ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

08 жовтня 2020 року 	м. Дніпро	справа № 280/1296/20	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Божко Л.А. (доповідач),
                               суддів:  Лукманової О.М., Дурасової Ю.В.,     
  
розглянувши у порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 09.04.2020,  ухвалене суддею Семененко М.О., по справі за позовом  Товариства з обмеженою відповідальністю "Авіватрейд"  до  Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у Запорізькій області   про скасування рішень та зобов`язання вчинити певні дії,- 

в с т а н о в и В:

У квітні 2020 року до суду першої інстанції надійшла позовна заява а Товариства з обмеженою відповідальністю "АВІВАТРЕЙД"  до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у Запорізькій області, в якій позивач просив суд:  скасувати рішення комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) або відмову в такій реєстрації, №1454736/42508493 від 13.02.2020 про відмову в реєстрації податкової накладної №130203 від 13.02.2019; зобов`язати відповідача Державну податкову службу України зареєструвати в ЄРПН податкову накладну №130203 від 13.02.2019 з дати подання її на реєстрацію позивачем;  скасувати рішення комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН або відмову в такій реєстрації №1454730/42508493 від 13.02.2020 про відмову в реєстрації податкової накладної №130202 від 13.02.2019;  зобов`язати Державну податкову службу України  зареєструвати в ЄРПН податкову накладну №130202 від 13.02.2019 з дати подання її на реєстрацію позивачем.
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 09.04.2020 адміністративний позов задоволено.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідач подав апеляційну скаргу в якій просив рішення суду першої інстанції скасувати в задоволенні позову відмовити в повному обсязі.          
В апеляційній скарзі відповідач  зазначив, що реєстрація податкових накладних, складних позивачем, зупинена відповідно до п.201.16 ст.201 ПК України у зв`язку з тим, що податкові накладні відповідають вимогам пп.1.6 п.1 "Критеріїв ризиковості платника податку". Позивач скористався своїм правом та подав на розгляд Комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН або відмову в такій реєстрації, пояснення та копії документів щодо зупинених податкових накладних, однак в реєстрації податкових накладних відмовлено у зв`язку з не наданням складських документів (інвентаризаційних описів), у тому числі рахунків-фактури, сертифікатів відповідності, наявність яких передбачена договором. Отже, дії відповідача були законні підстави для прийняття рішень про відмову в реєстрації податкових накладних, а тому рішення є правомірними, просить відмовити в задоволенні позову.
Перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції, суд апеляційної інстанції вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
          Судом першої інстанції встановлено та матеріалами справи підтверджено, що За даними Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань Товариство з обмеженою відповідальністю "АВІВАТРЕЙД" зареєстровано Департаментом реєстраційних послуг Запорізької міської ради 01.10.2018, номер запису: 1 103 102 0000 045370, види діяльності: Код КВЕД 28.29 Виробництво інших машин і устатковання загального призначення, н. в. і. у.; Код КВЕД 13.92 Виробництво готових текстильних виробів, крім одягу; Код КВЕД 14.12 Виробництво робочого одягу; Код КВЕД 14.13 Виробництво іншого верхнього одягу; Код КВЕД 14.39 Виробництво іншого трикотажного та в`язаного одягу; Код КВЕД 23.99 Виробництво неметалевих мінеральних виробів, н. в. і. у.; Код КВЕД 46.41 Оптова торгівля текстильними товарами; Код КВЕД 46.42 Оптова торгівля одягом і взуттям; Код КВЕД 46.49 Оптова торгівля іншими товарами господарського призначення; Код КВЕД 46.64 Оптова торгівля машинами й устаткованням для текстильного, швейного та трикотажного виробництва; Код КВЕД 46.69 Оптова торгівля іншими машинами й устаткованням; Код КВЕД 46.72 Оптова торгівля металами та металевими рудами; Код КВЕД 46.73 Оптова торгівля деревиною, будівельними матеріалами та санітарно-технічним обладнанням; Код КВЕД 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля (основний); Код КВЕД 33.12 Ремонт і технічне обслуговування машин і устатковання промислового призначення.  
Між позивачем (Покупець) та ТОВ "ТД МЕТЦЕНТР" (Постачальник) укладено Договір поставки №01/19 від 01.02.2019, відповідно до пункту 1.1 якого Постачальник передає, а Покупець зобов`язується прийняти та оплатити металопродукцію (надалі "Товар"), в кількості, передбаченій Додатком №1 (специфікації) .
Відповідно до Специфікації №5 від 13.02.2019 (додаток №1 до договору №01/19 від 01.02.2019) позивачем придбано такий товар: Інші прутки та бруски з корозостійкої (нержавіючої) сталі 12Х1810Т ГОСТ 5949-75 Круг 80 мм Немірної довжини Обточування - у кількості 0,270 т; Інші прутки та бруски з корозостійкої (нержавіючої) сталі 12Х1810Т ГОСТ 5949-75 Круг 170 мм Немірної довжини Обточування - у кількості 1,042 т; Інші прутки та бруски з інших легованих сталей 4Х5МФС Х37СRMOV-1 (1.2343) ТУДСС 00-13 Круг 70 мм Кратної довжини 1400 мм Відпал - у кількості 0,654 т; Інші прутки та бруски з інших легованих сталей 4Х5МФС Х37СRMOV-1 (1.2343) ТУДСС 00-13 Круг 60 мм Кратної довжини 1400 мм Відпал - у кількості 0,858 .
Товар отримано за видатковою накладною №6 від 13.02.2019, та оплачено у повному обсязі, що підтверджується платіжним дорученням №1 від 95.02.2019. Постачальником була складена та зареєстрована в ЄРПН податкова накладна №1 від 05.02.2019 .
Між позивачем (Постачальник) та ТОВ "Стимул і М, ЛТД" (Покупець) укладено Договір поставки №04/19 від 04.02.2019, відповідно до пункту 1.1 якого Постачальник передає, а Покупець зобов`язується прийняти та оплатити металопродукцію (надалі "Товар"), в кількості, передбаченій Додатком №1 (специфікації).
Крім того, 05 лютого 2019 року між позивачем (Поклажодавець) та ТОВ "Стимул і М, ЛТД" (Зберігач) укладено Договір складського зберігання №9/2019, відповідно до пункту 1.1. якого Поклажодавець передає, Зберігач приймає і зобов`язується зберігати попередньо погоджений асортимент металопродукції.
Відповідно до Специфікації №2 від 13.02.2019 (додаток №1 до договору №04/19 від 04.02.2019) позивачем поставлений на ТОВ "Стимул і М, ЛТД" такий товар: Інші прутки та бруски з корозостійкої (нержавіючої) сталі 12Х1810Т ГОСТ 5949-75 Круг 80 мм Немірної довжини Обточування - у кількості 0,270 т; Інші прутки та бруски з корозостійкої (нержавіючої) сталі 12Х1810Т ГОСТ 5949-75 Круг 170 мм Немірної довжини Обточування - у кількості 1,042 т.
Товар отримано за видатковою накладною №РН-130203 від 13.02.2019  на підставі Довіреності №2 від 01.02.2019, та  оплачений платіжним дорученням №952 від 20.02.2019
Також, між позивачем (Постачальник) та ПП "ЛІРЕН" (Покупець) укладено Договір поставки №1904 від 01.02.2019, відповідно до пункту 1.1 якого Постачальник передає, а Покупець зобов`язується прийняти та оплатити металопродукцію (надалі "Товар"), в кількості, передбаченій Додатком №1 (специфікації).
Відповідно до Специфікації №2 від 13.02.2019 (додаток №1 до договору №1904 від 01.02.2019) позивачем поставлений на ПП "ЛІРЕН" такий товар: Інші прутки та бруски з інших легованих сталей 4Х5МФС Х37СRMOV5-1 (1.2343) ТУДСС 00-13 Круг 55 мм Мірної довжини 5600-5700 Відпал - у кількості 1,742 т; Інші прутки та бруски з інших легованих сталей 4Х5МФС Х37СRMOV5-1 (1.2343) ТУДСС 00-13 Круг 75 мм Немірної довжини Відпал - у кількості 1,466 г; Інші прутки та бруски з інших легованих сталей 4Х5МФС Х37СRMOV5-1 (1.2343) ТУДСС 00-13 Круг 70 мм Кратної довжини 1400 мм Відпал - у кількості 0,654 т; Інші прутки та бруски з інших легованих сталей 4Х5МФС Х37СRMOV-1 (1.2343) ТУДСС 00-13 Круг 60 мм Кратної довжини 1400 мм Відпал - у кількості 0,858 .
Товар отримано за видатковою накладною №РН-130202 від 13.02.2019 на підставі Довіреності №3 від 01.02.2019. 
Товар оплачений платіжним дорученням №682 від 20.02.2019 .
На виконання вимог ПК України позивачем складено податкову накладну №130203 від 13.02.2019 на загальну суму 175   344,36 грн, у тому числі ПДВ 29   224,06 грн (а.с.26), та податкову накладну №130203 від 13.02.2019 на загальну суму 390   079,68 грн, у тому числі ПДВ 65   013,28 грн.
28.02.2019 через автоматизовану систему Єдине вікно подання електронних документів позивач отримав квитанції до зазначених податкових накладних, в яких містилась інформація про зупинення реєстрації податкових накладних відповідно до п.201.16 ст.201 ПК України. В квитанціях зазначено, що податкова накладна відповідає вимогам пп.1.6 п.1 "Критеріїв ризиковості платника податку". Запропоновано позивачу надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН.
Позивач скористався своїм правом та 11.02.2020 направив на адресу ГУ ДПС у Запорізькій області повідомлення №1 та повідомлення № 2 про надання пояснень та копій документів.
До повідомлень позивачем надано пояснення та копії первинних документів на підтвердження господарської операції, опис яких наведено судом вище.
Комісія Головного управління ДПС у Запорізькій області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН або відмову в такій реєстрації, прийняла рішення:
- №1454730/42508493 від 13.02.2020 про відмову у реєстрації податкової накладної №130202 від 13.02.2019, за змістом якого підставою відмови в реєстрації є ненадання платником копій документів: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури (інвойси), акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні (документи, яких не надано, підкреслити); документів щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором або законодавством (документи, які не подано, підкреслити). В розділі "Додаткова інформація" зазначено: ненадання платником податку складських документів (інвентаризаційних описів), у тому числі рахунки-фактури, сертифікатів відповідності наявність яких передбачена договором;
- №1454736/42508493 від 13.02.2020 про відмову у реєстрації податкової накладної №130203 від 13.02.2019, за змістом якого підставою відмови в реєстрації є ненадання платником копій документів: первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури (інвойси), акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні (документи, яких не надано, підкреслити); документів щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором або законодавством (документи, які не подано, підкреслити). В розділі "Додаткова інформація" зазначено: ненадання платником податку складських документів (інвентаризаційних описів), у тому числі 
Задовольняючи позов, суд першої інстанції зазначив, що відповідачами не надано суду доказів, які спростовували б доводи позивача, а відтак, не доведено правомірності своїх рішень, а тому заявлені позивачем вимоги є такими, що підлягають задоволенню.
Колегія суддів з висновками суду першої інстанції погоджується.
Згідно з пунктом  201.1  статті  201 Податкового кодексу України  на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Відповідно до пункту  187.1  статті  187 Податкового кодексу України, датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
У відповідності до пункту  201.10  статті  201 Податкового кодексу України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України.
За визначенням, наданим у підпункті  14.1.60  пункту  14.1  статті  14 Податкового кодексу України, єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.
Згідно з положеннями пункту  20.2  статті  20 Податкового кодексу України, центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних у порядку, визначеному центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Відповідно до пункту 2 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого  постановою Кабінету Міністрів України № 1246 від 29.12.2010  (далі  Порядок №1246), податкова накладна є електронним документом, який складається платником податку на додану вартість (далі платник податку) відповідно до вимог  Податкового кодексу України  в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
Згідно з пунктом 11 Порядку №1246 після накладення електронного цифрового підпису платник податку здійснює шифрування податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронній формі та надсилає їх ДФС за допомогою засобів інформаційних, телекомунікаційних, інформаційно-телекомунікаційних систем з урахуванням вимог Законів України  Про електронний цифровий підпис,  Про електронні документи та електронний документообіг  та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку. Примірник податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронній формі зберігається у платника податку.
Відповідно до пунктів 12, 13, 14 Порядку №1246, після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України  Про електронний цифровий підпис,  Про електронні документи та електронний документообіг  та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
За результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).
Квитанція в електронній формі надсилається платнику податку протягом операційного дня та є підтвердженням прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Примірник квитанції в електронній формі зберігається в ДФС.
Згідно з пунктом 17 Порядку №1246, у разі зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування формується квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Така квитанція одночасно надсилається постачальнику (продавцю) та отримувачу (покупцю) - платнику податку.
У відповідності до приписів, наведених у пункті  201.16  статті  201 Податкового кодексу України, згідно яких реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена у порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Редакція пункту  201.16  статті  201 Податкового кодексу України  змінена на підставі  Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2018 році» від 07.12.2017 № 2245-VIII.
Пунктом сьомим розділу ІІ «Прикінцеві та перехідні положення» Закону № 2245-VIII Кабінету Міністрів України доручено до 1 березня 2018 року визначити порядок зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування, прийняти нормативно-правові акти, необхідні для реалізації цього Закону, привести свої нормативно-правові акти у відповідність із цим Законом та забезпечити перегляд та приведення центральними органами виконавчої влади їх нормативно-правових актів у відповідність із цим Законом.
21 лютого 2018 року постановою Кабінету Міністрів України №117  Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, якою затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних; Порядок роботи комісій, які приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації; Порядок розгляду скарг на рішення комісій, які приймають рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації.
У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування. Така квитанція є підтвердженням зупинення такої реєстрації (пункт 12).
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складання податкової накладної / розрахунку коригування; 2) порядковий номер, номенклатура товарів/послуг продавця, код товару згідно з УКТЗЕД/послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, зазначені у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрація яких зупинена; 3) критерій(ї) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого(их) зупинено реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 4) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (пункт 13).
Вичерпний перелік таких документів у розрізі критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Судом першої інстанції вірно було зазначено, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків.
Окремими положеннями Порядку № 117 не визначено конкретних критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, натомість на підставі пункту 10 цього Порядку зобов`язано Державну фіскальну службу України визначити такі критерії та погодити їх з Міністерством фінансів України.
На час виникнення та розвитку спірних у цій справі правовідносин критерії ризиковості здійснення операцій визначалися листом Державної фіскальної служби України від 21.03.2018 №959/99-99-07-18 за погодженням з Міністерством фінансів України від 22.03.2018. Критерії погоджено за умови, що вони будуть переглянуті протягом місяця.
Крім того, на сайті ДФС України 13.11.2018 оприлюднено критерії ризиковості платника податку та критерії ризиковості здійснення операцій (з урахуванням внесених змін, погоджених Міністерством фінансів згідно листа від 31.10.2018 № 26010-06-05/28170), затверджені керівником ДФС України 05.11.2018, відповідно до п. 1.6 п. 1 яких, комісії головних управлінь ДФС в областях, м.Києві та Офісу великих платників податків ДФС можуть розглядати питання щодо встановлення ризиковості платника податків, а саме:
- платник податку зареєстрований (перереєстрований) за адресою, що знаходиться на тимчасово окупованих територіях у Донецькій та Луганській областях і тимчасово окупованій території, в розумінні  Закону України "Про забезпечення прав і свобод громадян та правовий режим на тимчасово окупованій території України";  платник податку зареєстрований платником ПДВ менше трьох місяців; платник податку юридична особа, який не має відкритих рахунків у банківських установах, крім рахунків в органах Державної казначейської служби України (крім бюджетних установ); платник податку, посадова особа та/або засновник якого був посадовою особою та/або засновником суб`єкта господарювання, якого ліквідовано за процедурою банкрутства протягом останніх трьох років; платником податку не подано контролюючому органу податкову звітність з податку на додану вартість за два останні звітні періоди всупереч нормам підпункту  16.1.3  пункту  16.1  статті  16  та абзацу першого пункту  49.2  і пункту  49.18  статті  49 ПК України; платником податку на прибуток не подано контролюючому органу фінансову звітність за останній звітний період всупереч нормам підпункту  16.1.3  пункту  16.1  статті  16  та пункту  46.2  статті  46 ПК України; наявна податкова інформація, що свідчить про наявність ознак здійснення ризикових операцій платником.
На час виникнення спірних правовідносин та прийняття спірних у цій справі актів індивідуальної дії, хоча й набула чинності змінена редакція пункту  201.16  статті  201 Податкового кодексу України, у відповідності до вимог якої прийнято Порядок № 117, проте реалізація механізму зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних поставлена у залежність від наявності критеріїв ризиковості господарських операцій.
Як вбачається з матеріалів справи, реєстрація спірних податкових накладних та розрахунку коригування зупинена із посиланням на підпункт 1.6 пункту 1 Критеріїв ризиковості платника податку.
13.11.2018 на офіційному веб-сайті ДФС України оприлюднено Критерії ризиковості платника податку та критерії ризиковості здійснення операцій (з урахуванням внесених змін, погоджених Міністерством фінансів згідно листа від 31.10.2018 №26010-06-05/28170), перелік показників, що визначають позитивну податкову історію платника податку (погоджений Міністерством фінансів згідно листа від 22.03.2018 № 26010-06-10/7849), визначені у відповідності до вимог пункту 10 постанови Кабінету Міністрів України від 21.02.2018 № 117, підпунктом 1.6 пункту 1 якого визначеного, що комісії головних управлінь ДФС в областях, м.Києві та Офісу великих платників податків ДФС можуть розглядати питання щодо встановлення ризиковості платника податків.
Судом першої інстанції вірно було зазначено, що листи міністерств, інших органів виконавчої влади не є нормативно-правовими актами у розумінні  статті 117 Конституції України, а відтак не є джерелом права відповідно до  статті 7 Кодексу адміністративного судочинства України. Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття. Крім того, акти, що затверджують критерії ризиковості здійснення операцій мають на меті встановити норми права, які зачіпають права, свободи й законні інтереси громадян, а відтак підлягають обов`язковій реєстрації у порядку, визначеному діючим законодавством.
За таких обставин, вірними є висновки суду першої інстанції про необгрунтованість посилання контролюючого органу на підпункт 1.6 пункту 1 Критеріїв ризиковості платника податку як на підставу зупинення реєстрації спірних податкових накладних та розрахунку коригування з огляду на те, що лист ДФС України яким оприлюднено дані критерії, не є нормативно-правовим актом, як не є нормативно-правовим актом критерії ризиковості платника податку та критерії ризиковості здійснення операцій.
Як  свідчать матеріали справи,  та встановлено судом першої інстанції, що позивачем подані до податкового органу повідомлення про подання пояснень та копії документів щодо господарських операцій, реєстрацію податкових накладних по яким зупинено.
Разом з тим, комісія Головного управління ДПС у Запорізькій області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН або відмову в такій реєстрації, незважаючи на надані пояснення та додані документи, що підтверджують наведені у поясненнях факти, прийняли рішення про відмову в реєстрації податкових накладних позивача в ЄРПН.
З урахуванням наведеного, суд першої інстанції дійшов правильного та обґрунтованого висновку про наявність підстав для задоволення позовних вимог.
З огляду на викладене, суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що рішення суду першої інстанції є законним та обґрунтованим, прийнятим із дотриманням вимог норм матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги не спростовують правомірності висновків суду, тому підстави для зміни або скасування судового рішення в межах доводів апеляційної скарги відсутні.
Керуючись статтями  241-245,  250,  315,  316,  321,  322,  327,  329 КАС України, суд

               ПОСТАНОВИВ:
                    
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області -залишити без задоволення. 
                    Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 09.04.2020 р. - залишити без змін. 
                    Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та відповідно до ст.328 КАС України касаційному оскарженню не підлягає.      

Головуючий - суддя                                                                      Л.А. Божко 

                               суддя                                                                      О.М. Лукманова 

                               суддя                                                                      Ю. В. Дурасова