ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

28 вересня 2020 року 	м. Дніпро	справа № 280/5481/19	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Сафронової С.В. (доповідач),
                               суддів:  Чепурнова Д.В., Мельника В.В.,       

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 20.02.2020 (суддя першої інстанції Татаринов Д.В.) в адміністративній справі №280/5481/19 за позовом ОСОБА_1  до Головного управління ДФС у Запорізькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

ВСТАНОВИВ:

До Запорізького окружного адміністративного суду надійшов позов ОСОБА_1 до Головного управління ДФС у Запорізькій області, в якому позивач просить суд визнати протиправними та скасувати:
-  податкове повідомлення-рішення №0011241305 від 22 травня 2019 року форми “ПС” Головного управління ДФС у Запорізької області, на загальну суму - 170,00 грн.;
- податкове повідомлення-рішення №0011251305 від 22 травня 2019 року форми “Р” Головного управління ДФС у Запорізької області, на загальну суму 16 571,23 грн., в т.ч. за основним платежем - 13 256,98 грн. та штрафні фінансові санкції - 3314,25 грн.;
- податкове повідомлення-рішення №0011231305 від 22 травня 2019 року форми “Р” Головного управління ДФС у Запорізької області, на загальну суму 198 854,73 грн., в т.ч. за основним платежем - 159 083,78 грн. та штрафні фінансові санкції - 39 770,95 грн.
          Позовна заява обґрунтована тим, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення прийняті на підставі інформації банку про прощення позивачу заборгованості за кредитним договором, однак позивач зазначає, що повідомлення про прощення боргу не отримував, у зв`язку з чим не подавав відповідну податкову декларацію. Крім того, вказує, що проведеною перевіркою не встановлено складові прощеного боргу, що унеможливлює визначення об`єкта оподаткування податком на доходи фізичних осіб. Також зазначає, що податкове зобов`язання нараховано після спливу строку давності з порушенням вимог чинного законодавства.  Просить суд позовні вимоги задовольнити повністю.
          Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 20 лютого 2020 року позовну заяву задоволено повністю. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення №0011231305 від 22 травня 2019 року, прийняте Головним управлінням ДФС у Запорізькій області. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення №0011251305 від 22 травня 2019 року, прийняте Головним управлінням ДФС у Запорізькій області. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення №0011241305 від 22 травня 2019 року, прийняте Головним управлінням ДФС у Запорізькій області.

Із рішенням суду не погодився відповідач та подав апеляційну скаргу. Посилаючись на порушення судом норм матеріального права, неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи, позивач просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог.
          Апеляційний розгляд справи здійснюється в порядку письмового провадження, у відповідності до вимог ст. 311 КАС України.
          Розглянувши матеріали справи та перевіривши доводи апеляційної скарги, законність та обґрунтованість рішення суду в межах доводів та вимог апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що вона не підлягає задоволенню виходячи з наступного.
          Судом першої інстанції встановлено та матеріалами справи підтверджено, що Співробітниками ГУ ДФС у Запорізькій області проведена позапланова невиїзна документальна перевірка з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, достовірності нарахування та сплати податку з доходів фізичних осіб за ознакою доходу « 126» у 2016 році платника податків - фізичної особи, який не є суб`єктом господарювання, ОСОБА_1 (р.н.о.к.п.п. НОМЕР_1 ).
За результатами перевірки складено акт від 11 квітня 2019 року №262/08-01-13-05/ НОМЕР_1 (далі - Акт перевірки).
Відповідно до висновків Акту перевірки встановлено порушення позивачем:
-підпункту «д» 164.2.17 підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164, пункту 167.1 статті 167 Податкового Кодексу України, в результаті донараховано податок на доход фізичних осіб у розмірі 198     854,73 грн., з яких, за основним платежем 159     083,78грн. та штрафні фінансові санкції 39     770,95грн.;
-підпункту «д» 164.2.17 підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164, пункту 167.1 статті 167, підпункт 1.3 пункту 16-1 підрозділу 10 Податкового кодексу України, в результаті донараховано військовий збір у розмірі 16 571,23 грн., з яких, за основним платежем 13     256,98грн. та штрафні фінансові санкції 3314,25грн.;
-підпункту  49.18.4 пункту 49.18 статті 49, підпункту 179.1 статті 179 Податкового Кодексу України, а саме: не подання податкових декларацій про майновий стан і доходи.
На підставі висновків Акту перевірки контролюючим органом прийнято податкові повідомлення-рішення:
-№0011231305 від 22 травня 2019 року, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування, у розмірі 198 854,73 грн., в тому числі за основним платежем 159 083,78грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями 39     770,95грн.;
- №0011251305 від 22 травня 2019 року, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем військовий збір, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування, у розмірі 16 571,23 грн., в тому числі за основним платежем 13     256,98грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями 3314,25грн.;
- №0011241305 від 22 травня 2019 року, яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) на підставі пп.54.3.3 п.54.3 ст.54 і п.120.1 ст.120 Податкового кодексу України в сумі 170,0 грн.
          Не погодившись з вищезазначеними податковими повідомленнями-рішеннями, позивач звернувся до суду з даним позовом.
          Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про наявність підстав для задоволення позову позивача, враховуючи наступне.
          Згідно з підпунктом 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року №2755-VI із змінами та доповненнями (далі ПК України) контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
          Пунктом 75.1 статті 75 ПК України визначено право контролюючих органів проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
          Відповідно до положень підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.
          Порядок проведення контролюючими органами документальних невиїзних перевірок та підстави для їх призначення врегульовано статтею  79 ПК України.
          Документальна невиїзна перевірка здійснюється у разі прийняття керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу рішення про її проведення та за наявності підстав для проведення документальної перевірки, визначених статгями 77 та 78 цього Кодексу. Документальна невиїзна перевірка здійснюється на підставі зазначених у підпункті 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 цього Кодексу документів та даних, наданих платником податків у визначених цим Кодексом випадках, або отриманих в інший спосіб, передбачений законом.
          Документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, та за умови вручення платнику податків (його представнику) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки.
          Відповідно до п. 42.2 ст. 42 Податковий кодекс України, документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані у порядку, визначеному пунктом 42.4 цієї статті, надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків (його представнику).
          В апеляційній скарзі відповідач заперечує проти визнання оскаржених податкових-повідомлень рішень протиправними, оскільки зазначені податкові повідомлення-рішення відповідають чинному законодавству.
          Колегія суддів не погоджується з доводами апелянта з огляду на таке.
          В силу п.162.1 ст.162 Податкового кодексу України платниками податку з доходів фізичних осіб є: фізична особа - резидент, яка отримує доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи; фізична особа - нерезидент, яка отримує доходи з джерела їх походження в Україні; податковий агент.
          Відповідно до п.п.14.1.56 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України доходи - загальна сума доходу платника податку від усіх видів діяльності, отриманого (нарахованого) протягом звітного періоду в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах як на території України, її континентальному шельфі у виключній (морській) економічній зоні, так і за їх межами. Відповідно до п.п. 14.1.54 Податкового кодексу України доходом з джерелом його походження з України є будь-який дохід, отриманий резидентом або нерезидентом, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України, її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні.
          Згідно з п.п.14.1.47 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України додаткові блага - кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов`язаний з виконанням обов`язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу).
          Відповідно до п.163.1 ст.163 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання); іноземні доходи - доходи (прибуток), отримані з джерел за межами України.
          Згідно з пунктом 164.1 статті 164 Податкового кодексу України базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом. Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.
          З аналізу наведених положень Податкового кодексу України можна зробити висновок, що до доходів взагалі та додаткових благ, зокрема, відносяться матеріальні та нематеріальні цінності, кошти та інші активи, які безпосередньо отримані платником податку та які збільшують загальний майновий стан цього платника і забезпечують приріст його активів у тій чи іншій формі.
          Види доходів, які включаються до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку, визначені п.164.2 ст.164 Податкового кодексу України.
          В силу абз. "д" п.п.164.2.17 п.164.2 ст.164 Податкового кодексу України (в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин) до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються: основної суми боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, у разі якщо його сума перевищує 25 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року. Кредитор зобов`язаний повідомити платника податку - боржника шляхом направлення рекомендованого листа з повідомленням про вручення або шляхом укладення відповідного договору, або надання повідомлення боржнику під підпис особисто про прощення (анулювання) боргу та включити суму прощеного (анульованого) боргу до податкового розрахунку суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, за підсумками звітного періоду, у якому такий борг було прощено. Боржник самостійно сплачує податок з таких доходів та відображає їх у річній податковій декларації. У разі неповідомлення кредитором боржника про прощення (анулювання) боргу у порядку, визначеному цим підпунктом, такий кредитор зобов`язаний виконати всі обов`язки податкового агента щодо доходів, визначених цим підпунктом.
          Згідно з пп. "б" п.176.2 Податкового кодексу України сума доходу платника податку - боржника у вигляді суми анульованого боргу відображається кредитором у податковому розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку за формою №1ДФ за підсумками звітного періоду, в якому такий борг було анульовано, за ознакою доходу "126".
          Банк вчинив дії, які свідчать про визнання ним суми прощеного боргу доходом позичальника.
          Згідно зі статтею 16 Податкового кодексу України платник податків зобов`язаний, у тому числі, подавати до контролюючих органів у порядку, встановленому податковим та митним законодавством, декларації, звітність та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків та зборів; сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.
          Відповідно до п.п.49.18.4 ст.49 Податкового кодексу України такий платник податку - боржник зобов`язаний до 1 травня року, що настає за звітним, подати річну податкову декларацію про майновий стан і доходи до органу державної податкової служби, в якому перебуває на обліку (за податковою адресою), відобразити в ній дохід та самостійно до 1 серпня року, що настає за звітним, сплатити суму податкового зобов`язання, зазначену в декларації (п.179.7 ст.179 Податкового кодексу України).
          Згідно з п.49.1 ст.49 Податкового кодексу України податкова декларація подається за звітний період у встановлені цим Кодексом строки до органу державної податкової служби, в якому платник податків перебуває на обліку (за податковою адресою).
          Підрозділ 1 розділу XX доповнено пунктом 8 згідно із Законом України від 09 квітня 2015 року "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо кредитних зобов`язань", яким, зокрема, встановлено, що: не вважається додатковим благом платника податку та не включається до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу сума, прощена (анульована) кредитором у розмірі різниці між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначена за офіційним курсом Національного банку України на дату зміни валюти зобов`язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 1 січня 2014 року, а також сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені) за такими кредитами, прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Норми цього пункту застосовуються до фінансових кредитів в іноземній валюті, не погашених до 1 січня 2014 року. 
          Дія абзацу першого цього пункту поширюється на операції з прощення (анулювання) кредитором боржникові заборгованості за фінансовим кредитом в іноземній валюті, що здійснювалися починаючи з 1 січня 2015 року.
          Отже, з цієї норми слідує, що до розрахунку загального місячного (річного) оподаткованого доходу не повинна бути включена курсова різниця між сумою основного (прощеного) боргу в іноземній валюті за офіційним курсом НБУ на дату зміни валюти зобов`язання з іноземної валюти у гривню (тобто, при визначенні розміру оподатковуваного доходу у національній валюті України в еквіваленті сумі прощеного боргу в іноземній валюті на дату такого прощення), та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом НБУ станом на 1 січня 2014 року.
          Тобто, курсова різниця, що виникла внаслідок знецінення національної валюти по відношенню до валюти прощенного боргу (кредиту), не відноситься до доходів платника податку та не підлягає оподаткуванню.
          Аналіз наведених норм законів дає підстави для висновку, що додаткове благо визначається як доход у разі приросту показників фінансового та/або майнового стану платника податку. Грошова сума, яка надана в кредит, підлягає поверненню, тому сама по собі ця сума не збільшує доход платника податку. Водночас, в разі коли відпадуть встановлені законом та/або договором підстави для витребування кредитором у боржника грошової суми, наданої на умовах повернення, у платника податку - боржника виникає приріст фінансових показників за рахунок суми, взятої в борг.
           Таким чином, сума кредиту, прощена (анульована) банком, збільшує доход платника податку і включається в його оподатковуваний доход. Разом з тим проценти, які нараховані банком за умовами договору за користування кредитом, та підвищені проценти, нараховані у разі прострочення платежу, не є доходами, які призводять до приросту показників фінансового та/або майнового стану платника податку. Відповідно, у разі прощення (анулювання) процентів, нарахованих за користування кредитом, та підвищених процентів, нарахованих у разі прострочення платежу, відсутні підстави вважати їх додатковим благом платника податку.
          Законодавець під додатковим благом розуміє тільки основну суму боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, і не включає в цю суму боргу (кредиту) проценти, нараховані за користування кредитом, прощені (анульовані) кредитором.
           Із пункту 8 підрозділ 1 розділу ХХ  ПК України слідує, що до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу не повинна бути включена курсова різниця між сумою основного (прощеного) боргу в іноземній валюті за офіційним курсом НБУ на дату зміни валюти зобов`язання в іноземній валюті України в еквіваленті (тобто, при визначенні розміру оподатковуваного доходу у національній валюті України в еквіваленті сумі прощеного боргу в іноземній валюті на дату такого прощення), та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом НБУ станом на 01.01.2014 року. Тобто, курсова різниця, що виникла внаслідок знецінення національної валюти по відношенню до валюти прощеного боргу (кредиту), не відноситься до доходів платника податків та не підлягає оподаткуванню.
          Встановлено, що Акціонерне товариство «ОТП Банк» відмовило контролюючому органу у наданні інформації та документального підтвердження щодо нарахування доходів фізичним особам, зокрема ОСОБА_1 , у 1 кварталі 2016 року у зв`язку з тим, що запит відповідача не відповідав вимогам чинного законодавства, а інформація, що запитується містить банківську таємницю. Однак прагнучі до партнерських взаємовідносин в листі підтверджено інформацію про суми виплачених (нарахованих) доходів фізичним особам зазначеним в податковому розрахунку за формою 1-ДФ про дохід, отриманий платником податку як додаткове благо у вигляді основної суми боргу (кредиту), встановленого підпунктом «д» пункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 Кодексу та у вигляді процентів комісії та/або штрафних санкцій (пені), прощених (анульованих) кредитом за його самостійним рішенням, не пов`язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, та на виконання вимог, встановлених підпунктом  «д» підпунктом 165.1.55 пункту  165.1 статті 165 Кодексу банк, шляхом укладення додаткових договорів про прощення боргу повідомляв платників податку про обов`язок сплати податки та збори з доходу сум прощеного боргу та включенням суми анульованого боргу до податкового розрахунку за формою 1-ДФ.
          Тобто, відповідачем на власний розсуд розтлумачено зміст отриманої інформації, при цьому не вчинено жодних дій щодо з`ясування обставин, за яких виникло додаткове благо, не перевірено, чи взагалі відбувся факт прощення (анулювання) боргу за кредитним договором, не перевірено складові суми прощеного боргу на відповідність вимогам підпункту «д» підпункту 164.2.17    пункту 164.2    статті 164 Податкового кодексу України, не з`ясовано чи відбувалась зміна валюти зобов`язання з огляду на вимоги пункту 8 підрозділу 1 розділу ХХ    Податкового кодексу України.
          З огляду на викладене, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про необхідність визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень відповідача, оскільки останнім, як суб`єктом владних повноважень, не доведено правомірність їх прийняття.
          Доводи, наведені у апеляційній скарзі відповідача, не спростовують правильних висновків суду першої інстанції, а тому оскаржене рішення суду у даній справі слід залишити без змін, а апеляційну скаргу без задоволення.
          Керуючись ст.311, п.1 ч.1 ст.315, ч.1 ст.316, ст.ст.322, 325, 329 КАС України, суд

                                                      ПОСТАНОВИВ:

          Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області  - залишити без задоволення.
          Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 20 лютого  2020 року у справі №280/5481/19 - залишити без змін.
          Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного суду у випадках та в строки, визначені статтями 328,329 КАС України.
   
Головуючий - суддя                                                                      С.В. Сафронова 

                               суддя                                                                      Д.В. Чепурнов 

                               суддя                                                                      В.В. Мельник