ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

12 листопада 2020 року 
м. Київ
справа № 826/12255/17
адміністративне провадження № К/9901/1944/20
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Блажівської Н.Є.,
суддів: Білоуса О.В., Желтобрюх І.Л.,
розглянувши в попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Украгроімпекс"
на рішення   Окружного адміністративного суду міста Києва від 17 вересня 2019 року (суддя Кузьменко В. А.)
та постанову   Шостого апеляційного адміністративного суду від 17 грудня 2019 року (суддя-доповідач: Кобаль М. І., судді: Беспалов О. О., Степанюк А. Г.,)
у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Украгроімпекс"
до Головного управління ДФС у м. Києві
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,
В С Т А Н О В И В:
1. ІСТОРІЯ СПРАВИ
1.1. Короткий зміст позовних вимог
Товариство з обмеженою відповідальністю "Украгроімпекс" (надалі також - Позивач, ТОВ "Украгроімпекс") звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у м. Києві (надалі також - Відповідач, ГУ ДФС у м. Києві) в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 15 травня 2015 року № 2126552209 та № 2026552209.
В обґрунтування позовних вимог зазначало про реальність господарських операцій по взаємовідносинам з ТОВ "Авант-Маркетинг", ТОВ  "Дайнекс" та ТОВ  "Бекар-М" щодо надання послуг, що підтверджується належним чином оформленими первинними документами.
1.2. Короткий зміст рішень судів попередніх інстанцій
Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 17 вересня 2019 року, залишеним без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 17 грудня 2019 року, в задоволенні позову відмовлено повністю.
Ухвалюючи рішення про відмову в позові суди першої та апеляційної інстанцій виходили з того, що у ході судового розгляду не знайшло підтвердження належними доказами використання в межах господарської діяльності Позивача послуг, отриманих від контрагентів, що виключає можливість врахування в податковому обліку наслідків відповідних господарських операцій.
Оцінюючи надані Позивачем документи на підтвердження реальності наданих послуг суди вказали на те, що такі документи лише фіксують господарські операції, проте, не підтверджують їх реальність (товарність), оскільки не містять детального переліку робіт, що входили до складу наданих послуг з передпродажної підготовки, місце виконання послуг, переліку осіб, які виконували зазначені послуги, дії Позивача щодо доступу до товару та надання можливості виконання робіт з передпродажної підготовки.
1.3. Короткий зміст касаційної скарги та відзиву на неї
Не погоджуючись із рішенням судів першої та апеляційної інстанцій Позивач звернувся з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на порушення норм матеріального та процесуального права, просив рішення судів скасувати та прийняти нове рішення, яким позовні вимоги задовольнити повністю.
Відповідач правом на подання відзиву на касаційну скаргу не скористався.
2. СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
Суди першої та апеляційної інстанції встановили, що посадовими особами податкового органу проведено виїзну позапланову перевірку ТОВ "Украгроімпекс", за результатом якої складено акт перевірки від 17 квітня 2015 року № 289/26-55-22-07/32850209 "Про результати виїзної позапланової перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю "Украгроімпекс" з питань дотримання вимог податкового законодавства при здійсненні фінансово-господарських взаємовідносин з ТОВ "Авант Маркетинг", за період з 1 вересня 2014 року по 30 вересня 2014 року, з ТОВ "Дайнекс", ТОВ "Бекар-М", ТОВ "Граце", ТОВ "Бостон ЛТД" за період з 1 листопада 2014 року по 30 листопада 2014 року" (далі по тексту - акт перевірки).
У висновку акта перевірки зафіксовано порушення:
підпункту 14.1.27 пункту 14.1 статті 14, пункту 44.1 статті 44, пункту 138.2, 138.5, 138.4 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139, пункту 185.1 статті 185, пунктів 198.1, 198.6 статті 198, пункту 201.4, 201.6, 201.7, 201.9 статті 201  Податкового кодексу України, пункту 1.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року № 88, пункту 3 розділу ІІІ Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 1 "Загальні вимоги до фінансової звітності", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 07 лютого 2013 року № 73, занижено задекларований об`єкт оподаткування податком на прибуток в 2014 році на суму 4268193,00 грн та занижено податок на прибуток на суму 768275,00 грн;
підпункту 14.1.27 пункту 14.1 статті 14, пункту 44.1 статті 44, пункту 138.2, 138.5, 138.4 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139, пункту 185.1 статті 185, пунктів 198.1, 198.6 статті 198, пункту 201.4, 201.6, 201.7, 201.9 статті 201 Податкового кодексу України, пункту 1.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року № 88, пункту 3 розділу ІІІ Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 1 "Загальні вимоги до фінансової звітності", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 07 лютого 2013 року № 73, завищено податковий кредит на суму 853639,00 грн, що призвело до заниження суми податку на додану вартість, яка підлягає нарахуванню до сплати в бюджет на суму 853639,00 грн, в тому числі за жовтень 2014 року на суму 294625,00 грн, в листопаді 2014 року на суму 559014,00 грн.
Вказані в акті перевірки порушення обґрунтовані податковим органом безпідставним визначенням об`єкта оподаткування податком на прибуток та податком на додану вартість та включенням до складу витрат та податкового кредиту сум придбаних послуг по взаємовідносинам з контрагентами ТОВ "Авант Маркетинг", ТОВ "Дайнекс" та ТОВ "Бекар-М". Вказані висновки ґрунтуються на доводах щодо відсутності у зазначених підприємств трудових ресурсів, виробничого обладнання, устаткування, транспортних засобів, складських приміщень, що свідчить про відсутність необхідних умов для здійснення господарської діяльності та те, що господарські відносини носять характер "фіктивності", створені без мети настання правових наслідків; відповідно до наданих засновником ТОВ "Авант Маркетинг" пояснень, останній жодного відношення до реєстрації та ведення фінансово-господарської діяльності не мав.
На підставі акта перевірки контролюючим органом прийнято:
податкове повідомлення-рішення від 15 травня 2015 року № 2126552209, згідно з яким ТОВ    "Украгроімпекс" збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток на 1152430,00 грн, у тому числі: за основним платежем на 768275,00 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями - 384138,00 грн;
податкове повідомлення-рішення від 15 травня 2015 року № 2026552209, згідно з яким ТОВ  "Украгроімпекс" збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 1280459,00 грн, у тому числі: за основним платежем на 853639,00 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями - 426820,00 грн. 
3. ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
3.1. Доводи Позивача (особи, яка подала касаційну скаргу)
Свої вимоги скаржник обґрунтовує порушенням судами першої та апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права.
Скаржник зазначає, що всупереч вимогам процесуального закону суди не надали належної оцінки первинним документам на підтвердження реальності господарських операцій Позивача з контрагентами, а також подальшої реалізації товару, підготовка до продажу якого  була предметом відповідних договорів з контрагентами ТОВ "Авант Маркетинг", ТОВ "Дайнекс" та ТОВ "Бекар-М".
Акцентує, що без встановлення у судовому порядку обставин відсутності у контрагентів суб`єкта господарювання основних засобів, трудових ресурсів тощо, висновки податкового органу про нереальність господарських операцій носять характер припущень. При цьому, сама по собі відсутність необхідних матеріальних чи трудових ресурсів у контрагентів платника податків не є безумовним свідченням нереальності господарської операції, оскільки наявність або відсутність ресурсів у господарюючих суб`єктів не має правового значення для вирішення питання про наявність наміру сторін на реальне настання правових наслідків, обумовлених укладеними правочинами.
4. ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ
4.1. Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанції
Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та доводам касаційних скарг, а також виходячи з меж касаційного перегляду справи, визначених статтею 341 Кодексу адміністративного судочинства України (надалі також - КАС України), колегія суддів зазначає таке.
Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відповідно до змісту частини першої статті 2 КАС України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.
Частиною першою статті 6 КАС України закріплено, що суд при вирішенні справи керується принципом верховенства права, відповідно до якого, зокрема, людина, її права та свободи визначаються найвищими цінностями та визначають зміст і спрямованість діяльності держави.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема податку на додану вартість та податку на прибуток підприємств врегульовані положеннями   Податкового кодексу України   (надалі також -   ПК України), що підлягає застосуванню у редакції на момент виникнення спірних правовідносин.
Згідно зі статтею 44.1 статті   44 ПК України   для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначені   Законом України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні"   (тут і надалі - в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), згідно з абзацом одинадцятим статті 1 якого первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Наведені норми підтверджують висновок про те, що первинні документи, створені у письмовій або електронній формі, для цілей оподаткування повинні містити відомості про факти реальної підприємницької та іншої   діяльності, які впливають на стан майна, капіталу, зобов`язань і фінансових результатів.
Відповідно до пункту 138.1 статті 138 ПК України витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.
Згідно з підпунктом 138.1.1 пункту 138.1 статті 138 ПК України витрати операційної діяльності включають: собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об`єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 цієї статті, пунктів 140.2 - 140.5 статті 140, статей 142 і 143  та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку.
Відповідно до пункту 138.2 статті 138 ПК України визначено, що витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.
За правилами пунктів 138.4 та 138.5 статті 138 ПК України передбачено, що витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, крім нерозподільних постійних загальновиробничих витрат, які включаються до складу собівартості реалізованої продукції в періоді їх виникнення, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг; інші витрати визнаються витратами того звітного періоду, в якому вони були здійснені, згідно з правилами ведення бухгалтерського обліку.
Згідно з пунктом 138.6 статті 138 ПК України собівартість придбаних та реалізованих товарів формується відповідно до ціни їх придбання з урахуванням ввізного мита і витрат на доставку та доведення до стану, придатного для продажу.
Підпункт 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України встановлює, що не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.
Згідно з пунктом   198.1   статті   198 ПК України   право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу. Відповідно до пункту   198.2   статті   198 ПК України   датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.
Податковий кредит звітного періоду, відповідно до пункту   198.3   статті   198 ПК України, визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом   193.1   статті   193   цього   Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Згідно з пунктом   198.6. статті   198   цього   Кодексу   не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
Зі змісту наведених норм слідує, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат та податкового кредиту з податку на додану вартість настають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
Отже, будь-які документи (у тому числі договори, акти виконаних робіт, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції.
Відповідно, якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції.
Окремою підставою для висновку про відсутність у платника податків права на отримання податкових переваг є відсутність необхідних первинних документів, що підтверджують здійснення операцій, недоліки таких документів, складання таких документів при фактичному нездійсненні заявлених операцій, відображення у первинних документах недостовірних даних або даних, які неможливо віднести до операцій, що перевіряються.
Документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються тощо.
Сама собою наявність або відсутність окремих документів, а так само помилки у їх оформленні не є підставою для висновку про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміна у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце.
Отже, лише за умови підтвердження первинними документами господарських операцій, які є об`єктом оподаткування, платник податків має право на відображення результатів таких операцій у бухгалтерському обліку, на даних якого ґрунтується податкова звітність.
Вирішуючи питання щодо правильності застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, колегія суддів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду виходить з такого.
Оскільки висновок контролюючого органу про порушення Позивачем податкового законодавства базується на доводах про відсутність реального здійснення господарських операцій між Позивачем та його контрагентами, встановлення обставин щодо фактичного здійснення цих операцій є предметом доказування у цій справі.
На підтвердження фактичного здійснення господарських операцій платник повинен мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами та, які в сукупності зі встановленими обставинами справи мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податків показників податкового обліку.
При цьому Верховний Суд звертає увагу, що ступінь/обсяг деталізації опису господарської операції у первинному документі законодавством не встановлено. Умовою документального підтвердження операції є можливість на підставі наявних документів зробити висновок про те, що витрати фактично понесені. При цьому, виходячи зі специфіки послуги як предмета господарської операції, акт з переліком фактично наданих послуг за напрямами, вказаними в договорах, також може бути достатнім доказом, що підтверджує факт виконання такої господарської операції. Відсутність максимальної деталізації виду наданих послуг не перешкоджає прийняттю цих документів до обліку та не є свідченням відсутності виконаних господарських операцій.
Як встановлено судами попередніх інстанцій, між ТОВ "Украгроімпекс" (замовник) та ТОВ "Авант-Маркетинг" (виконавець) було укладено договір про надання послуг з передпродажної підготовки від 02 вересня 2014 року № 09/14У, за умовами якого в порядку та на умовах, визначених цим договором, замовник доручає виконавцеві, а виконавець зобов`язується надати замовнику за плату послуги з проведення передпродажної підготовки товарів, що цікавлять замовника (овочі, фрукти).
Згідно з актами здачі-приймання робіт (надання послуг) ТОВ "Авант-Маркетинг" надало послуги з передпродажної підготовки та виписало податкові накладні на загальну суму 1767747,00 грн, у тому числі податок на додану вартість 294624,50 грн.
31 жовтня 2014 року ТОВ "Украгроімпекс" (замовник) та ТОВ "Дайнекс" (виконавець) укладено договір № 3110/14У про надання послуг з передпродажної підготовки, за умовами якого в порядку та на умовах, визначених цим договором, замовник доручає виконавцеві, а виконавець зобов`язується надати замовнику за плату послуги з проведення передпродажної підготовки товарів, що цікавлять замовника (овочі, фрукти).
Згідно з актами здачі-приймання робіт (надання послуг) ТОВ "Дайнекс" надало послуги з передпродажної підготовки та виписало податкові накладні на загальну суму 2653078,11 грн, у тому числі податок на додану вартість 442179,69 грн.
Також, 1 листопада 2014 року між ТОВ "Украгроімпекс" (замовник) та ТОВ "Бекар-М" (виконавець) було укладено договір про надання послуг з передпродажної підготовки від № 0111/14У, за умовами якого в порядку та на умовах, визначених цим договором, замовник доручає виконавцеві, а виконавець зобов`язується надати замовнику за плату послуги з проведення передпродажної підготовки товарів, що цікавлять замовника (овочі, фрукти).
Згідно з актами здачі-приймання робіт (надання послуг) ТОВ "Бекар-М" надало послуги з передпродажної підготовки та виписало податкові накладні на загальну суму 701007,00 грн, у тому числі податок на додану вартість 116834,42 грн.
Аналізуючи зміст та обсяг наданих Позивачем на підтвердження реальності господарських операцій із вказаними контрагентами Верховний Суд зазначає, що вказані документи не дають можливості встановити які саме послуги контрагентів були предметом відповідних господарських операцій з Позивачем.
Так, укладені договори про надання послуг з передпродажної підготовки з ТОВ  "Авант-Маркетинг" та ТОВ "Дайнекс", ідентичні за змістом, у зазначенні предмету договору обмежені його визначенням лише загальною вказівкою як "послуги з проведення передпродажної підготовки товарів, що цікавлять Замовника (овочі, фрукти)". При цьому, додані до вказаних договорів акти здачі-приймання робіт (надання послуг) та податкові накладні також не розкривають суті та змісту наданих послуг.
Водночас, відповідний договір про надання послуг з передпродажної підготовки з ТОВ "Бекар-М" від 1 листопада 2014 року № 0111/14У містить умову щодо зобов`язання замовника за договором (Позивач) надати виконавцю (ТОВ "Бекар-М") усю наявну інформацію, яка необхідна для результативного проведення досліджень, якій кореспондує обов`язок прийняти результати досліджень у виконавця.
В той же час, жодними документами, наданими Позивачем суду, не розкривається ані предмет відповідних досліджень за вказаними договором, ані їх економічний сенс для Позивача.
Так, із визначеного в ПК України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) поняття ділової мети випливає, що обов`язково повинен бути намір платника податку отримати відповідний економічний ефект, тобто господарська операція принаймні теоретично (за умови досягнення поставлених завдань) має передбачати можливість приросту або збереження активів чи їх вартості.
Мета отримання доходу, як кваліфікуюча ознака господарської діяльності, кореспондується з вимогою щодо наявності розумної економічної причини (ділової мети) під час здійснення господарської діяльності. Оскільки господарська діяльність складається із сукупності господарських операцій платника податку, які є формою здійснення господарської діяльності, то розумна економічна причина має бути наявною в кожній господарській операції. Лише в такому разі та чи інша операція може вважатись вчиненою в межах господарської діяльності платника податку та лише за таких умов платник має право на врахування в податковому обліку наслідків відповідних господарських операцій.
З`ясування наміру платника податку на отримання економічного ефекту від господарської операції передбачає аналіз умов та обставин її здійснення. 
У касаційні скарзі Позивач наполягає на придбанні овочів та фруктів згідно з наданими до матеріалів справи вантажно-митними деклараціями та їх подальшу реалізацію ТОВ "Фоззі-Фуд" на підставі укладених договорів (договорами поставки від 14 лютого 2013 року № 2855 та від 5 березня 2013 року № 3138), стверджуючи про передпродажну підготовку вказаного товару контрагентами ТОВ "Авант-Маркетинг", ТОВ "Дайнекс" та ТОВ "Бекар-М" в межах відповідних укладених договорів про надання спірних послуг.
В той же час, Позивачем не надано ані до суду першої інстанції, ані до суду апеляційної інстанції будь-яких документів на підтвердження необхідності придбання/споживання таких послуг, тобто їх економічну доцільність, безпосередній зв`язок отриманих послуг з господарською діяльністю Позивача, позаяк документи, які б підтверджували ділову мету або економічний ефект від таких послуг Позивачем не надано. При цьому, надані Позивачем документи в матеріалах справи не дозволяють прослідкувати зв`язок між придбанням та наступною реалізацією ТОВ "Фоззі-Фуд" овочів та фруктів на підставі укладених договорів, з обумовленими у договорах з ТОВ "Авант-Маркетинг", ТОВ "Дайнекс" та ТОВ "Бекар-М" послугами з передпродажної підготовки товару.
Також у касаційній скарзі Позивач наголошує на тому, що виключно у судовому порядку підлягають встановленню обставини щодо відсутності у контрагентів основних засобів, трудових ресурсів тощо. Однак, слід звернути увагу скаржника, що висновки судів першої та апеляційної інстанцій не основувалися на вказаних доводах. Натомість, судами зауважено, що відповідні висновки перевірки про відсутність у «Авант Маркетинг», ТОВ «Дайнекс» та ТОВ «Бекар-М» основних засобів, технологічного обладнання та інших виробничих потужностей для здійснення фінансово-господарської діяльності не впливає на результат вирішення цього спору з огляду на не підтвердження реальності господарських операцій та пов`язаності придбаних товарів і послуг із господарською діяльністю Позивача.
Оскільки Позивачем не було надано жодних інших належних, допустимих та переконливих доказів фактичного отримання відповідних послуг, окрім власне договорів про надання послуг, актів виконаних робіт та податкових накладних, Верховний Суд зазначає, що такі документи самі по собі не можуть свідчити про фактичне надання послуг Позивачу.
В контексті встановлених судами попередніх інстанцій обставин справи у взаємозв`язку із наведеними нормами матеріального закону Верховний Суд погоджується з висновками судів про не підтвердження належними доказами предмету послуг з передпродажної підготовки товару та їх фактичного змісту, як переліку конкретних дій, вчинених фактично на виконання обумовлених відповідними договорами робіт. Як наслідок, Позивачем не надано суду первинних документів на підтвердження реальності відповідних господарських операцій Позивача з означеними контрагентами, з яких можливо було б встановити зміст та мету надання послуг з передпродажної підготовки товару; Позивачем не підтверджено у чому полягали такі послуги та не надано будь-яких доказів, які б дозволили ідентифікувати участь ТОВ "Авант-Маркетинг", ТОВ "Дайнекс" та ТОВ "Бекар-М" у наданні таких послуг.
За таких обставин Верховний Суд вважає обґрунтованими висновки судів першої та апеляційної інстанцій про те, що фактично Позивачем не було надано документів, що підтверджують фактичне виконання/надання контрагентами послуг та зв`язок цих послуг з його господарською діяльністю, а надані документи не містять чіткої інформації стосовно змісту наданих послуг, докладного опису виконаних завдань, не розкривають змісту послуг, якісних характеристик, конкретного персонального підходу до виконання завдань та обґрунтувань формування вартості таких послуг відповідно до договірних правовідносин.
Таким чином, враховуючи встановлені обставини, колегія суддів касаційного суду погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій, що Позивачем безпідставно сформовано витрати та податковий кредит за операціями з контрагентами, що не підтверджені належними первинними документами.
Судами попередніх інстанцій в повній мірі встановлено фактичні обставини справи та досліджено спірні операції Позивача з вищезазначеними контрагентами, за якими було сформовано витрати та податковий кредит, надано об`єктивний та обґрунтований їх аналіз з урахуванням доводів наведених як Позивачем так і контролюючим органом, у зв`язку з чим, відсутні підстави вважати, що обставини справи встановлено не повно чи неправильно.
Враховуючи встановлені обставини справи, а також правове регулювання спірних правовідносин, колегія суддів касаційного суду погоджується з висновками суду першої та апеляційної інстанцій щодо неправомірного формування витрат та податкового кредиту за господарськими операціями Позивача з контрагентами без належного документального підтвердження фактичного здійснення таких операцій з огляду на специфіку таких операцій та договорів, що їх регламентують.
Наведене дає підстави вважати, що суди попередніх інстанцій дійшли обґрунтованого висновку про відсутність підстав для скасування спірних актів індивідуальної дії, а тому прийняли рішення за правильного застосування норм матеріального права і з дотриманням норм процесуального права.
4.2. Висновки за результатами розгляду касаційної скарги
Частиною четвертою   статті 328 КАС України   визначено, що підставами касаційного оскарження є неправильне застосування судом норм матеріального права чи порушення норм процесуального права.
Відповідно до частин першої, другої та третьої   статті 242 КАС України   судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.
Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин, на які сторони посилаються як на підставу своїх вимог і заперечень, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.
Отже, переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судами фактичних обставин справи, правильність застосування ними норм матеріального права та дотримання норм процесуального права, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень, суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права, які могли б бути підставою для скасування судових рішень.
Відповідно до пункту 1 частини першої   статті 349 КАС України   суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.
Суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій (частина перша   статті 350 КАС України).
З урахуванням наведеного, Суд дійшов висновку про необхідність залишення касаційної скарги без задоволення, а рішень судів першої та апеляційної інстанцій - без змін.
Керуючись статтями   3,   343,   349,   350,   355,   359 КАС України, Суд
П О С Т А Н О В И В:
Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Украгроімпекс" залишити без задоволення, а рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 17 вересня 2019 року та постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 17 грудня 2019 року - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.
Суддя-доповідач                                                                                                               Н.Є. Блажівська
Судді                                                                                                                                              О.В. Білоус
                                                                                                                                                           І.Л. Желтобрюх