареєстроване в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань 03.03.2011 (код за ЄДРПОУ 37530768) (а.с. 8-10).
Судом встановлено та підтверджується матеріалами справи, що між ТзОВ “Стріха Стрий” та ТзОВ “Дитячі Майданчики” укладено договір купівлі-продажу № 12122019 від 12.12.2019 (а.с. 21), предметом якого є купівля-продаж будівельник матеріалів.
На виконання даного договору позивачем за видатковою накладною № 112 від 13.12.2019 (а.с. 22) реалізовано ТзОВ “Дитячі Майданчики” товар (прокат холоднокатаний, плоский оцинкований пофарбований 8017М) на суму 411390,00 грн, у т.ч. ПДВ 68565,00 грн, у зв`язку з чим складено та надіслано на реєстрацію до Єдиного реєстру податкових накладних податкову накладну № 98 від 13.12.2019.
За результатами обробки податкової накладної № 98 від 13.12.2019 в автоматизованій системі “Єдине вікно подання електронних документів” позивач отримав квитанцію від 28.12.2019, у якій зазначено про прийняття документа та зупинення реєстрації такої податкової накладної на підставі п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України. У квитанції про зупинення реєстрації зазначено, що податкова накладна відповідає вимогам пп. 2.1 п. 2 “Критеріїв ризиковості здійснення операцій”. Також запропоновано позивачу надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
З метою подальшої реєстрації податкової накладної № 98 від 13.12.2019 позивачем направлено на адресу відповідача повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена від 02.01.2020 та 43 додатки.
Разом з вказаним повідомленням ТзОВ “Стріха Стрий” направило на адресу відповідача-2 рахунки-фактури, вантажні митні декларації, товаро-транспортні накладні, митні квитанції, наказ на призначення директора, виписку по рахунку, контракт, додаток до контракту, витяг з ЄДРПОУ, сертифікат відповідності, картку рахунку, штатний розпис.
Комісією регіонального рівня Головного управління ДПС у Львівській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації прийнято рішення про відмову в реєстрації податкової накладної з підстави ненадання платником податку копій договорів, довіреностей, актів керівного органу, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операцій та первинних документів щодо постачання/придбання товарів, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (а.с. 6) № 1435955/37530768 від 09.01.2020.
Не погоджуючись із такими рішеннями відповідачів, позивач звернувся до суду з цим позовом.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначення вичерпного переліку податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України (далі - ПК України).
Згідно з приписами п. 187.1 ст. 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню; б) дата відвантаження товарів.
База оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (п.188.1 ст.188 ПК України).
Пунктом 201.10 ст. 201 ПК України передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 01.07.2017 в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Нормативно-правовим актом, який визначав порядок та підстави зупинення реєстрації податкових накладних (чинним на момент виникнення спірних правовідносин) був Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджених постановою Кабінету Міністрів України від 21.02.2018 № 117 (далі - Порядок).
Пунктом 10 згаданого Порядку критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, визначає ДФС та надсилає на погодження Мінфіну в електронній формі через систему електронної взаємодії органів виконавчої влади.
Мінфін у дводенний строк погоджує або надсилає ДФС на доопрацювання визначені у цьому пункті критерії та перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія  платника податку.
Про визначені критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, ДФС інформує Комітет Верховної Ради України з питань податкової та митної політики.
ДФС оприлюднює на своєму офіційному веб-сайті погоджені критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку.
Самі критерії ризиковості здійснення операцій викладені у листі Державної фіскальної служби України № 959/99-99-07-18 від 21.03.2018 (далі - Критерії ризиковості).
Відповідно до пп. 2.1. п. 2 Критеріїв ризиковості податкові накладні/розрахунки коригування, складені платниками податку, перевіряються на відповідність ознакам ризиковості здійснення операцій: обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування, яку(ий) подано на реєстрацію в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця обсягу придбання на митній території України такого товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 01 січня 2017 року в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих в Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягу постачання відповідного товару/послуги, зазначеного у податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 01 січня 2017 року в Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 75 відсотків загального такого залишку) товарів з кодами згідно з УКТ ЗЕД та послуг з кодами згідно з ДКПП, перелік яких визначено ДФС відповідно до додатка, та відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, яка подана на реєстрацію в Реєстрі, в Таблиці даних платника податку як товару/послуги, що на постійній основі постачається (виготовляється);Відповідно до пункту 1 частини 1 статті 7 Закону України “Про центральні органи виконавчої влади” основними завданнями міністерства як органу, що забезпечує формування та реалізує державну політику в одній чи декількох сферах, є, зокрема, забезпечення нормативно-правового регулювання.
Відповідно до частини 1 статті 23 Закону України “Про центральні органи виконавчої влади” центральний орган виконавчої влади у межах своїх повноважень, на основі і на виконання Конституції та законів України, актів Президента України та постанов Верховної Ради України,  прийнятих відповідно до Конституції та законів України, актів Кабінету Міністрів України та наказів міністерств видає накази організаційно-розпорядчого характеру, організовує та контролює їх виконання.
Відповідно до пункту 9 постанови Кабінету Міністрів України “Про Державну фіскальну службу України” № 236 від 21.05.2014 ДФС в межах повноважень, передбачених законом, на основі і на виконання Конституції та законів України, актів Президента України та постанов Верховної Ради України, прийнятих відповідно до Конституції та законів України, актів Кабінету Міністрів України, наказів Мінфіну видає накази організаційно-розпорядчого характеру, організовує і контролює їх виконання.
Зі змісту квитанції по податковій накладній № 98 від 13.12.2019 видно, що контролюючим органом сформовано висновок про відповідність податкових накладних вимогам пп. 2.1 п. 2  Критеріїв ризиковості здійснення операцій (обсяг постачання товару/послуги 7216 перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання) та запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН, що є загальним посиланням.
Відповідно до пункту 18 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних письмові пояснення та копії документів, податні платником податку до контролюючого органу відповідно до п. 15 цього Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів.
Відповідно до пункту 20 цього Порядку зазначені комісії приймають рішення: про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі; відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.
Судом встановлено, що позивачем надано контролюючому органу пояснення та копії документів, що описано судом вище.
Такі документи були направлені податковому органу разом з повідомленнями про надання пояснень та копіями документів щодо податкової накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена.
Копія повідомлення та супровідних документів довільного формату, що підтверджують надсилання таких документів податковому органу, та копії самих документів долучено до матеріалів справи.
Згідно пункту 21 Порядку підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є:
ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено;
ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту 4 пункту 13 цього Порядку. 
Отже, рішення комісії ДПС повинні містити чітку підставу для відмови у реєстрації податкових накладних.
Всупереч цьому оскаржуване рішення позбавлене чіткості у визначенні підстав для відмови у реєстрації податкової накладної, отже включає обидва альтернативні варіанти.
Крім цього суд зазначає, що вказівка податкового органу в оскаржуваному рішенні на ненадання копій договорів, довіреностей, актів керівного органу, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операцій та первинних документів щодо постачання/придбання товарів, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків-фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних є безпідставною, оскільки до матеріалів справи долучено повідомлення про надання пояснень щодо податкової накладної/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено з первинними документами, що доводить відсутність підстав для відмови у її реєстрації.
Суд зазначає, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. Вживання податковим органом загального посилання на відповідність вимогам пп. 2.1 п. 2 Критеріїв ризиковості здійснення операцій є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження прав платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.
Відтак невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності. 
Аналогічна правова позиція висловлена в Постанові Верховного Суду у складі Касаційного адміністративного суду від 04.12.2018 у справі № 821/1173/17.
Суд також зазначає, що факт зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування у ЄРПН не спростовує ані факту здійснення платником податків господарських операцій, ані факту настання першої події - постачання товарів/послуг, або отримання коштів, які у свою чергу підтверджені первинними документами, на підставі яких складена податкова накладна.
Відтак, зважаючи на наявність передбачених законодавством документів, які свідчать про проведення господарських операцій між позивачем та контрагентом, а також те, що такі документи було надано контролюючому органу, останній не мав правових підстав для відмови. З огляду на зазначене оскаржуване рішення контролюючого органу не відповідає встановленим ч. 2 ст. 2 КАС України критеріям обґрунтованості, добросовісності, розсудливості та не прийняті на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначений Конституцією України.
З огляду на викладене суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що оскаржуване рішення комісії регіонального рівня Головного управління ДПС у Львівській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації № 1435955/37530768 від 09.01.2020 прийнято з порушенням порядку, не у спосіб, визначений законом, а тому є протиправним і підлягає скасуванню.
Відповідно до п. 4 ч. 1 ст. 245 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) у разі задоволення позову суд може прийняти рішення про зобов`язання відповідача вчинити певні дії.
З огляду на висновок суду про протиправність рішення комісії Головного управління ДПС у Львівській області з метою повного захисту прав позивача суд вважає за необхідне задовольнити позовну вимогу про зобов`язання ДПС України зареєструвати податкову накладну.
Суд також зауважує, що рішення суду має бути не тільки законним та обґрунтованим, воно повинно бути ще й ефективним у захисті порушених прав, свобод та інтересів.
А відтак колегія суддів приходить до висновку, що вірними є твердження суду першої інстанції, що покладання на Державну податкову службу України обов`язку зареєструвати податкову накладну не вважатиметься втручанням у його дискреційні повноваження.
Решта доводів та заперечень учасників справи, висновків суду по суті позовних вимог не спростовують. Згідно з усталеною практикою Європейського суду з прав людини, зокрема у рішенні у справі "Серявін та інші проти України" від 10 лютого 2010 року, заява 4909/04, відображено принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі "Руїс Торіха проти Іспанії" від 9 грудня 1994 року, серія A, N 303-A, п.29).
Відповідно до  ст. 316 КАС України  суд апеляційної інстанції залишає скаргу без задоволення, а рішення суду  -  без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
З огляду на викладене колегія суддів приходить до висновку, що суд першої інстанції правильно встановив фактичні обставини справи та надав їм належну правову оцінку, доводами апеляційної скарги висновки, викладені в судовому рішенні не спростовуються і підстав для його скасування немає.
Враховуючи вищевикладене, апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області слід залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.
Керуючись ст.ст. 308,315,316,321,322,325,328,329 КАС України, суд, -

                                                 п о с т а н о в и в :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області залишити без задоволення, а рішення  Львівського окружного адміністративного суду від 17 вересня 2020 року у справі № 380/4549/20 – без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного суду лише з підстав, визначених ст. 328 КАС України, протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя	 	А. Р. Курилець 	
судді	 	О. І. Мікула 	
 	 	М. А. Пліш  	
Повне судове рішення складено 23 грудня 2020 року.