ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

13 жовтня 2020 року 	м. Дніпро	справа № 340/2546/19	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Добродняк І.Ю. (доповідач),
                               суддів:  Бишевської Н.А., Семененка Я.В.,     
розглянувши в порядку письмового провадження в місті Дніпрі
апеляційну скаргу  Головного управління ДПС у Кіровоградській області
на рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 16 грудня 2019 року (головуючий суддя Хилько Л.І.)
у справі  № 340/2546/19
за позовом   товариства з обмеженою відповідальністю «Торгова Компанія «Агромаркет»
до  Головного управління ДПС у Кіровоградській області, Державної податкової служби України
про  визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії, - 

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Торгова Компанія «Агромаркет» звернулось до суду з позовом до Головного управління ДПС у Кіровоградській області, Державної податкової служби України, в  якому просило:
визнати протиправним і скасувати рішення комісії ГУ ДПС у Кіровоградській області про відмову в реєстрації податкової накладної від 23.09.2019 №1287448/38095303;
визнати протиправним та скасувати рішення комісії ДПС України за результатами розгляду скарги від 27.09.2019 № 38782/38095303/2;
зобов`язати відповідача-2 зареєструвати податкову накладну №6 від 30.08.2019 датою її подання – 12.09.2019.
Позовні вимоги обґрунтовані протиправністю рішення про відмову у реєстрації податкової накладної з підстав ненадання первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні.  Позивач на вимогу відповідача-1 після зупинення реєстрації податкової накладної надав пояснення та копії документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної. Крім того, з урахуванням наявної у контролюючого органу податкової інформації, яка міститься в базах даних ДПС, можливо перевірити реальності господарських операцій позивача, які до цього часу неодноразово реєструвались в податкових накладних з аналогічними послугами.
Рішенням Кіровоградського окружного адміністративного суду від 16.12.2019 адміністративний позов задоволено частково.
Визнано протиправним та скасовано рішення від 23.09.2019  №1287448/38095303 про відмову в реєстрації податкової накладної від 30.08.2019  №6.
Визнано протиправним та скасовано рішення від 27.09.2019 №38782/38095303/2 за результатами розгляду скарги ТОВ «Торгова Компанія «Агромаркет».
Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 6 від 30.08.2019, складену ТОВ «Торгова Компанія «Агромаркет», днем її подання – 12.09.2019.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідач-1 подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду як таке, що винесено з порушенням норм матеріального та процесуального права, та прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні позову.
Представники сторін у судове засідання не з`явились, сторони про час і місце судового засідання повідомлені судом належним чином. 
Позивач подав відзив на апеляційну скаргу, в якому просить апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду - без змін.
Дана адміністративна справа розглянута апеляційним судом відповідно до ст. 311 Кодексу адміністративного судочинства України.
Відповідно до ч.1 ст.308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, апеляційний суд вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на таке.
Як встановлено судом, підтверджено матеріалами справи,  29.07.2019 між позивачем (виконавець) та ТОВ «Ентерпрайз Солюшн» (замовник) укладений договір №6, в межах якого  позивач надав  послуги: вантажно-розвантажувальні роботи вантажу замовника, вибірковий контроль вантажу замовника, зважування вантажу замовника та видача транспортної документації замовнику. За фсактом надання означених послуг складений акт № ОУ-0000016 від 30.08.2019 та податкова накладну №6 від 30.08.2019 (а.с.20), яку засобами телекомунікаційного зв`язку направлено на реєстрацію до Єдиного реєстру податкових накладних.
Згідно квитанції № 1 від 12.09.2019 реєстрація податкової накладної зупинена з тих підстав, що  вона відповідає вимогам п.п.2.1 п.2 «Критеріїв ризиковості платника податку», товариству запропоновано подати додаткові пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрації податкової накладної (а.с.21).
На виконання вимог контролюючого органу позивачем направлено повідомлення №1 від 17.09.2019 з поясненнями та первинними бухгалтерськими документами на підтвердження реальності здійснення операцій по податковій накладній, реєстрація якої зупинена, та підстав складення цієї податкової накладної.
Рішенням комісії Головного управління ДПС у Кіровоградській  області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову у такій реєстрації, від 23.09.2019 № 1287448/38095303 відмовлено в реєстрації податкової накладної № 6 від 30.08.2019  з підстав: неподання платником податку копій документів: первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарі (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфікації, накладні  (а.с.25).
23.09.2019  позивачем означене рішення оскаржено до ДПС України  (а.с.26-28).
Рішенням від 27.09.2019 №38782/38095303/2 скаргу залишено без задоволення з підстав ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси (а.с.29).
З огляду на фактичні обставини справи, норми законодавства, що регулюють спірні правовідносини, апеляційний суд погоджується з висновками суду першої інстанції. 
Предметом спору є питання правомірність рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, яке прийнято  комісією, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі  податкових накладних або відмову в такій реєстрації.
Порядок складення податкової  накладної та реєстрація її в  Єдиному реєстрі податкових накладних врегульовано ст. 201 Податкового кодексу України.
У відповідності до  абз.1 п.201.1 ст.201 ПК України  на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно з п.187.1 ст.187 ПК України    датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. 
При цьому в абз.1 п.201.7 ст.201 ПК України  визначено, що податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).
За положеннями  п.201.10 ст.201 ПК України  при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.    
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього  Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
За правилами п.201.16 ст.201 ПК України в редакції станом на час виникнення спірних правовідносин реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
За визначенням, наведеним у пп.14.1.60 п.14.1 ст.14 ПК України,  єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.
Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних затверджений постановою Кабінету Міністрів України № 1246 від 29.12.2010,  згідно пункту 12 якого після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Відповідно до п.13 Порядку №1246, за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).
Відповідно до п.18 Порядку №1246  на момент прийняття у встановленому порядку рішення про реєстрацію або відмову у реєстрації  податкової накладної  та/або розрахунку коригування щодо таких податкової накладної та/або розрахунку коригування проводяться перевірки, визначені  пунктом 12  цього Порядку (крім абзацу десятого).
За результатами таких перевірок формується квитанція про реєстрацію або відмову в реєстрації  податкової накладної  та/або розрахунку коригування, яка надсилається платнику податку разом з відповідним рішенням.
На час виникнення спірних правовідносин механізм зупинення реєстрації  податкової накладної  / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних визначався  Порядком зупинення реєстрації  податкової накладної  / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 21.02.2018 № 117.
Так, податкова накладна / розрахунок коригування, які підлягають моніторингу, перевіряються на відповідність критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснення операцій та показникам позитивної податкової історії платника податку (п.5 Порядку).
У разі коли за результатами моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну / розрахунок коригування, відповідає критеріям ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється (п.6 Порядку).
У разі коли за результатами моніторингу  податкова накладна  / розрахунок коригування відповідають критеріям ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної / розрахунку коригування, складених платником податку, який має позитивну податкову історію платника податку, реєстрація таких податкової накладної / розрахунку коригування зупиняється (п.7 Порядку).
За правилами п.10 цього Порядку  критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, визначає ДФС та надсилає на погодження Мінфіну в електронній формі через систему електронної взаємодії органів виконавчої влади.
Мінфін у дводенний строк погоджує або надсилає ДФС на доопрацювання визначені у цьому пункті критерії та перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку.
Про визначені критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку, ДФС інформує Комітет Верховної Ради України з питань податкової та митної політики.
ДФС оприлюднює на своєму офіційному веб-сайті погоджені критерії ризиковості платника податку, критерії ризиковості здійснення операцій, перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку.
Відповідно до п.12 Порядку у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування. Така квитанція є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
Вимоги до змісту квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування наведені в п.13 Порядку. Зокрема, у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування зазначаються   критерій(ї) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого(их) зупинено реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.
Відповідно до п.14 Порядку перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, включає в себе:
договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством.
За положеннями п. 15 Порядку письмові пояснення та копії документів, зазначених у  пункті 14  цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного у податковій накладній / розрахунку коригування.
Як зазначено вище, відповідно до п.18 Порядку  письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до  пункту 15  цього Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів.
Відповідно до п.21 Порядку підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування є:
ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено;
ненадання платником податку копій документів відповідно до  підпункту 4  пункту 13 цього Порядку;
надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства.
За встановлених вище обставин реєстрація податкової накладної №6 від 30.08.2019 зупинена у зв`язку із її відповідністю вимогам пп. 2.1 п.2 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
На час виникнення спірних правовідносин Критерії ризиковості платника податку та критерії ризиковості здійснення операцій викладені в листі ДФС України від 07.08.2019 № 1962/99-99-29-01-01, введені в дію з 08.08.2019.
Відповідно до п.2.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій операція, відображена у податковій накладній/розрахунку коригування, відповідає критеріям ризиковості здійснення операцій, якщо обсяг постачання товару/послуги, зазначений у  податковій накладній/розрахунку коригування  до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку(ий) подано на реєстрацію до Єдиного реєстру податкових накладних (далі – Реєстр), дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця обсягу придбання на митній території України такого товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 01 січня 2017 року в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих в Реєстрі, і  митних деклараціях, збільшеного у 1,5 рази, та обсягу постачання відповідного товару/послуги, зазначеного у податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 01 січня 2017 року в Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 75 відсотків загального такого залишку) товарів з кодами згідно з УКТ ЗЕД та послуг з кодами згідно з ДКПП, перелік яких визначено ДФС відповідно до додатка, та відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, яка подана на реєстрацію в Реєстрі, в Таблиці даних платника податку як товару/послуги, що на постійній основі постачається (виготовляється).
В спірному випадку  контролюючим органом у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної не визначено, в чому саме полягає відповідність вказаним вище критеріям.
Крім того, з огляду на п. 14 діючого на час зупинення реєстрації податкових накладних Порядку № 117, яким  визначений загальний перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН, відповідачем не наведено  конкретного переліку документів, які мав би надати позивач, і які б були достатніми для прийняття рішення про реєстрацію відповідних податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних. 
Отже, контролюючим органом не надані належні та допустимі докази необхідності зупинення реєстрації податкової накладної №6 від 30.08.2019.
Одночасно судом встановлено, що позивач надав контролюючому органу  письмові пояснення з доданням документів, які в повній мірі підтверджують факти реального вчинення позивачем правочинів з надання послуг. При цьому  сукупність наданих позивачем документів в повній мірі підтверджує їх достатність для прийняття рішення про реєстрацію означеної вище податкової накладної в ЄРПН.
Як вірно зазначено судом першої інстанції, оскаржене рішення містить лише загальне твердження: ненадання платником копій документів: первинних документів щодо постачання/ придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, у тому числі: рахунки-фактури/ інвойси, акти приймання-передачі товарів, з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні (документи, які не надано підкреслити), проте не вказано, які саме документи складені з порушенням законодавства, які вимоги законодавства порушено при складанні документів та яких документів не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.
Відсутність певного документа чи ненадання його контролюючому органу не може бути підставою для відмови в реєстрації податкової накладної без наведення відповідного обґрунтування, а також за умови, якщо інші надані документи підтверджують проведення господарської операції.
Необхідність подання саме тих документів, про які зазначено в оскаржуваному рішенні, контролюючим органом жодним чином не обґрунтована. 
За встановлених обставин, апеляційний суд погоджується з судом першої інстанції, що зважаючи на виконання платником податку обов`язку щодо підтвердження господарських операцій з контрагентом, а також на те, що запропонувавши подати підтверджуючі документи, контролюючий орган не вказав їх конкретного переліку та, у подальшому, не обґрунтував неможливість реєстрації податкової накладної на підставі поданих позивачем документів, наведені відповідачем-1 в оскаржуваному рішенні про відмову в  реєстрації  податкової накладної підстави для відмови в реєстрації цієї податкової накладної є необґрунтованими.   
Таким чином, вірним є висновок суду першої інстанції, що оскаржуване рішення суб`єкта владних повноважень не можливо визнати обґрунтованим, прийнятим з урахуванням усіх обставин, що мали значення для його прийняття, тому це рішення не відповідає критеріям правомірності, які пред`являються до рішень суб`єктів владних повноважень, у зв`язку з чим підлягає скасуванню.
Доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції. Передбачені ст.317 КАС України підстави для скасування рішення суду першої інстанції в його оскаржуваній частині та ухвалення нового рішення відсутні.  
Керуючись ст.ст. 311, 315, 316, 321, 322  Кодексу адміністративного судочинства України, суд –

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Кіровоградській області залишити без задоволення.  
Рішення  Кіровоградського окружного адміністративного суду від 16 грудня 2019 року у справі №340/2546/19 залишити без змін. 
Постанова апеляційного суду набирає законної сили відповідно до ст.325 КАС України, може бути оскаржена до суду касаційної інстанції у випадках та строки, встановлені ст.ст.328,329 Кодексу адміністративного судочинства України.
   
Головуючий - суддя                                                                      І.Ю. Добродняк 

                               суддя                                                                      Н.А. Бишевська 

                               суддя                                                                      Я.В. Семененко