ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
01010,  м. Київ,  вул. Московська, 8, корп. 30. тел/факс 254-21-99, e-mail: inbox@6apladm.ki.court.gov.ua

Головуючий суддя у першій інстанції: Балаклицький А.І.                                                                                                       суддя-доповідач: Епель О.В.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
01 грудня 2020 року                                                                                      Справа № 320/2492/20

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі: 
Головуючого судді:            Епель О.В., 
суддів:                                   Губської Л.В., Карпушової О.В., 
за участю секретаря           Лісник Т.В.,
розглянувши в порядку письмового провадження в залі суду в м. Києві апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби в Київській області на рішення Київського окружного адміністративного суду від 03 липня 2020 року у справі 

за позовом           товариства з обмеженою відповідальністю «Метабо Україна»

до                     Головного управління Державної податкової служби 
в Київській області

про                     визнання протиправним та скасування 
податкового повідомлення-рішення, 

В С Т А Н О В И В :

          Історія справи.
Товариство з обмеженою відповідальністю «Метабо Україна» (далі - позивач) звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління Державної податкової служби в Київській області (далі - відповідач) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 26.11.2019 № 0149835404.
Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 03 липня 2020 року адміністративний позов задоволено повністю.
Ухвалюючи таке рішення, суд першої інстанції виходив з того, що відповідач діяв всупереч встановленого способу повернення спірних коштів, що визначений чинним законодавством України, оскільки у встановлений строк не вчинив дій щодо надання відповідного висновку та зарахування таких коштів у рахунок сплати податкового боргу з ПДВ, що призвело до зарахування суми 24702,32 грн. в рахунок погашення боргу з ПДВ лише у травні-червні 2019 року.
Не погоджуючись з таким рішенням суду, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить його скасувати та ухвалити постанову про відмову в задоволенні його позову в повному обсязі.
В обґрунтування заявлених апеляційних вимог, апелянт наполягає на тому, що позивачем було порушено терміни сплати ПДВ на суму 44600,20 грн.
Ухвалами Шостого апеляційного адміністративного суду від 05.10.2020 було відкрито апеляційне провадження, встановлено строк для подання відзиву на апеляційну скаргу та призначено справу до судового розгляду в порядку письмового провадження.
Відзив на апеляційну скаргу не надходив.
Заслухавши суддю-доповідача, розглянувши доводи апеляційної скарги, перевіривши повноту встановлення судом першої інстанції фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального і процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а рішення суду - без змін з наступних підстав.
Обставини справи, установлені судом першої інстанції.
Як встановлено судом першої інстанції та вбачається з матеріалів справи, товариство з обмеженою відповідальністю «Метабо Україна» перебуває на обліку в ГУ ДПС у Київській області та є платником ПДВ.
Основним видом діяльності позивача за КВЕД є оптова торгівля іншими машинами й устаткуванням (код 46.69).
Станом на 31.08.2018 у позивача була наявна заборгованість з податку на додану вартість у сумі 17162,54 грн.
14.09.2018 позивач звернувся до Києво-Святошинського управління Головного управління ДФС у Київській області та Головного управління ДФС у Київській області із заявою №140918/1, в якій, зокрема, просив частину коштів з переплати податку на прибуток (11021000) зарахувати в погашення боргу по ПДВ (14010100) у розмірі 24702,32 грн., де борг 17162,54 грн., штраф 20% 3432,51 грн., пеня 4107,27 грн.
Жодної відповіді на вказану заяву позивач не отримав.
У квітні 2019 року позивач звернувся до Ради бізнес-омбудсмена зі скаргою на дії начальника Києво-Святошинського управління Головного управління ДФС у Київській області.
Рішенням Бізнес-омбудсмена від 09.07.2019 № DCS-2019/7/9-19848 скаргу ТОВ «Метабо Україна» визнано обґрунтованою і рекомендовано Головному управлінню ДФС у Київській області, зокрема, забезпечити зарахування надміру сплачених ТОВ «Метабо Україна» сум податку на прибуток в рахунок погашення його боргу з ПДВ.
У вказаному рішенні зазначено, що 20 та 27 травня 2019 року відбулися зустрічі між представниками Головного управління ДФС у Київській області, директором і головним бухгалтером ТОВ «Метабо Україна» та інспектором Ради, на яких було погоджено здійснити, зокрема, зарахування надміру сплачених ТОВ «Метабо Україна» сум податку на прибуток в рахунок погашення його боргу з ПДВ.
Відповідач здійснив зарахування суми 24702,32 грн. в рахунок погашення боргу по ПДВ лише у травні-червні 2019 року.
У жовтні 2019 року посадовою особою Головного управління ДПС у Київській області проведено камеральну перевірку сплати узгодженої суми податкового зобов`язання з податку на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) за квітень, травень 2019 року ТОВ "Метабо Україна".
За результатами проведеної перевірки складено акт від 16.10.2019 № 322/10-36-54-04/35195449, в якому встановлено порушення позивачем положень пункту 203.2 статті 203 Податкового кодексу України, що полягає у несвоєчасній сплаті узгоджених сум грошових зобов`язань з податку на додану вартість.
Такі висновки контролюючого органу ґрунтуються на тому, що позивачем порушено:
- термін сплати податкового зобов`язання по податковій декларації з податку на додану вартість від 17.04.2019 №9076507387 на суму 1,00 грн. фактично сплачено 24.05.2019, кількість днів затримки - 24 дні;
- термін сплати податкового зобов`язання по податковій декларації з податку на додану вартість від 17.04.2019 №9076507387 на суму 22299,10 грн. фактично сплачено 30.05.2019, кількість днів затримки - 30 днів;
- термін сплати податкового зобов`язання по податковій декларації з податку на додану вартість від 17.05.2019 №9102662989 на суму 22300,10 грн. фактично сплачено 06.06.2019, кількість днів затримки - 7 днів.
На підставі висновків вказаного акта перевірки ГУ ДПС у Київській області прийнято податкове повідомлення-рішення від 26.11.2019 № 0149835404, яким за затримку на 30, 24, 7 календарних днів сплати грошового зобов`язання в сумі 44600,20 грн. позивача зобов`язано сплатити штраф у розмірі 10%, що становить 4460,02 грн.
Позивач, не погоджуючись з вказаним податковим повідомленням-рішенням, звернувся до Державної податкової служби України зі скаргою, в якій просив його скасувати.
За результатами розгляду вказаної скарги ДПС України прийнято рішення від 10.02.2020 № 5015/6/99-00-08-05-05-06, яким податкове повідомлення-рішення від 26.11.2019 № 0149835404 залишено без змін, а скаргу позивача - без задоволення.
Позивач, вважаючи таке податкове повідомлення-рішення протиправним, звернувся до суду з цим позовом.
Нормативно-правове обґрунтування.
Спірні правовідносини врегульовані Конституцією України, Податковим кодексом України (далі - ПК України), Порядком заповнення податкової накладної, затверджений наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 №   1307 (далі - Порядок № 1307).
Так, відповідно до частини другої статті 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Згідно з п.п. 14.1.39 п. 14.1 ст. 14 ПК України грошове зобов`язання платника податків - сума коштів, яку платник податків повинен сплатити до відповідного бюджету як податкове зобов`язання та/або штрафну (фінансову) санкцію, що справляється з платника податків у зв`язку з порушенням ним вимог податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також санкції за порушення законодавства у сфері зовнішньоекономічної діяльності.
У п.п.14.1.175 п. 14.1 ст. 14 ПК України визначено, що податковий борг - сума узгодженого грошового зобов`язання, не сплаченого платником податків у встановлений цим Кодексом строк, та непогашеної пені, нарахованої у порядку, визначеному цим Кодексом.
Згідно з п.п. 16.1.3, п.п.16.1.4 п. 16.1 ст. 16 ПК України платник податків зобов`язаний подавати до контролюючих органів у порядку, встановленому податковим та митним законодавством, декларації, звітність та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків та зборів; сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.
Відповідно до п.п. 35.1-35.3 ст. 35 ПК України сплата податків та зборів здійснюється в грошовій формі у національній валюті України, крім випадків, передбачених цим Кодексом або законами з питань митної справи. Сплата податків та зборів здійснюється в готівковій або безготівковій формі, крім випадків, передбачених цим Кодексом або законами з питань митної справи. Порядок сплати податків та зборів встановлюється цим Кодексом або законами з питань митної справи для кожного податку окремо.
Статтею 36 ПК України передбачено, що податковим обов`язком визнається обов`язок платника податку обчислити, задекларувати та/або сплатити суму податку та збору в порядку і строки, визначені цим Кодексом, законами з питань митної справи. Податковий обов`язок виникає у платника за кожним податком та збором. Податковий обов`язок є безумовним і першочерговим стосовно інших неподаткових обов`язків платника податків, крім випадків, передбачених законом. Виконання податкового обов`язку може здійснюватися платником податків самостійно або за допомогою свого представника чи податкового агента. Відповідальність за невиконання або неналежне виконання податкового обов`язку несе платник податків, крім випадків, визначених цим Кодексом або законами з питань митної справи.
У ст. 38 ПК України закріплено, що виконанням податкового обов`язку визнається сплата в повному обсязі платником відповідних сум податкових зобов`язань у встановлений податковим законодавством строк. Сплата податку та збору здійснюється платником податку безпосередньо, а у випадках, передбачених податковим законодавством, - податковим агентом, або представником платника податку. Спосіб, порядок та строки виконання податкового обов`язку встановлюються цим Кодексом та законами з питань митної справи.
Пунктом 54.1 статті 54 ПК України, крім випадків, передбачених податковим законодавством, платник податків самостійно обчислює суму податкового та/або грошового зобов`язання та/або пені, яку зазначає у податковій (митній) декларації або уточнюючому розрахунку, що подається контролюючому органу у строки, встановлені цим Кодексом. Така сума грошового зобов`язання та/або пені вважається узгодженою.
Згідно з п. 46.1 ст. 46 ПК України податкова декларація, розрахунок, звіт (далі - податкова декларація) - документ, що подається платником податків (у тому числі відокремленим підрозділом у випадках, визначених цим Кодексом) контролюючому органу у строки, встановлені законом, на підставі якого здійснюється нарахування та/або сплата податкового зобов`язання або відображаються обсяги операції (операцій), доходів (прибутків), щодо яких податковим та митним законодавством передбачено звільнення платника податку від обов`язку нарахування і сплати податку і збору, чи документ, що свідчить про суми доходу, нарахованого (виплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, суми утриманого та/або сплаченого податку.
Підпунктом 49.18.1 пункту 49.18 статті 49 ПК України визначено, що податкові декларації, крім випадків, передбачених цим Кодексом, подаються за базовий звітний (податковий) період, що дорівнює календарному місяцю (у тому числі в разі сплати місячних авансових внесків) - протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) місяця.
Відповідно до п.п. 203.1, 203.2 ст. 203 ПК України податкова декларація подається за базовий звітний (податковий) період, що дорівнює календарному місяцю, протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) місяця.
Сума податкового зобов`язання, зазначена платником податку в поданій ним податковій декларації, підлягає сплаті протягом 10 календарних днів, що настають за останнім днем відповідного граничного строку, передбаченого пунктом 203.1 цієї статті для подання податкової декларації.
Аналогічні положення містяться в пункті 57.1 статті 57 ПК України, а саме платник податків зобов`язаний самостійно сплатити суму податкового зобов`язання, зазначену у поданій ним податковій декларації, протягом 10 календарних днів, що настають за останнім днем відповідного граничного строку, передбаченого цим Кодексом для подання податкової декларації, крім випадків, встановлених цим Кодексом.
Статтею 87 ПК України визначені джерела сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу платника податків, якими можуть бути будь-які власні кошти, у тому числі ті, що отримані від продажу товарів (робіт, послуг), майна, випуску цінних паперів, зокрема корпоративних прав, отримані як позика (кредит), та з інших джерел, з урахуванням особливостей, визначених цією статтею, а також суми надміру сплачених платежів до відповідних бюджетів.
Згідно з п. 87.9 ст. 87 ПК України у разі наявності у платника податків податкового боргу органи державної податкової служби зобов`язані зарахувати кошти, що сплачує такий платник податків, в рахунок погашення податкового боргу згідно з черговістю його виникнення незалежно від напряму сплати, визначеного платником податків. Спрямування коштів платником податків на погашення грошового зобов`язання перед погашенням податкового боргу забороняється, крім випадків спрямування цих коштів на виплату заробітної плати та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування.
Відповідно до п. 126.1 ст. 126 ПК України у разі якщо платник податків не сплачує узгоджену суму грошового зобов`язання протягом строків, визначених цим Кодексом, такий платник податків притягується до відповідальності у вигляді штрафу у таких розмірах: при затримці до 30 календарних днів включно, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 10 відсотків погашеної суми податкового боргу; при затримці більше 30 календарних днів, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 20 відсотків погашеної суми податкового боргу.
Відповідно п. 87.1 ст. 87 ПК України джерелами самостійної сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу платника податків є будь-які власні кошти, у тому числі ті, що отримані від продажу товарів (робіт, послуг), майна, випуску цінних паперів, зокрема корпоративних прав, отримані як позика (кредит), та з інших джерел, з урахуванням особливостей, визначених цією статтею, а також суми надміру сплачених платежів до відповідних бюджетів.
Джерелом самостійної сплати грошових зобов`язань з податку на додану вартість є суми коштів, що обліковуються в системі електронного адміністрування податку на додану вартість, та джерела, зазначені в абзаці першому цього пункту.
Сплата грошових зобов`язань або погашення податкового боргу платника податків з відповідного платежу може бути здійснена також за рахунок надміру сплачених сум такого платежу (без заяви платника) або за рахунок помилково та/або надміру сплачених сум з інших платежів (на підставі відповідної заяви платника) до відповідних бюджетів.
Не можуть бути джерелом погашення податкового боргу, крім погашення податкового боргу з податку на додану вартість, кошти на рахунку платника в системі електронного адміністрування податку на додану вартість.
При цьому, статтею 43 ПК України передбачено, що помилково та/або надміру сплачені суми грошового зобов`язання підлягають поверненню платнику відповідно до цієї статті та статті 301 Митного кодексу України, крім випадків наявності у такого платника податкового боргу (п. 43.1 ст. 43).
Обов`язковою умовою для здійснення повернення сум грошового зобов`язання є подання платником податків заяви про таке повернення (крім повернення надміру утриманих (сплачених) сум податку з доходів фізичних осіб, які розраховуються контролюючим органом на підставі поданої платником податків податкової декларації за звітний календарний рік шляхом проведення перерахунку за загальним річним оподатковуваним доходом платника податку) протягом 1095 днів від дня виникнення помилково та/або надміру сплаченої суми (п. 43.3 ст. 43).
Платник податків подає заяву на повернення помилково та/або надміру сплачених грошових зобов`язань у довільній формі, в якій зазначає напрям перерахування коштів: на поточний рахунок платника податків в установі банку; на погашення грошового зобов`язання (податкового боргу) з інших платежів, контроль за справлянням яких покладено на контролюючі органи, незалежно від виду бюджету; повернення готівковими коштами за чеком у разі відсутності у платника податків рахунку в банку (п. 43.4 ст. 43).
Контролюючий орган не пізніше ніж за п`ять робочих днів до закінчення двадцятиденного строку з дня подання платником податків заяви готує висновок про повернення відповідних сум коштів з відповідного бюджету та подає його для виконання відповідному органові, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів (п.43.5 ст. 43).
На підставі отриманого висновку орган, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів протягом п`яти робочих днів здійснює повернення помилково та/або надміру сплачених грошових зобов`язань платникам податків у порядку, встановленому центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику.
Контролюючий орган несе відповідальність згідно із законом за несвоєчасність передачі органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів для виконання висновку про повернення відповідних сум коштів з відповідного бюджету.
Висновки суду апеляційної інстанції.
Отже, податковим законодавством визначено обов`язок податкового органу на зарахування усіх платежів на погашення податкового боргу згідно з черговістю його виникнення незалежно від напряму сплати, визначеного платником податків.
Разом з тим, законодавством регламентовано право платника податків сплатити суму грошового зобов`язання, зокрема з ПДВ, за рахунок надміру сплаченої суми інших платежів (у тому числі з податку на прибуток, а також авансових внесків податку на прибуток).
При цьому, зазначеному праву платника кореспондує відповідний обов`язок податкового органу.
Водночас, податковий орган може застосовувати штраф до платника податку за затримку сплати ним суми самостійно визначеного грошового зобов`язання за призначенням, визначеним в платіжному дорученні, але не має законодавчо визначених повноважень застосовувати штраф в разі самостійного спрямування платником коштів, незалежно від напряму сплати, у рахунок погашення його податкового боргу, згідно з черговістю виникнення при виконанні приписів п. 87.9 ст. 87 ПК України, оскільки вказаною нормою визначені дії, які зі сплаченими коштами зобов`язані здійснювати органи державної податкової служби в погашення податкового боргу, та не встановлено відповідальності платника податків внаслідок вчинення вказаних дій контролюючим органом.
Перевіряючи доводи апеляційної скарги, колегія суддів звертає увагу на те, що станом на 31.08.2018 у позивача дійсно була наявна заборгованість з ПДВ на суму 17162,54 грн., але 14.09.2018 він звернувся до контролюючих податкових органів із заявою, в якій, зокрема, просив частину коштів з переплати податку на прибуток (11021000) зарахувати в погашення боргу з ПДВ (14010100) у розмірі 24702,32 грн., де борг 17162,54 грн., штраф 20% 3432,51 грн., пеня 4107,27 грн. Однак, жодної відповіді на вказану заяву позивачу надано не було і відповідних дій податковим органом у порядку та строки, визначені відповідними приписами податкового законодавства, не вчинено. 
Разом з тим, лише у травні-червні 2019 року, після оскарження в досудовому порядку відповідних дій, податковим органом було здійснено зарахування суми 24702,32 грн. в рахунок погашення боргу позивача з ПДВ.
З огляду на викладене, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції щодо протиправності оскаржуваного позивачем у цій справі податкового повідомлення-рішення, оскільки порушення, за яке до позивача застосовано спірні санкції, відбулося внаслідок неправомірної поведінки саме податкового органу, а не позивача.
Приходячи до такого висновку апеляційний суд також враховує правову позицію, висловлену в рішенні Європейського Суду з прав людини від 20.10.2011 р. у справі «Рисовський проти України», в якому Суд зазначив, що принцип «належного урядування», зокрема передбачає, що державні органи повинні діяти в належний і якомога послідовніший спосіб. При цьому, на них покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок і сприятимуть юридичній визначеності у правовідносинах. Державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур, не повинні мати можливість уникати виконання своїх обов`язків.
Згідно зі ст. 17 Закон України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» Суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.
Тож, доводи апелянта про те, що позивачем було порушено терміни сплати ПДВ на суму 44600,20 грн., не підтверджують наявності достатніх та необхідних правових підстав для застосування до позивача спірних у цій справі штрафних санкцій.
Таким чином, доводи апелянта щодо правомірності спірного податкового повідомлення-рішення, колегія суддів відхиляє як безпідставні. 
Аналізуючи всі доводи учасників справи, колегія суддів приймає до уваги висновки, викладені в рішення ЄСПЛ по справі «Ґарсія Руіз проти Іспанії» (Garcia Ruiz v. Spain), заява № 30544/96, п. 26, ECHR 1999-1, Суд зазначив, що хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, це не може розумітись як вимога детально відповідати на кожний довід.
З огляду на викладене, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції щодо наявності достатніх правових підстав для задоволення позову в цій справі.
Отже, судом першої інстанції повно встановлено обставини справи та ухвалено судове рішення з дотриманням норм матеріального і процесуального права.
Згідно зі ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Таким чином, апеляційна скарга Головного управління Державної податкової служби в Київській області підлягає залишенню без задоволення, а рішення Київського окружного адміністративного суду від 03 липня 2020 року - без змін.
Розподіл судових витрат.
          З огляду на результат розгляду цієї справи, відповідно до ст. 139 КАС України, судові витрати перерозподілу не підлягають.
          Керуючись ст.ст. 242-244, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд,

ПОСТАНОВИВ:

          Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби в Київській області - залишити без задоволення, а рішення Київського окружного адміністративного суду від 03 липня 2020 року - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду в порядку та строки, визначені ст.ст. 328-331 КАС України.
Судове рішення виготовлено 01 грудня 2020 року.

Головуючий суддя          

Судді: