ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
01010,  м. Київ,  вул. Московська, 8, корп. 30. тел/факс 254-21-99, e-mail: inbox@6apladm.ki.court.gov.ua

Головуючий суддя у першій інстанції: Літвінова А.В.                                                                                                       суддя-доповідач: Епель О.В.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

13 жовтня 2020 року                                                                                      Справа № 826/1456/17

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі: 
Головуючого судді:                      Епель О.В., 
суддів:                                             Губської Л.В., Черпіцької Л.Т., 
за участю секретаря                     Лісник Т.В.,
представника позивача          Ковшун Л.І., Білюк Ю.А.,
представника відповідача          Пілецького Є.Г.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні за правилами спрощеного позовного провадження в залі суду в м. Києві апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у м. Києві на рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 23 квітня 2020 року у справі 

за позовом           товариства з обмеженою відповідальністю «НК Фаворит Ойл»

до                     Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві,

про                     визнання протиправним та скасування 
податкового повідомлення-рішення, 

В С Т А Н О В И В :

          Історія справи.
Товариство з обмеженою відповідальністю «НК Фаворит Ойл» (далі - позивач) звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві (далі - відповідач) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 23.08.2016 № 0002594000.
Рішенням Окружного адміністративного суду м. Києва від 23 квітня 2020 року адміністративний позов було задоволено повністю.
Ухвалюючи таке рішення в частині задоволення позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що позивачем на виконання вимог закону вчинялися необхідні дії щодо реєстрації накладних у визначений законом строк, проте через невідображення податковим органом в Єдиному реєстрі акцизних накладних ліміту пального, відповідно до акта від 18.03.2016, ТОВ «НК Фаворит Ойл» фактично було позбавлено можливості своєчасно зареєструвати акцизні накладні, а отже несвоєчасна реєстрація накладних відбулася не з вини позивача, а у зв`язку з бездіяльністю податкового органу.
Не погоджуючись з таким рішенням суду в частині задоволення, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить його скасувати та ухвалити постанову про відмову в задоволенні позову в повному обсязі, наводячи норми податкового законодавства та зазначаючи, що під час перевірки контролюючим органом було встановлено несвоєчасну реєстрацію позивачем акцизних накладних в Єдиному реєстрі акцизних накладних.
З цих та інших підстав апелянт вважає, що оскаржуване ним рішення суду прийнято з порушенням норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи.
Ухвалами Шостого апеляційного адміністративного суду від 08.09.2020 було відкрито апеляційне провадження, встановлено строк для подання відзиву на апеляційну скаргу та призначено справу до судового розгляду.
Позивачем подано відзив на апеляційну скаргу, в якому він просить залишити скаргу без задоволення, а рішення суду - без змін, наполягаючи на необґрунтованості доводів апелянта та правильності висновків суду першої інстанції.
Заслухавши суддю-доповідача, розглянувши доводи апеляційної скарги, перевіривши повноту встановлення судом першої інстанції фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального і процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а рішення суду - без змін з наступних підстав.
Обставини справи, установлені судом першої інстанції.
Як встановлено судом першої інстанції та вбачається з матеріалів справи, товариство з обмеженою відповідальністю «НК Фаворит Ойл» перебуває на обліку в ГУ ДПС у м. Києві та є платником акцизного податку.
18.03.2016 позивачем складено та подано до ДПІ у Голосіївському районі ГУ ДФС у м. Києві акт інвентаризації обсягів залишку пального станом на початок дня 01.03.2016, що підтверджується квитанцією № 2, копія якої наявна в матеріалах справи.
Згідно з вказаним актом, залишки пального у літрах, приведених до t 15° C становлять: по коду УКТ ЗЕД 2710124194 - 423 986,00; по коду УКТ ЗЕД 2710124512 - 173 437,00; по коду УКТ ЗЕД 2710194300 - 2  713  703,00.
15.04.2016 позивач вживав заходи щодо реєстрації акцизної накладної від 04.04.2016 № 444 в СЕАРП, проте отримав квитанцію № 2-АН щодо неприйняття документа у зв`язку із помилкою: «Документ не може бути прийнятий-рядок 0. Порушено вимоги п. 232.3 ст. 232 ПК України, а саме: обсяг пального за кодом « 2710194300» товарної підкатегорії згідно з УКТЗЕД в документі (20062.98) не може перевищувати залишок (14881.15) продавця».
Листом від 13.04.206 № 131/04 позивач звернувся до ДФС України з проханням внести в СЕАПР дані щодо залишків пального, які визначені в акті інвентаризації, оскільки відсутність цих даних позбавляє позивача можливості здійснювати реалізацію пального та реєструвати акцизні накладні.
За результатами розгляду вказаного листа, ДФС України листом від 20.04.2016 №  8952/6/99-99-21-05-15 направило за належністю лист позивача - до ГУ ДФС у м. Києві для проведення перевірки даних акта інвентаризації.
25.04.2016 ГУ ДФС у м. Києві складено довідку про результати проведення перевірки акта інвентаризації обсягів залишку пального № 26/52/40/39470271, якою підтверджено відображені ТОВ «НК Фаворит Ойл» інвентаризаційні залишки пального станом на 01.03.2016.
Згідно з наявним в матеріалах справи витягом від 11.04.2016 № 11 щодо обсягу пального, на який платник має право зареєструвати акцизні накладні/розрахунки коригування до акцизних накладних в ЄРАН дані по обсягу пального в літрах приведених до t 15° C: по коду УКТ ЗЕД 2710124194 - 45,00; по коду УКТ ЗЕД 2710124512 - дані відсутні; по коду УКТ ЗЕД 2710194300 - 37  254,66.
Відповідно до витягу від 05.05.2016 № 05 щодо обсягу пального, на який платник має право зареєструвати акцизні накладні/розрахунки коригування до акцизних накладних в ЄРАН дані по обсягу пального в літрах приведених до t 15° C: по коду УКТ ЗЕД 2710124194 - 455,23; по коду УКТ ЗЕД 2710124512 - дані відсутні; по коду УКТ ЗЕД 2710194300 - 4   096   013,89.
Згідно з аналогічним витягом від 06.05.2016 № 06 дані по обсягу пального в літрах приведених до t 15 °C: по коду УКТ ЗЕД 2710124194 - 424   441,23; по коду УКТ ЗЕД 2710124512 - 173   437,00; по коду УКТ ЗЕД 2710194300 - 8  080  608,71.
Інформація з акту інвентаризації обсягів залишку пального станом на початок дня 01.03.2016 ТОВ «НК Фаворит Ойл» відображена в базі даних лише 06.06.2016, і саме з цього дня відбулося одноразове збільшення показників за відповідними кодами згідно з УКТЗЕД як обсягу, на який платник податку має право зареєструвати акцизні накладні та/або розрахунки коригування до акцизних накладних в ЄРАН.
Обсяг пального, зазначеного позивачем в акті інвентаризації від 18.03.2016 відображено в СЕАРП лише після проведення перевірки - 06.05.2016.
02.08.2016 на підставі пп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, п.  76.1 ст. 76 Податкового кодексу України, ДПІ у Голосіївському районі ГУ ДФС у м. Києві проведено камеральну перевірку дотримання ТОВ «НК Фаворит Ойл» термінів реєстрації акцизних накладних та розрахунків коригування до таких акцизних накладних в Єдиному реєстрі акцизних накладних, а також допущення помилок при зазначенні обов`язкових реквізитів акцизної накладної та, як наслідок, складено акт № 6/26-50-40-45, в якому встановлено порушення термінів реєстрації акцизних накладних з 03.04.2016 по 20.04.2016 відповідно до п. 231.6 ст. 231 ПК України з затримкою на 30 днів, об`єм пального 418  822 л.
23.08.2016 на підставі вказаного акту перевірки ДПІ у Голосіївському районі ГУ ДФС у м. Києві прийнято податкове повідомлення-рішення № 0002594000, яким у зв`язку з порушенням вимог п. 231.6 ст. 231 ПК України, позивачу, на підставі абзаців 2 та 3 пп. 1202.1 ст. 1202 ПК України, збільшено суму грошового зобов`язання за платежем «пальне» на суму у розмірі 45  883  грн.
Не погоджуючись з такими рішеннями позивач оскаржив їх в адміністративному порядку, проте рішеннями ГУ ДФС у м. Києві від 28.10.2016 №  23079/10/26-15-10-03 та ДФС України від 26.12.2016 № 27928/6/99-99-11-03-01-25 спірне рішення залишено без змін, а скаргу - без задоволення.
Позивач, вважаючи податкове повідомлення-рішення № 0002594000 протиправним, звернувся до суду з цим позовом.
Нормативно-правове обґрунтування.
Спірні правовідносини врегульовані Конституцією України, Податковим кодексом України (далі - ПК України), Порядком електронного адміністрування реалізації пального, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України прийнято постанову від 24.02.2016 № 113 (далі - Порядок № 113).
Так, відповідно до частини другої статті 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Згідно з пп. 212.3.4 п. 212.3 ст. 212 ПК України, у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин, особи, які здійснюватимуть реалізацію пального, підлягають обов`язковій реєстрації як платники податку контролюючими органами за місцезнаходженням юридичних осіб, місцем проживання фізичних осіб - підприємців до початку здійснення реалізації пального. Центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, веде реєстр платників акцизного податку з реалізації пального, в якому міститься інформація про осіб, зареєстрованих платниками акцизного податку.
Відповідно до п. 232.1 ст. 232 ПК України облік обсягів пального в системі електронного адміністрування реалізації пального ведеться за кожним кодом товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД. Ведення обліку обсягів пального у системі електронного адміністрування реалізації пального здійснює центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику. Порядок електронного адміністрування реалізації пального встановлюється Кабінетом Міністрів України.
У п. 1 Порядку № 113 регламентовано, що система електронного адміністрування реалізації пального (далі - СЕАРП) запроваджується з 01 березня 2016 року.
Пунктом 31 Порядку № 113 передбачено, що протягом 20 календарних днів починаючи з 01 березня 2016 року платник податку зобов`язаний подати до контролюючого органу акт проведення інвентаризації обсягів залишку пального станом на початок дня 01 березня 2016 року із зазначенням адрес об`єктів, на яких зберігаються відповідні обсяги залишків пального, перелік резервуарів, у яких зберігаються обсяги залишку пального, з їх технічними параметрами (фізична місткість, що відповідає технічним паспортам), правовстановлюючі документи на відповідні об`єкти та документи, що засвідчують правові підстави експлуатації таких об`єктів. Форма акта проведення інвентаризації затверджується наказом Мінфіну. Дані акта проведення інвентаризації обсягів залишку пального можуть бути перевірені контролюючим органом у встановленому порядку протягом шести календарних місяців із дати його подання. Зазначені в акті інвентаризації обсяги залишку пального у розрізі кодів згідно з УКТЗЕД одноразово збільшують показник (еАНакл) за відповідними кодами згідно з УКТЗЕД як обсяг, на який платник податку має право зареєструвати акцизні накладні та/або розрахунки коригування до акцизних накладних в Єдиному реєстрі акцизних накладних.
Відповідно до п.п. 231.1, 231.5, 231.6 ст. 231 ПК України платник податку при реалізації пального зобов`язаний скласти в електронній формі акцизну накладну за кожним кодом товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД реалізованого пального та зареєструвати в Єдиному реєстрі акцизних накладних з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи.
При реалізації пального особа, яка реалізує пальне, зобов`язана в установлені терміни скласти акцизну накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі акцизних накладних, така реєстрація вважається наданням акцизної накладної отримувачу пального. Акцизні накладні, які не надаються отримувачу пального, та акцизні накладні / розрахунки коригування, складені за операціями з реалізації пального суб`єктам господарювання та фізичним особам, які не є платниками акцизного податку, також підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі акцизних накладних.
Реєстрація акцизних накладних та/або розрахунків коригування у Єдиному реєстрі акцизних накладних здійснюється не пізніше п`ятнадцяти календарних днів, наступних за датою їх складання. Платник податку має право зареєструвати акцизну накладну та/або розрахунок коригування в Єдиному реєстрі акцизних накладних, в якій загальний обсяг реалізованого пального не перевищує обсяг, обчислений відповідно до пункту 232.3 статті 232 цього Кодексу. Якщо обсяг, визначений відповідно до пункту 232.3 статті 232 цього Кодексу, є меншим за обсяг пального в акцизній накладній та/або розрахунку коригування, які платник податку повинен зареєструвати в Єдиному реєстрі акцизних накладних, то платник податку зобов`язаний перерахувати до бюджету суму коштів у розмірі акцизного податку за відповідний обсяг реалізованого пального, самостійно розрахованого за ставками, передбаченими підпунктом 215.3.4 пункту 215.3 статті 215 цього Кодексу, та зареєструвати заявку на поповнення обсягу залишку пального в системі електронного адміністрування реалізації пального.
Згідно зі ст. 109 ПК України податковими правопорушеннями є протиправні діяння (дія чи бездіяльність) платників податків, податкових агентів, та/або їх посадових осіб, а також посадових осіб контролюючих органів, що призвели до невиконання або неналежного виконання вимог, установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Вчинення платниками податків, їх посадовими особами та посадовими особами контролюючих органів порушень законів з питань оподаткування та порушень вимог, встановлених іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, тягне за собою відповідальність, передбачену цим Кодексом та іншими законами України.
Висновки суду апеляційної інстанції.
Системний аналіз викладених правових норм дозволяє стверджувати, що законодавством регламентовано обов`язок платника акцизного податку зареєструвати в Єдиному реєстрі акцизних накладних складені ним накладні у строки, визначені чинним законодавством. 
При цьому, застосуванню до платника податків штрафних санкцій передує встановлення факту вчинення ним саме протиправного діяння, яке призвело до невиконання або неналежного виконання вимог, встановлених ПК України.
Перевіряючи доводи апеляційної скарги, колегія суддів звертає увагу на те, що позивачем на виконання вимог законодавства було вчинено всі необхідні дії для реєстрації акцизних накладних у визначений законом строк, однак внаслідок невідображення податковим органом в Єдиному реєстрі акцизних накладних (далі - ЄРАН) ліміту пального, відповідно до акта від 18.03.2016, позивач фактично був позбавлентий можливості своєчасно зареєструвати такі накладні.
При цьому, апеляційний суд зазначає, що позивачем вживалися заходи, визначені чинним законодавством, щодо своєчасного та належного відображення в ЄРАН ліміту пального та належної реєстрації його акцизних накладних.
З огляду на це, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про те, що несвоєчасна реєстрація накладних відбулася не з вини позивача, а внаслідок бездіяльності податкового органу.
Таким сином, доводи апелянта про те, що під час перевірки контролюючим органом було встановлено несвоєчасну реєстрацію позивачем акцизних накладних в ЄРАН, судова колегія відхиляє як необґрунтовані.
Разом з тим, ані до суду першої інстанції, ані в ході апеляційного провадження відповідачем не було надано доказів, які б підтверджували допущення саме позивачем порушення граничних строків реєстрації акцизних накладних в ЄРАН.
Більш того, в апеляційній скарзі контролюючий орган, стверджуючи про таке порушення, не наводить жодних доводів, які б це підтверджували, та не спростовує факту допущення саме податковим органом вищевказаної бездіяльності.
Водночас, постулатом адміністративного процесуального законодавства є презумпція винуватості відповідача у справі - суб`єкта владних повноважень (частина друга статті 77 КАС України).
У свою чергу податковим законодавством презюмується правомірність рішень, дій та бездіяльності платника податків (стаття 4 ПК України).
Зазначене в сукупності обумовлює покладення обов`язку доказування в податкових спорах на податковий орган, який у відповідності до принципу офіційного з`ясування обставин справи повинен доводити в суді обставини, що стали підставою для нарахування платнику податків спірних податкових зобов`язань, та правомірність прийняття свого рішення.
Аналогічна правова позиція викладена в постановах Верховного суду від 20.02.2018 у справі № 817/149/17, від 29.03.2018 у справі № 813/2758/16.
Такий правовий підхід узгоджується з практикою Європейського суду з прав людини. Так, у пункті 110 рішення від 23 липня 2002 року у справі «Компанія «Вестберґа таксі Актіеболаґ» та Вуліч проти Швеції» Суд визначив, що «…адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів має саме податкове управління».
Судова колегія також враховує правові висновки Європейського суду з прав людини, викладені в п.п. 70, 71 рішення у справі RYSOVSKYY v. UKRAINE («Рисовський проти України») заява № 29979/04, в якому ЄСПЛ підкреслено особливу важливість принципу «належного урядування», відповідно до якого, в разі, коли йдеться про питання загального інтересу, державні органи повинні діяти в належний і якомога послідовніший спосіб (див. рішення у справах «Беєлер проти Італії» [ВП] (Beyeler v. Italy [GC]), заява № 33202/96, п. 120, ECHR 2000-I, «Онер`їлдіз проти Туреччини» [ВП] (Oneryildiz v. Turkey [GC]), заява № 48939/99, п. 128, ECHR 2004-XII, «Megadat.com S.r.l. проти Молдови» (Megadat.com S.r.l. v. Moldova), заява № 21151/04, п. 72, від 8 квітня 2008 року, і «Москаль проти Польщі» (Moskal v. Poland), заява № 10373/05, п. 51, від 15 вересня 2009 року). 
Крім того, в рішеннях у справах «Лелас проти Хорватії» (Lelas v. Croatia), заява № 55555/08, п. 74, від 20 травня 2010 року, і «Тошкуце та інші проти Румунії» (Toscuta and Others v. Romania), заява № 36900/03, п. 37, від 25 листопада 2008 року Європейський суд з прав людини наголосив, що саме на державні органи покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій та мінімізують ризик помилок.
Згідно зі ст. 6 КАС України та ст. 17 Закон України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини», суди застосовують при розгляді справ практику Суду як джерело права.
Таким чином, доводи апелянта щодо правомірності прийнятого ним спірного податкового повідомлення-рішення, колегія суддів відхиляє як безпідставні. 
Аналізуючи всі доводи учасників справи, колегія суддів приймає до уваги висновки, викладені в рішення ЄСПЛ по справі «Ґарсія Руіз проти Іспанії» (Garcia Ruiz v. Spain), заява № 30544/96, п. 26, ECHR 1999-1, Суд зазначив, що хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, це не може розумітись як вимога детально відповідати на кожний довід.
З огляду на викладене, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції щодо протиправності податкового повідомлення-рішення від 23.08.2016 № 0002594000, необхідності його скасування та задоволення позову в цій справі.
Отже, судом першої інстанції повно встановлено обставини справи та ухвалено судове рішення з дотриманням норм матеріального і процесуального права.
Згідно зі ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Таким чином, апеляційна скарга Головного управління Державної податкової служби у м. Києві підлягає залишенню без задоволення, а рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 23 квітня 2020 року - без змін.
Розподіл судових витрат.
          З огляду на результат розгляду цієї справи, відповідно до ст. 139 КАС України, судові витрати перерозподілу не підлягають.
          Керуючись ст.ст. 242-244, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд,

ПОСТАНОВИВ:

          Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у м. Києві - залишити без задоволення, а рішення Окружного адміністративного суду м. Києва від 23 квітня 2020 року - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду в порядку та строки, визначені ст.ст. 328-331 КАС України.
Повний текст судового рішення виготовлено 15 жовтня 2020 року.

Головуючий суддя          

Судді: