ПОСТАНОВА
Іменем України

03 грудня 2020 року   
Київ
справа №140/2122/19
адміністративне провадження №К/9901/36753/19
              
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
головуючого судді - Гімона М.М. (суддя-доповідач),
суддів: Гусака М.Б.,  Усенко Є.А., 
розглянувши в порядку письмового провадження як суд касаційної інстанції справу №140/2122/19 за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДФС у Волинській області, правонаступником якого є Головне управління ДПС у Волинській області, про визнання протиправною та скасування вимоги про сплату боргу (недоїмки), провадження у якій відкрито за касаційною скаргою ОСОБА_1 на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 6 вересня 2019 року (головуючий суддя - Сорока Ю. Ю.) та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 21 листопада 2019 року (головуючий суддя - Багрій В. М., судді: Большакова О. О., Качмар В. Я.),
ВСТАНОВИВ:
У липні 2019 року ОСОБА_1 (далі - позивач, ОСОБА_1 ) звернувся до суду з позовом до Головного управління ДФС у Волинській області (далі - відповідач, ГУ ДФС), в якому просив визнати протиправною та скасувати вимогу про сплату боргу (недоїмки) № Ф-4987-55.
Волинський окружний адміністративний суд рішенням від 6 вересня 2019 року, залишеним без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 21 листопада 2019 року, у задоволенні позову відмовив.
Вирішуючи спір між сторонами, суди встановили такі обставини.
25 квітня 2006 року ОСОБА_1 зареєстрований Луцькою районною державною адміністрацією Волинської області як фізична особа-підприємець, а 3 травня 2006 року позивач взятий на облік у податковому органі як платник податків, що підтверджується витягом з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань.
У період з 1 грудня 2008 року і до моменту звернення до суду з позовом, ОСОБА_1 працює столярем 5-го розряду у ПрАТ «Волиньхолдінг», що підтверджується копією його трудової книжки, наказом про прийом на роботу та довідками про доходи позивача.
Головним управлінням ДФС у Волинській області сформовано та надіслано позивачу вимогу про сплату боргу (недоїмки) № Ф-4987-55 від 02/15/2019 з єдиного соціального внеску на суму 18276,72 грн.
15 травня 2019 року ОСОБА_1 знято з обліку як фізичну особу-підприємця.
17 травня 2019 року позивачем подано до ДФС України скаргу на вимогу про сплату боргу (недоїмки), яку рішенням ДФС України № 27835/6/99-99-11-05-08-65 від 18 червня 2019 залишено без розгляду, у зв`язку із пропуском 10-ти денного строку для подання скарги на рішення контролюючого органу.
Відмовляючи в задоволенні позову, суд першої інстанції, з яким погодився апеляційний суд, виходив з того, що Законом України від 6 грудня 2016 року № 1774-VIII «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України» внесено зміни до Закону від 8 липня 2010 року №  2464-VI «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», які набрали чинності з 1 січня 2017 року, зокрема, щодо обов`язковості визначення бази нарахування єдиного внеску у разі неотримання доходу (прибутку) у звітному році або окремому місяці звітного року. Право на звільнення від сплати єдиного внеску за себе мали у 2017 - 2018 роках фізичні особи-підприємці за умови, що вони отримують пенсію за віком або є особами з інвалідністю та отримують відповідно до закону пенсію або соціальну допомогу. Такі особи можуть бути платниками єдиного внеску виключно за умови їх добровільної участі у системі загальнообов`язкового державного соціального страхування. Оскільки інших підстав звільнення від сплати єдиного внеску фізичними особами-підприємцями чинним законодавством не передбачено, суди дійшли висновку про наявність у позивача обов`язку сплатити єдиний внесок в сумі, зазначеній у спірній вимозі. При цьому, суди відхилили доводи позивача про те, що він звільнений від сплати єдиного внеску, оскільки за нього роботодавцем сплачено внески із заробітної плати за основним місцем роботи.
Не погодившись з такими висновками судів попередніх інстанцій, ОСОБА_1 подав касаційну скаргу, в якій, посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального права, просить скасувати рішення суду першої інстанції і постанову апеляційного суду та ухвалити нове судове рішення, яким визнати протиправним і скасувати вимогу про сплату боргу (недоїмки). 
Касаційна скарга обґрунтована тим, що Законом України від 8 липня 2010 року №  2464-VI «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» (далі - Закон № 2464-VI) не врегульовано відносини щодо адміністрування єдиного внеску при одночасному перебуванні фізичної особи в трудових відносинах та набутті статусу підприємця, а із системного аналізу його норм вбачається, що єдиною метою збору єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування є забезпечення захисту у випадках, передбачених законодавством саме прав фізичних осіб на отримання страхових виплат (послуг) за діючими видами загальнообов`язкового державного соціального страхування. Вказана мета досягається шляхом регулярної сплати мінімального страхового внеску. Таким чином, на думку позивача, в розумінні Закону № 2464-VI протягом 2017 - 2018 років він був застрахованою особою і єдиний внесок за нього регулярно нараховував та сплачував роботодавець в розмірі не менше мінімального, що виключає виникнення обов`язку по сплаті єдиного внеску як підприємцем, який не здійснює господарської діяльності.
ГУ ДПС подало відзив на касаційну скаргу, в якому, посилаючись на правильність висновків судів попередніх інстанцій, просить у задоволенні касаційної скарги відмовити. Позиція ГУ ДФС полягає в тому, що відповідно до Закону № 2464-VI роботодавці та фізичні особи-підприємці розглядаються як окремі платники ЄСВ. Отже, незважаючи на наявність трудових відносин з роботодавцем, платник єдиного внеску визначений пунктом 4 частини першої статті 4 Закону № 2464-VI, перебуваючи на обліку у контролюючому органі, зобов`язаний своєчасно та в повному обсязі нараховувати, обчислювати і сплачувати єдиний внесок відповідно до визначеної бази нарахування єдиного внеску. При цьому, базу нарахування єдиного внеску зобов`язані визначати платники, як ті, що отримують, так і ті, які не отримують дохід від провадження підприємницької діяльності незалежно від фінансового стану платника.
Верховний Суд ухвалою від 21 січня 2020 року відкрив касаційне провадження у цій справі.
Касаційна скарга розглядається відповідно до пункту 2 Розділу II «Прикінцеві та перехідні положення» Закону України від 15 січня 2020 року № 460-ІХ «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ» у порядку, що діяв до набрання чинності цим Законом, тобто до 8 лютого 2020 року.
Заслухавши доповідь судді-доповідача, обговоривши доводи касаційної скарги та відзиву на неї, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права і дотримання ними норм процесуального права, колегія суддів вважає, що касаційна скарга підлягає задоволенню з огляду на таке.
Предметом спору у цій справі є оцінка правомірності вимоги з огляду на наявність у позивача як фізичної особи-підприємця обов`язку сплачувати ЄСВ у мінімальному розмірі, який протягом 2017-2018 років був найманим працівником та її роботодавець сплачував за нього ЄСВ у сумі, що не була меншою за мінімальний розмір.
Суди попередніх інстанцій правильно визначилися, що спірні правовідносини врегульовані нормами Податкового кодексу України в частині відносин, що виникають у сфері справляння податків і зборів, порядку їх адміністрування, платників податків та зборів, їх прав та обов`язків, компетенції контролюючих органів, повноважень і обов`язків їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальності за порушення податкового законодавства, та нормами Закону № 2464-VI в частині правових та організаційних засад забезпечення збору та обліку єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, умов та порядку його нарахування і сплати та повноважень органу, що здійснює його збір та ведення обліку.
Так, відповідно до підпункту 14.1.226 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (далі-ПК України) самозайнята особа - платник податку, який є фізичною особою-підприємцем або провадить незалежну професійну діяльність за умови, що така особа не є працівником в межах такої підприємницької чи незалежної професійної діяльності. Незалежна професійна діяльність - участь фізичної особи у науковій, літературній, артистичній, художній, освітній або викладацькій діяльності, діяльність лікарів, приватних нотаріусів, приватних виконавців, адвокатів, арбітражних керуючих (розпорядників майна, керуючих санацією, ліквідаторів), аудиторів, бухгалтерів, оцінщиків, інженерів чи архітекторів, особи, зайнятої релігійною (місіонерською) діяльністю, іншою подібною діяльністю за умови, що така особа не є працівником або фізичною особою - підприємцем та використовує найману працю не більш як чотирьох фізичних осіб.
Пункт 14.1.195 пункту 14.1 статті 14 ПК України дає визначення поняттю «працівник» - це фізична особа, яка безпосередньо власною працею виконує трудову функцію згідно з укладеним з роботодавцем трудовим договором (контрактом) відповідно до закону;
Відповідно до пункту 2 частини першої статті 1 Закону № 2464-VI єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (далі - єдиний внесок) - консолідований страховий внесок, збір якого здійснюється до системи загальнообов`язкового державного соціального страхування в обов`язковому порядку та на регулярній основі з метою забезпечення захисту у випадках, передбачених законодавством, прав застрахованих осіб на отримання страхових виплат (послуг) за діючими видами загальнообов`язкового державного соціального страхування.
Відповідно до статті 2 Закону № 2464-VI його дія поширюється на відносини, що виникають під час провадження діяльності, пов`язаної із збором та веденням обліку єдиного внеску. Дія інших нормативно-правових актів може поширюватися на зазначені відносини лише у випадках, передбачених цим Законом, або в частині, що не суперечить цьому Закону. Виключно цим Законом визначаються: принципи збору та ведення обліку єдиного внеску; платники єдиного внеску; порядок нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску; розмір єдиного внеску; орган, що здійснює збір та веде облік єдиного внеску, його повноваження та відповідальність; склад, порядок ведення та використання даних Державного реєстру загальнообов`язкового державного соціального страхування; порядок здійснення державного нагляду за збором та веденням обліку єдиного внеску.
Пунктами 3 і 10 частини першої статті 1 Закону № 2464-VI надано визначення поняттям:
застрахована особа - фізична особа, яка відповідно до законодавства підлягає загальнообов`язковому державному соціальному страхуванню і сплачує (сплачувала) та/або за яку сплачується чи сплачувався у встановленому законом порядку єдиний внесок; 
страхувальники - це роботодавці та інші особи, які відповідно до цього Закону зобов`язані сплачувати єдиний внесок.
Згідно з абзацом другим пункту 1 частини першої статті 4 Закону № 2464-VI платниками єдиного внеску є роботодавці: підприємства, установи та організації, інші юридичні особи, утворені відповідно до законодавства України, незалежно від форми власності, виду діяльності та господарювання, які використовують працю фізичних осіб на умовах трудового договору (контракту) або на інших умовах, передбачених законодавством, чи за цивільно-правовими договорами (крім цивільно-правового договору, укладеного з фізичною особою - підприємцем, якщо виконувані роботи (надавані послуги) відповідають видам діяльності відповідно до відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців), у тому числі філії, представництва, відділення та інші відокремлені підрозділи зазначених підприємств, установ і організацій, інших юридичних осіб, які мають окремий баланс і самостійно ведуть розрахунки із застрахованими особами.
Пунктом 4 частини першої статті 4 Закону № 2464-VI до платників єдиного внеску віднесено фізичних осіб-підприємців, в тому числі тих, які обрали спрощену систему оподаткування.
Відповідно до абзацу першого пункту 1 та пункту 2 частини першої статті 7 Закону № 2464-VI (в редакції, чинній з 1 січня 2017 року) єдиний внесок нараховується: 
для платників, зазначених у пунктах 1 (крім абзацу сьомого), частини першої статті 4 цього Закону, - на суму нарахованої кожній застрахованій особі заробітної плати за видами виплат, які включають основну та додаткову заробітну плату, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, у тому числі в натуральній формі, що визначаються відповідно до Закону України «Про оплату праці», та суму винагороди фізичним особам за виконання робіт (надання послуг) за цивільно-правовими договорами;
для платників, зазначених у пунктах 4 (крім фізичних осіб-підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування), 5 та 5-1 частини першої статті 4 цього Закону, - на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску на місяць. У разі якщо таким платником не отримано дохід (прибуток) у звітному кварталі або окремому місяці звітного кварталу, такий платник зобов`язаний визначити базу нарахування, але не більше максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, встановленої цим Законом. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску.
для платників, зазначених у пункті 4 частини першої статті 4 цього Закону, які обрали спрощену систему оподаткування, - на суми, що визначаються такими платниками самостійно для себе, але не більше максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, встановленої цим Законом. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску.
В той же час відносини щодо адміністрування єдиного внеску при одночасному перебуванні фізичної особи в трудових відносинах та наявності у неї права на здійснення підприємницької діяльності, яку особа фактично не здійснює, Законом № 2464-VI не врегульовано.
Системний аналіз наведених норм свідчить про те, що платниками єдиного соціального внеску є, зокрема, фізичні особи-підприємці. Необхідними умовами для сплати особою єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування є провадження такою особою господарської діяльності та отримання доходу від такої діяльності, який і є базою для нарахування ЄСВ. Отже, саме дохід особи від господарської діяльності є базою для нарахування, проте за будь-яких умов розмір ЄСВ не може бути меншим за розмір мінімального страхового внеску за місяць. При цьому, за відсутності бази для нарахування ЄСВ у відповідному звітному кварталі або окремому місяці звітного кварталу, законодавство встановлює обов`язок особи самостійно визначити цю базу, але її розмір не може бути меншим за розмір мінімальної заробітної плати.
Таким чином, метою встановлення розміру мінімального страхового внеску та обов`язку сплачувати його незалежно від наявності бази для нарахування є забезпечення у передбачених законодавством випадках мінімального рівня соціального захисту осіб шляхом отримання страхових виплат (послуг) за діючими видами загальнообов`язкового державного соціального страхування.
На підставі наведеного можна зробити висновок, що, з урахуванням особливостей форми діяльності самозайнятих осіб, саме задля досягнення вищевказаної мети збору єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування законодавством встановлено обов`язок сплати особами мінімального страхового внеску незалежно від фактичного отримання доходу від їх діяльності. 
Отже, особа, яка провадить господарську діяльність, вважається самозайнятою особою і зобов`язана сплачувати єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування не нижче розміру мінімального страхового внеску незалежно від фактичного отримання доходу лише за умови, що така особа не є найманим працівником. В іншому випадку (якщо особа є найманим працівником), така особа є застрахованою і платником єдиного внеску за неї є її роботодавець, а мета збору єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування досягається за рахунок його сплати роботодавцем у розмірі не меншому за мінімальний.
Інше тлумачення норм Закону № 2464-VI, на якому наполягає ГУ ДПС, щодо необхідності сплати єдиного внеску фізичними особами-підприємцями, які одночасно перебувають у трудових відносинах, спричиняє подвійну його сплату (безпосередньо особою та роботодавцем), що суперечить меті запровадженого державою консолідованого страхового внеску. 
Аналогічна правова позиція висловлена Верховним Судом у постанові від 27 листопада 2019 року (справа №160/3114/19) та в подальшому підтримана у постанові від 4 грудня 2019 року (справа №440/2149/19).
За встановленими судами обставинами, ОСОБА_1 з 2008 року працює у ПрАТ «Волиньхолдінг», тобто протягом 2017 - 2018 років був найманим працівником. У цей період роботодавець сплачував за позивача єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у розмірах, визначених законодавством, що не заперечується ГУ ДПС та підтверджується матеріалами справи (а. с. 16-21).
Доказів отримання позивачем у цей період доходів від провадження господарської діяльності судами не встановлено. ГУ ДПС у відзиві на касаційну скаргу, а так само у письмових заявах по суті справи під час її розгляду судами попередніх інстанцій про наявність таких доходів не зазначало, у зв`язку з чим відповідно до частини першої статті 86 КАС України обставини відсутності у позивача протягом 2017 - 2018 років доходу від власної господарської діяльності окремо від доходів, отриманих від ПрАТ «Волиньхолдінг», не підлягають доказуванню.
Факт перебування особи на обліку в органах фіскальної служби не змінює вищенаведених висновків, оскільки взяття на облік осіб, в тому числі юридичних або самозайнятих, здійснюється органом доходів і зборів незалежно від наявності обов`язку щодо сплати того чи іншого податку або збору.
Таким чином, оскільки єдиною метою збору єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування є забезпечення захисту у випадках, передбачених законодавством саме прав фізичних осіб на отримання страхових виплат (послуг) за діючими видами загальнообов`язкового державного соціального страхування, то в розумінні Закону № 2464-VI позивач є застрахованою особою, і єдиний внесок за нього в період, за який винесена оскаржувана вимога (2017 - 2018 роки), нараховував та сплачував роботодавець в розмірі не менше мінімального, що виключає обов`язок по сплаті у цей період єдиного внеску позивачем ще і як фізичною особою-підприємцем, яка має право провадити господарську діяльність, проте не отримувала дохід від неї.
Крім цього, відповідно до практики Європейського суду з прав людини, яка сформувалась з питань імперативності правила про прийняття рішення на користь платників податків, слідує, що у разі існування неоднозначності у тлумаченні прав та/чи обов`язків платника податків слід віддавати перевагу найбільш сприятливому тлумаченню національного законодавства та приймати рішення на користь платника податків (справи «Серков проти України» (заява №39766/05), «Щокін проти України» (заяви №23759/03 та №37943/06), які відповідно до ст.17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» підлягають застосуванню судами як джерела права.
Отже, за наведених вище мотивів, оскаржувану вимогу відповідача не можна вважати правомірною, а тому суди попередніх інстанцій внаслідок неправильного застосування норм матеріального права, помилково відмовили у задоволенні позову.
Доводи, викладені відповідачем у відзиві на касаційну скаргу щодо пропуску позивачем строку звернення до суду із цим позовом, не приймаються до уваги, оскільки підставою для перегляду судових рішень з підстав правильності застосування ними норм матеріального і процесуального права є належним чином оформлена і подана касаційна скарга, за якою відкрито касаційне провадження. За змістом статті 338 КАС України не передбачено зазначення у відзиві на касаційну скаргу доводів про незгоду із судовим рішенням, а отже, викладені відповідачем доводи не змінюють меж касаційного перегляду у цій справі.
Відповідно до частини першої статті 351 КАС України, в редакції, чинній до 8 лютого 2020 року, підставами для скасування судових рішень повністю або частково і ухвалення нового рішення або зміни рішення у відповідній частині є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права. Неправильним застосуванням норм матеріального права вважається: неправильне тлумачення закону або застосування закону, який не підлягає застосуванню, або незастосування закону, який підлягав застосуванню.
Оскільки обставини справи встановлені з достатньою повнотою, але судові рішення ухвалені з неправильним застосуванням норм матеріального права, вони підлягають скасуванню з ухваленням нового рішення про задоволення позову.
Відповідно до частини шостої статті 139 КАС України якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.
При задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа (частина перша статті 139 КАС України).
Позивачем у цій справі сплачено судовий збір:
за подання позовної заяви - 768,40 грн згідно з квитанцією №0.0.1400172337.1 від 5 липня 2019 року (а. с. 2);
за подання апеляційної скарги - 1152,60 грн згідно з квитанцією №0.0.1486434787.1 від 8 жовтня 2019 року (а. с. 73);
за подання касаційної скарги - 1536,80 грн згідно з квитанцією №0.0.1566397193.1 від 26 грудня 2019 року.
Щодо стягнення витрат на професійну правничу допомогу, колегія суддів, оцінивши наявні в матеріалах справи докази складу та розміру витрат, пов`язаних з оплатою правової допомоги, а також враховуючи ціну позову, конкретні обставини справи, вважає, що заявлена до відшкодування сума 3500 грн не є неспівмірною зі складністю справи, і відповідач, всупереч частині сьомій статті 134 КАС України, протилежного не довів.
Отже загальна сума судових витрат, які понесені позивачем і підлягають розподілу між сторонами складає 6957,80 грн (3457,80 грн сплачений судовий збір + 3500 грн витрат на правову допомогу), яка і підлягає стягненню за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень на користь позивача.
Керуючись статтями 341, 345, 351, 355, 356 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу ОСОБА_1 задовольнити.
Рішення Волинського окружного адміністративного суду від 6 вересня 2019 року та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 21 листопада 2019 року у справі №140/2122/19 скасувати. 
Ухвалити нове рішення.
Адміністративний позов ОСОБА_1 задовольнити.
Визнати протиправною і скасувати вимогу про сплату боргу (недоїмки) Головного управління ДФС у Волинській області № Ф-4987-55 від 2/15/2019 про сплату боргу (недоїмки) в сумі 18276,72 грн
Стягнути на користь ОСОБА_1 (адреса:    АДРЕСА_1 , РНОКПП НОМЕР_1 ) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Волинській області (місцезнаходження: 43010, Волинська область, м. Луцьк, Київський майдан, 4, код ЄДРПОУ 43143484) судові витрати в сумі 6957 (шість тисяч дев`ятсот п`ятдесят сім) гривень 80 коп.
Постанова суду касаційної інстанції є остаточною та оскарженню не підлягає.

Судді	М.М. Гімон М.Б. Гусак   Є.А. Усенко