ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 826/3688/18                                                                       Суддя (судді) першої інстанції: Амельохін В.В.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
  30 жовтня 2020 року                                                                                            м. Київ
          
Шостий апеляційний адміністративний суд в складі: головуючого - судді Лічевецького І.О., суддів - Мельничука В.П., Оксененко О.М., за участю секретаря - Рейтаровської О.С., розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у м. Києві на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 31 березня 2020 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Науково-виробниче підприємство «Екозахист» до Головного управління Державної податкової служби у м. Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ

До Окружного адміністративного суду міста Києва звернулося Товариство з обмеженою відповідальністю «Науково-виробниче підприємство «Екозахист» (далі - ТОВ «НВП «Екозахист», позивач) з адміністративним позовом до Головного управління Державної податкової служби у м. Києві (далі - ГУ ДПС у м. Києві, відповідач) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, у якому просило:
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 21.02.2018 №0379140302 в частині на суму 55356,81 грн.
На обґрунтування позовних вимог позивач зазначив, що прийняте відповідачем податкове повідомлення-рішення є протиправним у частині податкового зобов`язання та штрафних санкцій на суму 55356,81 грн.
Так, позивач зокрема зазначає, що відповідачем не було враховано того, що укладений між ТОВ «НВП «Екозахист та його працівником договір про використання власного автомобіля в виробничих цілях не є договором найму (оренди) у розумінні статті 759 Цивільного кодексу України (далі - ЦК України), а вартість пального, використаного працівником підприємства для заправки власного автомобіля з метою виконання службових обов`язків, які пов`язані з господарською діяльністю товариства, не є додатковим благом з урахуванням приписів пункту 164.2.17 статті 164 Податкового кодексу України (далі - ПК України) і не підлягає оподаткуванню.
Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 31.03.2020 адміністративний позов задоволено:
- визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 21.02.2018 №0379140302 у частині нарахованого податкового зобов`язання на суму 31730,58 грн. та застосованими штрафними (фінансовими) санкціями на суму 23626,23 грн.
Не погоджуючись із прийнятим рішенням, відповідачем подано апеляційну скаргу, в якій він просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нову постанову, якою в задоволенні позовних вимог відмовити.
На думку апелянта суд першої інстанції, ухвалюючи оскаржуване рішення порушив норми матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи.
Так, відповідач зокрема зазначає, що проведеною перевіркою було встановлено, що ТОВ «НВП «Екозахист здійснювалися закупки пального для власного автомобіля гр. ОСОБА_1 - «SUBARU FORESTER» д.н.з. НОМЕР_1 на загальну суму 156237,19 грн, який використовувався ним у виробничих цілях.
Водночас наданий під час перевірки договір від 17.10.2013 №17/10/13 про використання власного автомобіля «SUBARU FORESTER» д.н.з. НОМЕР_1 не посвідчений нотаріально, що відповідно до положень ЦК України свідчить про його нікчемність.
Отже відповідач уважає, що позивач зобов`язаний був утримати та перерахувати податок на доходи фізичних осіб з доходу, отриманого фізичною особою, як додаткове благо.
Указане на переконання скаржника свідчить про те, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення є правомірними, а відтак скасоване судом першої інстанції безпідставно.
Крім того, ГУ ДПС у м. Києві заявлене клопотання, в якому заявник просив здійснити заміну сторони у справі на підставі Постанови Кабінету Міністрів України від 18.12.2018 №1200. 
Відповідно до частини першої статті 52 Кодексу адміністративного судочинства України, у разі вибуття або заміни сторони чи третьої особи у відносинах, щодо яких виник спір, суд допускає на будь-якій стадії адміністративного процесу заміну відповідної сторони чи третьої особи її правонаступником. Усі дії, вчинені в адміністративному процесі до вступу правонаступника, обов`язкові для нього в такій самій мірі, у якій вони були б обов`язкові для особи, яку він замінив. 
Відповідно до постанови Кабінету Міністрів України від 18.12.2018 №1200 «Про утворення Державної податкової служби України та Державної митної служби України» утворено Державну податкову службу України та Державну митну службу України, реорганізувавши Державну фіскальну службу шляхом поділу. Установлено, що  Державна податкова служба та Державна митна служба є правонаступниками майна, прав та обов`язків реорганізованої Державної фіскальної служби у відповідних сферах діяльності, а забезпечення діяльності Державної податкової служби та Державної митної служби у 2018 та 2019 роках здійснюватиметься в межах видатків, передбачених Державній фіскальній службі.
Кабінетом Міністрів України 19.06.2019 прийнято постанову № 537 "Про утворення територіальних органів Державної податкової служби", згідно якої, постановлено утворити як юридичні особи публічного права територіальні органи Державної податкової служби за переліком згідно з додатком 1, зокрема, Головне управління ДПС у м. Києві та постановлено реорганізувати деякі територіальні органи Державної фіскальної служби шляхом їх приєднання до відповідних територіальних органів Державної податкової служби за переліком згідно з додатком 2, у тому числі, Головне управління ДФС у м. Києві реорганізовується шляхом приєднання до Головного управління ДПС у м. Києві. 
Згідно відомостей Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань встановлено, що 01.08.2019 Головного управління ДФС у м. Києві перебуває у стані припинення. 
Пунктом 3 Постанови КМ України від 19.06.2019 № 537 визначено установити, що територіальні органи Державної фіскальної служби, які реорганізуються, продовжують здійснювати свої повноваження до передачі таких повноважень територіальним органам Державної податкової служби. 
Таким чином, колегія суддів вважає за необхідне здійснити процесуальне правонаступництво відповідача у справі з Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві на Головне управління Державної податкової служби у м. Києві.
У відзиві на апеляційну скаргу позивач наполягає на законності та обґрунтованості рішення суду першої інстанції, а тому просить у задоволенні апеляційної скарги відмовити.
Відповідно до статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Перевіривши матеріали справи, правильність застосування судом попередньої інстанції норм процесуального права, обговоривши доводи апеляційної скарги, колегія суддів приходить до висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню виходячи з наступного.
Як убачається з матеріалів справи та встановлено судом першої інстанції, що Головним управлінням ДФС у м. Києві проведено перевірку ТОВ «НВП «Екозахист за результатами якої 20.11.2017 складено акт №424/1/26-15-14-03-02/37024577 «Про результати документальної планової виїзної перевірки з питань повноти нарахування і своєчасності сплати до бюджету сум податку на доходи фізичних осіб та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.10.2014 по 30.06.2017» (далі по тексту - Акт перевірки).
Актом перевірки встановлені порушення: п.п. 163.1.1., 163.2.1 статті 163, п.п. 164.1.2, 164.1.11 статті 164, п.п. 164.2.20, 164.2.5 статті 164, аз. 1-3 п.п. 167.1 статті 167, п.п. 168.1.2, 168.4.4. статті 168, п.п. 170.5.4, 170.9.1 статті 170, п. 171.1 статті 171, п.п. а, г п. 176.2 статті 176 ПК України в результаті чого несвоєчасно перераховано (сплачено), утримані суми податку на доходи фізичних осіб (з пасивних доходів у вигляді дивідендів) у лютому, червні, листопаді 2015 року, березні, квітні, травні, червні, липні, серпні, вересні, жовтні, грудні 2016 року, січні, лютому, березні, квітні, червні 2017 року та занижено податок на доходи фізичних осіб в періоді, що перевірявся на загальну суму 38974,48грн. (у тому числі за жовтень 2014 року - 297,06грн., листопад 2014 року - 452,72грн., грудень 2014 року - 572,74грн., січень 2015 року - 923,33грн., лютий 2015 року - 1358,96грн., березень 2015 року - 604,66грн., квітень 2015 року - 560,75грн., травень 2015 року - 287,30грн., червень 2015 року - 2678,68грн., липень 2015 року - 783,86грн., серпень 2015 року - 980,08грн., вересень 2015 року - 926,78грн., жовтень 2015 року - 155,79грн., листопад 2015 року - 1151,83грн., грудень 2015 року - 1386,43грн., січень 2016 року - 968,50грн., лютий 2016 року - 957,03грн., березень 2016 року - 1440,18грн., квітень 2016 року - 1560,27грн., травень 2016 року - 1491,10грн., червень 2016 року - 977,49грн., липень 2016 року - 1234,45грн., серпень 2016 року - 1016,18грн., вересень 2016 року - 1410,51грн., жовтень 2016 року - 5,01грн., листопад 2016 року - 6690,74грн., грудень 2016 року - 1182,36грн., січень 2017 року - 1019,97грн., лютий 2017 року - 1169,19грн., березень 2017 року - 2268,51грн., квітень 2017 року - 646,70грн., червень 2017 року - 1815,33грн.
На підставі встановленого порушення відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 08.12.2017 №2260140302.
Не погоджуючись із зазначеним повідомленням-рішенням позивач оскаржив його до ДФС України.
В порядку адміністративного оскарження, рішенням ДФС України від 16.02.2018 №5700/6/99-99-11-02-01-15 про результати розгляду скарги зазначене податкове повідомлення-рішення скасовано в частині грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб за основним платежем - 7243,90 грн та застосованих штрафних санкцій у розмірі 5432,93грн.
На підставі вказаного рішення ДФС України від 16.02.2018 №5700/6/99-99-11-02-01-15 про результати розгляду скарги та на підставі порушення п.п. 163.1.1., 163.2.1 статті 163, п.п. 164.1.2, 164.1.11 статті 164, п.п. 164.2.20, 164.2.5 статті 164, аз. 1-3 п.п. 167.1 статті 167, п.п. 168.1.2, 168.4.4. статті 168, п.п. 170.5.4, 170.9.1 статті 170, п. 171.1 статті 171, п.п. а, г п. 176.2 статті 176 ПК України відповідачем 21.02.2018 прийнято податкове повідомлення-рішення №0379140302, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб за податковим зобов`язанням у розмірі 31 730,58 грн та штрафні санкції - 38 438,75грн.
Перевіривши повноту встановлення окружним адміністративним судом фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального і процесуального права, Шостий апеляційний адміністративний суд дійшов наступного.
Стаття 19 Конституції України передбачає, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Пунктом 10 частини першої статті 4 Закону України від 08.07.2010 №2464-VI «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» (далі - Закон №2464-VI), платниками єдиного внеску є страхувальники - роботодавці та інші особи, які відповідно до цього Закону зобов`язані сплачувати єдиний внесок. 
Відповідно до пункту 1 частини першої статті 7 Закону №2464-VI для платників, зазначених у пунктах 1 (крім абзацу сьомого), 2, 3, 6, 7 і 8 частини першої статті 4 цього Закону, єдиний внесок нараховується на суму нарахованої заробітної плати за видами виплат, які включають основну та додаткову заробітну плату, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, у тому числі в натуральній формі, що визначаються відповідно до Закону України "Про оплату праці" ( 108/95-ВР ), та суму винагороди фізичним особам за виконання робіт (надання послуг) за цивільно-правовими договорами. 
За змістом частини 11 статті 8 Закону №2464-VI, єдиний внесок для платників, зазначених у пункті 1 (крім абзацу сьомого) частини першої статті 4 цього Закону, встановлюється у відсотках до визначеної абзацом першим пункту 1 частини першої статті 7 цього Закону бази нарахування єдиного внеску (за винятком винагороди за цивільно-правовими договорами) відповідно до класів професійного ризику виробництва, до яких віднесено платників єдиного внеску, з урахуванням видів їх економічної діяльності.
Таким чином, базою нарахування єдиного внеску для позивача є заробітна плата та інші заохочувальні та компенсаційні виплати, здійснені особам, що працюють у нього за трудовим договором, а також сума винагороди фізичним особам за виконання робіт (надання послуг) за цивільно-правовими договорами.
Згідно з підпунктом 163.1.1 пункту 163.1 статті 163 ПК України, об`єктом оподаткування податком на доходи фізичних осіб резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід.
Базою оподаткування, відповідно до пункту 164.1 статті 164 ПК України, є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом. 
Під загальним оподатковуваним доходом згідно цього ж пункту розуміється будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду. 
Відповідно до підпункту 164.1.1 пункту 164.1 статті 164 ПК України загальний оподатковуваний дохід складається з доходів, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання), доходів, які оподатковуються у складі загального річного оподатковуваного доходу, та доходів, які оподатковуються за іншими правилами, визначеними цим Кодексом.
Підпунктом 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України визначено, що до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених  статтею 165 цього Кодексу).
За змістом підпункту 14.1.47 пункту 14.1 статті 14 ПК України, додаткові блага - це кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов`язаний з виконанням обов`язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу).
Підпунктами «а», «б, «г» та «е» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України визначено, що до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків, передбачених статтею 165 цього Кодексу) у вигляді вартості використання житла, інших об`єктів матеріального або нематеріального майна, що належать роботодавцю, наданих платнику податку в безоплатне користування, або компенсації вартості такого використання, крім випадків, коли таке надання зумовлено виконанням платником податку трудової функції відповідно до трудового договору (контракту) чи передбачено нормами колективного договору або відповідно до закону в установлених ними межах; вартості майна та харчування, безоплатно отриманого платником податку, крім випадків, визначених цим Кодексом для оподаткування прибутку підприємств; суми грошового або майнового відшкодування будь-яких витрат або втрат платника податку, крім тих, що обов`язково відшкодовуються згідно із законом за рахунок бюджету або звільняються від оподаткування згідно з цим розділом; вартості безоплатно отриманих товарів (робіт, послуг), визначеної за правилами звичайної ціни, а також суми знижки звичайної ціни (вартості) товарів (робіт, послуг), індивідуально призначеної для такого платника податку, крім сум, зазначених у підпункті 165.1.53 пункту 165.1 статті 165 цього Кодексу.
Податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов`язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 цього Кодексу (підпункт 168.1.1 пункту 168.1 статті 168 ПК України).
Аналізуючи зазначені норми права, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що списання платником податків пального для заправки транспортних засобів, що використовувалися працівниками такого платника податків, у разі їх використання для цілей, що прямо пов`язані з господарською діяльністю підприємства, не може вважатись додатковим благом.
Аналогічна правова позиція була висловлена Верховним Судом в постанові від 09.07.2020 по справі №640/1834/19. 
Згідно зі статтею 125 КЗпП України працівники, які використовують свої інструменти для потреб підприємства, установи, організації, мають право на одержання компенсації за їх зношування (амортизацію). Розмір і порядок виплати цієї компенсації, якщо вони не встановлені в централізованому порядку, визначаються власником або уповноваженим ним органом за погодженням з працівником.
Як убачається з матеріалів справи основною діяльністю Товариства з обмеженою відповідальністю «НАУКОВО-ВИРОБНИЧЕ ПІДПРИЄМСТВО «ЕКОЗАХИСТ» є: Код КВЕД 69.20 Діяльність у сфері бухгалтерського обліку й аудиту; консультування з питань оподаткування; Код КВЕД 70.22 Консультування з питань комерційної діяльності й керування; Код КВЕД 71.12 Діяльність у сфері інжинірингу, геології та геодезії, надання послуг технічного консультування в цих сферах; Код КВЕД 71.20 Технічні випробування та дослідження; Код КВЕД 72.19 Дослідження й експериментальні розробки у сфері інших природничих і технічних наук (основний); Код КВЕД 73.20 Дослідження кон`юнктури ринку та виявлення громадської думки. 
Так, 14.02.2011 на підставі наказу №33-К ТОВ «НАУКОВО-ВИРОБНИЧЕ ПІДПРИЄМСТВО «ЕКОЗАХИСТ» прийнято на роботу на посаду заступника генерального директора ОСОБА_1 .
Відповідно до Посадової інструкції заступника генерального директора від 14.02.2011, до обов`язків працівника зокрема, входить: проведення переговорів з потенційними покупцями; супроводження підписання договорів; виїзд на об`єкти для обстеження, збору вихідних даних для проведення робіт, проведення замірів; виїзд в державні органи для супроводження отримання висновків і дозвільних документів, які завершують виконання робіт. 
17 жовтня 2013 року між позивачем та працівником ОСОБА_1 укладеного Договір про використання власного автомобіля в виробничих цілях №17/10/13, предметом якого є використання власного транспортного засобу «Subaru Forester», д.н.з. НОМЕР_1 у виробничих цілях позивача. За Договором передбачено, що позивачем сплачується працівнику амортизація автомобіля, заправлення автомобіля пальним та інші витрати пов`язані із використанням автомобіля (п. 3.1 Договору). 
Одночасно, 17.10.2013 позивачем видано наказ №-28П про компенсацію за використання особистого автомобіля для службових потреб. 
За період з 01.10.2014 по 06.06.2017 позивачем здійснено забезпечення працівника паливом на загальну суму 156 237,19 грн, а працівником протягом вказаного періоду прийнято безпосередню участь в укладені договорів, які супроводжувались виїздами на підприємства і об`єкти, їх обстеженнями та здійсненням замірів, проведенням зустрічей в державних установах для отримання рішень і необхідних документів. 
Списання використаного палива позивачем здійснено на підставі подорожніх листів та актів списання товарів (палива), що не заперечується сторонами.
Суд першої інстанції посилаючись на положення статей 759, 764 ЦК України та статті 125 КЗпП України, дійшов висновку, що правовідносини, які склалися між позивачем та директором, як працівником мають характер трудових відносин і регулюються нормами КЗпП, а не відповідними положенням ЦК України, що регулюють правовідносини найму, оренди. За таких обставин суд першої інстанції зазначив, що укладений між позивачем та директором договір про використання власного автомобіля у виробничих цілях не підлягає обов`язковому нотаріальному посвідченню.
Колегія суддів уважає правильним такий висновок суду першої інстанції та зазначає, що правовідносини між ОСОБА_1 та ТОВ «НВП «Екозахист» з приводу використання у господарській діяльності автомобіля, який належить працівнику підприємства, регулюються також і трудовим законодавством. 
Трудове законодавство, в свою чергу, передбачає можливість використання працівником власних інструментів для потреб підприємства та передбачає право на одержання компенсації за їх зношування (стаття 125 КЗпП України). Право на отримання такої компенсації Кодекс законів про працю України не пов`язує із укладенням договору оренди чи найму між працівником і роботодавцем, а також факту його нотаріального посвідчення.
          У зв`язку з цим колегія суддів уважає, що визначальним у спірних правовідносинах є встановлення факту досягнення згоди між працівником і роботодавцем щодо використання власного майна для господарських потреб підприємства, а також його фактичне використання для відповідних потреб.
Ураховуючи те, що факт використання власного транспортного засобу для господарських потреб підприємства встановлений судом першої інстанції та підтвердився під час апеляційного розгляду справи, колегія суддів уважає правильними висновки суду першої інстанції щодо наявності підстав для скасування оскаржуваного податкового повідомлення-рішення від 21.02.2018 №0379140302 у частині нарахованого податкового зобов`язання на суму 31730,58грн. та застосованими штрафними (фінансовими) санкціями на суму 23626,23грн.
Проаналізувавши всі доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що вони не спростовують висновків суду і апелянт, який є суб`єктом владних повноважень, всупереч вимогам частини другої статті 77 КАС України, не довів тих обставин, на які він посилається, а судом першої інстанції повно та правильно встановлено обставини справи і ухвалено судове рішення з дотриманням норм матеріального та процесуального права.
За правилами статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права. 
Керуючись статтями 315, 316, 321, 322, 325 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, 
ПОСТАНОВИВ

Замінити у порядку процесуального правонаступництва відповідача у справі з Головного управління Державної фіскальної служби у м. Києві на Головне управління Державної податкової служби у м. Києві. 
Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у м. Києві залишити без задоволення, а рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 31 березня 2020 року - без змін. 
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та в силу частини 5 статті 328 КАС України оскарженню не підлягає. 

Головуючий       суддя                                                                 І.О.Лічевецький

                           суддя                                                             В.П.Мельничук 
                           
                           суддя                                                            О.М. Оксененко