ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

10 грудня 2020 року 
м. Київ
справа № 805/1570/17-а
адміністративне провадження № К/9901/41855/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Юрченко В.П.,
суддів: Пасічник С.С.,  Хохуляка В.В., 
розглянувши у порядку письмового провадження касаційну скаргу Волноваської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Донецькій області на постанову Донецького окружного адміністративного суду від 11.05.2017 (суддя - Бабіч С.І.) та ухвалу Донецького апеляційного адміністративного суду від 12.07.2017 (колегія суддів: Васильєва І.А.,          Компанієць          І.Д., Ястребова Л.В.) у справі №    805/1570/17-а за позовом Публічного акціонерного товариства по газопостачанню та газифікації «Донецькоблгаз» в особі Красноармійського УГГ Докучаєвського відділення до Волноваської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Донецькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,                                                                   
ВСТАНОВИВ:

06 квітня 2017 року Публічне акціонерне товариство по газопостачанню та газифікації «Донецькоблгаз» в особі Красноармійського УГГ Докучаєвського відділення звернулось до Донецького окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Волноваської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби у Донецькій області (далі - відповідач, Волноваська ОДПІ ГУ ДФС) з вимогами про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень № 0011841200 від 20.12.2016 року та № 0011891200 від 20.12.2016.
В обґрунтування своїх вимог позивач зазначає, що камеральна перевірка своєчасності сплати збору у вигляді цільової надбавки до чинного тарифу на природний газ для споживачів усіх форм власності проведена з порушенням норм Податкового кодексу України (далі - ПК України), у зв`язку з чим, податкові повідомлення-рішення № 0011841200 від 20.12.2016 року та № 0011891200 від 20.12.2016 підлягають скасуванню.
Постановою Донецького окружного адміністративного суду від 11.05.2017, залишеною без змін ухвалою Донецького апеляційного адміністративного суду від 12.07.2017 позов задоволено. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення - рішення Волноваської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Донецькій області № 0011841200 від 20.12.2016. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення - рішення Волноваської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Донецькій області № 0011891200 від 20.12.2016. 
В судових рішеннях наведено мотиви, що під час проведення камеральної перевірки не можуть перевірятися інші питання, крім перевірки податкової звітності. Документами, що мають відношення до такої перевірки, є саме податкові декларації (розрахунки) і ніякі інші. Якщо ж під час проведення камеральної перевірки буде виявлено порушення податкового законодавства, податковий орган має право призначити та провести документальну (виїзну, невиїзну або планову чи позапланову) перевірку платника податків. Також  суд апеляційної інстанції  відзначив про відсутність підстав в податкового органу застосовувати по позивача штрафні санкції за несвоєчасне подання звітності, тому що  на позивача розповсюджувались форс-мажорні обставини, які засвідчені відповідним Сертифікатом Торгово-промислової палати України. 
Не погоджуючись з рішеннями судів попередніх інстанцій, відповідач  подав касаційну скаргу, в якій просить їх скасувати, відмовивши у задоволені позову. Вказується на доводи, які ним були визначені в акті податкової перевірки і в апеляційній скарзі. 
У письмовому запереченні на вказану касаційну скаргу відповідача, що надійшов ще до Вищого адміністративного суду України позивач просив залишити її без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.
Переглянувши рішення судів апеляційної інстанції в межах доводів касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, Верховний Суд дійшов висновку про наявність підстав для часткового задоволення касаційної скарги, з огляду на наступне.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що 02.12.2016 посадовими особами відповідача відповідно до пп. 20.1.4, п. 20.1 статті 20 та п. 75.1 статті 75 Податкового кодексу України проведено камеральну перевірку з питань своєчасної сплати позивачем збору у вигляді цільової надбавки до діючого тарифу на природний газ для споживачів усіх форм власності, за результатами якої посадовими особами відповідача складений акт камеральної перевірки № 4027/05-33-12-00/20317012 від 02.12.2016 з висновками про порушення позивачем п. 57.1 ст. 57, п. 317.4 ст. 317 Податкового кодексу України (акт, арк. справи 10), за результатами чого контролюючим органом 20.12.2016 внаслідок несвоєчасної сплати позивачем самостійно визначених податкових зобов`язань: за липень 2015 року на суму 6 978, 05 грн., за жовтень 2015 року на суму 53681,89 грн. та у сумі 345,70 грн. винесено податкове повідомлення-рішення № 0011841200, яким зобов`язано сплатити штраф у розмірі 5422, 27 грн. (10 %).
Також 02.12.2016 контролюючим органом відносно позивача проведено камеральну перевірку своєчасності подання податкових декларацій «збору у вигляді цільової надбавки до діючого тарифу на природний газ для споживачів усіх форм власності» з висновками про порушення позивачем п. 317.3, 317.4 ст. 317, п.п. 49.18.1 п. 49.18 ст. 49 Податкового кодексу України внаслідок несвоєчасного подання податкової декларації зі збору у вигляді цільової надбавки до діючого тарифу на природний газ для споживачів усіх форм власності за: липень 2015 року, серпень 2015 року, вересень 2015 року та за жовтень 2015 року (акт (довідка) арк. справи 11), за результатами якого контролюючим органом 20.12.2016 прийняте податкове повідомлення-рішення № 0011891200 від 20.12.2016, яким за порушення строків подання податкових декларацій за наведені періоди зобов`язано позивача сплатити штраф у загальному розмірі 680, 00 грн. (штрафні санкції на підставі 120.1 ПК України у розмірі 170 грн. за кожний місяць: липень 2015 року, серпень 2015 року, вересень 2015 року та за жовтень 2015 року).
Не отримавши позитивного результату від адміністративного оскарження таких податкових повідомлень-рішень позивач звернувся до суду з позовом, який був задоволений, з чим частково не може погодитись Верховний Суд з таких підстав. 
Стосовно податкового повідомлення-рішення №0011841200 від 20.12.2016.
Пунктом 20.1.4 статті 20 ПК України встановлено право контролюючих органів проводити перевірки платників податків, але даною нормою законодавством чітко визначено, що ці перевірки повинні проводитися в порядку, встановленому Податковим кодексом України. 
Відповідно до підпункту    75.1.1. пункту    75.1    статті    75 ПК України, камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального.
Предметом документальної перевірки є зокрема своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, що передбачено підпунктом    75.1.2.    пункту    75.1    статті    75 ПК України.
Системний аналіз норм, які визначають порядок камеральної перевірки та які діяли на час проведення перевірки податковим органом в межах спірних правовідносин, свідчить про те, що мета камеральної перевірки - виявити в поданій звітності, інших даних систем електронного адміністрування, єдиних реєстрів, арифметичні та/або методологічні помилки, або інші відомості які призвели до заниження або завищення податкового зобов`язання або посвідчують інші реєстраційні порушення, які доводять склад податкового правопорушення. Камеральна перевірка проводиться на систематичній основі, тобто перевіряються всі без винятку податкові декларації та уточнюючі розрахунки, подані платником, якого перевіряють.
Натомість до 01 січня 2017 року (до внесення змін до    статті 75 Податкового кодексу України) питання своєчасності нарахування та сплати усіх передбачених    ПК України    податків та зборів були предметом документальної перевірки, якій властиві зовсім інші ознаки в залежності від її виду (виїзна, невиїзна, планова, позапланова).
Невиконання податковим органом Порядку проведення документальних планових/позапланових        перевірок на виконання вимог статей    77,    78,    79 ПК України    призводить до порушення відповідачем способу реалізації владних управлінських функцій та відсутності правових наслідків перевірки, яка не охоплювала на час її проведення питання своєчасності сплати грошового зобов`язання. 
Вказана позиція викладена в постановах Верховного Суду від 10.05.2018 по справі № 826/1975/17 (К/9901/33866/18), від 13.06.2018 по справі №806/902/16 (К/9901/19833/18).  
Застосовуючи вказану позицію до спірних правовідносин, суди попередніх інстанцій, правильно прийшли до висновку про визнання протиправним та  скасування податкового повідомлення-рішення  №0011841200 від 20.12.2016, яким внаслідок несвоєчасної сплати позивачем самостійно визначених податкових зобов`язань зобов`язано сплатити штраф у розмірі 5422, 27 грн. 
Стосовно податкового повідомлення-рішення № 0011891200 від 20.12.2016.
Суди  попередніх інстанцій дійшли висновку про неправомірність спірного податкового повідомлення-рішення з підстав наявності сертифікату Торгово-промислової палати України.
Проте колегія суддів вважає такий висновок передчасним з огляду на не встановлення судами в повній мірі фактичних обставин справи, що мають значення для правильного її вирішення.
Важливо зазначити, що вказана обставина не зазначалось позивачем, як підстава позову.
Крім того, статтею 14-1 Закону України «Про торгово-промислові палати в Україні» від 02.12.1997 року №671/97-ВР (надалі - Закон  №671/97-ВР) визначено, що Торгово-промислова палата України та уповноважені нею регіональні торгово-промислові палати засвідчують форс-мажорні обставини (обставини непереборної сили) та видають сертифікат про такі обставини протягом семи днів з дня звернення суб`єкта господарської діяльності за собівартістю. 
Форс-мажорними обставинами (обставинами непереборної сили) є надзвичайні та невідворотні обставини, що об`єктивно унеможливлюють виконання зобов`язань, передбачених умовами договору (контракту, угоди тощо), обов`язків згідно із законодавчими та іншими нормативними актами, а саме: загроза війни, збройний конфлікт або серйозна погроза такого конфлікту, включаючи але не обмежуючись ворожими атаками, блокадами, військовим ембарго, дії іноземного ворога, загальна військова мобілізація, військові дії, оголошена та неоголошена війна, дії суспільного ворога, збурення, акти тероризму, диверсії, піратства, безлади, вторгнення, блокада, революція, заколот, повстання, масові заворушення, введення комендантської години, експропріація, примусове вилучення, захоплення підприємств, реквізиція, громадська демонстрація, блокада, страйк, аварія, протиправні дії третіх осіб, пожежа, вибух, тривалі перерви в роботі транспорту, регламентовані умовами відповідних рішень та актами державних органів влади, закриття морських проток, ембарго, заборона (обмеження) експорту/імпорту тощо, а також викликані винятковими погодними умовами і стихійним лихом, а саме: епідемія, сильний шторм, циклон, ураган, торнадо, буревій, повінь, нагромадження снігу, ожеледь, град, заморозки, замерзання моря, проток, портів, перевалів, землетрус, блискавка, пожежа, посуха, просідання і зсув ґрунту, інші стихійні лиха тощо.
Частиною першою статті 14 Закону №671/97-ВР визначено, що Торгово-промислова палата України здійснює свою діяльність відповідно до цього    Закону, інших законів, нормативно-правових актів та свого Статуту.
Порядок засвідчення форс-мажорних обставин (обставини непереборної сили) визначений Регламентом засвідчення Торгово-промисловою палатою України та регіональними торгово-промисловими палатами форс-мажорних обставин (обставин непереборної сили), затвердженим Рішенням Президії Торгово-промислової палати України від 18.12.2014 року №44(5), який набрав чинності з 18.12.2014 року та чинний на час виникнення спірних правовідносин.
Статтею 6.1. Закону №671/97-ВР передбачено, що підставою для засвідчення форс-мажорних обставин є наявність однієї або більше форс-мажорних обставин (обставин непереборної сили), перелічених у статті 14-1 Закону України «Про торгово-промислові палати в Україні», а також визначених сторонами за договором, контрактом, угодою, типовим договором, законодавчими, відомчими та/чи іншими нормативними актами, які вплинули на зобов`язання таким чином, що унеможливили його виконання у термін, передбачений відповідно договором, контрактом, угодою, типовим договором, законодавчими та/чи іншими нормативними актами.
За змістом статті 6.2 Закону №671/97-ВР форс-мажорні обставини (обставини непереборної сили) засвідчуються за зверненням суб`єктів господарської діяльності та фізичних осіб по кожному окремому договору, окремим податковим та/чи іншим зобов`язанням/обов`язком, виконання яких настало згідно з умовами договору, контракту, угоди, законодавчих чи інших нормативних актів і виконання яких стало неможливим через наявність зазначених обставин. До кожної окремої заяви додається окремий комплект документів.
Якщо сертифікат про форс-мажорні обставини (обставини непереборної сили) виданий щодо обставин, які на момент його видачі тривають та період дії яких встановити неможливо, Заявник, після закінчення дії таких обставин, має право звернутися до Торгово-промислової палати України/регіональної Торгово-промислової палати України для засвідчення форс-мажорних обставин за подальший період з дня, наступного за датою видачі сертифікату до дня їх закінчення. Засвідчення форс-мажорних обставин у такому випадку проводиться на загальних засадах відповідно до цього Регламенту.
Аналізуючи наведені норми Верховний Суд прийшов до висновку, що на час виникнення спірних правовідносин діяв Порядок засвідчення форс-мажорних обставин (обставини непереборної сили) визначений Регламентом, що затверджений Рішенням Президії Торгово-промислової палати України від 18.12.2014 року №44(5) (надалі - Порядок), який і має застосовуватись до спірних правовідносин.
Порядком передбачено, що засвідченню підлягають форс-мажорні обставини (обставини непереборної сили) по кожному окремому податковому та/чи іншим зобов`язанням/обов`язком, виконання якого настало згідно нормативно - правових актів проте таке виконання стало неможливим через наявність зазначених обставин.
Сертифікат не може засвідчувати форс-мажорні обставини на майбутнє. У разі якщо сертифікат про форс-мажорні обставини виданий щодо обставин, які на момент його видачі тривають та період дії яких встановити неможливо, Заявник, після закінчення дії таких обставин, має право звернутися до Торгово-промислової палати України для засвідчення форс-мажорних обставин за подальший період саме з дня, наступного за датою видачі сертифікату до дня їх закінчення.
Таким чином наданий позивачем Сертифікат (висновок) Торгово-промислової палати від 30.07.2014 №2059/05-4 не є належним доказом, який посвідчує обставини непереборної сили відносно несвоєчасного подання звітності у спірний період, оскільки такий виданий, більше ані ж за рік до спірних правовідносин, і фактично засвідчує обставини непереборної сили у період з 01.07.2014 до моменту його видачі - 30.07.2014, крім того, як вбачається з вказаного Сертифікату, він стосується справляння податків та обов`язкових платежів, але про засвідчення неможливості своєчасного вчинення дій щодо подання податкової звітності в ньому не зазначено.
Зазначення у вказаному Сертифікаті того, що на момент його видачі обставини непереборної сили тривають та дату закінчення їх терміну встановити неможливо не є доказом того, що такий Сертифікат засвідчує відповідні обставини безстроково, тобто на майбутнє, навпаки, враховуючи, що у грудні 2014 року, Порядок засвідчення форс-мажорних обставин був затверджений в новій редакції, який має застосовуватись до спірних правовідносин та в якому фактично було уточнено, що якщо на момент видачі Сертифікату обставини непереборної сили тривають та період дії яких встановити неможливо, то, заявник має право звернутися до Торгово-промислової палати  України для засвідчення форс-мажорних обставин за подальший період саме з дня, наступного за датою видачі сертифікату.
Таким чином, позивач у спірних правовідносинах мав би звернутись до Торгово-промислової палати України після виникнення відповідних обставин щодо неможливості подати податкову звітність у період з 01.07.2015 до 01.10.2015, оскільки засвідченню підлягають обставини непереборної сили по кожному окремому податковому обов`язку та відносно обов`язку виконання якого вже настало згідно з законодавчим чи іншим нормативним актом, проте на момент видачі позивачу Сертифікату від 30.07.2014, обов`язку у Товариства подати таку податкову звітність за спірний період не виникало.
Як вбачається з матеріалів справи вказане судами попередніх інстанцій встановлено не було, обставини відносно обов`язку позивача звернення до Торгово-промислової палати України щодо засвідчення обставин непереборної сили щодо неможливості подати податкову звітність у період з 01.07.2015 до 01.10.2015 судами не досліджувались, суди обмежились виключно наявністю у позивача Сертифікату, при цьому не проаналізувавши зміст самого Сертифікату, тих обставин які він посвідчує та терміну на який такі обставини були посвідчені.
Посилання судів попередніх інстанцій в своїх рішеннях на те, що у зв`язку з перебуванням на території проведення антитерористичної операції, з липня 2014 року Товариство було позбавлено можливості здійснювати нормальну господарську діяльність, що підтверджується Сертифікатом Торгово-промислової палати, Верховний Суд вважає безпідставним, оскільки вказані обставини стосуються іншого періоду, ані ж період у спірних правовідносинах.
Окрім зазначеного, Касаційний Суд дійшов висновку, що суди також не дослідили обставин відносно того, які саме дії вживались позивачем з метою своєчасного подання податкової звітності у період з липня по жовтень 2015 року.
          Таким чином, судами попередніх інстанцій не в повній мірі встановлено фактичні обставини справи, що мають значення для правильного вирішення спору по суті.
          З огляду на викладене Суд вважає за необхідне скасувати рішення судів попередніх інстанцій в частині задоволення позову про скасування податкового повідомлення-рішення № 0011891200 від 20.12.2016, направивши справу в цій частині на новий розгляд до суду першої інстанції.
          За правилами пункту 1 частини 2 статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази.
          Керуючись статтями 341, 345, 349, 353, 355 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд -

ПОСТАНОВИВ: 

1.          Касаційну скаргу Волноваської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Донецькій області задовольнити частково.
2.          Постанову Донецького окружного адміністративного суду від 11.05.2017 та ухвалу Донецького апеляційного адміністративного суду від 12.07.2017 скасувати в частині задоволення позову про скасування податкового повідомлення-рішення № 0011891200 від 20.12.2016, направивши справу в цій частині на новий розгляд до Донецького окружного адміністративного суду. 
3. В іншій частині постанову Донецького окружного адміністративного суду від 11.05.2017 та ухвалу Донецького апеляційного адміністративного суду від 12.07.2017 залишити без змін.
   4. Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.  

Судді	В.П. Юрченко С.С. Пасічник   В.В. Хохуляк