П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

17 грудня 2020 р.	м.Одеса	Справа № 815/1734/18	
Головуючий в 1 інстанції: Стефанов  С.О.
П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: 
головуючого судді:  Димерлія О.О.
суддів: Танасогло Т.М. ,  Єщенка О.В. 
за участю секретаря – Пономарьової Н.С.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 06 вересня 2019 року по справі № 815/1734/18 за позовом Малого приватного підприємства «ЕРФОЛЬГ» до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И В :

У квітні 2018 року Мале приватне підприємство «ЕРФОЛЬГ» звернулось до Одеського окружного адміністративного суду із позовною заявою, у якій просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС в Одеській області від 07.12.2017р. №0045521415, №0045861415, №0045941415, №0045951415.
В обґрунтування позовних вимог Мале приватне підприємство «ЕРФОЛЬГ» посилалось на позбавлення його невід`ємного права, передбаченого п.17.1.6 Податковим кодексом України, на звернення до контролюючого органу із запереченнями на акт перевірки.  Також, позивач наголошував на наявності усіх необхідних належним чином оформлених документів, які підтверджують дійсність господарських операцій з контрагентами.
Відповідач – Головне управління ДПС в Одеській області з позовними вимогами Малого приватного підприємства «ЕРФОЛЬГ» не погоджувалось з підстав викладених у письмовому відзиві на позовну заяву зазначаючи, що відповідно до аналізу баз даних (ланцюги постачання товарів, наявність працівників у контрагентів) встановлено взаєморозрахунки з контрагентами, які не мали достатньої кількості трудових ресурсів для здійснення транспортно-експедиторського обслуговування, послуг з прибирання приміщення, юридичних послуг та інших. Згідно наданих до перевірки первинних документів, даних ЄРПН, Підприємством позивача здійснено лише документальне оформлення придбаних товарів та товарно-матеріальних цінностей з контрагентами, без фактичної їх поставки та виконання, а також формування податкового кредиту без реального здійснення господарської та іншої економічної діяльності за такими операціями. Стосовно несвоєчасності реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних повідомлялося, що під час проведення перевірки МПП «ЕРФОЛЬГ» у січні, березні, квітні, червні, липні 2015 року та у січні 2016 року не зареєструвало в Єдиному реєстрі податкових накладних, податкові накладні на загальну суму податку на додану вартість 120    564 грн., що призвело до порушення п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України. Податкові накладні на загальну суму 37    357, 90 грн. зареєстровані в ЄРПН з порушення строку до 15 календарних днів.
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 06.09.2019р. по справі №815/1734/18 адміністративний позов малого приватного підприємства «ЕРФОЛЬГ» задоволено частково.
Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДФС в Одеській області від 07.12.2017 року №0045921415, №0045861415.
В задоволенні решти позовних вимог відмовлено.
Задовольняючи частково позовні вимоги суд першої інстанції виходив з того, що фактичне виконання, укладених між МПП «Ерфольг» та ТОВ «АСТЕРА ГРУПП», ТОВ «АВАНТАЖ КОМПАНІ», ТОВ «КАНТІЛОН», ТОВ «КЕРНІТ ПРОМ», ТОВ «УКРБУД КОМПАНІ», ПП «СКН-ГРУП», ТОВ «ГАРАНТ-ІНЖИНІРИНГ» договорів, за умовами яких Підприємству позивача надавались послуги з ремонтних, сантехнічних робіт, поточних робіт покрівлі на об`єктах, зазначених в актах виконаних робіт, підтверджується наданими до перевірки первинними документами, що супроводжували здійснення вказаних операцій, та які були належним чином оформлені та підписані уповноваженими особами сторін, зокрема, розрахунковими документами, актами виконаних робіт (наданих послуг), довідками про вартість будівельних робіт.
Відмовляючи в задоволенні позовних вимог в іншій частині окружним адміністративним судом вказано про порушення МПП «ЕРФОЛЬГ» граничних термінів реєстрації податкових накладних, що підлягають наданню покупцям - платникам податку на додану вартість та розрахунків коригування до таких податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції в частині задоволення позовних вимог Головним управлінням ДПС в Одеській області подано апеляційну скаргу у якій зазначено, що судом першої інстанції не в повному обсязі з`ясовано фактичні обставини справи, у зв`язку з чим порушено норми матеріального та процесуального права, а тому відповідач просить оскаржуване рішення у вказаній частині скасувати та ухвалити нове, яким у задоволенні позовних вимог відмовити повністю.
В обґрунтування апеляційної скарги ГУ ДПС в Одеській області зазначає, що контрагенти позивача - ТОВ «АСТЕРА ГРУПП», ТОВ «АВАНТАЖ КОМПАНІ», ТОВ «КАНТІЛОН», ТОВ «КЕРНІТ ПРОМ», ТОВ «УКРБУД КОМПАНІ», ПП «СКН-ГРУП», ТОВ «ГАРАНТ-ІНЖИНІРИНГ» не мали достатньої кількості трудових ресурсів для здійснення транспортно-експедиторського обслуговування, послуг з прибирання приміщення, юридичних послуг, послуг передпродажної підготовки кольорового прокату, загально-будівельних робіт та ін. У ході перевірки діяльності вищевказаних контрагентів позивача контролюючим органом установлено ознаки нереальності здійснення операцій, а саме: реалізацію товарів та послуг за номенклатурою, відмінною від номенклатури документально оформленого попереднього придбання, відповідно до податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних; реалізацію імпортованого товару з визначеним кодом УКТЗЕД, відмінною від номенклатури документально оформленого попереднього придбання з визначеним кодом УКТЗЕД, відповідно до податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних; відсутність можливості виконання операцій з постачання товарів та надання послуг наявним трудовим ресурсом з урахуванням часу, оперативності проведення операцій, місцезнаходження майна, віддаленості контрагентів один від одного; відсутність будь-якої інформації про зберігання товарів (наявність власних або орендованих складських приміщень, угоди зберігання ТМЦ, відомості про місцезнаходження складів, їх площа, власних складських приміщень/орендодавця); відсутність інформації про транспортування та надання в оренду транспортних засобів (наявність власних або орендованих транспортних засобів, посередників у транспортуванні); відсутність інформації про власні або орендовані фонди, які необхідні для здійснення фінансово-господарської діяльності підприємства; відсутній рух активів, зобов`язань чи власного капіталу у процесі здійснення господарських операцій; відсутні фізичні, технічні та технологічні можливості до вчинення задекларованих господарських операцій; платник не знаходиться за місцезнаходженням (фактичне місце ведення діяльності чи розташування офісу, з якого проводиться щоденне керування діяльністю юридичної особи); платник не звітує до контролюючого органу за місцем обліку; наявність матеріалів досудових розслідувань за ознаками кримінальних правопорушень, у яких зазначені вищевказані контрагенти-покупці та які задіяні в протиправних фінансово-економічних механізмах. 
Розглянувши доводи апеляційної скарги, перевіривши матеріали справи, у системному зв`язку з положеннями чинного законодавства, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що апеляційна скарга відповідача задоволенню не підлягає, з урахуванням наступного.
Зокрема, колегію суддів установлено, що у період з 27.10.2017р. по 16.11.2017р., на підставі направлень від 25.10.2017р. №8212/14-15, №8213/14-15, №8210/14-15, №8211/14-15. №584/14-15, виданих ГУ ДФС в Одеській області, відповідно до пп.20.1.4  п.20.1  ст.20, п.77.1  ст.77 Податкового кодексу України та Наказів ГУ ДФС в Одеській області №4946 від 10.10.2017р., №5901 від 10.11.2017р., посадовими особами контролюючого органу проведено планову виїзну перевірку малого приватного підприємства «ЕРФОЛЬГ» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2014р. по 31.12.2016р., валютного законодавства за період з 01.01.2014р. по 31.12.2016р., з питань єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2014р. по 31.12.2016р.
За результатами проведеної перевірки ГУ ДФС в Одеській області складено Акт №721/15-53-14-15/20937281 від 23.11.2017 року «Про результати документальної планової виїзної перевірки МПП «ЕРФОЛЬГ», податкового законодавства за період з 01.01.2014р. по 31.12.2016р., валютного - за період з 01.01.2014р. по 31.12.2016р., єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування - за період з 01.01.2014р. по 31.12.2016р.», у висновках якого наголошено на заниженні МПП «ЕРФОЛЬГ» податку на прибуток, що призвело до порушення вимог розділу І Загальні положення, Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 07.02.2013р. №73  та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 28.02.2013 року за №336/22868, п.3.10. Методичних рекомендацій щодо заповнення форм фінансової звітності, затверджених Наказом міністерства фінансів України від 28.03.2013 року №433, п.7, п.21 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 року №290, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 14.12.1999 року за №860/4153, пп.14.1.13 пп.14.1.36 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України;  заниженні податку на додану вартість, внаслідок чого порушено положення пп.14.1.181 п.14.1 ст.14, п.44.1 ст.44, п.185.1 ст.185 ч. «а» п.198.1, п.198.3, п.198.6., п.201.6, п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України , п.2 ст.3 Закону України від 16.07.1999 року №996-ХІV «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні», Наказу Міністерства фінансів України від 23 вересня 2014 року №966  (у редакції  наказу Міністерства фінансів України від 23 січня 2015 року №13) «Про затвердження форм та Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість», п.2.1, п.2.4 ст.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24 травня 1995 року №88, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 5 червня 1995 року за №168/704; порушенні граничний термін реєстрації податкових накладних за 2015 - 2016 роки, у зв`язку з чим не дотримано положень п.120-1 ст.120-1 Податкового кодексу України; порушено реєстрацію податкових накладних, що підлягають наданню покупцям за 2015, 2016 роки, що призвело до не виконання вимог п.120-1.2. ст.120-1.2 Податкового кодексу України.
На підставі Акта перевірки №721/15-53-14-15/20937281 від 23.11.2017 року, ГУ ДФС в Одеській області прийнято податкові повідомлення – рішення від 07.12.2017р. №0045921415, №0045861415, №0045941415, №0045951415.
Колегією суддів з`ясовано, що установленню наведених в акті перевірки №721/15-53-14-15/20937281 від 23.11.2017 року, порушень МПП «ЕРФОЛЬГ» вимог податкового законодавства фахівці податкового органу дійшли, у тому числі, за наслідками дослідження фінансово-господарських правовідносин з контрагентами - ТОВ «АСТЕРА ГРУПП», ТОВ «АВАНТАЖ КОМПАНІ», ТОВ «КАНТІЛОН», ТОВ «КЕРНІТ ПРОМ», ТОВ «УКРБУД КОМПАНІ», ПП «СКН-ГРУП», ТОВ «ГАРАНТ-ІНЖИНІРИНГ».
Так, як установлено колегією суддів, видами економічної діяльності МПП «ЕРФОЛЬГ» є: 41.20 Будівництво житлових і нежитлових будівель (основний); 28.41 Виробництво металообробних машин; 28.49 Виробництво інших верстатів; 43.21 Електромонтажні роботи; 43.22 Монтаж водопровідних мереж, систем опалення та кондиціонування; 80.20 Обслуговування систем безпеки; 46.73 Оптова торгівля деревиною, будівельними матеріалами та санітарно-технічним обладнанням; 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля; 47.99 Інші види роздрібної торгівлі поза магазинами; 71.12 Діяльність у сфері інжинірингу, геології та геодезії, надання послуг технічного консультування в цих сферах; 42.21 Будівництво трубопроводів; 42.22 Будівництво споруд електропостачання та телекомунікацій; 46.74 Оптова торгівля залізними виробами, водопровідним і опалювальним устаткованням і приладдям до нього; 46.69 Оптова торгівля іншими машинами й устаткованням; 46.62 Оптова торгівля верстатами; 43.29 Інші будівельно-монтажні роботи; 43.99 Інші спеціалізовані будівельні роботи, н. в. і. у.; 43.91 Покрівельні роботи; 74.10 Спеціалізована діяльність із дизайну.
З матеріалів справи убачається, що 02.11.2015р. між малим приватним підприємством «ЕРФОЛЬГ» (Замовник) та ТОВ «АВАНТАЖ КОМПАНІ» (Підрядник) укладено договір №02/11-2015, відповідно до п.1.1 якого Замовник доручає та сплачує, а Підрядник зобов`язується у відповідності з технічним завданням і кошторисом (калькуляцією), які є невід`ємною частиною даного договору, виконувати ремонтні роботи, сантехнічні роботи, поточні роботи покрівлі на об`єктах, зазначених у актах виконаних робіт.
Судом з`ясовано, що 01.08.2016р. між МПП «ЕРФОЛЬГ» (Замовник) та ТОВ «КАНТІЛОН» укладено договір №01/08-2016, за умовами якого Замовник доручає та сплачує, а Підрядник зобов`язується у відповідності з технічним завданням і кошторисом (калькуляцією), які є невід`ємною частиною даного договору, виконувати ремонтні роботи, сантехнічні роботи, поточні роботи покрівлі на об`єктах, зазначених у актах виконаних робіт.
02.11.2016р. між МПП «ЕРФОЛЬГ» (Замовник) та ТОВ «КЕРНІТ ПРОМ» укладено договір №02/11-2016, за умовами якого Замовник доручає та сплачує, а Підрядник зобов`язується у відповідності з технічним завданням і кошторисом (калькуляцією), які є невід`ємною частиною даного договору, виконувати ремонтні роботи, сантехнічні роботи, поточні роботи покрівлі на об`єктах, зазначених у актах виконаних робіт.
Як установлено судом, 02.02.2016р. між МПП «ЕРФОЛЬГ» (Замовник) та ПП «СКН-ГРУП» укладено договір №01/02-2016, згідно із п.1.1 якого Замовник доручає та сплачує, а Підрядник зобов`язується у відповідності з технічним завданням і кошторисом (калькуляцією), які є невід`ємною частиною даного договору, виконувати ремонтні роботи, сантехнічні роботи, поточні роботи покрівлі на об`єктах, зазначених у актах виконаних робіт. 
Судом з`ясовано, що 12.01.2015р. між МПП «ЕРФОЛЬГ» (Замовник) та ТОВ «АСТЕРА ГРУПП» укладено договір №02/01-2015, за умовами якого Замовник доручає та сплачує, а Підрядник зобов`язується у відповідності з технічним завданням і кошторисом (калькуляцією), які є невід`ємною частиною даного договору, виконувати ремонтні роботи, сантехнічні роботи, поточні роботи покрівлі на об`єктах, зазначених у актах виконаних робіт.
20.12.2014р. між МПП «ЕРФОЛЬГ» (Замовник) та ТОВ «УКРБУД КОМПАНІ» укладено договір №20/12-2014, відповідно до п.1.1 якого Замовник доручає та сплачує, а Підрядник зобов`язується у відповідності з технічним завданням і кошторисом (калькуляцією), які є невід`ємною частиною даного договору, виконувати ремонтні роботи, сантехнічні роботи, поточні роботи покрівлі на об`єктах, зазначених у актах виконаних робіт.
Як установлено судом, 12.05.2015р. між МПП «ЕРФОЛЬГ» (Замовник) та ТОВ «ГАРАНТ-ІНЖИНІРІНГ» укладено договір №05/01-2015, згідно із п.1.1 якого Замовник доручає та сплачує, а Підрядник зобов`язується у відповідності з технічним завданням і кошторисом (калькуляцією), які є невід`ємною частиною даного договору, виконувати ремонтні роботи, сантехнічні роботи, поточні роботи покрівлі на об`єктах, зазначених у актах виконаних робіт.
Згідно із ст.11 Цивільного Кодексу України підставами виникнення цивільних прав та обов`язків, зокрема, є: договори та інші правочини.
Відповідно до  ст.202 Цивільного кодексу України  правочином є дія особи, спрямована на набуття, зміну або припинення цивільних прав та обов`язків.
Статтею 203 Цивільного Кодексу України  установлено, що зміст правочину не може суперечити цьому Кодексу, іншим актам цивільного законодавства, а також моральним засадам суспільства. Особа, яка вчиняє правочин, повинна мати необхідний обсяг цивільної дієздатності. Волевиявлення учасника правочину має бути вільним і відповідати його внутрішній волі. Правочин має вчинятися у формі, встановленій законом. Правочин має бути спрямований на реальне настання правових наслідків, що обумовлені ним.
Відповідно до ст.638 Цивільного кодексу України договір вважається укладеним, якщо сторони в належній формі досягли згоди з усіх істотних умов договору. Згідно зі  ст.181 Господарського кодексу України, господарський договір за загальним правилом викладається у формі єдиного документа, підписаного сторонами та скріпленого печатками. Правочин, який вчиняє юридична особа, підписується особами, уповноваженими на це її установчими документами, довіреністю, законом або іншими актами цивільного законодавства, та скріплюється печаткою.
Відповідно до ст.204  Цивільного кодексу України правочин є правомірним,  якщо його недійсність прямо не встановлена законом або якщо він не визнаний судом недійсним.
Юридичним фактом, який породжує право платника на податкову вигоду, є реальність господарської операції. За відсутності факту придбання товарів (робіт, послуг) відповідні суми не можуть включатися до складу податкового кредиту. Підтвердженням реального здійснення господарської операції є первинні документи, які свідчать про фактичне надання послуг, здійснення поставки товарів (надання послуг, виконання робіт), та їх отримання іншою стороною, а також документи, котрі підтверджують використання вказаних товарів у власній господарській діяльності.
Конституційний правовий порядок у сфері оподаткування ґрунтується на положеннях частини першої статті 67, пункту 1 частини другої статті 92 Конституції України, згідно з якими кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори, що встановлюються виключно законами України, у порядку і розмірах, передбачених ними.
Відповідно до пп.14.1.36 п.14.1 ст.14 Податкового кодексу України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Під господарською діяльністю у Господарському кодексі України (стаття 3) розуміється діяльність суб`єктів господарювання у сфері суспільного виробництва, спрямована на виготовлення та реалізацію продукції, виконання робіт чи надання послуг вартісного характеру, що мають цінову визначеність.
Обов`язковими ознаками господарської діяльності (згідно наведених приписів Господарського кодексу України та Податкового кодексу України) є здійснення її суб`єктами господарювання у сфері суспільного виробництва; вона спрямована на виготовлення та реалізацію продукції, виконання робіт чи надання послуг; результати зазначеної діяльності - продукція, роботи чи послуги - мають вартісний характер і цінове вираження.
Господарська діяльність здійснюється у загальній економічній сфері, а тому має суто економічні властивості, що неможливе без вартісної оцінки і взаємооцінки, еквівалентності обміну, відповідних обчислень і розрахунків. Тому така ознака результатів господарської діяльності, як цінова визначеність, наявна в абсолютній більшості випадків, хоча в некомерційній господарській діяльності можливе безкоштовне надання результатів останньої. При цьому, сформульоване в Господарському кодексі України визначення господарської діяльності є загальним і має застосовуватися в усіх випадках, а визначення, наведене в Податковому кодексі України, - лише у сфері дії Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» з урахуванням загального визначення. Виходячи з наведеного, аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту.
Згідно із п. 44.1 ст. 44 Податкового кодексу України, для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Відповідно до п.п.138.1.1 п. 138.1 ст. 138 Податкового кодексу України витрати операційної діяльності включають собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об`єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 цієї статті, пунктів 140.2 - 140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку.
Згідно із п. 138.2 ст. 138 Податкового кодексу України витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.
Відповідно до п. 138.4 ст. 138 Податкового кодексу України витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, крім нерозподільних постійних загальновиробничих витрат, які включаються до складу собівартості реалізованої продукції в періоді їх виникнення, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг.
Згідно із п.п.139.1.9 п. 139.1 ст. 139 Податкового кодексу України не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.
Таким чином, із системного аналізу вищенаведених законодавчих приписів убачається, що визначальною умовою правомірності формування витрат, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, є їх здійснення для провадження господарської діяльності платника податку, та підтвердження первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку.
Статтею 198 Податкового кодексу України  визначено підстави, за яких у платника ПДВ виникає право на податковий кредит; умови, дату, час та порядок його формування; права і обов`язки платників податку в даній сфері податкових правовідносин; підстави, що унеможливлюють віднесення сплаченого (нарахованого) податку до податкового кредиту.
Згідно із пунктом 198.1 статті 198 Податкового кодексу України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає, зокрема, у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.
Відповідно до пункту 198.2 статті 198 Податкового кодексу України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунку платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною (абзаци перший-третій цього пункту).
Згідно із пп. 14.1.181 п. 14.1 ст. 14, п. 198.3 ст.198 Податкового кодексу України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Згідно із пунктом 198.6 статті 198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог чи не підтвердженими митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу). У редакції Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів України щодо вдосконалення окремих норм Податкового кодексу України» № 3609-V змінено формулювання цього пункту і вказано, що не відноситься до податкового кредиту сума податку, зокрема, підтверджена податковою накладною, яка була оформлена з порушенням вимог статті 201 ПК України.
Отже, право на нарахування податкового кредиту обумовлюється наявністю факту придбання платником податку товарів, робіт, послуг, основних фондів, нематеріальних активів, в ціні яких платником податку-покупцем сплачений (нарахований) податок на додану вартість, та їх використання у власній господарській діяльності.
Згідно із ст. 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Відповідно до ч. 1, ч. 2 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.
Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту.
Враховуючи вищенаведені норми права, колегія суддів зазначає, що визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків, а правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат та податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами. 
Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені платником податку та його контрагентом на підтвердження такої операції, не відповідають дійсності, та свідчать про відсутність у сторін волевиявлення щодо реального здійснення господарської операції. 
Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування об`єкту оподаткування.
Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. 
При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, необхідно враховувати, що обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між платником податку та контролюючим органом покладається на суб`єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову. 
Однак, у разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував податковий кредит та сформував витрати, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати такі доводи.
Таким чином, на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій, ураховуючи специфіку таких операцій та договорів, що їх регламентують, платник повинен мати відповідні первинні документи, які мають бути належним чином оформлені, та, які в сукупності з установленими обставинами справи, зокрема, і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для виконання умов, обумовлених договорами, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником податкового обліку.
Недоведеність вказаних умов позбавляє первинні документи юридичної значимості для цілей формування податкових вигод, а покупця - права на їх формування та відображення у бухгалтерському та податковому обліку.
Зокрема, як з`ясовано колегією суддів, та зазначено вище, виконання істотних умов правочинів, укладених між Підприємством позивача та ТОВ «АСТЕРА ГРУПП», ТОВ «АВАНТАЖ КОМПАНІ», ТОВ «КАНТІЛОН», ТОВ «КЕРНІТ ПРОМ», ТОВ «УКРБУД КОМПАНІ», ПП «СКН-ГРУП», ТОВ «ГАРАНТ-ІНЖИНІРИНГ» підтверджується наданими до суду, та наявними у матеріалах справи документами бухгалтерського обліку, а саме: розрахунковими документами, актами виконаних робіт (наданих послуг), довідками про вартість будівельних робіт, які складено з дотриманням законодавчих вимог, та відповідають визначенню «первинні документи», наведеному у Законі України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».
При цьому, в обґрунтування прийняття спірних податкових повідомлень-рішень відповідачем не наведено, та до матеріалів справи не додано переконливих доказів, які б безумовно свідчили про фіктивність укладених між МПП «ЕРФОЛЬГ» та ТОВ «АСТЕРА ГРУПП», ТОВ «АВАНТАЖ КОМПАНІ», ТОВ «КАНТІЛОН», ТОВ «КЕРНІТ ПРОМ», ТОВ «УКРБУД КОМПАНІ», ПП «СКН-ГРУП», ТОВ «ГАРАНТ-ІНЖИНІРИНГ» правочинів. 
Отже, з урахуванням наведеного, судом з`ясовано, що в межах розгляду даної справи, позивачем повністю доведено дотримання ним законодавчо передбачених умов щодо документального підтвердження  реальності фінансово-господарських операцій, за участю його контрагентів – ТОВ «АСТЕРА ГРУПП», ТОВ «АВАНТАЖ КОМПАНІ», ТОВ «КАНТІЛОН», ТОВ «КЕРНІТ ПРОМ», ТОВ «УКРБУД КОМПАНІ», ПП «СКН-ГРУП», ТОВ «ГАРАНТ-ІНЖИНІРИНГ», та досягнення МПП «ЕРФОЛЬГ» законної мети їх здійснення - придбання на підставі цивільно-правової угоди товарів (робіт, послуг) - для здійснення господарської статутної діяльності, направленої на отримання прибутку.
Між тим, будь-яких доказів на підтвердження того, що контрагенти позивача на момент видачі податкових накладних, не були зареєстровані у законодавчо визначеному порядку платниками податку на додану вартість, та не сплачували у встановленому законом порядку відповідні суми податку до бюджету, податковим органом суду не надано.
Одночасно, судом апеляційної інстанції відхиляються посилання ГУ ДПС в Одеській області на наявність узагальненої податкової інформації від 21.09.2015 року №857/7/20-33-22-04-07/39418515 щодо ТОВ «АСТЕРА ГРУПП», від 12.10.2015 №3128/10-06-22-02/3902465 щодо ТОВ «ГАРАНТ ІНЖИНІРИНГ», від 15.05.2015 року №92940/20-33-22-04-07 щодо ТОВ «УКРБУД КОМПАНІ», від 22.07.2015 року №52/7/20-33-22-03-12 щодо ТОВ «АСТЕРА ГРУПП», від 27.01.2016 року №3/20-40-22-09-12 щодо ТОВ «АВАНТАЖ КОМПАНІ», від 18.11.2015 року №1773/7/20-33-22-04-07 щодо ТОВ «АСТЕРА ГРУПП», від 20.01.2016 року №257/7/20-33-22-02-04 щодо ТОВ «АВАНТАЖ КОМПАНІ», від 18.11.2015 року №1783/20-33-22-01-08 щодо ТОВ «УКРБУД КОМПАНІ», від 08.06.2015 №3531/7/20-33-22-03-12 щодо ТОВ «АСТЕРА ГРУПП», від 07.08.2015 року №413/7/20-33-22-04-07/39174511 щодо ТОВ «УКРБУД КОМПАНІ», оскільки за наслідками її дослідження колегією суддів установлено, що наведені у податковій інформації обставини не можуть слугувати достатньою підставою для безумовного висновку щодо недійсності фінансово-господарських правовідносин між МПП «ЕРФОЛЬГ» та його контрагентами – ТОВ «АСТЕРА ГРУПП», ТОВ «АВАНТАЖ КОМПАНІ», ТОВ «КАНТІЛОН», ТОВ «КЕРНІТ ПРОМ», ТОВ «УКРБУД КОМПАНІ», ПП «СКН-ГРУП», ТОВ «ГАРАНТ-ІНЖИНІРИНГ».
До того ж, колегія суддів вважає за необхідне зазначити, що отримання податкової інформації зобов`язує контролюючий орган здійснити перевірку її вмісту та на її підтвердження надати відповідні докази. Сама по собі інформаціє не є належним та допустимим доказом підтвердження порушення вимог податкової дисципліни. 
Отже, посилання контролюючого органу в акті перевірки на наявність податкової інформації, за відсутності її документального підтвердження, не відповідають критерію юридичної значимості та не є належним доказом у розумінні положень чинного процесуального законодавства.
Крім того, норми податкового законодавства не визначають певний обсяг матеріальних та/чи трудових ресурсів у платника податків при здійсненні господарської діяльності як критерій правового статусу платника податків щодо отримання податкової преференції у формі податкового кредиту чи наміру платника податків отримати певний результат від здійснення господарської операції (підприємницької діяльності).
Сам по собі факт відсутності об`єктивної можливості для виконання контрагентами позивача обумовлених правочинами робіт, з огляду на відсутність основних засобів та робочого персоналу, за наявності первинних бухгалтерських документів щодо господарської операції, недостатньо для висновку про безтоварність господарських операцій з виконання робіт без урахування умов виконання договорів. 
Укладення трудового договору не є єдиним способом залучення фізичних осіб до вчинення необхідних дій в процесі виконання умов договорів; податкове законодавство не ставить право платника на податковий кредит в залежність від того, за рахунок яких ресурсів (власних або залучених) досягається мета правочину.
Добросовісний платник податків не може нести відповідальність за неправомірні дії контрагентів чи зазнавати певних негативних наслідків у вигляді позбавлення права на формування податкового кредиту. Лише достовірне встановлення в ході судового розгляду, на підставі належних доказів, факту узгодженості дій платника податків з недобросовісним контрагентом, з метою незаконного отримання податкових вигод або обізнаність про такі неправомірні дії іншої сторони правочину чи сприяння в ухиленні від виконання істотних умов договору може слугувати підставою для відмови у праві на формування податкового кредиту. При цьому, такі висновки не можуть ґрунтуватися на припущеннях, а повинні ґрунтуватися лише на належних, достатніх, а також тих доказах, які одержані з дотриманням закону.
Між тим, як з`ясовано судом, відповідачем  Головним управлінням ДПС в Одеській області, в межах розгляду даної адміністративної справи, належними та допустимими доказами існування таких обставин, не доведено, як власне  не доведено і здійснення МПП «ЕРФОЛЬГ», та його контрагентами узгоджених дій, спрямованих на створення штучних умов для отримання незаконної податкової вигоди.
Окрім того, відповідно до наявного у матеріалах справи висновку експерта №205 від 02.07.2019р. судово-економічної експертизи за матеріалами справи №815/1734/18, за наданими на дослідження документами, висновки Акту №721/15-53-14-15/20937281 від 23 листопада 2017 року «Про результати документальної планової виїзної перевірки малого приватного підприємства «ЕРФОЛЬГ», в частині заниження податку на прибуток всього в сумі 2133575 грн. та в частині заниження податку на додану вартість у сумі 2395082 грн. - не підтверджуються.
У висновку також зазначено, що за аналізом дослідження наданих документів, визначається здійснення господарсько-виробничих взаємовідносин МПП «ЕРФОЛЬГ» з ТОВ «АСТЕРА ГРУПП», ТОВ «АВАНТАЖ КОМПАНІ», ТОВ «КАНТІЛОН», ТОВ «КЕРНІТ ПРОМ», ТОВ «УКРБУД КОМПАНІ», ТОВ «ГАРАНТ-ІНЖИНІРИНГ», ПП «СКН-ГРУП», витрати на які здійснені на операції з придбання при реалізації будівельних робіт, поточного ремонту, капітального ремонту у розмірі 48,26%, що складає економічну вигоду в отриманні прибутку, формування показника, якого здійснено МПП «ЕРФОЛЬГ» за період з 01.01.2015 року по 31.12.2016 рік у розмірі 24558745 грн.
Таким чином, з урахуванням вищевикладеного, суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції про протиправність спірних податкових повідомлень-рішень   Головного управління ДФС в Одеській області від    07.12.2017року №0045921415, №0045861415.
При цьому, є необґрунтованими, на думку колегії суддів, твердження скаржника щодо пасивності суду першої інстанції під час розгляду даної справи, оскільки з матеріалів справи убачається, що з метою повного, всебічного та об`єктивного розгляду даної справи відповідними ухвалами Одеського окружного адміністративного суду витребовувались докази по справі, доручалось адміністративним судам провести певні процесуальні дії, призначалась судово-економічна експертиза, тощо.
Відповідно до п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень, обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.
Згідно з практикою Європейського суду з прав людини, очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах.
Щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд, що і вчинено судом у даній справі.
Інші доводи апеляційної скарги не спростовують докази, досліджені та перевірені в суді першої інстанції та не впливають на висновки суду, викладені в оскаржуваному рішенні.
За таких обставин, рішення суду першої інстанції є законним та обґрунтованим, і доводи відповідача, викладені у скарзі, не свідчать про порушення судом норм матеріального чи процесуального права, які могли б призвести до неправильного вирішення справи.
Отже, при ухваленні оскаржуваного рішення судом першої інстанції було дотримано всіх вимог законодавства, а тому відсутні підстави для його скасування.
З підстав визначених статтею 316 КАС України  суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись ст.ст. 308, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд,-
П О С Т А Н О В И В:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області залишити без задоволення, а рішення Одеського окружного адміністративного суду від 06 вересня 2019 року по справі № 815/1734/18  – без змін.
Постанова суду набирає законної сили з дати її підписання суддями та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня отримання сторонами копії   судового рішення.
Повний текст судового рішення виготовлено та підписано суддями 18 грудня 2020 року.

Головуючий суддя 	 	Димерлій О.О.	
Судді	    	Танасогло Т.М.    Єщенко О.В.