ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

03 грудня 2020 року 
м. Київ
справа № 2140/1891/18
адміністративне провадження № К/9901/14411/19
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Пасічник С.С.,
суддів: Васильєвої І.А.,  Юрченко В.П., 
розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДФС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі на рішення Херсонського окружного адміністративного суду у складі судді Бездрабка О.І. від 03 грудня 2018 року та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду у складі колегії суддів: головуючого судді Єщенка О.В., суддів Димерлія О.О., Коваля М.П. від 18 квітня 2019 року у справі за позовом Комунального підприємства «Міський водоканал» до Головного управління ДФС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

В С Т А Н О В И В:

Комунальне підприємство «Міський водоканал» (далі - позивач, Підприємство) звернулося до суду з позовом до Головного управління ДФС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі (далі - відповідач, Управління), в якому просило визнати незаконним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 12 червня 2018 року №0057101201 про застосування штрафних санкцій за затримку реєстрації податкових накладних в розмірі 967311,19 грн.

Обґрунтовуючи позовні вимоги, зазначало, що позивачем у період з липня по грудень 2015 року та у 2017 році отримано з державного бюджету субвенцію, яка направлена на погашення заборгованості з податку на додану вартість (далі - ПДВ), однак ДФС в порушення вимог пункту 9 «Порядку електронного адміністрування податку на додану вартість», затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 16 жовтня 2014 року №569 (далі - Порядок №569), відповідна сума коштів не була зарахована на електронний рахунок у системі електронного адміністрування ПДВ, що спричинило неможливість реєструвати податкові накладні, видані споживачам за надані послуги водопостачання та водовідведення. Вважає, що в діях Підприємства відсутня ознака протиправності, оскільки ним вжито всіх заходів для проведення своєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН), яка, однак, не відбулася внаслідок протиправної поведінки суб`єкта владних повноважень, від якого залежало забезпечення можливості належним чином виконати цей обов`язок, що виключає притягнення платника податків до відповідальності.

Рішенням Херсонського окружного адміністративного суду від 03 грудня 2018 року, яке залишено без змін постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 18 квітня 2019 року, позов задоволено; визнано протиправним та скасовано оскаржуване податкове повідомлення-рішення.

Приймаючи таке рішення, суд першої інстанції, з яким погодився й апеляційний суд, зазначив, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення винесено відповідачем протиправно, оскільки невиконання органом ДФС обов`язків, визначених пунктом 9 Порядку №569 щодо поповнення електронного рахунку у системі електронного адміністрування ПДВ за проведеними взаєморозрахунками унеможливило здійснення своєчасної реєстрації Підприємством податкових накладних за жовтень 2015 року - березень 2017 року, що, у свою чергу, не свідчить про порушення саме платником податків законодавчих вимог, за яке установлена відповідальність.

Не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, Управління подало касаційну скаргу, в якій, вказуючи на неправильне застосування судами норм матеріального права та порушення процесуальних норм, просить скасувати судові рішення та ухвалити нове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог у повному обсязі. 

Обґрунтовуючи касаційну скаргу, по суті посилається на помилковість висновків судів попередніх інстанцій, оскільки за результатами камеральної перевірки встановлено порушення Підприємством термінів реєстрації податкових накладних в ЄРПН, що є підставою для притягнення такого платника податків до встановленої Законом відповідальності; обставини, які б звільняли позивача від обов`язку своєчасної реєстрації податкових накладних в ЄРПН чи від відповідальності за невчинення таких дій, відсутні.

Позивач у відзиві на касаційну скаргу проти доводів та вимог останньої заперечив, вважаючи їх безпідставними, а рішення судів першої та  апеляційної інстанцій, які просить залишити без змін, - обґрунтованими та законними.

Переглянувши судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права і дотримання процесуальних норм, Верховний Суд дійшов висновку про відмову в задоволенні касаційної скарги, виходячи з наступного.

Так, судами попередніх інстанцій встановлено, що 08 травня 2018 року Управлінням проведена камеральна перевірка дотримання Підприємством термінів реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування до таких податкових накладних в ЄРПН за жовтень 2015 року - березень 2017 року, за результатами якої складено акт №1478/21-22-12-01/32218122, у якому зафіксовано порушення позивачем вимог пунктів 201.1, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України (далі - ПК України), а саме нездійснення реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, виписаних у жовтні 2015 року - березні 2017 року.

На підставі вказаного акту та відповідно до вимог пункту 120-1.2 статті 120-1 ПК України контролюючим органом прийнято оскаржуване податкове повідомлення - рішення, яким до Підприємства застосовано штраф у розмірі 50% суми податкових зобов`язань з ПДВ, зазначеної у таких податкових накладних та/або розрахунках коригування до податкових накладних, в сумі 967311,19 грн. Незгода з таким рішенням стала підставою для звернення до суду із цим позовом.

В аспекті заявлених вимог, з огляду на фактичні обставини, установлені судами, Верховний Суд вказує на таке.

Так, відповідно до підпункту 14.1.60 пункту 14.1 статті 14 ПК України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин) ЄРПН - це реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками ПДВ електронними документами.

В свою чергу за приписами підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 ПК України платник податків зобов`язаний подавати до контролюючих органів у порядку, встановленому податковим та митним законодавством, декларації, звітність та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків та зборів.

Обов`язок платника податків на дату виникнення податкових зобов`язань скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в ЄРПН у встановлений цим Кодексом термін визначений абзацом першим пункту 201.1 статті 201 ПК України.

До 01 січня 2017 року абзацом 11 пункту 201.10 статті 201.1 ПК України було передбачено, що реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у ЄРПН має бути здійснена протягом 15 календарних днів, наступних за датою виникнення податкових зобов`язань, відображених у відповідних податкових накладних та/або розрахунках коригування. У разі порушення цього терміну застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.

З 01 січня 2017 року пункт 201.10 статті 201 ПК України викладено в новій редакції та визначено, що реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у ЄРПН повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені. У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.

Порушення строків реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування в ЄРПН тягне за собою накладення на платника ПДВ, на якого відповідно до вимог статей 192 та 201 ПК України покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірах, передбачених статтею 120-1 ПК України.

За змістом пункту 201.10 статті 201 ПК України платник податку має право зареєструвати податкову накладну та/або розрахунок коригування в ЄРПН, в якій загальна сума податку не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу. Якщо сума, визначена відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу, є меншою, ніж сума податку в податковій накладній та/або розрахунок коригування, які платник повинен зареєструвати в ЄРПН, то платник зобов`язаний перерахувати потрібну суму коштів із свого поточного рахунку на свій рахунок в системі електронного адміністрування ПДВ.

Механізм відкриття та закриття рахунків у системі електронного адміністрування ПДВ, особливості складення податкових накладних та розрахунків коригування кількісних і вартісних показників до податкових накладних у такій системі, а також механізм проведення розрахунків з бюджетом з використанням зазначених рахунків регулює Порядок №569.

Відповідно до пункту 2 Порядку №569 (у редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин) рахунок у системі електронного адміністрування ПДВ - це рахунок, відкритий платнику податку в Казначействі, на який таким платником перераховуються кошти у сумі, необхідній для досягнення розміру суми податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в ЄРПН, а також у сумі, необхідній для сплати узгоджених податкових зобов`язань з податку.

ДФС автоматично обчислює суму податку, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в ЄРПН. Платник податку має право отримувати у ДФС інформацію про стан свого електронного рахунка (в тому числі додаткових електронних рахунків), а також суму податку, на яку він має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в Реєстрі (пункт 13 цього Порядку).

Отже платник податку може зареєструвати податкові накладні у ЄРПН за умови наявності достатньої суми коштів на його електронному рахунку в системі електронного адміністрування ПДВ, яка б відповідала загальній сумі податку за податковими накладними.

Водночас, як установлено пунктом 9 Порядку №569, у разі проведення органами Казначейства розрахунків платника податку з погашення заборгованості з різниці в тарифах на теплову енергію, опалення та постачання гарячої води, послуги з централізованого водопостачання, водовідведення, що вироблялися, транспортувалися та постачалися населенню та/або іншим підприємствам централізованого питного водопостачання та водовідведення, які надають населенню послуги з централізованого водопостачання та водовідведення, яка виникла у зв`язку з невідповідністю фактичної вартості теплової енергії та послуг з централізованого водопостачання, водовідведення, опалення та постачання гарячої води тарифам, що затверджувалися та/або погоджувалися органами державної влади чи органами місцевого самоврядування, за рахунок субвенції з державного бюджету місцевим бюджетам з подальшим спрямуванням коштів відповідно до закону про Державний бюджет України в рахунок погашення заборгованості з податку, в поповнення електронного рахунка враховується в межах проведених розрахунків з податку сума зменшення залишку узгоджених податкових зобов`язань такого платника податку, не сплачених до бюджету, строк сплати за якими настав, що обліковується Казначейством до виконання в повному обсязі, за коригуючими реєстрами.

Тобто електронне адміністрування ПДФ передбачає сукупність послідовних дій, які зобов`язані вчиняти відповідні органи Державної казначейської служби України та Державної фіскальної служби України у визначені Порядком №569 строки.

З урахуванням положень постанови Кабінету Міністрів України від 04 червня 2015 року №375 «Питання погашення у 2015 році заборгованості з різниці в тарифах на теплову енергію, опалення та постачання гарячої води, послуги з централізованого водопостачання, водовідведення, що вироблялися, транспортувалися та постачалися населенню» та змін податкового законодавства щодо запровадження електронного адміністрування ПДВ, на електронні рахунки в органах казначейства постачальників комунальних послуг повинні зараховуватись суми субвенції з бюджету, які збільшуватимуть реєстраційну суму для реєстрації в ЄРПН відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 ПК України.

Метою такого адміністрування ПДВ є своєчасна сплата податку в повному обсязі, оскільки відповідно пункту 200.2 статті 200 ПК України податок до бюджету сплачується з рахунку у системі електронного адміністрування ПДВ органом, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, в якому відкритий рахунок платника, за реєстром платників, надісланим ДФС.

У справі, яка розглядається, судами встановлено, що Підприємство є платником ПДВ, якому у системі електронного адміністрування податку відкрито рахунок. Протягом жовтня 2015 року - грудня 2016 року позивачем виписано податкові накладні на суму податкових зобов`язань 627248,38 грн., протягом січня - березня 2017 року - на суму податкових зобов`язань 1307374 грн.

14 липня, 14 серпня, 04 та 23 грудня 2015 року, а також 20 липня 2017 року між Головним управлінням Державної казначейської служби України у Херсонській області, Департаментом фінансів Херсонської обласної державної адміністрації, фінансовим управлінням Новокаховської міської ради, Виконавчим комітетом Новокаховської міської ради та Підприємством укладені договори про організацію взаєморозрахунків, згідно яких позивачем отримано 4982540,50 грн. субвенції, які було перераховано Підприємством до загального фонду державного бюджету для погашення податкового боргу з ПДВ.

Позивач звертався до ДКС України та до ДФС України з листами з проханням здійснити поповнення електронного рахунку компанії, однак податковим органом так і не було забезпечено збільшення у системі електронного адміністрування ПДВ суми, на яку платник податку має право зареєструвати податкові накладні та/або розрахунки коригування в ЄРПН, що позбавило можливості своєчасно зареєструвати податкові накладні, складені у жовтні 2015 року - березні 2017 року.

При цьому судами зазначено, що долучені до матеріалів справи докази свідчать про невиконання саме ДФС вимог Порядку №569 в частині поповнення електронного рахунку платника ПДВ.

З огляду на зазначене, Верховний Суд погоджується з висновком судів першої та апеляційної інстанцій про те, що невиконання ДФС обов`язків, визначених пунктом 9 Порядку №569, щодо поповнення електронного рахунку у системі електронного адміністрування ПДВ за проведеними взаєморозрахунками унеможливило здійснення своєчасної реєстрації Підприємством податкових накладних, складених у жовтні 2015 року - березні 2017 року, що, у свою чергу, не свідчить про порушення саме платником податків законодавчих вимог та виключає підстави для застосування до нього штрафних санкцій, передбачених пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України.

Аналогічну правову позицію висловив Верховний Суд й у постановах від 23 квітня 2019 року та від 20 лютого 2020 року у справах №820/4993/16 та №820/3375/16 відповідно.

Наведене в контексті змісту встановлених фактичних обставин у цій справі свідчить про правильне застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права й необґрунтованість вимог касаційної скарги.

Згідно з частиною першою статті 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Ураховуючи викладене, мотиви касаційної скарги, Верховний Суд не вбачає підстав для скасування рішень судів першої та апеляційної інстанцій та задоволення касаційної скарги.

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355 КАС України, Суд

П О С Т А Н О В И В:

Касаційну скаргу Головного управління ДФС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі залишити без задоволення, а рішення Херсонського окружного адміністративного суду від 03 грудня 2018 року та постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 18 квітня 2019 року - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття і оскарженню не підлягає.

Судді	С.С. Пасічник І.А. Васильєва   В.П. Юрченко