ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

29 вересня 2020 р.	Справа № 440/2234/20	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Жигилія С.П.,
Суддів: Перцової Т.С. ,  Русанової В.Б. ,
за участю: секретаря судового засідання - Ващук Ю.О. 
представника відповідача - Копачинської І.П.
розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Полтавській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 02.06.2020 року (суддя Удовіченко С.О.; м. Полтава; повний текст рішення складено 03.06.2020) по справі № 440/2234/20
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Будівельна фірма Технограндбуд"   
до Головного управління ДПС у Полтавській області, Державної податкової служби України                        
про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії,
ВСТАНОВИВ:
Товариство з обмеженою відповідальністю "Будівельна фірма Технограндбуд" (далі по тексту - позивач, ТОВ "БФ "Технограндбуд") звернулося до Полтавського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Полтавській області (далі по тексту – відповідач-1, ГУ ДПС у Полтавській області),  Державної податкової служби України (далі по тексту - ДПС України / відповідач-2) в якій просив:
- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії Головного управління ДПС у Полтавській області, яка приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 27 березня 2020 року № 1503095/42889651,
- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії Головного управління ДПС у Полтавській області, яка приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 27 березня 2020 року № 1503097/4288651,
- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну від 04 листопада 2019 року № 155, що складена Товариством з обмеженою відповідальністю "Будівельна фірма Технограндбуд" в Єдиному реєстрі податкових накладних, датою її фактичного подання,
- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну від 24 грудня 2019 року №187, що складена Товариством з обмеженою відповідальністю "Будівельна фірма Технограндбуд" в Єдиному реєстрі податкових накладних, датою її фактичного подання.
В обґрунтування вимог позивач зазначив, що спірні рішення не відповідають вимогам податкового законодавства, оскільки квитанції про зупинення реєстрації податкових накладних не містили посилання на конкретний критерій ризиковості платника податку, а також пропозиції щодо переліку документів достатніх для реєстрації податкових накладних. За твердженням позивача, після зупинення реєстрації податкової накладної надані усі наявні документи на підтвердження реальності здійснення господарської операції. Проте, відповідні документи не взяті відповідачем до уваги, з огляду на що ухвалено рішення про відмову в реєстрації податкових накладних в ЄРПН. 
Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 02 червня 2020 року позов Товариства з обмеженою відповідальністю "Будівельна фірма Технограндбуд" - задоволено.
Визнано протиправним та скасовано рішення Комісії Головного управління ДПС у Полтавській області, яка приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 27 березня 2020 року № 1503095/42889651.
Визнано протиправним та скасовано рішення Комісії Головного управління ДПС у Полтавській області, яка приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 27 березня 2020 року № 1503097/4288651.
Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну від 04 листопада 2019 року № 155, що складена Товариством з обмеженою відповідальністю "Будівельна фірма Технограндбуд" в Єдиному реєстрі податкових накладних, датою її фактичного подання.
Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну від 24 грудня 2019 року №187, що складена Товариством з обмеженою відповідальністю "Будівельна фірма Технограндбуд" в Єдиному реєстрі податкових накладних, датою її фактичного подання.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Полтавській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Будівельна фірма Технограндбуд" судові витрати по сплаті судового збору в розмірі 4 204 грн. 
Частково не погодившись з рішенням суду першої інстанції, ГУ ДПС у Полтавській області подано апеляційну скаргу в якій, посилаючись на його прийняття з порушенням норм матеріального права, просить суд апеляційної інстанції скасувати рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 02.06.2020 в частині визнання протиправним та скасування рішення Комісії від 27 березня 2020 року  № 1503095/42889651 та № 1503097/4288651, та постановити в цій частині нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог ТОВ "Будівельна фірма Технограндбуд" відмовити.
Обґрунтовуючи вимоги апеляційної скарги, відповідач-1 зазначає, що згідно витягу з Протоколу засідання Комісії ГУ ДФС у Полтавській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації від 27 липня 2019 року № 150 ТОВ "БФ "Технограндбуд" внесено до Журналу ризикових платників ІС Податковий блок як такого, що відповідає критерію ризиковості відповідно до пункту 1.6 "наявна податкова інформація, що свідчить про наявність ознак здійснення ризикових операцій". Приймаючи рішення про відмову в реєстрації податкових накладних ТОВ "БФ "Технограндбуд" в Єдиному реєстрі податкових накладних, Комісія виходила з того, що позивачем було порушено п. 5 Порядку № 520, а саме: відсутні документи, які підтверджують право власності на товар. Отже, дії контролюючого органу нормативно узгоджуються із приписами установлених норм чинного законодавства та порядків реєстрації податкових накладних, що призвело до відмови у реєстрації податкових накладних.
Позивачем подано відзив на апеляційну скаргу в якому, наполягаючи на законності та обґрунтованості рішення суду першої інстанції, просить залишити апеляційну скаргу без задоволення, а оскаржуване рішення без змін.
Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України, суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Враховуючи, що відповідач-1 оскаржує рішення суду першої інстанції лише в частині задоволення позовних вимог ТОВ "БФ "Технограндбуд" про скасування рішень Комісії Головного управління ДПС у Полтавській області, яка приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 27 березня 2020 року, оскаржене судове рішення переглядається судом апеляційної інстанції лише в цій частині в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, пояснення представника відповідача, перевіривши, в межах апеляційної скарги, рішення суду першої інстанції та доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав. 
Судом встановлено, що ТОВ "БФ "Технограндбуд" (код ЄДРПОУ 42889651) зареєстровано як юридична особа 15 березня 2019 року, номер запису 1 074 102 0000 084113 та є платником податку на додану вартість (а.с. 13-20)
Основними видами діяльності ТОВ "БФ "Технограндбуд" є: 43.29 Інші будівельно-монтажні роботи.
29 серпня 2019 року між ТОВ "БФ "Технограндбуд" (Покупець) та ПрАТ "Полтавський ГЗК" (Продавец) укладено договір № 2428 (а.с. 21-24).
За умовами договору продавець продає, а покупець купує автокран BUMAR КС-6471А, що був у використанні, державний № НОМЕР_1 , 1980 року випуску, номер шасі (кузова, рами) НОМЕР_2 , інвентарний номер 310 202 900. Загальна сума договору складає 300 000 грн без ПДВ. Покупець виконує 100% попередню оплату товару у національній валюті України шляхом перерахування грошових коштів на поточний рахунок продавця в строк не пізніше п`яти банківських днів від дати надання рахунку. Продаж товару здійснюється на умовах FCA, склад продавця у м. Горішні Плавні Полтавської області, відповідно до правил Інкотермс 2010. Дата продажу товару та перехід права власності на товар визначаються датою приймання-передачі товару на складі продавця за накладною або актом приймання-передачі.
Згідно платіжного доручення № 215 від 04 листопада 2019 року ТОВ "БФ "Технограндбуд" здійснено оплату товару придбаного за умовами договору № 2428 від 29 серпня 2019 року в розмірі 360 000 грн. (а.с. 26).
Відповідно до Акту звірки взаємних розрахунків за період 29 серпня 2019 року - 31 грудня 2019 року між ТОВ "БФ Технограндбуд" та ПрАТ "Полтавський ГЗК" сума 360 000 грн надійшла на рахунки ПрАТ "Полтавський ГЗК" (а.с. 28).
04 листопада 2019 року ПрАТ "Полтавський ГЗК" виписано ТОВ "БФ Технограндбуд" податкову накладну № 23, яка згідно квитанції № 1 14 листопада 2019 року доставлена до центральног рівня ДПС України та зареєстрована в ЄРПН (а.с. 29-31).
19 грудня 2019 року між ПрАТ "Полтавський ГЗК" та ТОВ "БФ Технограндбуд" складено Акт приймання-передачі майна - автокран BUMAR КС-6471 б/в (а.с. 32).
19 грудня 2019 року в територіальному сервісному центрі МВС 5342 РСЦ МВС в Полтавській області між ТОВ "БФ Технограндбуд" та ПрАТ "Полтавський ГЗК" та укладено договір купівлі - продажу транспортного засобу № 5342/2019/1833709 (а.с. 34-35).
Згідно із умовами вищевказаного договору продавець зобов`язується передати у власність покупця транспортний засіб: марки BUMAR, модель КС - 6471А, рік випуску - 1980, колір - білий, номер кузова - НОМЕР_2 , свідоцтво про реєстрацію - НОМЕР_3 , номерний знак - НОМЕР_1 , зареєстрований за продавцем - 27 грудня 2016 року.
За наслідками перереєстрації транспортного засобу ТОВ "БФ Технограндбуд" видано свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу НОМЕР_4 - марки BUMAR, модель КС - 6471А, колір - білий, номер кузова - НОМЕР_2 (а.с. 37).
31 жовтня 2019 року між ТОВ "БФ Технограндбуд" (продавець) та ТОВ "ДМЗ Карпати" (покупець) укладено договір № 1510-2019 (а.с. 42-44).
За умовами договору продавець зобов`язується передати у власність покупця автокран BUMAR ЛС-6471А, державний реєстраційний номер НОМЕР_1 , 1980 року випуску, номер шасі (кузова, рами) НОМЕР_2 , інвентарний номер НОМЕР_5 . Загальна ціна товару складає 400 000 грн. Розрахунок за товар здійснюється покупцем безготівковим перерахуванням коштів зі свого рахунку на рахунок продавця: попередню оплату у розмірі 50 % від загальної вартості, остаточну оплату у розмірі 50 % від загальної вартості товару. Право власності на товар від продавця до покупця переходить з моменту підписання видаткової накладної та/або акту прийому-передачі.
Платіжним дорученням № 19503 від 04 листопада 2019 року ТОВ "ДМЗ Карпати" перераховано ТОВ "БФ Технограндбуд" 200 000 грн (а.с. 45).
04 листопада 2019 року ТОВ "БФ Технограндбуд" складено податкову накладну № 155 на загальну суму 200 000 грн в тому числі ПДВ 33 333 грн та направлено на реєстрацію (а.с. 47-48).
Згідно квитанції № 1 документ прийнято, реєстрація зупинена. Відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, реєстрація ПН/РК від 04 листопада 2019 року № 155 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. ПН/РК відповідає вимогам підпункту 1.6 пункту 1 "Критерії ризикового платника податку. Запропоновано надати пояснення та/або копії достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (а.с. 49).
24 грудня 2019 року між ТОВ "БФ Технограндбуд" та ТОВ "ДМЗ Карпати" підписано акт приймання-передачі автокрана BUMAR КС-6471 та видаткову накладну № 169 (а.с. 50-51).
Платіжним дорученням № 20883 від 24 грудня 2019 року ТОВ "ДМЗ Карпати" перераховано ТОВ "БФ Технограндбуд" 200 000 грн (а.с. 52).
31 грудня 2019 року між  ТОВ "БФ Технограндбуд" та ТОВ "ДМЗ Карпати" підписано Акт звірки взаємних рахунків за період 31 жовтня 2019 року по 31 грудня 2019 року (а.с. 54).
24 грудня 2019 року в територіальному сервісному центрі МВС 5342 РСЦ МВС в Полтавській області між ТОВ "БФ Технограндбуд" та ТОВ "ДМЗ Карпати" укладено договір купівлі - продажу № 5342/2019/1839156 транспортного засобу (а.с. 55-56).
За умовами договору продавець зобов`язується передати у власність покупця транспортний засіб: марка BUMAR, модель КС - 6471А, рік випуску - 1980, колір - білий, номер кузова - НОМЕР_2 , свідоцтво про реєстрацію  - НОМЕР_4 , номерний знак - НОМЕР_6 .
24 грудня 2019 року ТОВ "БФ Технограндбуд" складено податкову накладну № 187 на загальну суму 200 000 грн в тому числі ПДВ 33 333 грн та направлено на реєстрацію (а.с. 57-58).
Згідно квитанції № 1 документ прийнято, реєстрація зупинена. Відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, реєстрація ПН/РК від 24 грудня 2019 року № 187 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. ПН/РК відповідає вимогам підпункту 1.6 пункту 1 "Критерії ризикового платника податку. Запропоновано надати пояснення та/або копії достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (а.с. 59).
25 березня 2020 року ТОВ "БФ Технограндбуд", з метою відновлення реєстрації в ЄРПН податкової накладної № 155 від 04 листопада 2019 року, направлено повідомлення № 119 про надання пояснень та копії документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено (а.с. 60-77).
Згідно квитанції № 1 вищевказані документи доставлено до Головного управління ДПС у Полтавській області 25 березня 2020 року в 16:51:50. Документ прийнято (а.с. 78).
27 березня 2020 року Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято Рішення про відмову в реєстрації податкової накладної №155 від 04 листопада 2019 року (а.с. 79-80).
Приймаючи вищевказане рішення контролюючий орган виходив з того, що ТОВ "БФ Технограндбуд" не надано копії первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків - фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних.
25 березня 2020 року ТОВ "БФ Технограндбуд", з метою відновлення реєстрації в ЄРПН податкової накладної № 187 від 24 грудня 2019 року, направлено повідомлення № 120 про надання пояснень та копії документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено (а.с. 82-102).
Згідно квитанції № 1 вищевказані документи доставлено до Головного управління ДПС у Полтавській області 25 березня 2020 року в 16:52:58. Документ прийнято (а.с. 103).
27 березня 2020 року Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято Рішення про відмову в реєстрації податкової накладної №187 від 24 грудня 2019 року (а.с. 104-105).
Приймаючи вищевказане рішення контролюючий орган виходив з того, що ТОВ "БФ Технограндбуд" не надано копії первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків - фактури/інвойсів, актів приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних. Відсутні копії первинних документів, які посвідчують право власності на товар.
Не погоджуючись із вищезазначеними рішеннями про відмову у реєстрації податкових накладних, позивач оскаржив їх до суду. 
Приймаючи рішення про задоволення позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що контролюючим органом не доведено наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних 155 від 04 листопада 2019 року та № 187 від 24 грудня 2019 року у ЄРПН. Разом з цим, зважаючи на наявність передбачених законодавством документів, які свідчать про проведення господарських операцій, та на те, що такі документи були надані контролюючому органу, останній не мав правових підстав для відмови позивачу у реєстрації податкової накладної.
Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, з таких підстав.
За змістом підпункту "б" пункту 185.1 статті 185 Податкового кодексу України об`єктом оподаткування є операції платників податку з постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.
Пунктом 187.1 статті 187 Податкового кодексу України визначено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Відповідно до абзацу першого пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Абзацами першим, другим пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України визначено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Відповідно до пункту 2 Постанови Кабінету Міністрів України "Про затвердження Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних" №1246 від 29.12.2010 року (далі - Порядок №1246), податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
Згідно пункту 12 Порядку № 1246, після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 2001.3 і 2001.9 статті 2001 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України "Про електронний цифровий підпис", "Про електронні документи та електронний документообіг" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Положеннями пункту 13 Порядку №1246 встановлено, що за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).
Аналогічні приписи містить пункт 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, згідно яких реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Колегія суддів зазначає, що на час складання позивачем спірних податкових накладних та прийняття контролюючим органом рішення про зупинення їх реєстрації, механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних був визначений Порядком зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 21.02.18 №117 (надалі - Порядок №117).
Згідно з пунктом 5 Порядку №117, податкова накладна / розрахунок коригування, які підлягають моніторингу, перевіряються на відповідність критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснення операцій та показникам позитивної податкової історії платника податку.
Пунктами 6, 7 Порядку №117 визначено, що у разі коли за результатами моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну / розрахунок коригування, відповідає критеріям ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється. У разі коли за результатами моніторингу податкова накладна / розрахунок коригування відповідають критеріям ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної / розрахунку коригування, складених платником податку, який має позитивну податкову історію платника податку, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється.
Відповідно до пункту 12 Порядку №117 у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування. Така квитанція є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
Пунктом 13 Порядку №117 передбачено, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складання податкової накладної/розрахунку коригування; 2) порядковий номер, номенклатура товарів/послуг продавця, код товару згідно з УКТЗЕД/послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, зазначені у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрація яких зупинена; 3) критерій(ї) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (их) зупинено реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 4) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.
Наведені норми дають підстави для висновку, що законодавець встановлює перелік обов`язкової для фіксації в рамках квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної інформації. Без деталізації такого роду інформації відповідна квитанція не може вважатися належним чином оформленою.
Так, квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної повинна фіксувати: 1) порядковий номер та дату складення податкової накладної; 2) конкретний критерій або ж критерії, на підставі яких було здійснено зупинення реєстрації податкової накладної; 3) пропозицію про надання платником податків пояснень та/або перелік конкретних документів, що є достатніми для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної.
Відповідно до змісту пункту 10 Порядку №117 критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, визначає ДФС та надсилає на погодження Мінфіну в електронній формі через систему електронної взаємодії органів виконавчої влади.
У спірний період Критерії ризиковості платника податку та Критерії ризиковості здійснення операцій були визначені листом ДФС України від 07 серпня 2019 року  № 1962/99-99-29-01-01.
Зі змісту долучених до матеріалів справи копій квитанцій судом встановлено, що контролюючим органом сформовано висновок про відповідність перелічених вище податкових накладних, складених позивачем критеріям ризиковості платника податку, визначених пп. 1.6 п.1 "Критеріїв ризиковості платника податку". 
Оцінюючи наведені доводи контролюючого органу, слід зазначити, що підпунктом 1.6 пункту 1 листа ДФС від 07 серпня 2019 року № 1962/99-99-29-01-01 "Критерії ризиковості платника податку" визначені критерії ризиковості платника податків, а саме комісії головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДФС можуть розглядати питання щодо встановлення ризиковості платника податків у таких випадках: керівник платника податку та/або головний бухгалтер, та/або особа, що має право підпису, згідно з даними Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, зареєстровані (перереєстровані) за адресою, що знаходиться на тимчасово окупованих територіях у Донецькій та Луганській областях і тимчасово окупованій території, в розумінні Закону України    "Про забезпечення прав і свобод громадян та правовий режим на тимчасово окупованій території України"; платник податку - юридична особа, який не має відкритих рахунків у банківських установах, крім рахунків в органах Державної казначейської служби України (крім бюджетних установ); платник податку, посадова особа та/або засновник якого був посадовою особою та/або засновником суб`єкта господарювання, якого ліквідовано за процедурою банкрутства протягом останніх трьох років; платником податку не подано контролюючому органу податкову звітність з податку на додану вартість за два останні звітні періоди всупереч нормам підпункту 16.1.3    пункту 16.1 статті 16 та абзацу першого пункту 49.2 і пункту 49.18 статті 49 Податкового кодексу України; платником податку на прибуток не подано контролюючому органу фінансову звітність за останній звітний період всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та    пункту 46.2 статті 46 Податкового кодексу України (далі - Кодекс); в органах ДФС наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі поточної діяльності при реалізації покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданій на реєстрацію податковій накладній / розрахунку коригування.
Таким чином, пп. 1.6 п. 1 Критеріїв ризиковості платника податку визначено перелік обставин, за наявності яких комісії головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДФС можуть розглядати питання щодо встановлення ризиковості платника податку.
Однак, надіслані позивачу квитанції містять лише загальні посилання на підпункт 1.6 пункту 1 Критеріїв ризиковості платника податку без деталізації критерію, якому відповідає платник податків. 
При цьому відповідач у відзиві на позовну заяву зазначив, що ТОВ "БФ Технограндбуд" віднесено до ризикових з огляду на те, що в ході моніторингу баз даних ДФС встановлено, що ТОВ "БФ Технограндбуд" зареєстровано 16 березня 2019 року, на 25 липня 2019 року має обліковий стан 65 - "платник з наступного року". Відповідно до Єдиного реєстру податкових накладних за період з 01 травня 2019 року по 24 липня 2019 здійснено придбання одягу б/у, сума податку на додану вартість становить 296 600 грн, реалізація якого, відповідно до даних ЄРПН відсутня. При цьому, платник податків надає транспорті послуги, зварювальні роботи, послуги піскоструєм.
З цього приводу слід зазначити, що операція по купівлі-продажу автокрана BUMAR КС-6471А відбувалася у серпні 2019 року.
Крім цього, колегія суддів зауважує, що квитанції про зупинення реєстрації податкових накладних не містять  конкретного переліку документів, які, на думку контролюючого органу, необхідно надати, а лише запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН.
За таких обставин, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що контролюючим органом не доведено наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних 155 від 04 листопада 2019 року та № 187 від 24 грудня 2019 року у ЄРПН.
До того ж, суд звертає увагу на те, що листи міністерств, інших органів виконавчої влади не є нормативно-правовими актами у розумінні статті 117 Конституції України, а відтак не є джерелом права відповідно до статті 7 Кодексу адміністративного судочинства України і не можуть бути підставою для прийняття рішення суб`єктом владних повноважень. 
Слід також врахувати, що акти, які затверджують критерії ризиковості платників податку та здійснення операцій мають на меті закріплення норм права, які зачіпають права, свободи й законні інтереси платників податків, а відтак підлягають обов`язковій реєстрації у порядку, визначеному діючим законодавством. 
Отже, зупинення реєстрації податкових накладних на підставі критеріїв ризиковості, встановлених листом ДФС, порушує принцип правової визначеності та передбачуваності, а, відтак, є неправомірним. 
Подібні правові висновки щодо правозастосування у даній категорії спорів викладено у численних постановах Верховного Суду, зокрема, у постанові від 2 квітня 2019 року у справі № 822/1878/18, постанові від 21 травня 2019 року у справі № 815/2791/18, постанові від 9 липня 2019 року у справі №140/2093/18, постанові від 30 липня 2019 року у справі №320/6312/18.
Згідно із пунктом 3 Порядку прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України 12 грудня 2019 року за № 520 комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу. 
У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування  в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (пункт 4 Порядку № 520).
Пунктом 5 Порядку № 520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Відповідно до пункту 6 Порядку № 520 письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування. 
Судом встановлено, що позивач, після отримання квитанцій про зупинення реєстрації податкових накладних № 155 від 04 листопада 2019 року та № 187 від 24 грудня 2019 року у ЄРПН, подав до фіскального органу за місцем обліку письмові пояснення разом з копіями первинних документів щодо здійснення відповідних господарських операцій, а саме:
а) по податковій накладній № 155 від 04 листопада 2019 року (повідомлення № 119 від 25 березня 2020 року): платіжне доручення № 19503 від 04 листопада 2019 року; виписка з ТОВ "ДМЗ "Карпати" з 01 листопада 2019 року по 28 грудня 2019 року; Акт звірки із ТОВ "ДМЗ "Карпати"; протокол ТОВ "ДМЗ "Карпати" № 1812 від 18 грудня 2019 року; протокол ТГБ № 9 від 27 жовтня 2019 року; договір з ПрАТ "ПГЗК" № 2428 від 29 серпня 2019 року; додаткову угоду № 1 від 23 жовтня 2019 року до договору № 2428 від 29 серпня 2019 року; акт приймання-передачі автокрана від ПрАТ "ПГЗК" від 19 грудня 2019 року; платіжне доручення ТГБ на ПрАТ "ПГЗК" № 215 від 04 листопада 2019 року; виписку ПрАТ "ПГЗК" за 04 листопада 2019 року; податкову накладку ПрАТ "ПГЗК" № 23 від 04 листопада 2019 року; акт звірки з ПрАТ "ПГЗК"; договір купівлі-продажу № 5342 2019 1833709 від 19 грудня 2019 року; квитанцію № П749 853645011 від 21 грудня 2019 року; свідоцтво про реєстрацію ПрАТ "ПГЗК" № СХО 903669 від 27 грудня 2016 року.
б) по податковій накладній № 187 від 24 грудня 2019 року (повідомлення № 120 від 25 березня 2020 року): договір з ТОВ "ДМЗ "Карпати" № 1510-2019 від 31 жовтня 2019 року; платіжне доручення ТОВ "ДМЗ "Карпати" № 19503 від 04 листопада 2019 року; платіжне доручення  ТОВ "ДМЗ "Карпати" № 20883 від 24 грудня 2019 року; виписку ТОВ "ДМЗ "Карпати" з 01 листопада 2019 року по 28 грудня 2019 року; видаткову накладну № 169 від 24 грудня 2019 року; акт приймання-передачі автокрана із ТОВ "ДМЗ "Карпати" від 24 грудня 2019 року; акт звірки з ТОВ "ДМЗ "Карпати"; протокол ТОВ "ДМЗ "Карпати" 1812 від 18 грудня 2019 року; протокол ТГБ № 9 від 27 жовтня 2019 року; договір з ПрАТ "ПГЗК" № 2428 від 29 серпня 2019 року; додаткову угоду від 23 жовтня 2019 року до договору № 2428 від 29 серпня 2019 року; акт приймання-передачі автокрана від ПрАТ "ПГЗК" від 19 грудня 2019 року; платіжне доручення ТГБ на ПрАТ "ПГЗК" № 215 від 04 листопада 2019 року; виписку ПрАТ "ПГЗК" за 04 листопада 2019 року; податкову накладну ПрАТ "ПГЗК" від 04 листопада 2019 року; акт звірки ПрАТ "ПГЗК"; договір купівлі-продажу № 5342 2019 1833709 від 19 грудня 2019 року; квитанцію № П749 8536450 1 1 від 21 грудня 2019 року; свідоцтво про реєстрацію ПрАТ "ПГЗК" № СХО 903669 від 27 грудня 2016 року.
З огляду на викладене, колегія суддів колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що позивачем разом із поясненнями було надано документи всі необхідні документи для підтвердження господарських операцій щодо поставки товарів ТОВ "БФ Технограндбуд" до ТОВ "ДМЗ "Карпати".
Крім того, суд враховує, що у якості підстави для відмови у реєстрації податкових накладних № 155 від 04 листопада 2019 року та № 187 від 24 грудня 2019 року у ЄРПН відповідач посилався на ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні, документи на підтвердження права власності на товар.
Судом першої інстанції обґрунтовано не прийнято такі посилання контролюючого органу з огляду на те, що квитанції про зупинення реєстрації податкових накладних не містили конкретизованих відомостей ані про критерій ризиковості платника податків, ані щодо пропозиції надати конкретні документи, які б були достатніми для реєстрації податкових накладних.
Разом з цим, можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. Вживання податковим органом загального посилання на підпункт 1.6 пункту 1 Критеріїв оцінки, без наведення відповідного підпункту, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд. Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Даний висновок узгоджується з правовою позицією Верховного Суду, викладеною, у постановах від 23 жовтня 2018 року у справі №822/1817/18, від 04 грудня 2018 року у справі № 821/1173/17.
Беручи до уваги вищевикладене та враховуючи, що оспорювані у цій справі рішення суб`єкта владних повноважень - Комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної /розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, не містять чіткого визначення підстав та мотивів їх прийняття, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про протиправність спірних рішень № 1503095/42889651 від 27 березня 2020 року  про відмову в реєстрації податкової накладної № 155 від 04 листопада 2019 року в Єдиному реєстрі податкових накладних та № 1503097/42889651 від 27 березня 2020 року про відмову в реєстрації податкової накладної № 187 від 24 грудня 2019 року в Єдиному реєстрі податкових накладних.
У відповідності до ст. 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. 
Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Згідно ч. 1 ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
З огляду на викладене, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції вірно встановив фактичні обставини справи, дослідив наявні докази, надав їм належну оцінку та прийняв законне і обґрунтоване рішення, з дотриманням норм матеріального і процесуального права. 
Доводи апеляційної скарги встановлених обставин справи та висновків суду першої інстанції не спростовують та не дають підстав для висновку про неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, яке призвело або могло призвести до неправильного вирішення справи.
Керуючись ст.ст. 229, 241, 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 327-329 Кодексу адміністративного судочинства України суд, -

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Полтавській області залишити без задоволення.
Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 02.06.2020 року по справі № 440/2234/20 залишити без змін в частині визнання протиправними та скасування рішень Комісії Головного управління ДПС у Полтавській області, яка приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 1503095/42889651 від 27.03.2020 та № 1503097/4288651 від 27.03.2020.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України. 

Головуючий суддя 	(підпис)	С.П. Жигилій	
Судді	(підпис)  (підпис) 	Т.С. Перцова    В.Б. Русанова   	
Повний текст постанови складено  08.10.2020 року