ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

20 жовтня 2020 року 	м. Дніпро	справа № 340/2477/19	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Добродняк І.Ю. (доповідач),
                               суддів:  Бишевської Н.А., Семененка Я.В.,     
в порядку письмового провадження в місті Дніпрі
апеляційну скаргу  Головного управління ДПС у Кіровоградській області
на рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 09 грудня 2019 року (головуючий суддя Петренко О.С.)
у справі  № 340/2477/19
за позовом    ОСОБА_1 
до  Головного управління ДПС у Кіровоградській області
про  визнання протиправними та скасування податкових - повідомлень-рішень, - 

ВСТАНОВИВ:

ОСОБА_2 звернулась до суду з позовом до Головного управління ДПС у Кіровоградській області, в якому просила визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення – рішення від 29 травня 2019 року №0001381305, №00001081403 та №00001091403.
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що висновки акта перевірки є необґрунтованими і незаконними, та такими, що не відповідають фактичним обставинам, оскільки ґрунтуються лише на припущеннях, що в свою чергу, не підтверджені належними документами. Як наслідок, штрафні (фінансові) санкції застосовані згідно спірних податкових повідомлень-рішень, є неправомірними та підлягають скасуванню.
Рішенням Кіровоградського окружного адміністративного суду від 09.12.2019 адміністративний позов задоволено частково.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення – рішення від   29.05.2019 №0001381305, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість на загальну суму 1095857,01 грн., в тому числі, за основним платежем – 876685,61 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями – 219171,40 грн. В задоволені решти позовних вимог відмовлено.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що висновок в акті перевірки від 06.05.2019 №37/11-28-13-05/ НОМЕР_1 про заниження позивачем податкових зобов`язань з ПДВ не знайшов підтвердження в ході розгляду справи, як наслідок, податкове повідомлення-рішення №0001381305 від 29.05.2019 визнано протиправним та скасовано.
При цьому судом першої інстанції встановлено відсутність порушень при винесенні відповідачем податкових повідомлень-рішень від 29.05.2019 №00001081403 та №00001091403. Зазначено, що позивачем порушено норми Положення Національного банку України №637, в частині оприбуткування готівкових коштів у повній сумі їх фактичного надходження в книгах обліку розрахункових операцій, зокрема, готівка не була оприбуткована в книзі обліку розрахункових операцій у день її фактичного надходження. Тому в цій частині суд першої інстанції відмовив в задоволенні позову.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції в частині задоволених позовних вимог, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просить  скасувати рішення суду першої інстанції  в частині задоволених позовних вимог та прийняти нове про відмову в задоволенні позову в повному обсязі. Апеляційна скарга фактично мотивована незгодою з висновками суду першої інстанції про наявність підстав для задоволення частини позовних вимог, скаржник наполягає на встановлене перевіркою порушення позивачем п. 181.1, ст. 181, п. 183.1 та п. 183.2 ст. 183, п. 185.1 ст. 185, п. 188.1 ст. 188 Податкового кодексу України.
Позивач подав відзив на апеляційну скаргу, в якому просить апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду залишити без змін.
Відповідно до ч.1 ст.308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Питання законності та обґрунтованості рішення суду в частині відмови в задоволенні позовних вимог не є предметом перегляду судом апеляційної інстанції в межах цього апеляційного провадження. Крім того, постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 26.02.2020 рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 09.12.2019 у справі № 340/2477/19 в частині відмови в задоволенні позовних вимог залишено без змін.
Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, апеляційний суд вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на таке. 
Як встановлено судом та підтверджено матеріалами справи,  відповідачем - ГУ ДФС у Кіровоградській області проведено документальну планову виїзну перевірку фізичної особи – платника податків ОСОБА_1 з метою контролю дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2016 по 31.12.2018, а також законодавства про збір та ведення обліку єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 17.11.2015 по 31.12.2018, за результатом якої складено акт перевірки від 06.05.2019 №37/11-28-13-05/ НОМЕР_1 .
Перевіркою встановлено порушення, в тому числі, п.181.1 ст.181, п.183.1, п.183.2 ст.183, п.185.1 ст.185, п.188.1 ст.188, п.п.201.1, 201.10, 201.14 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податкового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 876685,61 грн.
До таких висновків контролюючий орган дійшов виходячи з таких обставин.
В період з 01.01.2016 по 31.03.2017 позивач як фізична особа – суб`єкт господарської діяльності перебувала на спрощеній системі оподаткування (2 група); з 01.04.2017 по 31.12.2018 – на загальній системі оподаткування. У вказані періоди не була платником податку на додану вартість. 
Контролюючим органом встановлено, що за період перебування на загальній системі оподаткування, а саме: з 01.04.2017 по 31.12.2018, загальний обсяг оподатковуваних операцій з постачання товарів/послуг  склав 5 718 404,22 грн. При цьому граничний обсяг платником податків досягнуто в червні 2017 року у сумі 1304855,98 грн., в тому числі за: квітень 2017 рок у сумі 614 826,42 грн.; травень 2017 року у сумі 262 904,50 грн.; червень 2017 року у сумі 427 125,06 грн., тому, як вказує відповідач з посиланням на п. 181.1 ст.181 ПК України, позивач підлягає обов`язковій реєстрації платником податку на додану вартість.
Оскільки відповідна заява від позивача до контролюючого органу не надходила, а перевищення виникло у червні 2017 року і платником до 10 липня не подано реєстраційну заяву, відповідачем самостійно  обраховано позивачеві базу оподаткування операцій з постачання товарів, починаючи з 11.07.2017, відповідно до п. 183.10 ст.183, п.185.1 ст.185  Податкового кодексу України.
В акті перевірки зафіксовано, що  фізичною особою - платником податків ОСОБА_2 не було
включено до обсягів постачання отримані кошти, що надійшли на розрахунковий рахунок та
кошти, що надійшли через реєстратор розрахункових операцій від реалізації комп`ютерної
техніки за період з 11.07.2017 на загальну суму 4 383 428,06 грн. та не визначено суму
податкового зобов`язання з податку на додану вартість у загальному розмірі 876 685,61 грн., в тому
числі за періоди: з 11.07.2017 по 31.07.2017  - 19 601,85 грн.; серпень 2017 року - 35 771,43 грн.; вересень 2017 року - 41 730,96 грн.; жовтень 2017 року - 31 954,23 грн.; листопад 2017 року - 48 571,17 грн.; грудень 2017 року - 62 782,33 грн.; січень 2018 року - 40 056,76 грн.; лютий 2018 року - 33 245,61 грн.; березень 2018 року - 39 217,41 грн.; квітень 2018 року - 35 579,12 грн.; травень 2018 роу - 56 302,43 грн.; червень 2018 року - 42 075,17 грн.; липень 2018 року - 43 732,17 грн.; серпень 2018 року - 48 291,73 грн.; вересень 2018 року 45 910,42 грн.; жовтень 2018 року - 38 393,78 грн.; листопад 2018 року - 75 959,07 грн.; грудень 2018 року - 137 509,98 грн.
На підставі таких висновків, викладених в акті перевірки, податковим органом   прийнято  податкове повідомлення – рішення від   29.05.2019 №0001381305, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість на загальну суму 1095857,01 грн., в тому числі, за основним платежем – 876685,61 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями – 219171,40 грн. (а.с.36).
З огляду на фактичні обставини справи, норми законодавства, що регулюють спірні правовідносини, апеляційний суд погоджується з судом першої інстанції про протиправність означеного податкового повідомлення-рішення. 
Відповідно до п.180.1 ст.180 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платником податку на додану вартість є:
1) будь-яка особа, що провадить господарську діяльність і реєструється за своїм добровільним рішенням як платник податку у порядку, визначеному статтею 183 цього розділу;
2) будь-яка особа, що зареєстрована або підлягає реєстрації як платник податку.
За правилами п.181.1 ст. 181 ПК України (в редакції, чинній на момент спірних відносин) у разі якщо загальна сума від здійснення операцій з постачання товарів/послуг, що підлягають оподаткуванню згідно з цим розділом, у тому числі з використанням локальної або глобальної комп`ютерної мережі, нарахована (сплачена) такій особі протягом останніх 12 календарних місяців, сукупно перевищує 1000000 гривень (без урахування податку на додану вартість), така особа зобов`язана зареєструватися як платник податку у контролюючому органі за своїм місцезнаходженням (місцем проживання) з дотриманням вимог, передбачених статтею 183 цього Кодексу, крім особи, яка є платником єдиного податку першої - третьої групи.
При цьому, у разі переходу осіб із спрощеної системи оподаткування, що не передбачає сплати податку, на сплату інших податків і зборів, встановлених цим Кодексом, у випадках, визначених главою 1 розділу XIV цього Кодексу, за умови, що такі особи відповідають вимогам, визначеним пунктом 181.1 статті 181 цього Кодексу, реєстраційна заява подається не пізніше 10 числа першого календарного місяця, в якому здійснено перехід на сплату інших податків і зборів, встановлених цим Кодексом. (п. 183.4 ст. 183 ПК України).
Будь-яка особа, яка підлягає обов`язковій реєстрації як платник податку, і у випадках та в порядку, передбачених цією статтею, не подала до контролюючого органу реєстраційну заяву, несе відповідальність за ненарахування або несплату цього податку на рівні зареєстрованого платника без права нарахування податкового кредиту та отримання бюджетного відшкодування (п.п.183.10 ст. 183 ПК України). 
Виходячи з аналізу наведених норм, якщо фізична особа – підприємець на загальній системі оподаткування   протягом останніх 12 календарних місяців перевищує обсяг оподатковуваних операцій відповідно до норм розділу V Податкового кодексу, то така особа зобов`язана зареєструватися як платник податку на додану вартість. 
Тобто, критерієм для реєстрації платником податку на додану вартість з огляду на перехід особи на загальну систему оподаткування є загальна сума отриманого доходу протягом останніх 12 місяців.
Разом з тим, в спірному випадку відповідачем встановлено, що ФОП ОСОБА_2 , яка перейшла на  загальну  систему оподаткування з 01.04.2017, перевищено обсяг оподатковуваних операцій з постачання товарів/послуг понад 1000000,00 грн. не за  останні 12 місяців, а за період з квітня 2017 року по червень 2017 року включно, відповідно, відповідач дійшов висновку, що у позивача виник обов`язок зареєструватися платником податку на додану вартість до 10 липня 2017 року, що фактично не відповідає умовам, визначеним в п.181.1 ст. 181 ПК України.
Також апеляційний суд погоджується з судом першої інстанції про недотримання відповідачем вимог податкового законодавства при визначення позивачеві грошових зобов`язань з податку на додану вартість. 
Як вбачається із змісту акта перевірки, заниження суми податкового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 876 685,61 грн. визначене контролюючим органом, виходячи з  загальної суми отриманих позивачем  коштів, що надійшли на розрахунковий рахунок та коштів, що надійшли через реєстратор розрахункових операцій від реалізації комп`ютерної техніки за період з 11.07.2017, -  4 383 428,06 грн. 
Відповідно до п.185.1 ст.185 ПК України, на який посилається відповідач, об`єктом оподаткування, зокрема,  є операції платників податку з:
а)          постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю;
б)          постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.
За правилами п.187.1 ст.187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Пунктом 188.1 статті 188 ПК України визначено, що база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).
Відповідач, посилаючись на дослідження наданих до перевірки видаткових накладних на реалізацію товарів, виписки банку по розрахунковому рахунку, дані Z-звітів денних (фіскальні чеки), в акті перевірки не визначає дати надходження коштів від покупців/замовників на банківський рахунок платника податку як оплати товарів/послуг, що підлягають постачанню, не наводить жодного первинного документу, що підтверджує факт вчинення оподатковуваних податком на додану вартість господарських операцій позивача з контрагентами. 
Судом першої інстанції вірно встановлено, що зміст встановленого в ході перевірки позивача порушення податкового законодавства в частині заниження податкового зобов`язання з податку на додану вартість зводиться лише до табличного відображення даних фіскального органу, встановлених у ході перевірки із зазначенням певних розбіжностей. Будь-яких розрахунків виявлених розбіжностей податковим органом не наведено, як і не наведено посилання на певні господарські операції та відповідні первинно-бухгалтерські документи. 
Виходячи з вищенаведеного, висновок контролюючого органу в акті перевірки №37/11-28-13-05/ НОМЕР_1 від 06.05.2019 про заниження  ФОП ОСОБА_2 податкових зобов`язань з ПДВ на суму 876685,61 грн., є необґрунтованим, відповідно, податкове повідомлення – рішення №0001381305 від 29.05.2019 не відповідає визначеним   у ч.2  ст.2 КАС України критеріям для оцінювання рішення, що є підставою для визнання цього податкового повідомлення-рішення протиправним. 
Суд першої інстанції під час розгляду даної справи повно дослідив обставини, які мають значення для справи, ухвалив законне та обґрунтоване рішення в частині  задоволення позову.
Передбачені ст.317 КАС України підстави для скасування рішення суду першої інстанції та ухвалення нового рішення відсутні.  
Керуючись ст.ст. 311, 315, 316, 321, 322  Кодексу адміністративного судочинства України, суд –

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Кіровоградській області залишити без задоволення.  
Рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 09 грудня 2019 року у справі № 340/2477/19 залишити без змін.  
Постанова апеляційного суду набирає законної сили відповідно до ст.325 КАС України, може бути оскаржена до касаційного суду у випадках та строки, встановлені ст.ст.328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України.
   
Головуючий - суддя                                                                      І.Ю. Добродняк 

                               суддя                                                                      Н.А. Бишевська 

                               суддя                                                                      Я.В. Семененко