ПЕРШИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ 
13 жовтня 2020 року           справа №360/1282/20 

приміщення суду за адресою: 84301, м. Краматорськ вул. Марата, 15

Перший апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: судді- доповідача Ястребової Л. В., суддів  Компанієць І.Д., Сіваченка І.В., секретар Харечко О.П., за участі  представника відповідача Подройко Н.А., розглянув у відкритому судовому засіданні, в режимі відеоконференції,  апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Луганській області на рішення Луганського окружного адміністративного суду від 13 липня 2020 року (складене в повному обсязі  13 липня 2020 року в м. Сєвєродонецьку Луганської області)  у справі  № 360/1282/20 (головуючий І інстанції Секірська А.Г.)  за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Техекспрес-М» до Головного управління ДПС у Луганській області про визнання протиправним, скасування рішення та зобов`язання вчинити певні дії, -

                                                      УСТАНОВИВ:

Позивач звернувся до суду з позовом до Головного управління ДПС у Луганській області (відповідач-1), Державної податкової служби (відповідач-2), в якому просив: визнати протиправним та скасувати Рішення комісії Головного Управління ДПС у Луганській області від 30.01.2020 № 1447320/39107466 про відмову в реєстрації податкової накладної № 2 від 25.10.2019; зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 2 від 25.10.2019 на суму 998000,00 грн.
В обґрунтування позову зазначив, що при в реєстрації податкової накладної було відмовлено незаконно, при цьому підстави, на яких така відмова ґрунтується, є грубим порушенням чинного законодавства та вказує на те, що рішення є безпідставним. Первинні документи, надані для перевірки, засвідчують факт реального здійснення ТОВ «Техекспрес-М» та його контрагентом господарських операцій по податковій накладної № 2 від 25.10.2019.
Рішенням Луганського окружного адміністративного суду від 13 липня 2020 року позов задоволено. Визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Луганській області від 30 січня 2020 року № 1447320/39107466 про відмову в реєстрації податкової накладної товариства з обмеженою відповідальністю "Техекспрес-М" від 25 жовтня 2019 року № 2 в Єдиному реєстрі податкових накладних. Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну товариства з обмеженою відповідальністю "Техекспрес-М" від 25 жовтня 2019 року № 2 в Єдиному реєстрі податкових накладних датою її подання до Державної податкової служби України - 14 листопада 2019 року. Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Луганській області  на користь товариства з обмеженою відповідальністю "Техекспрес-М"   судові витрати зі сплати судового збору у розмірі 2102,00 грн.
В апеляційній скарзі відповідач, посилаючись на неповне з`ясування обставин у справі, порушення норм матеріального та процесуального права,  просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позову в повному обсязі.
В обґрунтування доводів апеляційної скарги відповідач зазначив, що листом ДПС України від 07.08.2019 № 1962/99-99-29-01-01 визначено Критерії ризиковості платника податку. Згідно п. 1.6 критеріїв комісії головних управлінь ДПС  в областях можуть розглядати питання щодо встановлення ризиковості платника податків у випадках, коли платник податків зареєстрований (перереєстрований) за адресою, що знаходиться на непідконтрольній території України. Підставою для зупинення реєстрації податкової накладної ТОВ «Техекспрес-М» від 25.10.2019 № 2 стала відповідність платника податків пункту 1.6 критеріїв ризиковості платника податків. При вивченні наданих позивачем пояснень та документів встановлено, що в товарно-транспортних накладних не визначено всіх необхідних реквізитів, які дають можливість ідентифікувати суб`єкта надання послуги. Вважає, що рішення про відмову в реєстрації податкових накладних у відношенні позивача прийнято з дотриманням норм податкового законодавства, в порядку передбаченому законом, адже платником податків в порушення вимог законодавства не здійснено дій, які б надали змогу Комісії підтвердити реальність господарських операцій та прийняти рішення про реєстрацію зупинених податкових накладних в ЄРПН. 
Під час апеляційного розгляду представник відповідача підтримала доводи апеляційної скарги, представник позивача до суду не прибув.
Суд апеляційної інстанції, заслухавши доповідь судді-доповідача, пояснення представника відповідача, перевіривши матеріали справи і обговоривши доводи апеляційної скарги, встановив наступне.
ТОВ "Техекспрес-М", код ЄДРПОУ 39107466, зареєстровано як юридична особа 20.02.2014, № запису 1 382 102 0000 024968, місцезнаходження: 93400, Луганська область, м. Сєвєродонецьк, просп. Центральний, буд. 23, оф. 213, основний вид діяльності 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля, як платників податків перебуває на податковому обліку в Головному управлінні ДПС у Луганській області, Сєвєродонецьке управління, ДПІ у м. Сєвєродонецьку (м. Сєвєродонецьк), засновником та кінцевим бенефіціарним власником є ОСОБА_1 , АДРЕСА_1 , що підтверджується витягом з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань від 31.03.2020 за № 1006509292  (а.с. 50-52).
Відповідно до протоколу засідання Комісії ГУ ДПС у Луганській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН або відмову в такій реєстрації, від 23.09.2019 № 14, внесено до Переліку ризикових суб`єктів господарювання згідно додатку 1 до протоколу, зокрема, ТОВ «Техекспрес-М», код 39107466, за критерієм ризиковості «керівник платника податку та/або головний бухгалтер, та/або особа, що дає право підпису, згідно з даними Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань, зареєстровані (перереєстровані) за адресою, що знаходиться на тимчасово окупованих територіях у Донецькій та Луганській областях і тимчасово окупованій території, в розумінні Закону України «Про забезпечення прав і свобод громадян та правовий режим на тимчасово окупованій території», оскільки керівник платника податку та/або головний бухгалтер, та/або особа, що має право підпису ОСОБА_1 (код НОМЕР_1 ) зареєстрований за адресою, що знаходиться на тимчасово окупованій території – АДРЕСА_1 (а.с. 84-85).
Протоколом засідання Комісії ГУ ДПС у Луганській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН або відмову в такій реєстрації, від 31.01.2020 № 11, ТОВ «Техекспрес-М», код 39107466, внесено до Переліку ризикових суб`єктів господарювання за тим же критерієм ризиковості платника податків та з тих же підстав (а.с. 80-83).
Згідно протоколу розгляду тендерних пропозицій від 16.07.2019 № 2797/220/-19-Т, складеним тендерним комітетом філії «Центр забезпечення виробництва» АТ «Укрзалізниця», вирішено визнати переможцем процедури закупівлі оголошення UA-2019-05-15-000598-b ТОВ «Техекспрес-М» по Лоту № 1 та направити повідомлення про намір укласти договір по Лоту № 1 на суму 2 171 598,00 грн. з ПДВ (а.с. 7).
16.07.2019 філією «Центр забезпечення виробництва» АТ «Укрзалізниця» направлено до ТОВ «Техекспрес-М» повідомлення № 2797/171-19Т про намір укласти договір UA-2019-05-15-000598-b по Лоту № 1 (а.с. 6).
02.08.2019 між філією «Центр забезпечення виробництва» акціонерного товариства "Українська залізниця" (Замовник) та ТОВ "Техекспрес-М" (Виконавець) укладено договір поставки № ЦЗВ-01-03319-01, відповідно до пунктів 1.1, 1.2 та 1.3 якого Постачальник зобов`язується поставити та передати у власність, а Замовник прийняти та оплатити Продукцію, найменування, марка й кількість якої вказується в специфікації, що є невід`ємною частиною Договору, на умовах, які викладені у цьому Договорі; найменування Продукції: Частини залізничних або трамвайних локомотивів чи рейкового рухомого складу; обладнання для контролю залізничного руху (запасні частини до гідропередач); Виробник продукції: ТОВ «Калужские технологии», м. Калуга, Російська Федерація (а.с. 35-38).
Умовами цього договору також встановлено, що ціна Продукції визначається цим Договором і приймається Сторонами: в національній валюті України - гривні, на умовах СРТ (перевезення оплачено до…) пункт призначення - відділ матеріальних ресурсів м. Фастів філії «ЦЗВ» АТ «Укрзалізниця», Київська обл., м. Фастів, вул. Шевченка, 48. Поставка здійснюється за цінами, передбаченими у Специфікації до цього Договору. Ціна продукції, узгоджена у Специфікації до цього Договору, включає: вартість продукції, тари, всі податки і збори, передбачені чинним законодавством, транспортні витрати Постачальника згідно п.5.1 цього Договору (пункт 4.1); Постачальник гарантує незмінність ціни на поставлену Продукцію з моменту відвантаження її за місцем призначення до моменту відправлення коштів Замовником на поточний рахунок Постачальник (пункт 4.2); сума Договору на момент його підписання складає - 1 809 665,00 грн. (один мільйон вісімсот дев`ять тисяч шістсот шістдесят п`ять гривень 00 коп.), крім того ПДВ - 20% - 361 933,00 грн. (триста шістдесят одна тисяча дев`ятсот тридцять три гривні 00 коп.), що разом становить 2 171 598,00 грн. (два мільйони сто сімдесят одна тисяча п`ятсот дев`яносто вісім гривень 00 коп.) (пункт 4.3); Постачальник здійснює поставку Продукції автомобільним або залізничним транспортом на умовах СРТ (Перевезення сплачено до…) пункт призначення - відділ матеріальних ресурсів м. Фастів філії «ЦЗВ» АТ «Укрзалізниця», Київська обл., м. Фастів, вул. Шевченка, 48 (відповідно до вимог «ІНКОТЕРМС» ред. 2010 р.); вантажовідправником продукції може бути третя особа, зазначена Постачальником (пункт 5.1); оплата за кожну партію поставленої Продукції за цим Договором проводиться Замовником протягом 30 (тридцяти) банківських днів з дати оформлення та реєстрації податкової накладної, у відповідності з рахунком - фактурою на поставлену партію Продукції, обумовлену згідно з п. 5.2 при наявності документів зазначених в п.7.1 цього Договору (пункт 6.1);  датою оплати вважається дата відправлення коштів Замовником за банківськими реквізитами Постачальника (пункт 6.3); остаточні фінансові взаєморозрахунки Сторони здійснюють після підписання Акта звірки, який складається і підписується уповноваженими представниками Сторін (пункт 6.4).
Згідно специфікації № 1 до Договору поставки № ЦЗВ-01-03319-01 від 02.08.2019 загальна сума продукції становить 2 171 598,00 грн., в тому числі ПДВ 20% - 361 933,00 грн., найменування продукції: втулка ущільнююча 53-320-27-2 в кількості 5 од., сума за одиницю без ПДВ 6200,00 грн; кільце ущільнююче бустера діам = 160 мм 50-330-51Б в кількості 11 одиниць, сума за одиницю без ПДВ 1 365,00 грн.; електрогидравлічний вентиль 55-355Д-0004 в кількості 27 одиниць, сума за одиницю без ПДВ 10100,00 грн.; насос живильно-відкачуючий 53-357-00-1 в кількості 9 одиниць, сума за одиницю без ПДВ 21000,00 грн.; вал карданний 53-213В-00 в кількості 6 одиниць, сума за одиницю без ПДВ 6000,00 грн.; муфта запобіжна 53-215-00сб в кількості 1 одиниця, вартість без ПДВ 21000,00 грн.; коробка клапанна 53-358-00 в кількості 15 одиниць, сума за одиницю без ПДВ 24 346,00 грн.; коробка золотникова 50-345-00 в кількості 14 одиниць, сума за одиницю без ПДВ 49990,00 грн.; клапан повільного зрушення 53-336А-00 в кількості 10 одиниць, сума за одиницю без ПДВ - 17 990,00 грн. (а.с. 39).
25.10.2019 позивачем придбано у ТОВ «Торгова компанія Користо» втулку ущільнюючу 53-320-27-2, 5 одиниць, кільце ущільнююче бустера діам 160мм 50-330-51Б, 11 одиниць, коробка клапанна 53-358-00, 10 одиниць, коробка золотникова 50-345-00, 10 одиниць, на загальну суму 800 760 грн. з ПДВ, в тому числі ПДВ - 149 960, 00 грн., що підтверджується податковою накладною ТОВ «Торгова компанія Користо» від 25.10.2019 № 239; договором поставки від 22.10.2019 № 2210, укладеним між ТОВ «Торгова компанія Користо» як постачальником та ТОВ «Техекспрес-М» як замовником; рахунком - фактурою від 25.10.2019 № 239 до договору від 21.10.2019 № 2110; товарно - транспортною накладною від 25.10.2017 № Р007 (а.с.16, 17, 21-22, 24).
25.10.2019 ТОВ «Техекспрес-М» здійснено поставку запасних частин (втулка ущільнююча 53-320-27-2, 5,000 одиниць по 6200,00 грн. без ПДВ за одиницю; кільце ущільнююче бустера діам. 160 мм 50-330-51Б, 11,000 одиниць по 1365,00 грн. без ПДВ за одиницю; коробка клапанна 53-358-00, 10,000 одиниць, по 24346,00 грн. без ПДВ за одиницю; коробка золотникова 50-345-00, 10,000 одиниць, по 49990,00 грн. без ПДВ за одиницю) на загальну суму 947 250,00 грн., в тому числі ПДВ 157 875,00 грн., філії «Центр забезпечення виробництва» АТ «Укрзалізниця» за адресою: Київська область, м. Фастів, вул. Шевченка, що підтверджується видатковою накладною від 25.10.2019 № РН-0000094; рахунком - фактурою від 25.10.2019 № СФ-2510; випискою по особовому рахунку ПАТ «Укргазбанк» від 28.11.2019 по сплаті за транспортні послуги; довіреністю від 25.10.2019 № Ф-577 (на праві передоручення), виданою філією «ЦЗВ» АТ «Укрзалізниця» комірнику ОСОБА_2 на отримання товарно - матеріальних цінностей; актом від 19.11.2019 № 146, підписаним ТОВ «ЮДІ-ГРУП» та ТОВ «Техекспрес-М» про надання транспортних  послуг за маршрутом м. Харків - м. Фастів; рахунком ТОВ «Юді-Груп» від 19.11.2019 № 146 на оплату транспортних послуг за маршрутом м. Харків - м. Фастів, а/м НОМЕР_2 ; товарно - транспортною накладною від 25.10.2019 № Р008, замовник ТОВ «Техекспрес-М», вантажовідправник ТОВ «Техекспрес-М», автомобільний перевізник ТОВ «Юді-Груп», автомобіль Фольцваген Транспортер НОМЕР_3 , вантажоодержувач АТ «Укрзалізниця» філія «ЦЗВ»; витягом з журналу - ордеру і відомості по рахунку 631 Розрахунки за 25.10.2019 - 03.01.2020, витягом з журналу - ордеру і відомості по рахунку № 631 Розрахунки за 25.10.2019 - 03.01.2020, згідно із яким ТОВ «Техекспрес-М» за договором ЦЗВ-01-03319-01 від 02.08.2019 сплачено  АТ «Укрзалізниця» філія «ЦЗВ» АТ «Укрзалізниця»  947 250,00 грн. (а.с. 13, 15, 27-32, 34).
На підставі договору від 02.08.2019 № ЦЗВ-01-03319-01 ТОВ "Техекспрес-М" складено податкову накладну від 25.10.2019 № 2, в якій зазначено постачальника (продавця) - ТОВ "Техекспрес-М", отримувача (покупця) - Акціонерне товариство "Українська залізниця" філія "Центр забезпечення виробництва» АТ «Укрзалізниця», опис (номенклатура) товару - 7142122 Втулка ущільнююча 53-320-27-2, код товару згідно з УКТ ЗЕД 7326909890, кількість 5,0, ціна постачання одиниці товару 6200,00 грн, обсяги постачання 31000,00 грн., сума ПДВ 6200,00 грн.; 7142583 Кільце ущільнююче бустера діам160мм50-330-51Б, код товару згідно з УКТ ЗЕД 7326909890, кількість 11,0, ціна постачання одиниці товару 1365,00 грн, обсяги постачання 15015,00 грн., сума ПДВ 3003,00 грн.; 7143807 Коробка клапанна 53-358, код товару згідно з УКТ ЗЕД 8607999000, кількість 10,0, ціна постачання одиниці товару 24346,00 грн., обсяги постачання 243 460,00 грн., сума ПДВ 48 692,00 грн.; 7143812 Коробка золотникова 50-345-00, код товару згідно з УКТ ЗЕД 8481201000, кількість 10,0; ціна постачання одиниці товару 49990,00 грн., обсяги постачання 499 900,00 грн., сума ПДВ 99 980,00 грн., всього на суму 947 250,00 грн., в тому числі ПДВ 157 875,00 грн. (а.с. 26).
Зазначену податкову накладну ТОВ "Техекспрес-М" направлено на реєстрацію до Державної податкової служби України через автоматизовану систему "Єдине вікно подання електронної звітності" засобами телекомунікаційного зв`язку 14 листопада 2019 року, і відповідно до квитанції про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в ЄРПН, податкову накладну прийнято, але її реєстрацію зупинено із зазначенням такої підстави для зупинення: "Відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України реєстрація ПН/РК від 30 вересня 2019 року № 5 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. ПН/РК відповідає вимогам підпункту 1.6 пункту 1 Критеріїв ризиковості платника податку. Пропонуємо надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Додатково повідомляємо - Особистий ключ електронного підпису розміщено на незахищеному носії інформації, при цьому відповідно до вимог Закону України «Про електронні довірчі послуги» - особистий ключ кваліфікованого електронного підпису повинен зберігатись у захищеному носії інформації (у кваліфікованому засобі електронного підпису). Сертифікат; № '0013e4380007f65b000000041360f0c555e`, видавець ' UA -30404750-19` АЦСК «MASTERKEY» ТОВ «АРТ-МАСТЕР», найменування: ТОВ «Техекспрес-М». Додатково повідомляємо - Особистий ключ електронного підпису розміщено на незахищеному носії інформації, при цьому відповідно до вимог Закону України «Про електронні довірчі послуги» - особистий ключ кваліфікованого електронного підпису повинен зберігатись у захищеному носії інформації (у кваліфікованому засобі електронного підпису). Сертифікат; № '0013e4380007f65b000000041360f0c555e`, видавець 'UA -30404750-19` АЦСК «MASTERKEY» ТОВ «АРТ-МАСТЕР», найменування: ' ОСОБА_1 ' (а.с. 25).
26.01.2020 за № 26-01/01 позивачем подано до ДПІ в м. Сєвєродонецьку пояснення до повідомлення подачі документів про підтвердження реальності здійснення операцій по відмовленим ПН/РК, в якому зазначено, що ТОВ «Техекспрес-М» зареєстрований на майданчику SmartTender.biz - це українська електронна торговельна площадка (ЕТМ), призначена для організації державних і комерційних тендерів. 15.05.2019 16:23 вийшло оголошення закупівлі № 4002582, номер в Prozorro UA - UA2019-05-15-000598-b щодо проведення відкритих торгів на закупівлю: Частин залізничних або трамвайних локомотивів чи рейкового рухомого складу, обладнання для контролю залізничного руху (запасні частини до гідропередач). Організатором торгів була філія «Центр забезпечення виробництва» АТ «Українська залізниця». 16.07.2019 тендерним комітетом філія «ЦЗВ» АТ «Укрзалізниця» згідно протоколу № 2797/220 від 16.07.2019 було визначено переможцем ТОВ «Техекспрес-М». 16.07.2019 надійшло повідомлення № 2797/171-19Т про намір укласти договір. 02.08.2019 філія «ЦЗВ» АТ «Укрзалізниця» уклала з ТОВ «Техекспрес-М» договір № ЦЗВ-01-03319-01 від 02.08.2019. 25.10.2019 ТОВ «Техекспрес-М» здійснило поставу запасних частин АТ «Укрзалізниця» філія «ЦЗВ» АТ «Укрзалізниця» за адресою: Київська область, м. Фастів, вул. Шевченко, 48 (а.с. 12).
У поясненнях також зазначено, що копії документів, що підтверджують факт реальності здійснення операцій додаються в повному обсязі: товарно - транспортна накладна № Р0008 від 25.10.2019; рахунок на оплату № 146 від 19.11.2019 ТТН; акт надання послуг № 146 від 19.11.2019 ТТН; виписка/особовий рахунок за 28.11.2019; рахунок - фактура № СФ-2510 від 25.10.2019; видаткова накладна АТ «Укрзалізниця» філія «ЦЗВ» АТ «Укрзалізниця» № РН-0000094 від 25.10.2019; довіреність № Ф-577 від 25.10.2019 ЦХ; податкова накладна АТ «Укрзалізниця» філія «ЦЗВ» АТ «Укрзалізниця» № 2 від 25.10.2019; квитанція до податкової накладної АТ «Укрзалізниця» філія «ЦЗВ» АТ «Укрзалізниця» № 2 від 14.11.2019; договір поставки з ТОВ «Торгова компанія Користо» № 2210 від 25.10.2019; додаткова угода № 1 від 14.11.2019; ТТН Маріуполь - Харків 25.10.2019; рахунок ТОВ «Торгова компанія Користо» № 239 від 25.10.2019; видаткова накладна ТОВ «Торгова компанія Користо» № 239 від 25.10.2019; податкова накладна ТОВ «Торгова компанія Користо» № 239 від 25.10.2019; журнал - ордер і відомість по рахунку 361 Розрахунки з вітчизняними покупцями; журнал - ордер і відомість по рахунку 631 Розрахунки з вітчизняними постачальниками.
Комісією Головного управління ДПС у Луганській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН або відмову в такій реєстрації, прийнято рішення від 30.01.2020 № 1447320/39107466, яким ТОВ "Техекспрес-М" відмовлено в реєстрації податкової накладної від 25.10.2019 № 2 на загальну суму 947 250 грн. в Єдиному реєстрі податкових накладних у зв`язку з ненаданням платником податку копій документів - первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків - фактури/інвойсів, актів приймання - передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (документи, які не надано підкреслити), додаткова інформація - в наданих документах, а саме: в товарно - транспортних накладних не зазначено всіх необхідних реквізитів (автомобільний перевізник), які не дають змогу ідентифікувати суб`єкта надання послуги (а.с. 46).
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що позивачем доведено реальність господарських операцій.
Відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України (тут і далі в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Постановою КМУ від 29 грудня 2010 року № 1246 затверджено Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних (тут і далі в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин, Порядок № 1246), пунктом 12 якого передбачено, що після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки, зокрема на наявність підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування.
Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 21 лютого 2018 року № 117 (далі Порядок № 117), яка була чинною на час виникнення спірних правовідносин.
Відповідно до пунктів 5-7 Порядку № 117 податкова накладна/розрахунок коригування, які підлягають моніторингу, перевіряються на відповідність критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснення операцій та показникам позитивної податкової історії платника податку.
У разі коли за результатами моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає критеріям ризиковості платника податку, реєстрація такої податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
У разі коли за результатами моніторингу податкова накладна/розрахунок коригування відповідають критеріям ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який має позитивну податкову історію платника податку, реєстрація такої податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Отже, підставами для зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування є відповідність: платника податку критеріям ризиковості платника податку або податкової накладної/розрахунку коригування критеріям ризиковості здійснення операції.
За змістом квитанцій про зупинення реєстрації податкових накладних підставою такого зупинення контролюючим органом вказано відповідність позивача пп. 1.6 пункту 1 Критеріїв ризиковості платника податку. Посилань на офіційні реквізити Критеріїв квитанції не містять.
Згідно з пунктом 10 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, визначає ДФС та надсилає на погодження Мінфіну в електронній формі через систему електронної взаємодії органів виконавчої влади.
Окремими положеннями Порядку № 117 не визначено конкретних критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, натомість на підставі пункту 10 цього Порядку зобов`язано Державну фіскальну службу України визначити такі критерії та погодити їх з Міністерством фінансів України.
На час прийняття відповідачем рішення про віднесення позивача до ризикових платників податків на офіційному веб-сайті ДФС України  оприлюднені «Критерії ризиковості платника податків», затверджені 7 серпня 2019 року в.о. голови ДФС України Д. Гутенком. Зазначені Критерії ризиковості платника податку та критерії ризиковості здійснення операцій зареєстровані в ДФС за № 1962/99-99-29-01-01 від 07.08.2019 та введені в дію 08.08.2019.
У цих Критеріях (п. 1) вказано, що Головні управління ДФС в областях, м. Києві та Офіс великих платників податків ДФС постійно обраховують та проводять моніторинг показників, визначених у пунктах 1.1-1.6 цих Критеріїв. Якщо виявлено, що платник податків має ознаки ризиковості згідно з пунктом 1.6 цих Критеріїв, то такий платник податків виноситься на розгляд Комісії в той самий день і вноситься до переліку ризикових платників у день проведення засідання Комісії, на якому прийнято відповідне рішення.
Отже, ДФС України визначило, що для віднесення особи до переліку ризикових платників Комісією приймається відповідне рішення.
Разом з тим, Критерії ризиковості платників податків від 07.08.2019 № 1962/99-99-29-01-01 "Критерії ризиковості платника податків" існують виключно у виді оголошення на офіційному веб-сайті ДФС України, проте не затверджені наказом Державної фіскальної служби України чи Міністерства фінансів України та не зареєстровані в Міністерстві юстиції України.
Державна регуляторна служба у листі від 19.04.2018 № 3890/0/20-18 зазначила, що проекти таких документів обов`язково необхідно погоджувати, а листи мають лише інформаційний характер і не встановлюють правових норм. ДРС наголосила на необхідності проведення регуляторних процедур для затвердження таких Критеріїв.
У цьому листі також зазначено, що ДФС листами від 21.03.2018 р. № 959/99-99-07-18 та № 960/99-99-07-18 затверджено без дотримання регуляторних процедур критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій та перелік показників, що визначають позитивну податкову історію платника податку відповідно.
Листи міністерств, інших центральних органів виконавчої влади не є нормативно-правовими актами, вони лише мають інформаційний характер і не встановлюють правових норм.
Намагання регулювати спірні правовідносини листами суперечить положенням ч. 1 ст. 7 та ч. 1 ст. 23 Закону України "Про центральні органи виконавчої влади".
Апеляційний суд з цього приводу зазначає, що листи міністерств, інших органів виконавчої влади не є нормативно-правовими актами у розумінні статті 117 Конституції України, а відтак не є джерелом права відповідно до статті 7 Кодексу адміністративного судочинства України і не можуть бути підставою для прийняття рішення суб`єктом владних повноважень, як правильно вказав і суд першої інстанції.
Загальними вимогами, які висуваються до акту індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття. Крім того, акти, що затверджують критерії ризиковості здійснення операцій мають на меті встановити норми права, які зачіпають права, свободи й законні інтереси громадян та інших осіб, а відтак підлягають обов`язковій реєстрації у порядку, визначеному діючим законодавством.
Оскільки критерії ризиковості платника податків не затверджені нормативно-правовим актом, а існують виключно у формі інформаційного листа від 07.08.2019 та оголошення на сайті ДФС від 08.08.2019, суд апеляційної інстанції  дійшов висновку, що такі критерії взагалі не є затвердженими в установленому чинним законодавством порядку, а тому відповідач протиправно прийняв рішення про віднесення позивача до переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості.
Позивачем, незважаючи на відсутність підстав у податкового органу для прийняття рішення про зупинення реєстрації податкових накладних, як зазначалося вище, надавалися документи відповідно до Переліку, який визначений у пункті 14 Порядку № 117, проте ця обставина не скасовує протиправності дій та рішення відповідача по зупиненню реєстрації податкової накладної та витребуванню певного пакету документів і пояснень.
Посилання відповідача на відсутність необхідних реквізитів в товарно-транспортних накладних (автомобільний перевізник) не приймається судом до уваги, оскільки, в ТТН, що підтверджує постачання запасних частин за податковою накладною від 25.10.2019 № 2, автомобільний перевізник наявний. 
Крім того, суд вірно зазначив, що незначні недоліки в заповненні реквізитів первинних бухгалтерських документів, не роблять їх недійсними та не свідчать про їх неналежність та недопустимість як доказів, оскільки містять усі необхідні відомості, які дають можливість встановити зміст господарської операції, вартісний вираз, учасників господарської операції тощо, що відповідає правовій позиції Верховного Суду, викладеною у постановах від 06.06.2019  у справі № 815/2968/15, від 19.02.2019 у справі № 825/1493/14, від 04.09.2018 у справі № 820/908/18, від 02.10.2018 у справі № 804/7239/15, від 07.05.2020 у справі № 2а/0370/1606/12.
Судом системно проаналізовано норми права у сукупності із зібраними по справі доказами, та як наслідок зроблено висновок про те, що позивачем доведено реальність господарських операцій.
Отже, оскільки у податкового органу не було підстав для зупинення реєстрації та відмови у реєстрації спірних податкових накладних, відтак рішення Комісії Головного управління ДПС у Луганській області є протиправним та підлягає скасуванню, як правильно вказав і суд першої інстанції.
У зв`язку тим, що судом не встановлено підстав для зупинення реєстрації та відмови поданих позивачем податкових накладних, апеляційний суд погоджується з висновком суду першої інстанції щодо зобов`язання Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну від 25 жовтня 2019 року № 2 у Єдиному реєстрі податкових накладних датою її подання.
За таких обставин, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, та вважає, що судове рішення ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, у зв`язку з чим апеляційна скарга залишається без задоволення, а рішення суду без змін.
Керуючись статтями 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

                                                             ПОСТАНОВИВ:   

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Луганській області залишити без задоволення.
Рішення Луганського окружного адміністративного суду від 13 липня 2020 року по справі № 360/1282/20 залишити без змін.
Повне судове рішення складено 13 жовтня 2020 року.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення в порядку, передбаченому ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя                                                                Л.В. Ястребова
Судді                                                                                    І.Д. Компанієць 
                                                                                                І.В. Сіваченко