ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

26 листопада 2020 року 
м. Київ
справа № 0670/2772/12
касаційне провадження № К/9901/28902/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Гончарової І.А., 
суддів - Олендера І.Я., Ханової Р.Ф.,
розглянувши в попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Житомирської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Житомирській області
на постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 24 листопада 2015 року (головуючий суддя - Гурін Д.М.)
та ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 19 вересня              2016 року (колегія суддів у складі: головуючий суддя - Бучик А.Ю.; судді -                    Іваненко Т.В., Охрімчук І.Г.)
у справі № 0670/2772/12
за позовом Публічного акціонерного товариства «Біо мед скло»
до Житомирської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Житомирській області
про скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В:

У травні 2012 року Публічне акціонерне товариства «Біо мед скло» (далі - ПАТ «Біо мед скло»; позивач; платник) звернулося до суду з адміністративним позовом до Житомирської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Житомирській області (далі - Житомирська ОДПІ; відповідач; контролюючий орган) про скасування податкових повідомлень-рішень від 23 квітня 2012 року                              № 000017222, від 23 квітня 2012 року № 000018222, від 23 квітня 2012 року                       № 0000262302.

Житомирський окружний адміністративний суд постановою від 19 серпня 2014 року позов задовольнив. 

Житомирський апеляційний адміністративний суд постановою від 07 жовтня                  2014 року рішення суду першої інстанції скасував та прийняв нове - про часткове задоволення позову: скасував податкові повідомлення-рішення: від 23 квітня               2012 року № 000018222 в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток у розмірі 587043,00 грн за основним платежем та 146760,75 грн за штрафними (фінансовими) санкціями; від 23 квітня 2012 року № 000017222 в частині зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за перший квартал 2011 року в розмірі 8580935,00 грн, за другий - четвертий квартали 2011 року в розмірі 10138488,00 грн; від 23 квітня 2012 року № 0000262302 в частині застосування суми штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 525,88 грн; в задоволенні іншої частини позовних вимог відмовив.

Вищий адміністративний суд України ухвалою від 06 жовтня 2015 року скасував постанову Житомирського апеляційного адміністративного суду від 07 жовтня             2014 року в частині відмови в задоволенні позову про скасування податкових повідомлень-рішень від 23 квітня 2012 року № 000018222 та від 23 квітня 2012 року № 000017222, відмови в задоволенні позову та задоволення позову в частині позовних вимог про скасування податкового повідомлення-рішення від 23 квітня 2012 року № 0000262302, а також постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 19 серпня 2014 року про задоволення позову у відповідних частинах та направив справу на новий розгляд у цій частині до суду першої інстанції.

Направляючи справу на новий розгляд, суд касаційної інстанції зазначив, що, по-перше, слід встановити, чи мав оподатковуваний прибуток позивача від`ємне значення в періодах, які передували періоду включення ним таких витрат до складу валових, що унеможливлювало віднесення платником до складу валових витрат сум нарахованих (сплачених) процентів за борговими зобов`язаннями з урахуванням обмежень, установлених підпунктами 5.5.2, 5.5.5 пункту 5.5 статті 5 Закону України від 28 грудня 1994 № 334/94-ВР «Про оподаткування прибутку підприємств» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - Закон № 334/94-ВР); по-друге, чи перебуває 50 та більше відсотків статутного капіталу ПАТ «Біо мед скло» у власності або управлінні нерезидента.

Щодо податкового повідомлення-рішення від 23 квітня 2012 року № 0000262302, то суд вказав на необхідність з`ясування того, чи були грошові суми, зазначені в звітах про використання коштів, саме тими коштами, що видані працівникам підприємства позивача готівкою під звіт у розумінні вимог Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15 грудні 2004 року № 637 (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин; далі - Положення), та чи підтверджено факт готівкової видачі таких використаних працівниками коштів відповідними доказами.

За наслідками нового розгляду Житомирський окружний адміністративний суд постановою від 24 листопада 2015 року адміністративний позов задовольнив. 

Житомирський апеляційний адміністративний суд ухвалою від 19 вересня 2016 року залишив рішення суду першої інстанції без змін. 

Житомирська ОДПІ звернулася до суду касаційної інстанції з касаційною скаргою, в якій просить скасувати постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 24 листопада 2015 року, ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 19 вересня 2016 року та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити в повному обсязі.  

В обґрунтування своїх вимог відповідач посилається на порушення судами норм матеріального та процесуального права. При цьому зазначає, що при прийнятті оскаржуваних судових рішень судовими інстанціями неповно з`ясовано обставини, що мають значення для правильного вирішення справи, не здійснено належну оцінку наданих сторонами доказів, зокрема, як кожного доказу окремо, так взаємозв`язок доказів у їх сукупності.  

Вищий адміністративний суд України ухвалою від 18 жовтня 2016 року відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою Житомирської ОДПІ.

04 листопада 2016 року від позивача надійшли заперечення на касаційну скаргу, в яких він зазначив, що судами в повному обсязі досліджено та встановлено обставини на підставі поданих платником доказів, про відсутність яких йшлося в ухвалі Вищого адміністративного суду України від 06 жовтня 2015 року. 

Згідно з підпунктом 4 пункту 1 Розділу VII «Перехідні положення» Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній з 15 грудня 2017 року) касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу. 

26 лютого 2018 року касаційну скаргу передано до Верховного Суду в порядку, передбаченому Розділом VII Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній з 15 грудня 2017 року).

Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає з огляду на таке.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що відповідачем проведено планову виїзну перевірку ПАТ «Біо мед скло» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01 жовтня 2010 року по 31 грудня 2011 року, валютного та іншого законодавства за період з 01 жовтня 2010 року по 31 грудня 2011 року, за результатами якої складено акт від 30 березня 2011 року № 1/23-1/04763746. 

Перевіркою встановлено порушення позивачем вимог підпункту 1.22.1 пункту 1.22, пункту 1.25 статті 1, підпункту 4.1.6 пункту 4.1 статті 4, підпункту 5.2.1 пункту 5.2, підпункту 5.3.9 пункту 5.3, підпункту 5.5.2 пункту 5.2 статті 5, пункту 6.1 статті 6 Закону № 334/94-ВР, підпункту 135.5.5 пункту 135.5 статті 135, підпункту 138.8.1 пункту 138.8 статті 138, пункту 150.1 статті 150 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) у зв`язку з порушенням порядку відображення в деклараціях з податку на прибуток за четвертий квартал 2010 року, перший квартал 2011 року, другий - четвертий квартали 2011 року відсотків за користування кредитними коштами, отриманими від Товариства з обмеженою відповідальністю «Югласс Холдінгз Лімітед».

Крім того, контролюючий орган дійшов висновку про недотримання платником правил пунктів 7.41, 7.43 глави 7 Положення з огляду на відсутність достовірних підтверджуючих документів до авансових звітів за період з 01 жовтня 2010 року по                  31 грудня 2011 року на суму 613,63 грн.

На підставі зазначеного акта перевірки контролюючим органом 23 квітня 2012 року прийнято податкові повідомлення-рішення: № 000017222, згідно з яким зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 29730768,00 грн; № 000018222, згідно з яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток у розмірі 1517048,00 грн за основним платежем та               379262,00 грн за штрафними (фінансовими) санкціями; № 0000262302, згідно з яким застосовано суму штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 613,63 грн.

Відповідно до підпункту 5.5.2 пункту 5.5 статті 5 Закону № 334/94-ВР для платника податку, 50 та більше відсотків статутного капіталу (акцій, інших корпоративних прав) якого перебуває у власності або управлінні нерезидента (нерезидентів), віднесення до складу валових витрат витрат на виплату або нарахування процентів за кредитами та іншими борговими зобов`язаннями на користь таких нерезидентів та пов`язаних з ними осіб дозволяється у сумі, що не перевищує суму доходів такого платника податку, отриману протягом звітного періоду у вигляді процентів від розміщення власних активів, збільшену на суму, що дорівнює 50 відсоткам оподатковуваного прибутку звітного періоду, без урахування суми таких отриманих процентів.

Згідно з підпунктом 5.5.4 пункту 5.5 статті 5 Закону № 334/94-ВР для цілей                 підпункту 5.5.2 оподатковуваний прибуток без врахування процентів визначається як скоригований валовий доход звітного періоду без урахування доходу звітного періоду, отриманого у вигляді процентів, зменшений на суму валових витрат звітного періоду, за винятком валових витрат звітного періоду, пов`язаних із виплатою процентів.

У справі, яка розглядається, судами встановлено, що 17 листопада 2005 року,                         07 квітня 2006 року, 23 травня 2006 року та 26 листопада 2008 року між Товариством з обмеженою відповідальністю «Югласс Холдінгз Лімітед» (кредитор) та ПАТ «Біо мед скло» (позичальник) укладено договори позики № 134.1, № 134.2, № 134.3 та № 134.5. 

На підтвердження фактичного виконання умов вказаних договорів (з урахуванням додаткових до них угод) позивачем долучено до матеріалів справи: розрахунки відсотків за договорами позики; відомість про нарахування відсотків за договорами позики; розрахунок суми витрат на виплату або нарахування відсотків за договорами позики; дані про нарахування відсотків за договорами позики станом на 31 грудня 2009 року; дані про виконання договорів позики станом на 30 вересня 2010 року; розрахунок суми витрат на виплату або нарахування відсотків за кредитами; підсумки по банкам щодо нарахування доходів від отриманих відсотків за розміщеними депозитами та по поточним рахункам за 2009 рік; реєстр власників іменних цінних паперів станом на 31 грудня 2009 року; баланс цінних паперів станом на 31 грудня 2009 року.

Відповідно до декларації з податку на прибуток за 2009 рік, з урахуванням уточнюючого розрахунку, валовий дохід платник становив 168036833,00 грн; дохід, отриманий протягом звітного періоду у вигляді процентів від розміщення власних активів, - 719198,00 грн; валові витрати - 196203129,00 грн; валові витрати, пов`язані із виплатою відсотків, - 6751319,00 грн. 

В той же час, за результатами 2009 року позивач, 50 і більше відсотків статутного фонду (акцій, інших корпоративних прав) якого перебуває у власності Товариства з обмеженою відповідальністю «Югласс Холдінгз Лімітед» (нерезидента), не мав права відносити до складу валових витрат витрати, пов`язані з виплатою або нарахуванням процентів за позиками на користь останнього, оскільки за наслідками фінансово-господарської діяльності отримав збиток у розмірі 10347899,50 грн (719188,00 грн (відсотки від вкладів) + 50% х ((168036833,00 грн - 7119198,00 грн)) (скоригований дохід) - (196203129,00 грн - 6751319,00 грн)) (скориговані валові витрати).

В подальшому, за період з 01 жовтня 2010 року по 31 березня 2011 року ПАТ «Біо мед скло» у відповідності до вимог договорів позики нарахувало відсотки за користування кредитними ресурсами в сумі 6388820,00 грн, які мало право віднести до складу валових витрат згідно з вимогами Закону № 334/94-ВР, а також у четвертому кварталі 2010 року включило до складу валових витрат суму в розмірі 7390603,00 грн, яка раніше не була віднесена до складу валових витрат та була включена в цьому податковому періоді з урахуванням вимог Закону № 334/94-ВР.

Фактично платником віднесено до складу валових витрат відсотки за користування кредитними коштами в сумі 13779423,00 грн, правомірність формування та господарський характер яких контролюючим органом під сумнів не поставлено. 

Доводи касаційної скарги про ненадання позивачем на момент проведення перевірки документального підтвердження витрат у сумі 7390603,00 грн у періодах, що передували 2010 року, Верховний Суд відхиляє з огляду на те, що зазначена обставина в акті перевірки від 30 березня 2011 року № 1/23-1/04763746 не відображена та, відповідно, не слугувала підставою для прийняття податкових повідомлень-рішень від 23 квітня 2012 року № 000017222 та від 23 квітня 2012 року № 000018222.

Щодо податкового повідомлення-рішення від 23 квітня 2012 року № 0000262302, то за правилами пункту 7.41 глави 7 Положення під час перевірки правильності оформлення видач готівки під звіт як на відрядження, так і на інші потреби встановлюється достовірність підтвердних документів, що додаються до звітів про використання коштів.

Пунктом 7.43 глави 7 Положення передбачено, що під час проведення перевірки щодо дотримання порядку видачі готівки під звіт на відрядження встановлюється наявність розпорядчих документів (наказу, розпорядження) на службові відрядження, правильність ведення записів у журналі реєстрації посвідчень на відрядження, дотримання граничної тривалості службового відрядження, наявність позначок у посвідченні про відрядження, своєчасність звітування за витрачені під час відрядження кошти, правильність відшкодування витрат працівникам тощо.

Згідно з пунктами 2.11, 2.12 глави 2 Положення видача готівкових коштів під звіт або на відрядження здійснюється відповідно до законодавства України. 

Видача готівкових коштів під звіт на закупівлю сільськогосподарської продукції та заготівлю вторинної сировини, крім металобрухту, дозволяється на строк не більше 10 робочих днів від дня видачі готівкових коштів під звіт, а на всі інші виробничі (господарські) потреби на строк не більше двох робочих днів, уключаючи день отримання готівкових коштів під звіт. 

Якщо підзвітній особі одночасно видана готівка як на відрядження, так і для вирішення в цьому відрядженні виробничих (господарських) питань (у тому числі для закупівлі сільськогосподарської продукції у населення та заготівлі вторинної сировини), то строк, на який видана готівка під звіт на ці завдання, може бути продовжено до завершення терміну відрядження. 

Видача відповідній особі готівкових коштів під звіт проводиться за умови звітування нею у встановленому порядку за раніше отримані під звіт суми. 

Звітування за одержані під звіт готівкові кошти здійснюється відповідно до законодавства України. 

Фізичні особи-довірені особи підприємств (юридичних осіб), які відповідно до законодавства України одержали готівку з поточного рахунку із застосуванням корпоративного спеціального платіжного засобу або особистого спеціального платіжного засобу, використовують її за призначенням без оприбуткування в касі. Зазначені довірені особи подають до бухгалтерії підприємства звіт про використання коштів разом із підтвердними документами в установлені строки і порядку, що визначені для підзвітних осіб законодавством України, а також документи про одержання готівки з поточного рахунку (чек банкомата, копія видаткового ордера, довідки за встановленими формами, сліп, квитанція торговельного термінала тощо) разом з невитраченим залишком готівки.

На підтвердження витрачених коштів, зазначених працівниками ПАТ «Біо мед скло» в авансових звітах за період з 01 жовтня 2010 року по 31 грудня 2011 року, позивачем долучено до матеріалів справи виписки по банківських рахунках щодо зарахування та проведення спірної суми коштів у розмірі 613,00 грн. на карткові рахунки відповідних осіб, відкриті в Житомирському регіональному управлінні Публічного акціонерного товариства «Приватбанк», фіскальні чеки, квитанції, товарні чеки, квитанції торговельного термінала.

З огляду на викладене та враховуючи, що за правилами частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази, а суди попередніх інстанцій не допустили порушення норм процесуального права, які б могли вплинути на встановлення дійсних обставин справи, та правильно застосували норми матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку про залишення касаційної скарги Житомирської ОДПІ без задоволення, а оскаржених судових рішень - без змін.

Керуючись частиною другою розділу ІІ «Прикінцеві та перехідні положення» Закону України від 15 січня 2020 року № 460-IX «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ», статтями 341, 343, 349, 351, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Житомирської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Житомирській області залишити без задоволення.

Постанову Житомирського окружного адміністративного суду від 24 листопада           2015 року та ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від                     19 вересня 2016 року залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач                                                                             І. А. Гончарова

Судді                                                                                                   І. Я. Олендер

                                                                                               Р. Ф. Ханова