ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

06 жовтня 2020 року 
м. Київ
справа № 826/16315/15
касаційне провадження № К/9901/27481/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Шипуліної Т.М.,  Ханової  Р.Ф., 
 
розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Електротехнічна компанія «Зеніт» (далі - Товариство) на постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 02.12.2015 (суддя - Гарник К.Ю.) та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 19.01.2016 (головуючий суддя - Пилипенко О.Є., судді - Глущенко Я.Б., Шелест С.Б.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Електротехнічна компанія «Зеніт» до Державної податкової інспекції у Шевченківському районі ГУ ДФС у місті Києві (далі - Інспекція) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

У С Т А Н О В И В:

У серпні 2015 року Товариство звернулось до суду із позовом до Інспекції, у якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 21.01.2015 № 0000542205. 

На обґрунтування зазначених позовних вимог Товариство послалось на те, що Інспекцією не встановлено обставин, якими обґрунтовуються висновки щодо нереальності здійснених з ТОВ «Гетьман» операцій, з урахуванням того, що: результати зустрічних звірок не можуть бути безумовним свідченням правомірності висновків податкового органу про відсутність реального здійснення господарських операцій; у результаті заміни кредитора за договором № 010814/1 від 01.08.2014 оплата послуг за цим договором була здійснена на користь нового кредитора - ТОВ «Стар Білдінг ЛТД»; факт виконання умов договору та реальності правочину підтверджується рахунками на оплату та актами наданих послуг.

Окружний адміністративний суд міста Києва постановою від 02.12.2015, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 19.01.2016, у задоволенні позову відмовив.

Ухвалюючи рішення про відмову у задоволенні позовних вимог, суди виходили з того, що позивачем не було доведено, а судом не встановлено, що здійснені ним господарські операції з ТОВ «Гетьман» мали реальний характер, з урахуванням того, що: неможливо ідентифікувати особу (осіб) від ТОВ «Гетьман», які брали участь у господарських операціях, неможливо встановити місце надання послуг, порядок передачі товарів, у відношенні яких надавалися такі послуги, обсяг послуг, період виконання послуг; факт використання отриманих від ТОВ «Гетьман» послуг у подальшому у процесі господарської діяльності Товариством доведений не був; не доведена фактична доцільність отримання таких послуг від ТОВ «Гетьман»; рух товару від Товариства до контрагентів згідно наданих позивачем первинних документів не може свідчити про реальність виконання умов договору № 010814/1 від 01.08.2014, укладеного з ТОВ «Гетьман», оскільки товар, вказаний у таких документах, не є предметом договору № 010814/1 від 01.08.2014.

Товариство оскаржило рішення судів першої та апеляційної інстанцій до Вищого адміністративного суду України, який ухвалою від 04.02.2016 відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою та витребував матеріали справи із суду першої інстанції. 

В обґрунтування вимог касаційної скарги скаржник вказує на те, що рішення судів попередніх інстанцій ухвалені з порушенням норм матеріального та процесуального права, оскільки суди попередніх інстанцій не надали належної правової оцінки тому, що: товар потребував перевірки й передпродажної підготовки задля збереження якості та комплектності, оскільки товар знаходися на складі Товариства понад 1 рік; до матеріалів справи надано аналіз рахунку 631 по ТОВ «Гетьман» за серпень 2014 року, з якого вбачається, що окремі послуги, зокрема, діагностика та перевірка якості, відносяться на собівартість товарів, що в подальшому реалізовувались покупцям; інші послуги, такі як передпродажна підготовка товару, догляд за майном для збереження передпродажної підготовки, консультаційні послуги по організації зберіганні та транспортування після передпродажної підготовки, перевірки комплектності при передачі товару, збір та підготовка супроводжувальної документації та перевірка на відповідність супроводжуючих документів мають пряме відношення до конкретного реалізованого товару, конкретною датою і являються витратами на збут, що вбачається з рахунку 631 по ТОВ «Гетьман»; з актів наданих послуг вбачається часткове надання послуг Товариству як у приміщення (згідно договору оренди) так і безпосередньо при передачі товару; Інспекцією не було надано доказів відсутності у ТОВ «Гетьман» трудових ресурсів.

Інспекція не скористалась своїм процесуальним правом на подання відзиву на касаційну скаргу.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 05.10.2020 прийняв касаційну скаргу Товариства до провадження, визнав за можливе проведення попереднього розгляду справи та призначив попередній розгляд справи на 06.10.2020.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи та дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

У справі, що розглядається, суди встановили, що Інспекція провела документальну позапланову невиїзну перевірку Товариства з питань дотримання вимог податкового законодавства по взаємовідносинах з ТОВ «Гетьман» за період з 01.08.2014 по 31.08.2014, результатами якої оформлені актом № 1837/26-59-22-05 від 29.12.2014, за висновками якого встановлено порушення Товариством вимог пунктів 198.1, 198.4, 198.6 статті 198, пунктів 200.1-200.3 статті 200 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість, який підлягає сплаті до бюджету, на загальну суму 441945,00 грн.

Зокрема, в акті перевірки було вказано, що: від ДПІ у Печерському районі ГУ Міндоходів у м. Києві надійшов акт від 01.09.2014 № 2634/26-55-22-07/32416270 «Про неможливість проведення зустрічної звірки  ТОВ «Гетьман» щодо підтвердження господарських відносин з платниками податків за період з 01.04.2014 по 31.08.2014», в якому зазначено, що звіркою ТОВ «Гетьман» не підтверджено реальність проведених господарських операцій з контрагентами-покупцями та постачальниками за період з 01.04.2014 по 31.08.2014 з урахуванням їх виду, обсягу, якості та розрахунків; згідно бази даних АІС «Податковий блок» ТОВ «Гетьман» здійснює такі види діяльності: діяльність посередників у торгівлі товарами широкого асортименту (основний); діяльність  сфері права; неспеціалізована оптова торгівлі; консультування з питань інформатизації; надання інших допоміжних комерційних послуг, н.в.і.у.; згідно з податковим розрахунком сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку за липень 2014 року загальна чисельність працюючих у ТОВ «Гетьман» становить 0 осіб; Товариство надало до перевірки лише акти надання послуг, які не містять інформації, яка б свідчила про те, яким чином зазначений виконавець проводив певну роботу, що не дає змоги довести зв`язок даних послуг з господарською діяльністю Товариства; Товариство не надало до перевірки підтверджуючих документів щодо оплати вартості отриманих послуг на користь ТОВ «Гетьман», а надало повідомлення про відступлення права вимоги, що відбулося 03.11.2014, на користь ТОВ «Стал Білдінг ЛТД»; згідно бази даних АІС «Податковий блок» остання податкова декларація з податку на додану вартість ТОВ «Стал Білдінг ЛТД» була подана за червень 2014 року.

На підставі вказаного акта перевірки Інспекція прийняла податкове повідомлення-рішення № від 21.01.2015 № 0000542205, яким збільшила Товариству суму грошового зобов`язання за платежем: податок на додану вартість на 552431,00 грн., з яких: 441945,00 грн. - за основним платежем, 110486,00 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).

Згідно з підпунктом «а» пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Відповідно до положень пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку. Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

За приписами абзацу 1 пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу. 

Так, вимоги до підтвердження даних, визначених у податковій звітності, встановлені  статтею 44 Податкового Кодексу України, згідно з абзацами 1, 2 пунктом 44.1 якої (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає  Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

Відповідно до статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Аналіз цієї норми дає підстави вважати, що первинний документ згідно з цим визначенням містить дві обов`язкові ознаки: він має містити відомості про господарську операцію і підтверджувати її реальне (фактичне) здійснення.

Згідно зі  статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин)господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона має спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.

За змістом частин першої та другої  статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Тобто для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій.

Аналіз наведених норм свідчить, що господарські операції для визначення валових витрат та податкового кредиту мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Довести правомірність своїх дій чи бездіяльності відповідно до принципу офіційності в адміністративному судочинстві зобов`язаний суб`єкт владних повноважень.

Разом з тим відповідно до принципу змагальності суб`єкт господарювання зобов`язаний заперечувати проти доводів суб`єкта владних повноважень.

Як вбачається з матеріалів справи, 01.08.2014 між Товариством (замовником) та ТОВ «Гетьман» (виконавцем) був укладений договір про надання послуг № 010814/1, відповідно до умов якого: виконавець зобов`язується за завданням замовника надати послуги в порядку та на умовах, визначених цим договором (пункту 1.1 статті 1); згідно умов цього договору виконавець надає наступні послуги: перевірка якості товару; розфасовка та перефасовка товару; консультаційні послуги по організації зберіганні та транспортування продукції; охорона товару; маркетингові послуги; діагностика товару; завантаження та розвантаження товару на складах; реклама; збір необхідних документів; перевірка ваги при прийманні та передачі товару; доведення товару до стану продажу після зберігання пункт 2.1 статті 2); вартість послуг визначається сторонами по факту їх надання та за результатами кожного календарного місяця фіксується в актах про надані послуги (пункт 3.1 статті 3); виконавець зобов`язаний складати та передавати замовнику акти про надані послуги (пункт 4.1.3 статті 4).

У справі, що розглядається, суди встановили, що первинні бухгалтерські документи, які надані позивачем, зокрема, акти надання послуг не являються такими, що підтверджують факт придбання послуг у ТОВ «Гетьман», оскільки єдиною особою, відповідальною за здійснення господарської операції, у зазначених актах вказано Чумаченка О.М. (директора ТОВ «Гетьман»), з урахуванням того, що доказів виконання таких робіт іншими працівниками ТОВ «Гетьман», або ж третіми особами (субпідрядниками), про яких у первинних документах повинні бути зазначені дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, Товариством в процесі розгляду справи надано не було, з урахуванням того, що згідно з податковим розрахунком сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку за липень 2014 року, загальна чисельність працюючих у ТОВ «Гетьман» становить 0 осіб. 

Також, суди попередніх інстанцій обґрунтованого виходили з того, що Товариством в процесі розгляду справи судами попередніх інстанцій не було надано доказів використання отриманих від ТОВ «Гетьман» послуг у процесі господарської діяльності Товариства, оскільки рух товару від Товариства до контрагентів (покупців та постачальників) згідно наданих позивачем первинних документів не може свідчити про реальність виконання умов договору № 010814/1 від 01.08.2014, укладеного з ТОВ «Гетьман», оскільки товар, вказаний у таких документах, не є предметом договору № 010814/1 від 01.08.2014, а виступає предметом договорів купівлі-продажу, укладених Товариством з іншими суб`єктами господарювання. 

Зазначені обставини у їх сукупності слугували підставою для правомірного висновку судів першої та апеляційної інстанцій, що первинні документи, які стали підставою для формування податкового кредиту, виписані контрагентом, не можуть вважатися первинними бухгалтерськими  документами, які посвідчують факт придбання послуг у ТОВ «Гетьман» та реальність їх здійснення.

Посилання скаржника на те, що послуги, отримані від ТОВ «Гетьман», були включені Товариством до собівартості продукції згідно аналізу рахунку 631, не скасовують обов`язку позивача підтвердити факт одержання таких послуг належними та допустимими доказами, з урахуванням того, що за умовами договору № 010814/1 від 01.08.2014, укладеного з ТОВ «Гетьман», останнє повинно було надавати Товариству послуги за завданнями позивача, тоді як жодного завдання, скерованого Товариством на адресу ТОВ «Гетьман», матеріали справи не містять.

Таким чином, доводи Товариства, викладені в касаційній скарзі, не спростовують висновків, наведених у постанові Окружного адміністративного суду міста Києва від 02.12.2015 та ухвалі Київського апеляційного адміністративного суду від 19.01.2016, оскільки суди попередніх інстанцій правильно застосували норми матеріального права до встановлених у справі правовідносин, а тому у задоволенні її касаційної скарги слід відмовити. 

Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній з 15.12.2017) провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Відповідно до частини першої статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній з 15.12.2017) суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

Враховуючи зазначене, касаційна скарга Товариства підлягає залишенню без задоволення, а постанова Окружного адміністративного суду міста Києва від 02.12.2015 та ухвала Київського апеляційного адміністративного суду від 19.01.2016 - без змін. 

Керуючись п.1 ч.1 ст. 349, ст. 350, ч.ч. 1, 5 ст. 355, ст.ст. 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, - 

ПОСТАНОВИВ:
 
Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Електротехнічна компанія «Зеніт» залишити без задоволення, а постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 02.12.2015 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 19.01.2016 - залишити  без змін.

Постанова набирає законної сили з дня її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає. 

Судді	Л.І. Бившева Т.М. Шипуліна   Р.Ф. Ханова