ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

01 жовтня 2020 р.	Справа № 820/1726/16	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Кононенко З.О.,
Суддів: Калиновського В.А. ,  Сіренко О.І. ,
за участю секретаря судового засідання Цибуковської А.П.
          розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління Державної податкової служби у Харківській області на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 23.04.2020 року, головуючий суддя І інстанції: Заічко О.В., майдан Свободи, 6, м. Харків, 61022, повний текст складено 28.04.20 року по справі № 820/1726/16
          за позовом   Приватного акціонерного товариства "Краснопавлівський комбінат хлібопродуктів"  
          до       Головного управління Державної податкової служби у Харківській області               
          про скасування податкових повідомлень-рішень,
ВСТАНОВИВ:
Позивач, Приватне акціонерне товариство "Краснопавлівський комбінат хлібопродуктів", звернувся до Харківського окружного адміністративного суду з позовом до Лозівської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Харківській області, в якому просив суд: 
- скасувати податкові повідомлення - рішення Лозівської ОДПІ ГУ ДФС у Харківській області від 11.09.2015 р. № 0001081501 про зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на до дану вартість на загальну суму 120958 грн. та застосування штрафних санкцій в сумі 30239,50 грн. та № 0001101501 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 269002, 50 грн.
          Постановою Верховного Суду від 23.12.2019 року було скасовано постанову Харківського окружного адміністративного суду від 23.06.2016 р. про задоволення позову та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 12.10.2016 р. про залишення без змін рішення суду першої інстанції, а справу №820/1726/16 направлено на новий розгляд до суду першої інстанції.
          Скасовуючи рішення судів першої та апеляційної інстанції та направляючи справу на новий розгляд, Верховний Суд вказав, що судами не було досліджено обставин, допущення яких саме порушень було покладене в основу прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень від 11.09.2015 № 0001081501 та № 0001101501.
В обґрунтування позову позивач зазначав, що спірні податкові повідомлення - рішення є незаконними та підлягають скасуванню. Також позивач звернув увагу, що бухгалтерські довідки були складені без порушень, а податковий кредит, що підлягає бюджетному відшкодуванню розрахований  вірно. Позивач не погоджується з висновками контролюючого органу. При складанні податкової звітності з ПДВ підприємство користувалось наказом МФУ №966 від 23.09.2014 року "Про затвердження форми Порядку заповнення і подання податкової звітності з ПДВ", зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 14.10.2014 року №1267/26044, а не наказом №678 від 13.11.2013 року на який посилається контролюючий орган. Сума ж податку на додану вартість у рядку 16.3 декларацій 0121-0123/0140 відображається згідно бухгалтерською довідкою, в якій сума розраховується, виходячи із фактичної (нарахованої). На підставі викладеного просив задовольнити адміністративний позов в повному обсязі.
Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 23.04.2020 року адміністративний позов Приватного акціонерного товариства "Краснопавлівський комбінат хлібопродуктів" до  Головного управління ДПС у Харківській області  про скасування податкових повідомлень-рішень – задоволено у повному обсязі.
Скасовано податкові повідомлення - рішення Лозівської ОДПІ ГУ ДФС у Харківській області від 11.09.2015 року № 0001081501 про зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість на загальну суму 120958 грн. та застосування штрафних санкцій в сумі 30239,50 грн.  та від 11.09.2015 року № 0001101501 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну  суму 269002, 50 грн., які складено відносно Приватного акціонерного товариства "Краснопавлівський комбінат хлібопродуктів".
Відповідач, не погодившись з рішенням суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати вказане рішення та прийняти нове, яким відмовити в задоволенні позовних вимог.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги відповідач посилається на порушення судом першої інстанції при прийнятті рішення норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного, на його думку, вирішення спору судом першої інстанції.
Так, відповідач в апеляційній скарзі зазначає, що Лозівською об`єднаною державною податковою інспекцією Головного управління Державної фіскальної служби у Харківській області проведено документальну позапланову виїзну перевірку достовірності декларування Приватним акціонерним товариством «Краснопавлівський комбінат хлібопродуктів» суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, результати якої оформлено актом від 17.04.2015 № 438/20-27-22-12/31148877.
За її наслідками відповідач дійшов висновку про порушення позивачем вимог підпункту 5 пункту 4 розділу V Порядку заповнення і подання податкової звітності податку на додану вартість, затвердженого Наказом Міністерства Фінансів '"України" 23.09.2014 № 966, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 14.10.2014 за № 1267/26044, та пункту 200.1 статті 200, пункту 209.4, підпункту 209.15.1 пункту 209.15 статті 209 Податкового кодексу України, що призвело до завищення бюджетного відшкодування з податку на додану вартість за січень 2015 року у сумі 120 958,00 грн та заниження грошового зобов`язання з податку на додану^ вартість у сумі 256 675,00 гривень.
Відповідач вважає, що ПАТ «Краснопалівський КХП» неправильно проведено коригування податкового кредиту при експорті сільськогосподарської продукції у рядку 16.3 податкової звітності з ПДВ, що пов`язане із завищенням податкового кредиту по загальній декларації з податку на додану вартість у загальній сумі 377 633,00 грн, у тому числі: у грудні 2014 року у сумі 110 531,00 грн та у січні 2015 року у сумі 267 102,00 грн, а також заниженням податкового кредиту по декларації суб`єкта спеціального режиму оподаткування у сфері сільського господарства у загальній сумі 377 633,00 грн, в тому числі: у грудні 2014 року у сумі 110 531,00 грн та у січні 2015 року у сумі 267 102,00 грн.
Відповідач зауважує, що позивач безпідставно включив до складу загальної податкової декларації з податку на додану вартість та переніс таке значення до звітності платника спеціального режиму оподаткування податок на додану вартість, сплачений (нарахований) за наслідками операцій зі збуту експортованої продукції (транспортні послуги, приймання, зберігання та відвантаженні зерна на пунктах митного оформлення, оформлення товарно-супровідних документів тощо), які не пов`язані з виробництвом такої продукції.
На думку відповідача, не врахування таких обставин свідчить про формальний підхід суду першої інстанції до з`ясування фактичних обставин справи, а судове рішення ґрунтується виключно на правовім позиції позивача без врахування доводів та пояснень, наданих відповідачем.
Позивачем надано до Другого апеляційного адміністративного суду відзив на апеляційну скаргу відповідача в якому зазначено, що dнаслідок здійснення у грудні 2014 року та січні 2015 р. реалізації в режимі експорту власно вирощеної сільськогосподарської продукції та коригування сум податку на додану вартість, які були сплачені gозивачем постачальникам і вартість яких включається до складу виробничих факторів, у позивача виникло від`ємне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту. Від`ємне значення відображено у рядках 19-та 20.2 розділу III декларації ПДВ за грудень 2014 року та січень 2015року. Коригування податкового кредиту було здійснено підприємством у відповідності до п.5 п.4 розділу V Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерством доходів і зборів України № 678 від 13.11.2013 року, а саме: у рядку 16.3 відображаються суми податку па додану вартість, включені до податкового кредиту за операціями сільськогосподарських або переробних підприємств із вивезення сільськогосподарської продукції або продукції власного виробництва переробних підприємств у митному режимі експорту. Значення цього рядка переноситься з рядка 16.3 декларації 0121-0123/0140 до рядка 16.3 декларації 0110. Сума податку на додану вартість у рядку 16.3 декларації 0121-0123/0140 відображається згідно з бухгалтерською довідкою, в якій така сума розра ховується виходячи із фактично сплаченої ( нарахованої).
Постачальниками товарів/послуг, вартість яких була включена до складу виробничих факторів, за рахунок яких сформовано податковий кредит по сільськогосподарських товарах (супутніх послугах), вивезених у митному режимі експорту (декларації 0121-0123) бухгалтерська довідка має бути складена згідно з податковими накладними, митними деклараціями, іншими документами, передба ченими пунктом 201.11 статті 201 Кодексу, які є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, з урахуванням норм пункту 198.6 статті 198 Кодексу, та містити вичерпний їх перелік.
Позивачем оформлені бухгалтерські довідки № КР0000008Б та № № КР0000009Б від 1.12.2014 року, у відповідності до вище вказаного. Розрахунок податкового кредиту, що підлягає бюджетному відшкодуванню розраховувався на підставі "Методики визначення суми податкового кредиту, що підлягає бюджетному відшкодуванню при експорті сільськогосподарської продукції власного виробництва".
Згідно даної методики був визначений коефіцієнт, який застосовувався до кожної податкової накладної та згідно якого була визначена сума коригування ПДВ по кожній податковій накладній.
Позивач зазначає, що в січні 2015 року ним була здійснена реалізація сільськогосподарської продукції власного виробництва (ячмінь) шляхом вивезення за межі митної території України контрагенту.
Позивач зареєстрував в ЄРПН податкові накладні з ПДВ в сумі 246 198,88 грн., в сумі 211 906,01 грн., в сумі 98 863,30 грн. (разом на суму 556 968,19 грн.) в зв`язку з чим у підприємства виникло податкове зобов`язання та право на податковий кредит в за сумі 556 968,19 грн.
Внаслідок здійснення реалізації в режимі експорту власно вирощеної сільськогосподарської продукції та коригування сум податку на додану вартість, які були сплачені позивачем постачальникам і вартість яких включається до складу виробничих факторів, у позивача виникло від`ємне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту. Перелік таких витрат податківці зазначили в додатку № 4 до акту перевірки. Сума коригування податкового кредиту по витратах на збут, згідно вищезазначених бухгалтерських довідок, складає 267102,00 грн. Сума коригування податкового кредиту по витратах на збут, яку знімають податківці згідно акту перевірки становить 267102,00 грн. В бухгалтерському обліку витрати, які пов`язані із збутом продукції відносяться прямо на готову продукцію власного виробництва та обліковуються на відповідних субрахунках рахунку 93 "Витрати та збут" в розрізі номенклатури продукції, яка була реалізована за межі митної території України. Тому ці витрати відносяться 100%, без розрахунку коефіцієнта, на конкретну продукцію, яка реалізовується в режимі експорту.
Від`ємне значення відображено у рядках 19 та 20.2 розділу III декларації з ПДВ за січень 2015 року. Згідно п. 5 розд. 2 гл.5 даного Порядку у рядку 16.3 відображаються суми податку на додану вартість, включені до податкового кредиту за операціями сільськогосподарських або переробних підприємств із вивезення сільськогосподарської продукції або продукції власного виробництва виробничих підприємств у митному режимі експорту. Значення цього рядка переноситься з рядка 16.3 декларації 0121 -01 23/0140 (спеціальної) до рядка 13.3 декларації 0110 (загальної).
На думку позивача, в січні 2015 року він правомірно відніс до загальної декларації до складу податкового кредиту (рядок 16.3) суму податку на додану вартість із збуту експортованої продукції, що використані платником на виробництво експортованої продукції власного виробництва на підставі бухгалтерських довідок у розмірі 556 968,00 грн.
Відповідно до ч. 4 ст. 229 КАС України, у разі неявки у судове засідання всіх учасників справи або якщо відповідно до положень цього Кодексу розгляд справи здійснюється за відсутності учасників справи (у тому числі при розгляді справи в порядку письмового провадження), фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.
Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши доводи апеляційної скарги, рішення суду першої інстанції, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено у суді апеляційної інстанції, що Лозівською об`єднаною державною податковою інспекцією Головного управління Міндоходів у Харківській області проведено документальну позапланову виїзну перевірку достовірності декларування Приватним акціонерним товариством “Краснопавлівський комбінат хлібопродуктів” суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість, результати якої оформлено актом від 17.04.2015 № 438/20-27-22-12/31148877 ( т.1 а.с. 11-19). 
          За її наслідками контролюючий орган дійшов висновку про порушення позивачем вимог підпункту 5 пункту 4 розділу V Порядку заповнення і подання податкової звітності податку на додану вартість, затвердженого Наказом Міністерства Фінансів України" 23.09.2014 № 966, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 14.10.2014 за № 1267/26044, та пункту 200.1 статті 200, пункту 209.4, підпункту 209.15.1 пункту 209.15 статті 209 Податкового кодексу України, що призвело до завищення бюджетного відшкодування з податку на додану вартість за січень 2015 року в сумі 120958,00 грн. та заниження грошового зобов`язання з податку на додану вартість у сумі 256675,00 грн.
          Згідно з актом перевірки у підтвердження вчинення позивачем вказаних порушень податковий орган посилається на неправильне проведення Приватним акціонерним товариством “Краснопавлівський комбінат хлібопродуктів” коригування податкового кредиту при експорті сільськогосподарської продукції по рядку 16.3 податкової звітності з ПДВ, що пов`язане із завищенням податкового кредиту по загальній декларації з податку на додану вартість в загальній сумі 377633,00 грн., в тому числі: в грудні 2014 року в сумі 110531,00 грн. та в січні 2015 року в сумі 267102,00 грн., а також заниженням податкового кредиту по декларації суб`єкта спеціального режиму оподаткування у сфері сільського господарства в загальній сумі 377633,00 грн., в тому числі: в грудні 2014 року в сумі 110531,00 грн. та в січні 2015 року в сумі 267102,00 грн. (т.1, а.с. 16).
          В обґрунтування своєї позиції податковий орган наголошував на тому, що позивач безпідставно включив до складу загальної податкової декларації з податку на додану вартість та переніс таке значення до звітності платника спеціального режиму оподаткування податок на додану вартість, сплачений (нарахований) за наслідками операцій зі збуту експортованої продукції (транспортні послуги, приймання, зберігання та відвантаження зерна на пунктах митного оформлення, оформлення товарно-супровідних документів тощо), які не пов`язані з виробництвом такої продукції.
          За наслідками вищевказаного акту перевірки  відповідачем стосовно позивача прийняті податкові повідомлення - рішення від 05.06.2015  № 0000811501 про зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість на загальну суму 120958 грн. та застосування штрафних санкцій на суму 60479 грн. та  № 0000821501 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму   385013 грн.
          Позивач оскаржив вказані податкові повідомлення - рішення в адміністративному порядку.
          Головне управління ДФС у Харківській області своїм рішенням № 2529/10/20-40-10-04-14 від 14.08.2015 р. про результати розгляду скарги ( т.1 а.с. 27-33) скасувало податкове повідомлення-рішення Лозівської ОДПІ ГУ Міндоходів у Харківській області від 05.06.2015 р. № 0000811501 у сумі 30239,50 грн. (штрафні санкції) та в цій частині задовольнив скаргу позивача, в іншій частині скаргу залишено без задоволення, а податкове повідомлення-рішення від 05.06.2015р. № 0000821501 залишено без змін.
          Поряд із цим, податковим органом збільшено суму грошового зобов`язання    з податку на додану вартість у загальному розмірі 269 002, 50 грн. (основний платіж - 179335,00 грн., штрафні (фінансові) санкції – 89 667,50 грн.), визначеного в податковому повідомленні - рішенні від 05.06.2015 № 0000821501.
          На підставі чого податковим органом, прийняті нові податкові повідомлення - рішення від №0001081501 від 11.09.2015 року, яким позивачу нараховано суму завищення бюджетного відшкодування у розмірі 120958,00 грн., та нараховані штрафні (фінансові) санкції у розмірі 30239,50 грн.(т.1 а.с. 24) та  №0001101501 від 11.09.2015 року, яким позивачу нарахована сума грошового зобов`язання у розмірі 269002,50 грн., з яким за основним платежем у розмірі 179335,00 грн., а за штрафними (фінансовими) санкціями 89667,50грн. (т.1 а.с.25).
          В податковому повідомленні – рішенні від 11.09.2015 року № 0001081501 вказано, що податковим органом встановлено порушення п. 200.1, 200.4 ст. 200, пп. 198.1, 198.2, 198.3 ст. 198 Податкового кодексу України.
          В податковому повідомленні – рішенні від 11.09.2015 року № 0001101501 вказано, що податковим органом встановлено порушення пп. 200.1 ст. 200, пп. 198.1, 198.2, 198.3 ст. 198 розділу V Податкового кодексу України.
          Крім того, в рішенні ГУ ДФС у Харківській області було зазначено, що згідно з п. 118 Закону України від 28 грудня 2014 року № 71-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи», який набрав чинності 01.01.2015 року до підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу України п. 152 тимчасово до 31.12.2017 року включно операції з вивезення в митному режимі експорту зернових та технічних культур, зазначених в абзаці першому цього пункту, звільняються від оподаткування ПДВ. Відповідно до п. 4 ст. 4 розділу Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства доходів і зборів України від 13.11.2013 року № 678 у рядку 15 (колонка А) вказується обсяг придбання (виготовлення, будівництва, спорудження, створення, ввезення) з податком на додану вартість товарів/послуг та необоротних активів, які частково використовуються в оподатковуваних операціях, а частково в операціях, які не є об`єктом оподаткування (ст. 196 розділу V Кодексу), та/або звільнені від оподаткування (ст. 197 розділу V Кодексу, підрозділ 2 розділу ХХ Кодексу, міжнародні договори (угоди)), та/або не оподатковуються (постачання послуг за межами митної території України та послуг, що здійснюються за межами митної території України з урахуванням їх місця постачання відповідно до п. 186.2, п. 186.3 ст. 186 розділу V Кодексу). Тобто, ГУ ДФС у Харківській області вважає, що ПРАТ «Краснопавлівський КХП» в січні 2015 року не мав права відносити до загальної декларації до складу податкового кредиту (рядок 16.3) суму податку на додану вартість по придбаним товарно-матеріальним цінностям, що використані платником на виробництво експортної продукції власного виробництва на підставі бухгалтерських довідок у розмірі 556     968,00 грн. Враховуючи наведене відповідач встановив завищення податкового кредиту у розмірі 556     968,00 грн. (січень 2015 року), що вплинуло на заниження суми податку на додану вартість до сплати у розмірі 436 010,00 грн. (січень 2015 року).
          Таким чином, контролюючим органом спірні ППР від 11.09.2015 року складено за ті ж самі порушення, які встановлено перевіркою, а суми зобов`язань визначено, з урахуванням висновків адміністративного оскарження первинних ППР від  05.06.2015 року .
          Не погоджуючись із позицією та рішеннями відповідача, позивач звернувся до Харківського окружного адміністративного суду із зазначеним позовом .
          Крім того, суд вказує, що постановою Харківського окружного адміністративного суду від 03.02.2016 по справі № 820/11453/15, яка залишена без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 12.04.2016 року та ухвалою ВАС України від 17.11.2016 року, було скасовано податкове повідомлення - рішення Лозівської ОДПІ ГУ Міндоходів у Харківській області від 05.06.2015  № 0000821501 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 256675 грн., у скасуванні ППР від 05.06.2015 року № 0000811501 відмовлено, оскільки воно є відкликаним та на адресу позивача складено нове податкове повідомлення - рішення, яке є предметом судового оскарження у даній справі № 820/1726/16.
Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що оскаржувані податкові повідомлення - рішення є протиправними та підлягають скасуванню.
Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про задоволення позову з наступних підстав.
Згідно ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відповідно до п. 118 Закону України від 28 грудня 2014 року № 71-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи», який набрав чинності 01.01.2015 року до підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу України внесено зміни - доповнено п. 15-2 (виключено на підставі Закону № 909-VIII від 24.12.2015, який набрав чинності  01.01.29016 р.),  яким передбачено:
          Тимчасово до 31 грудня 2017 року включно від оподаткування податком на додану вартість звільняються операції з постачання на митній території України зернових культур товарних позицій 1001 - 1008 згідно з УКТ ЗЕД     та технічних культур     товарних позицій 1205 і  1206 00 згідно з УКТ ЗЕД, крім першого постачання таких зернових та технічних культур сільськогосподарськими підприємствами - виробниками та підприємствами, які безпосередньо придбали такі зернові та технічні культури у сільськогосподарських підприємств - виробників.
          Операції з вивезення в митному режимі експорту зернових та технічних культур, зазначених в абзаці першому цього пункту, звільняються від оподаткування податком на додану вартість.
          При формуванні податкового кредиту по придбаних та/або виготовлених необоротних активах, які одночасно використовуються в оподатковуваних і не оподатковуваних податком на додану вартість операціях, зазначених в абзацах першому та другому цього пункту, норми статті 199 цього Кодексу не застосовуються, сплачені (нараховані) суми податку на додану вартість по таких необоротних активах включаються до податкового кредиту.
          Відповідно до п. 198.1 ст. 198 Податкового Кодексу України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.
          Датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше; дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною (п. 198.2 ст. 198 Податкового Кодексу України).
          Водночас згідно п. 198.3 ст.198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до     статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
          Відповідно до  п.200.1 Податкового кодексу України, сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
          Згідно із п.п. 209.15.1 ст. 209.15 ст. 209 Податкового кодексу України, виробничі фактори, за рахунок яких сформовано податковий кредит:
          а) товари/послуги, які придбаваються сільськогосподарським підприємством для їх використання у виробництві сільськогосподарської продукції, а також основні фонди, які придбаваються (споруджуються) з метою їх використання у виробництві сільськогосподарської продукції.
          У разі якщо товари/послуги, основні фонди, виготовлені та/або придбані, використовуються сільськогосподарським підприємством частково для виробництва сільськогосподарських товарів/послуг, у тому числі зернових і технічних культур, та/або продукції тваринництва, а частково для інших товарів/послуг, сума сплаченого (нарахованого) податкового кредиту розподіляється виходячи з питомої ваги вартості таких сільськогосподарських товарів/послуг у загальній вартості всіх товарів/послуг, поставлених за 12 попередніх послідовних звітних (податкових) періодів.
          У разі якщо товари/послуги, основні фонди, виготовлені та/або придбані, використовуються сільськогосподарським підприємством частково для виробництва зернових культур і технічних культур, та/або частково для виробництва продукції тваринництва, та/або частково для інших сільськогосподарських товарів/послуг, сума сплаченого (нарахованого) податкового кредиту розподіляється виходячи з питомої ваги вартості таких зернових і технічних культур, продукції тваринництва та інших сільськогосподарських товарів/послуг у загальній вартості усіх сільськогосподарських товарів/послуг, поставлених за 12 попередніх послідовних звітних (податкових) періодів;
          б) послуги, супутні постачанню сільськогосподарського товару, який вирощується, відгодовується, виловлюється або збирається (заготовлюється) безпосередньо платником податку:
          сіяння та саджання рослин, збирання врожаю, його брикетування чи складування, проведення інших польових робіт, включаючи внесення добрив та засобів захисту рослин;
          пакування та підготовка до продажу, у тому числі сушіння, очищення, розмелювання, дезінфекція та силосування сільськогосподарської продукції (01.41.0 КВЕД);
          зберігання сільськогосподарської продукції;
          вирощування, розведення, відгодівля та забій свійських сільськогосподарських тварин, застосування засобів захисту тварин, проведення протиепізоотичних заходів;
          отримання послуг з використання сільськогосподарської техніки, крім отримання її у фінансову оренду (лізинг);
          отримання послуг, супутніх веденню сільськогосподарської діяльності, а саме з питань оподаткування, бухгалтерської звітності та обліку, організації внутрішнього виробничого управління (74.14.0 КВЕД);
          знищення бур`яну та шкідливих комах, оброблення посівів і сільськогосподарських площ засобами захисту рослин, а також використання засобів захисту тварин;
          експлуатація меліоративних зрошувальних та осушувальних систем для посівних площ і сільськогосподарських угідь;
          розділ м`яса для товарної кондиції.
          Підпунктом 5 пункту 4 підрозділу розділу V Порядку заповнення і подання податкової звітності з ПДВ, затвердженого наказом Міністерства доходів і зборів України № 678 від 13.11.2013 року передбачено, що у рядку 16.3 відображаються суми податку на додану вартість включені до податкового кредиту за операціями сільськогосподарських або переробних підприємств із вивезення сільськогосподарської продукції або продукції власного виробництва переробних підприємств у митному режимі експорту. Значення цього рядка переноситься з рядка 16.3 декларації 0121/0123/0140 до рядка 16.3 декларації 0110.
          Сума податку на додану вартість у рядку 16.3 декларацій 0121-0123/0140 відображається згідно з бухгалтерською довідкою, в якій сума розраховується, виходячи із фактично сплаченої ( нарахованої): постачальником товарів/послуг вартість яких була включена до складу виробничих факторів за рахунок яких сформовано податковий кредит по сільськогосподарських товарах (супутніх послугах) вивезених у митному режимі експорту (декларації 0121-0123); та включеної до податкового кредиту суми податку постачальником товарів/послуг визначених відповідно до пункту 1 підрозділу 2 розділу XX Кодексу, вартість яких включена до вартості експортованої продукції власного виробництва (декларація 0140).   
Бухгалтерська довідка має бути складена згідно податковими накладними, митними деклараціями іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 Кодексу, які є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до  податкового кредиту, з урахування норм пункту 198.6 статті 198 Кодексу та містить вичерпний їх перелік.
          Згідно із пунктом 209.1 Податкового кодексу України, резидент, який провадить підприємницьку діяльність у сфері сільського і лісового господарства та рибальства та відповідає критеріям, встановленим у пункті 209.6 цієї статті (далі - сільськогосподарське підприємство), може обрати спеціальний режим оподаткування. Контролюючим органом відповідно до свідоцтва №200080455 було зареєстровано суб`єктом спеціального режиму оподаткування податку на додану вартість з 06.11.2012 року по даний час.
          Згідно п.209.6 ст. 209 ПК України підприємство є сільськогосподарським підприємством, оскільки основою його діяльності є постачання вироблених (наданих) ним сільськогосподарських товарів (послуг) на власних або орендованих виробничих потужностях, а також на давальницьких умовах, в якій питома вага вартості сільськогосподарських товарів/послуг становить не менше як 75 відсотків всіх товарів/послуг, поставлених протягом попередніх 12 послідовних звітних податкових періодів сукупно.
          У грудні 2014 року та січні 2015 року підприємством була здійснена реалізація сільськогосподарської продукції власного виробництва (озимої пшениці та ячменю) шляхом вивезення за межі митної території України контрагенту Inerco Trаde S.A.
Відповідно до ст. 209.4 Податкового кодексу України, що при вивезенні сільськогосподарських товарів у митному режимі експорту сільськогосподарське підприємство - виробник таких товарів/послуг має право на бюджетне відшкодування податку на додану вартість, сплаченого (нарахованого) постачальникам товарів/послуг, вартість яких включається до складу виробничих факторів. Таке відшкодування здійснюється в загальному порядку.
          Згідно з п.п.200.1. п.200.2. п.200.3. п.200.4. п.     200.5     ст.     200 ПКУ     сума податку, що підлягає сплаті (відрахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою на дату такого звітного (податкового) періоду. При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з п. 200.1 цієї статті, така сума враховується у зменшення суми, податкового боргу з податку, який виник за попередні звітні (податкові) періоди, а в разі відсутності податкового боргу - зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного/ податкового) періоду.
Колегія суддів зазначає, що внаслідок здійснення у грудні 2014 року та січні 2015 р. реалізації в режимі експорту власно вирощеної сільськогосподарської продукції та коригування сум податку на додану вартість, які були сплачені підприємством постачальникам і вартість яких включається до складу виробничих факторів, у підприємства виникло від`ємне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту. 
З матеріалів справи вбачається, що від`ємне значення відображено у рядках 19 та 20.2 розділу III декларації ПДВ за грудень 2014 року та січень 2015року. Коригування податкового кредиту було здійснено підприємством у відповідності до п.5 п.4 розділу V Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерством доходів і зборів України № 678 від 13.11.2013 року, а саме: у рядку 16.3 відображаються суми податку па додану вартість, включені до податкового кредиту за операціями сільськогосподарських або переробних підприємств із вивезення сільськогосподарської продукції або продукції власного виробництва переробних підприємств у митному режимі експорту. 
Значення цього рядка переноситься з рядка 16.3 декларації 0121-0123/0140 до рядка 16.3 декларації 0110. 
Сума податку на додану вартість у рядку 16.3 декларації 0121-0123/0140 відображається згідно з бухгалтерською довідкою, в якій така сума розраховується виходячи із фактично сплаченої ( нарахованої).
          Постачальниками товарів/послуг, вартість яких була включена до складу виробничих факторів, за рахунок яких сформовано податковий кредит по сільськогосподарських товарах (супутніх послугах), вивезених у митному режимі експорту (декларації 0121-0123) бухгалтерська довідка має бути складена згідно з податковими накладними, митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 Кодексу, які є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, з урахуванням норм пункту 198.6 статті 198 Кодексу, та містити вичерпний їх перелік.
          Підприємством оформлені бухгалтерські довідки № КР0000008Б та № № КР0000009Б від 1.12.2014 року, у відповідності до вище вказаного. Розрахунок податкового кредиту, що підлягає бюджетному відшкодуванню розраховувався на підставі "Методики визначення суми податкового кредиту, що підлягає бюджетному відшкодуванню при експорті сільськогосподарської продукції власного виробництва".
          Згідно даної методики був визначений коефіцієнт, який застосовувався до кожної податкової накладної та згідно якого була визначена сума коригування ПДВ по кожній податковій накладній.
          В січні 2015 року підприємством була здійснена реалізація сільськогосподарської продукції власного виробництва (ячмінь) шляхом вивезення за межі митної території України контрагенту.
          Позивач зареєстрував в ЄРПН податкові накладні з ПДВ в сумі 246     198,88 грн., в  сумі 211 906,01 грн., в сумі 98 863,30 грн.  (разом на суму 556 968,19 грн.) в зв`язку з чим у підприємства виникло податкове зобов`язання та право на податковий кредит в за сумі 556   968,19 грн.
          Внаслідок здійснення реалізації в режимі експорту власно вирощеної сільськогосподарської продукції та коригування сум податку на додану вартість, які були сплачені підприємством постачальникам і вартість яких включається до складу виробничих факторів, у підприємства виникло від`ємне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту. 
Перелік таких витрат податківці зазначили в додатку № 4 до акту перевірки. Сума коригування податкового кредиту по витратах на збут, згідно вищезазначених бухгалтерських довідок, складає 267102,00 грн. 
Сума коригування податкового кредиту по витратах на збут, яку знімають податківці згідно акту перевірки становить 267102,00 грн. В бухгалтерському обліку витрати, які пов`язані із збутом продукції відносяться прямо на готову продукцію власного виробництва та обліковуються на відповідних субрахунках рахунку 93 "Витрати та збут" в розрізі номенклатури продукції, яка була реалізована за межі митної території України. Тому ці витрати відносяться 100%, без розрахунку коефіцієнта, на конкретну продукцію, яка реалізовується в режимі експорту.
          Від`ємне значення відображено у рядках 19 та 20.2 розділу III декларації з ПДВ за січень 2015 року. Згідно п. 5 розд. 2 гл.5 даного Порядку у рядку 16.3 відображаються суми податку на додану вартість, включені до податкового кредиту за операціями сільськогосподарських або переробних підприємств із вивезення сільськогосподарської продукції або продукції власного виробництва виробничих підприємств у митному режимі експорту. Значення цього рядка переноситься з рядка 16.3 декларації 0121 -01 23/0140 (спеціальної) до рядка 13.3 декларації 0110 (загальної).
Тобто підприємство в січні 2015 року правомірно віднесло до загальної декларації до складу податкового кредиту (рядок 16.3) суму податку на додану вартість із збуту експортованої продукції, що використані платником на виробництво експортованої продукції власного виробництва на підставі бухгалтерських довідок у розмірі 556 968,00 грн., оскільки відповідно до п. 118 Закону України від 28 грудня 2014 року № 71-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи», який набрав чинності 01.01.2015 року до підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу України внесено п. 15-2, абзацом 3 якого передбачено, що при формуванні податкового кредиту по придбаних та/або виготовлених необоротних активах, які одночасно використовуються в оподатковуваних і не оподатковуваних податком на додану вартість операціях, зазначених в абзацах першому та другому цього пункту, норми статті 199 цього Кодексу не застосовуються, сплачені (нараховані) суми податку на додану вартість по таких необоротних активах включаються до податкового кредиту.
Колегія суддів зауважує, що постановою Харківського окружного адміністративного суду від 03.02.2016  у справі № 820/11453/15 про оскарження податкових повідомлень-рішень від 05.06.2015 року № 0000811501 та № 000821501, яка набрала законної сили, встановлено, що позиція податкового органу суперечить п. 197.21 ст. 197, п. 198.4 ст. 198, ст. 199, пп. 209.2, п. 209.4, п. 209.15 ст. 209, п. 15 приміток 2 підрозділ 2 розділу XX Перехідних положень кодексу України від 02.10.2010 року № 2755-УІ (із змінами та доповненнями), а дії підприємства щодо нарахування від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту з податку на додану вартість за грудень 2014 року, залишку від`ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду за січень 2015 року, та суми, що підлягає бюджетному відшкодуванню за січень 2015 року є правомірним.
Також, колегія суддів, звертає увагу на те, що ч.1 ст.10 Конвенції про захист прав і основоположних свобод людини кожному гарантовано право на свободу вираження поглядів та одержання інформації.
Зокрема, у рішенні Європейського Суду у справі "Леандер проти Швеції" від 26 березня 1987 року, серія А, № 116, § 74) зазначено, що свобода отримувати інформацію, про яку йдеться в пункті 2 статті 10 Конвенції, стосується передусім доступу до загальних джерел інформації і її основним призначенням є заборонити державі встановлювати будь-якій особі обмеження одержувати інформацію, яку інші особи бажають або можуть бажати повідомити цій особі.
Колегія суддів також враховує позицію ЄСПЛ (в аспекті оцінки аргументів апелянта), сформовану у справі “Серявін та інші проти України” (№ 4909/04): згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі “Руїс Торіха проти Іспанії” (RuizTorijav. Spain) № 303-A, пункт 29).
Також згідно з п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень, обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.
Відповідно до ч.2 ст.6 КАС України суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини, а ст.17 Закону України "Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини" передбачає, що суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.
Відповідно до ч. 1 ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України, завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.
Як вбачається з ч. 2 ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Відповідно до частини 1 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Частиною 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Враховуючи викладене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що при прийнятті оскаржуваного податкового повідомлення-рішення від 11.09.2015 р. № 0001081501 про зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на до дану вартість на загальну суму 120958 грн. та застосування штрафних санкцій в сумі 30239,50 грн. та № 0001101501 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 269002, 50 грн. суб`єкт владних повноважень діяв всупереч встановленому законом порядку, необґрунтовано, упереджено, без з`ясування необхідних обставин, що мали значення для прийняття рішення, без дотримання необхідного балансу між несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів позивача і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення, чим порушено законні інтереси платника податків.
Суд першої інстанції належним чином оцінив надані докази і на підставі встановленого, обґрунтовано задовольнив адміністративний позов.
Відповідно до ч.1 ст. 242 КАС України, рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. 
Колегія суддів вважає, що рішення Харківскього окружного адміністративного суду від 23.04.2020 року по справі № 820/1726/16 відповідає вимогам ст. 242 КАС України, а тому відсутні підстави для його скасування та задоволення апеляційних вимог відповідача.
Згідно ч. 1 ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.  
На підставі викладеного, колегія суддів, погоджуючись з висновками суду першої інстанції, вважає, що суд дійшов вичерпних юридичних висновків щодо встановлення фактичних обставин справи і правильно застосував до спірних правовідносин сторін норми матеріального та процесуального права.
Доводи апеляційної скарги, з наведених вище підстав, висновків суду не спростовують.
Керуючись ст. ст. 229, 242, 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Харківській області  залишити без задоволення.
Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 23.04.2020 року по справі № 820/1726/16  залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.

Головуючий суддя 	(підпис)	З.О. Кононенко	
Судді	(підпис)  (підпис) 	В.А. Калиновський    О.І. Сіренко   	
Повний текст постанови складено  08.10.2020 року