ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

24 листопада 2020 року 	м. Дніпро	справа № 280/2475/20	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Добродняк І.Ю. (доповідач),
                               суддів:  Бишевської Н.А., Семененка Я.В.,     
за участю секретаря судового засідання Волкової К.В. 
розглянувши в відкритому судовому засіданні в місті Дніпрі
апеляційну скаргу  Головного управління ДФС у Запорізькій області
на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 19 червня 2020 року (головуючий суддя Калашник Ю.В.)
у справі  № 280/2475/20
за позовом    ОСОБА_1 
до  Головного управління ДФС у Запорізькій області
про  визнання протиправною та скасування вимоги про сплату боргу, - 

ВСТАНОВИВ:

ОСОБА_1 звернулась до суду з позовом до Головного управління ДФС у Запорізькій області, в якій просила визнати протиправною та скасувати вимогу про сплату боргу (недоїмки) №Ф-12925-49У від 11.05.2019; зобов`язати відповідача видалити з інтегрованої картки платника ОСОБА_1 запис про наявність боргу із сплати єдиного внеску (недоїмки, штрафу, пені) у сумі 18918,90 грн.
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що позивач не займається підприємницької діяльності, з 2017 року постійно проживає, офіційно працює за договорами найму та роботодавцем сплачуються відповідні податки на території Республіка Польща. Факт проведення позивачем оплати податків на території Республіка Польща підтверджується відповідними документами.
Рішенням Запорізького  окружного адміністративного суду від 19.06.2020 позовні вимоги задоволено.
Визнано протиправною та скасовано вимогу Головного управління ДПС у Запорізькій області про сплату боргу (недоїмки) від №Ф-12925-49У від 11.05.2019.
Зобов`язано Головне управління ДФС у Запорізькій області видалити з інтегрованої картки платника ОСОБА_1 відомості про наявність боргу із сплати єдиного внеску (недоїмки, штрафу, пені) у сумі 18918,90 грн.
Задовольняючи позов, суд встановив, що у вказані в спірній вимогі періоди позивач проживає, офіційно працює за договорами найму та роботодавцем сплачуються відповідні податки на території Республіка Польща, тому за відсутності доказів здійснення позивачем  підприємницької діяльності на території України з отриманням відповідного доходу від такої діяльності у ці періоди, він не мав обов`язку по сплаті єдиного внеску ще і як фізична особа-підприємець у розмірі мінімального страхового внеску.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просить  скасувати рішення суду та ухвалити нове рішення про відмову в задоволенні позову. Відповідач зазначає, що Законом України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» встановлений безальтернативний обов`язок фізичної особи підприємця регулярно сплачувати єдиний внесок з дати державної реєстрації підприємницької діяльності до дати державної реєстрації припинення підприємницької діяльності. З 01.01.2017 в разі неотримання доходу, за будь-яких умов, єдиний внесок має бути сплачений не менше розміру мінімального страхового внеску на місяць. Звільнені від обов`язкової сплати єдиного внеску тільки фізичні особи-підприємці, які отримують пенсію або соціальну допомогу.
Обставина, що позивач фактично проживає на території Республіка Польща, жодним
чином не впливає на спірні правовідносини, оскільки обов`язок сплачувати єдиний внесок
пов`язаний саме із наявністю у особи статусу фізичної особи підприємця та взяття її на облік як
платника єдиного внеску.
Позивач проти задоволення апеляційної скарги заперечує, просить залишити рішення суду першої інстанції без змін, наполягає на обставинах, наведених в позовній заяві, що  з 2017 року постійно проживає, офіційно працює за договорами найму і роботодавцями сплачуються відповідні податки і збори на території Республіка Польща, тому позивач не має обов`язку сплачувати єдиний соціальний внесок.  
Відповідно до ч. 1 ст. 308 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, апеляційний суд вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню, з огляду на таке. 
Як встановлено судом та підтверджено матеріалами справи,  позивач - ОСОБА_1  03.04.2017 зареєстрована як фізична особа-підприємець, що підтверджується відомостями з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців, громадських формувань   (а.с.26), 31.08.2020 до Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань внесений запис про припинення її підприємницької діяльності. 
З 2017 року позивач проживає, офіційно працює за договорами найму на території Республіка Польща, що підтверджується дозволом на працю іноземця на території Республіки Польща, заявою про працевлаштування на підставі договору найму (а.с.37-40).
Також позивач підтверджує факт проведення позивачем оплати податків на території Республіка Польща Інформацією про зібрані аванси на прибуток та податок на прибуток за 2017-2019 роки (а.с.44-52).
На підставі даних інформаційної системи органу доходів і зборів та відповідно до статті 25 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» від 08 липня 2010 року № 2464-VI відповідачем - ГУ ДФС у Запорізькій області позивачу сформовано вимогу про сплату боргу (недоїмки) №Ф-12925-49 на загальну суму єдиного соціального внеску 18918,90 грн. (а.с.22).
Як вбачається із змісту цієї вимоги,  контролюючим органом нарахований єдиний внесок в інтегрованій  картці платника єдиного внеску позивача у розмірі мінімального страхового внеску за 2017 рік, за 4 квартали 2018 року та 1 квартал 2019 року.
З огляду на фактичні обставини справи, норми законодавства, що регулюють спірні правовідносини, апеляційний суд не погоджується з висновком суду першої інстанції про протиправність оскаржуваної вимоги. 
Предметом спору у цій справі є правомірність визначення позивачеві як фізичній особі-підприємцю обов`язку зі сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за відсутності здійснення  ним підприємницької діяльності та з огляду на те, що позивач протягом 2017-2019 років був найманим працівником на території Республіки Польща.
Спірні правовідносини врегульовані нормами Податкового кодексу України в частині відносин, що виникають у сфері справляння податків і зборів, порядку їх адміністрування, платників податків та зборів, їх прав та обов`язків, компетенції контролюючих органів, повноважень і обов`язків їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальності за порушення податкового законодавства, та нормами Закону України  «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» від 08.07.2010  № 2464-VI в частині правових та організаційних засад забезпечення збору та обліку єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, умов та порядку його нарахування і сплати та повноважень органу, що здійснює його збір та ведення обліку.
За визначенням в пп. 14.1.226 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України  самозайнята особа - платник податку, який є фізичною особою-підприємцем або провадить незалежну професійну діяльність за умови, що така особа не є працівником в межах такої підприємницької чи незалежної професійної діяльності. 
Відповідно до п. 2 ч.1 ст. 1 Закону № 2464-VI єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (далі - єдиний внесок) - консолідований страховий внесок, збір якого здійснюється до системи загальнообов`язкового державного соціального страхування в обов`язковому порядку та на регулярній основі з метою забезпечення захисту у випадках, передбачених законодавством, прав застрахованих осіб на отримання страхових виплат (послуг) за діючими видами загальнообов`язкового державного соціального страхування.
Відповідно до ст. 2 Закону № 2464-VI його дія поширюється на відносини, що виникають під час провадження діяльності, пов`язаної із збором та веденням обліку єдиного внеску. Дія інших нормативно-правових актів може поширюватися на зазначені відносини лише у випадках, передбачених цим Законом, або в частині, що не суперечить цьому Закону. Виключно цим Законом визначаються: принципи збору та ведення обліку єдиного внеску; платники єдиного внеску; порядок нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску; розмір єдиного внеску; орган, що здійснює збір та веде облік єдиного внеску, його повноваження та відповідальність; склад, порядок ведення та використання даних Державного реєстру загальнообов`язкового державного соціального страхування; порядок здійснення державного нагляду за збором та веденням обліку єдиного внеску.
Пунктами 3 і 10 частини першої статті 1 Закону № 2464-VI надано визначення поняттям:
застрахована особа - фізична особа, яка відповідно до законодавства підлягає загальнообов`язковому державному соціальному страхуванню і сплачує (сплачувала) та/або за яку сплачується чи сплачувався у встановленому законом порядку єдиний внесок;
страхувальники - це роботодавці та інші особи, які відповідно до цього Закону зобов`язані сплачувати єдиний внесок.
Згідно ч.1 ст. 4 Закону № 2464-VI платниками єдиного внеску, зокрема, є:
роботодавці: підприємства, установи та організації, інші юридичні особи, утворені відповідно до законодавства України, незалежно від форми власності, виду діяльності та господарювання, які використовують працю фізичних осіб на умовах трудового договору (контракту) або на інших умовах, передбачених законодавством, чи за цивільно-правовими договорами (крім цивільно-правового договору, укладеного з фізичною особою - підприємцем, якщо виконувані роботи (надавані послуги) відповідають видам діяльності відповідно до відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців), у тому числі філії, представництва, відділення та інші відокремлені підрозділи зазначених підприємств, установ і організацій, інших юридичних осіб, які мають окремий баланс і самостійно ведуть розрахунки із застрахованими особами (абз.2 п. 1 ч.1 ст.4 Закону); філії, представництва, інші відокремлені підрозділи підприємств, установ та організацій (у тому числі міжнародні), утворені відповідно до законодавства України, які мають окремий баланс і самостійно здійснюють розрахунки із застрахованими особами (абз.5 п.1 ч.1 ст.4 Закону);
фізичні особи - підприємці, в тому числі ті, які обрали спрощену систему оподаткування  (п.4 ч.1 ст.4 Закону). 
За правилами  абз.1 п.1 ч.1 ст. 7 Закону № 2464-VI  єдиний внесок нараховується:  для платників, зазначених у  пунктах 1  (крім  абзацу сьомого) частини першої статті 4 цього Закону, - на суму нарахованої кожній застрахованій особі заробітної плати за видами виплат, які включають основну та додаткову заробітну плату, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, у тому числі в натуральній формі, що визначаються відповідно до  Закону України  «Про оплату праці», та суму винагороди фізичним особам за виконання робіт (надання послуг) за цивільно-правовими договорами.
Відповідно до ч.1 ст.7 Закону № 2464-VI єдиний внесок нараховується:
п.2 - для платників, зазначених у  пунктах 4  (крім фізичних осіб - підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування),  5  та  5-1  частини першої статті 4 цього Закону, - на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску на місяць.
У разі якщо таким платником не отримано дохід (прибуток) у звітному кварталі або окремому місяці звітного кварталу, такий платник зобов`язаний визначити базу нарахування, але не більше максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, встановленої цим Законом. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску;
п.3 - для платників, зазначених у  пункті 4  частини першої статті 4 цього Закону, які обрали спрощену систему оподаткування, - на суми, що визначаються такими платниками самостійно для себе, але не більше максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, встановленої цим Законом. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску.
Згідно п. 5 ч. 1 ст. 1 Закону № 2464-VI мінімальний страховий внесок - сума єдиного внеску, що визначається розрахунково як добуток мінімального розміру заробітної плати на розмір внеску, встановлений законом на місяць, за який нараховується заробітна плата (дохід), та підлягає сплаті щомісяця.
Єдиний внесок для платників, зазначених у статті 4 цього Закону, встановлюється у розмірі 22 відсотки до визначеної статтею 7 цього Закону бази нарахування єдиного внеску (ч. 5 ст. 8 цього Закону).
Таким чином, фізична особа - суб`єкт підприємницької діяльності є платником єдиного внеску, при цьому, враховуючи положення Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», незалежно від того чи отримує вона дохід від такої діяльності чи ні.
Відносини, які виникають у сфері державної реєстрації юридичних осіб, а також фізичних осіб - підприємців регулюються Законом України від 15 травня 2003 року № 755-ІV «Про державну реєстрацію юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань».
Відповідно до ч. 9 ст. 4 Закону № 755-ІV фізична особа - підприємець позбавляється статусу підприємця з дати внесення до Єдиного державного реєстру запису про державну реєстрацію припинення підприємницької діяльності цією фізичною особою.
Виходячи з означених правових норм, на фізичних осіб - підприємців покладається обов`язок по сплаті єдиного внеску, розмір якого має бути не меншим за розмір мінімального страхового внеску, до внесення до єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців запису про припинення підприємницької діяльності такою особою.
Відносини щодо адміністрування єдиного внеску при одночасному перебуванні фізичної особи в трудових відносинах та наявності у неї права на здійснення підприємницької діяльності, яку особа фактично не здійснює, Законом № 2464-VI не врегульовано.
Системний аналіз наведених норм свідчить про те, що платниками єдиного соціального внеску є, зокрема, фізичні особи-підприємці. Необхідними умовами для сплати особою єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування є провадження такою особою господарської діяльності та отримання доходу від такої діяльності, який і є базою для нарахування ЄСВ. Отже, саме дохід особи від господарської діяльності є базою для нарахування, проте за будь-яких умов розмір ЄСВ не може бути меншим за розмір мінімального страхового внеску за місяць. При цьому, за відсутності бази для нарахування ЄСВ у відповідному звітному кварталі або окремому місяці звітного кварталу, законодавство встановлює обов`язок особи самостійно визначити цю базу, але її розмір не може бути меншим за розмір мінімальної заробітної плати.
Метою встановлення розміру мінімального страхового внеску та обов`язку сплачувати його незалежно від наявності бази для нарахування є забезпечення у передбачених законодавством випадках мінімального рівня соціального захисту осіб шляхом отримання страхових виплат (послуг) за діючими видами загальнообов`язкового державного соціального страхування.
На підставі наведеного можна зробити висновок, що, з урахуванням особливостей форми діяльності фізичних осіб-підприємців, саме задля досягнення вищевказаної мети збору єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування законодавством встановлено обов`язок сплати такими особами мінімального страхового внеску незалежно від фактичного отримання доходу від їх діяльності.
Отже, фізична особа-підприємець зобов`язана сплачувати єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування не нижче розміру мінімального страхового внеску незалежно від фактичного отримання доходу лише за умови, що така особа не є найманим працівником. В іншому випадку така особа є застрахованою і платником єдиного внеску за неї є її роботодавець, а мета збору єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування досягається за рахунок сплати єдиного внеску роботодавцем у розмірі не меншому за мінімальний.
Судом першої інстанції правильно встановлено, що ОСОБА_1 у період 2017-2019 роки дійсно була зареєстрована як фізична особа-підприємець, перебувала на обліку в органах ДПС, однак підприємницьку діяльність не проводила, доходи від такої діяльності не отримувала. 
Обставина, з якою позивач пов`язує відсутність свого обов`язку сплачувати єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, і з чим погодився  суд першої інстанції, полягає в тому, що позивач з 2017 року проживає, офіційно працює за договорами найму на території Республіка Польща та роботодавцем на території Республіка Польща сплачуються відповідні податки.
Апеляційний суд не приймає такі доводи позивача, вважає за необхідне зазначити, що в спірному випадку факт працевлаштування позивача в Республіці Польща не впливає на його обов`язок як платника єдиного соціального внеску, оскільки роботодавці в Республіці Польща не є роботодавцями в розумінні Закону № 2464-VI, відповідно, позивач не вважається застрахованою особою, за яку сплачується чи сплачувався у встановленому законом порядку єдиний внесок. 
Частина 5 статті 9 Закону № 2464-VI, на яку посилається позивач,  встановлює, що сплата єдиного внеску здійснюється у національній валюті шляхом внесення відповідних сум єдиного внеску на рахунки податкових органів, відкриті в центральному органі виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів для його зарахування, крім єдиного внеску, який сплачується в іноземній валюті розташованими за межами України підприємствами, установами, організаціями (у тому числі міжнародними) за працюючих у них громадян України та громадянами України, які працюють або постійно проживають за межами України, відповідно до договорів про добровільну участь у системі загальнообов`язкового державного соціального страхування (далі - договір про добровільну участь).
Наведені норми в сукупності з іншими нормами ст.9 та ст.10 Закону № 2464-VI передбачають  для певного кола осіб, в тому числі осіб, які працюють або постійно проживають за межами України,  можливість добровільної сплати єдиного внеску на підставі договору про добровільну участь у системі загальнообов`язкового державного соціального страхування.
Як вбачається з матеріалів справи, такий договір позивачем в установленому ст.10 Закону № 2464-VI порядку не укладався.
Також матеріалами справи не підтверджено реалізацію права позивача на участь у системі загальнообов`язкового державного соціального страхування згідно ч.9 ст.10 вказаного Закону, а саме: відповідно до договорів про добровільну участь, укладених центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, державну політику з адміністрування єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, з такими підприємствами, установами, організаціями (у тому числі міжнародними). 
Посилання позивача на Конвенцію між Урядом України і Урядом Республіки Польща про уникнення подвійного оподаткування доходів і майна та попередження податкових ухилень, яка підписана 12.01.1993 та набрала чинності для України 11.03.1994, апеляційний суд вважає помилковим, оскільки  ця  Конвенція, як в ній зазначено,  застосовується  до  податків на доходи і на майно,  що  стягуються  від  імені  Договірної  Держави   або   її політико-адміністративного   підрозділу,   або   місцевої   влади, незалежно від способу їх стягнення. 
Відповідно до п.2, п.3 ст.2 Конвенції податками на доход і на майно вважаються усі  податки,  що справляються  від  загальної  суми  доходу та вартості майна або з елементів доходу,  включаючи податки на  доходи  від  відчужування рухомого   або   нерухомого  майна  і  податки  на  загальну  суму заробітної плати і платні, сплачуваних підприємством. 
Податками, на які поширюється ця Конвенція, зокрема, є в Україні: податок на прибуток (доходи) підприємств, прибутковий податок  з  громадян  України,  іноземних громадян та осіб без громадянства    ("український податок").  
Відповідно до п.4 ст.2 Конвенції ця  Конвенція застосовується також до будь-яких ідентичних або подібних по суті податків,  які стягуються одною з  Договірних Держав  після дати підписання цієї Конвенції,  в доповнення до або замість існуючих податків  цієї  Договірної  Держави.  Компетентні 
органи  Договірних  Держав  повідомляють  один одного про будь-які істотні  зміни,  що  відбудуться   в  їх  законодавствах щодо оподаткування. 
Виходячи з правової суті єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, цей внесок не є предметом регулювання цієї Конвенції, підтвердженням чого є також  подана позивачем Інформація про зібрані аванси на прибуток та податок на прибуток за 2017-2019 роки (а.с.44-52).
З огляду на вищевикладене, апеляційний суд дійшов висновку, що за встановлених у справі обставин позивач як фізична особа – підприємець у визначених контролюючим органом періодах 2017-2019 років була зобов`язана сплачувати єдиний внесок незалежно від того, чи отримує вона дохід від такої діяльності чи ні.
Судом встановлено, що позивач сплату єдиного внеску за визначений  контролюючим органом період не здійснював.
Відповідно до визначення у п.1 ч.1 ст.6 Закону № 2464-VI недоїмка - сума єдиного внеску, своєчасно не нарахована та/або не сплачена у строки, встановлені цим Законом, обчислена органом доходів і зборів у випадках, передбачених цим Законом.
Відтак наявність недоїмки і відсутність доказів сплати єдиного внеску свідчить про законність дій контролюючого органу щодо формування та направлення спірної вимоги на суму боргу 18918,90 грн.
Суд першої інстанції під час розгляду даної справи не повно дослідив обставини, які мають значення для справи, неправильно застосував норми права, що відповідно до  ст.317 КАС України є підставою для скасування рішення суду першої інстанції та ухвалення нового рішення про відмову в задоволенні позову.  
Керуючись ст.ст. 310, 315, 317, 321, 322  Кодексу адміністративного судочинства України, суд –

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДФС у Запорізькій області задовольнити.  
Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 19 червня 2020 року у справі № 280/2475/2020 скасувати, прийняти нове рішення.
В позові відмовити.   
Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття, може бути оскаржена до касаційного суду в порядку та строки, встановлені ст.ст.328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України.
   
Головуючий - суддя                                                                      І.Ю. Добродняк 

                               суддя                                                                      Н.А. Бишевська 

                               суддя                                                                      Я.В. Семененко