ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

06 жовтня 2020 р.	Справа № 520/2517/2020	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Бегунца А.О.,
Суддів: Рєзнікової С.С. ,  Мельнікової Л.В. ,
за участю секретаря судового засідання Машури Г.І.
          розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Харківській області на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 30.06.2020 року, головуючий суддя І інстанції: Шевченко О.В., майдан Свободи, 6, м. Харків, 61022, повний текст складено 09.07.20 року по справі № 520/2517/2020
          за позовом        Товариства з обмеженою відповідальністю "АРВАНТЕ"  
          до        Головного управління ДПС у Харківській області ,        Державної фіскальної служби України                
          про визнання дій протиправними та зобов`язання вчинити певні дії,
ВСТАНОВИВ:
Позивач Товариство з обмеженою відповідальністю "АРВАНТЕ" звернулось до Харківського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Харківській області, Державної фіскальної служби України, в якому просив суд:
- визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління Державної фіскальної служби у Харківській області № 1340859/41351303 від 28.11.2019 про відмову в реєстрації податкової накладної № 1 від 13.11.2019 року;
- зобов`язати Державну фіскальну службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 1 від 13.11.2019 року, що подана Товариством з обмеженою відповідальністю "АРВАНТЕ", датою отримання зазначеної накладної - 13.11.2019.
В обґрунтування заявлених вимог позивач зазначив, що прийняте комісією Головного управління Державної фіскальної служби у Харківській області рішення № 1340859/41351303 від 28.11.2019 про відмову в реєстрації податкової накладної № 1 від 13.11.2019 є незаконним, необґрунтованим та таким, що підлягає скасуванню в судовому порядку.
Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 30.06.2020 позовні вимоги задоволено.
Визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління Державної фіскальної служби у Харківській області № 1340859/41351303 від 28.11.2019 про відмову в реєстрації податкової накладної № 1 від 13.11.2019 року.
Зобов`язано Державну фіскальну службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну Товариства з обмеженою відповідальністю "АРВАНТЕ" № 1 від 13.11.2019  датою отримання зазначеної накладної - 13.11.2019.
Стягнуто на користь товариства з обмеженою відповідальністю "АРВАНТЕ" сплачений  судовий збір у розмірі 2102 грн. 00 коп. за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Харківській області (код ЄДРПОУ 43143704).
Стягнуто на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "АРВАНТЕ" (код ЄДРПОУ 41351303) витрати на правничу допомогу у розмірі 2500 грн. 00 коп. за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Харківській області (код ЄДРПОУ 43143704).
Не погодившись з вказаним рішенням, відповідачем ГУ ДПС у Харківській області, подано апеляційну скаргу, в якій, вказуючи на порушення норм матеріального права та невідповідність висновків суду першої інстанції обставинам справи, просить рішення Харківського окружного адміністративного суду скасувати та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позову ТОВ "Арванте" відмовити.
В обґрунтування апеляційної скарги апелянт зазначає, що реєстрація податкових накладних зупинена та контролюючим органом запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН відповідно до пункту "в" п.п.201.16.1 п.201.16 ст.201 ПКУ, вичерпний перелік яких встановлено наказом МФУ від 13.06.2017 р. №567 та постановою КМУ №117 та/або таблицю даних платника податків, яка передбачена пунктом 4 цього наказу. Повідомлення щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операцій по ПН/РК, реєстрація яких зупинена подані позивачем. Проте, були відсутні складські документи, що слугувало підставою для прийняття комісією Головного управління ДФС у Харківській області оскаржуваного рішення №1340859/41351303 від 28.11.2019 про відмову в реєстрації податкової накладної № 1 від 13.11.2019. 
Відповідно до відзиву на апеляційну скаргу позивач зазначає, що відповідачем не доведено правомірність винесення ним рішення №1340859/41351303 від 28.11.2019, на відміну від реальності проведених позивачем господарських операцій, які були обєктом податкової накладної № 1 від 13.11.2019, яка є доведеною в абсолютній мірі, а отже вказана податкова накладна підлягає реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, а рішення суду першої інстанції, відповідно є обґрунтованим та законним.
Відповідно до положень ч. 4  ст. 229 Кодексу адміністративного судочинства України, фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.
Заслухавши доповідь судді-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів приходить до висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено наявними в матеріалах справи доказами, що між ТОВ "КОСТАНЗА" Офіційним дилером ДП "АРТЕМСІЛЬ" (Постачальник) з однієї сторони та ТОВ "АРВАНТЕ" (Покупець) з іншої сторони укладено договір поставки № 144-Д/18 від 19 вересня 2018 року, відповідно до п. 1.1. якого постачальник - ТОВ "КОСТАНЗА" бере на себе зобов`язання передати у власність покупця - ТОВ "АРВАНТЕ" товар - сіль виробництва ДП "АРТЕМСІЛЬ", а ТОВ "АРВАНТЕ" зобов`язується прийняти та вчасно оплатити поставлений товар, перелік, асортимент та ціна якого зазначені в Специфікаціях до цього Договору поставки, які є додатками до нього та його невід`ємними частинами.
В матеріалах справи також містяться копія посвідчення ДП "АРТЕМСІЛЬ" якості та безпеки № 7/9 від 13.11.2019 на сіль для промислового перероблення кам`яну ДСТУ 4246:2003. 
На виконання п.п. 2.1., 2.2., 2.3 договору поставки, ТОВ "КОСТАНЗА" виставлено рахунок № 1647 від 28 жовтня 2019 року на оплату товару, а саме солі для промислового переробляння ДСТУ 4246:2003 в кількості 140 т. та відшкодування витрат на організацію перевезень продукції залізничним транспортом на загальну суму 102729,36 грн., який у повному обсязі оплачено позивачем, що підтверджується платіжним дорученням № 462 від 4 листопада 2019 року, випискою з особистого банківського рахунку позивача від 02.12.2019, що видана АТ КБ "ПРИВАТБАНК".
Позивач зазначає, що після здійснення передоплати товару, підприємству поставлено товар, а саме сіль для промислового переробляння ДСТУ 4246:2003 в кількості 139 т., попри те, що у вище вказаних платіжних документах значиться інший об`єм товару, а саме 140 т., що зумовлено договірними відносинами між контрагентами.
Доставка вказаного вище товару (сіль) здійснювалася залізничним транспортом згідно "Інкотермс - 2010", що підтверджується довіреністю № 20 від 12 листопада 2019 року, виданою директору ТОВ "АРВАНТЕ" Арцеву Владиславу Сергійовичу на отримання від ТОВ "КОСТАНЗА" цінностей за рахунком № 1647 від 28.10.2019 р., посвідченнями якості та безпеки на сіль для промислового перероблювання ДСТУ 4246:2003 № 7/8 та № 7/9 від 13.11.2019, що видані ДП "АРТЕМСІЛЬ", а також видатковими накладними №5051 (залізнична накладна №52547536) від 13 листопада 2019 року, згідно якої позивачу передано товар в кількості 69 т. та №5052 (залізнична накладна № 52547510) від 13 листопада 2019 року, згідно якої позивачу передано товар в кількості 70 т.
Також, між ТОВ "ДТЕК Миронівська теплова Електроцентраль" (Покупець) та ТОВ "АРВАНТЕ" (Продавець) укладено договір про закупівлю товару № 140-МиТЕЦ-ДЦ від 06 лютого 2019 року, за умовами якого Постачальник зобов`язується поставити Покупцю товар (сіль кам`яна помел № 3), зазначений в специфікації, а Покупець - прийняти та оплатити такий Товар 2018 - 2019 року виготовлення, в кількості, комплектності, асортименті та за ціною згідно зі специфікацією.
Так, позивач здійснив продаж ТОВ "ДТЕК Миронівська теплова Електроцентраль" товару, а саме солі для промислового переробляння ДСТУ 4246:2003 в кількості 139 т. на загальну суму 125100,00 грн., що підтверджується рахунком на оплату № 126 від 13 листопада 2019 року, видатковою накладною № 126 від 13 листопада 2019 року, залізничними  накладними № 52547536 від 13 листопада 2019 року та № 52547510 від 13 листопада 2019 року.
За результатом проведених між ТОВ "АРВАНТЕ" та ТОВ "ДТЕК Миронівська теплова Електроцентраль" операцій, відповідно до приписів п. 201.10. ст. 201 Податкового кодексу України, позивачем складено податкову накладну № 1 від 13.11.2019 та направлено її для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
21.11.2019 року контролюючий орган через Автоматизовану систему "Єдине вікно подання електронних документів" ДПС України направив позивачу квитанцію, якою повідомлено, що документ прийнято. Реєстрація зупинена. Відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу України, реєстрація ПН/РК від 13.11.2019 року №1 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Обсяг постачання товару/послуги 2501 перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає вимогам пп.2.1 п.2 "Критеріїв ризиковості здійснення операцій". Запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних". Крім того, додатково повідомлено, що особистий ключ електронного підпису розміщено на незахищеному носії інформації, при цьому відповідно до вимог Закону України "Про електронні довірчі послуги" - особистий ключ кваліфікованого електронного підпису повинен зберігатись у захищеному носії інформації (у кваліфікованому засобі електронного підпису).
У зв`язку з чим ТОВ "АРВАНТЕ" направило до ГУ ДПС у Харківській області, Київське управління, Київська ДПІ (Московський район м. Харкова) повідомлення від 22.11.2019 разом із поясненнями, що ТОВ "АРВАНТЕ" реалізувало ТОВ "ДТЕК Миронівська теплова Електроцентраль" сіль за ВП № 16 від 13.11.2019 на суму 125100,00 грн., в т.ч. ПДВ 20830,00 грн., ПН №1 від 13.11.2019  за договором про закупівлю товару № 140-МиТЕЦ-ДЦ від 06 лютого 2019 року. Наразі ТОВ "ДТЕК Миронівська теплова Електроцентраль" з ТОВ "АРВАНТЕ"  ще не розрахувалося. Товар придбаний у ТОВ "КОСТАНЗА" 13.11.2019 згідно накладної № 5052 та №5051 від 13.11.2019  згідно договору поставки № 144-Д/18 від 19 вересня 2018 року, сплачено за товар (сіль) 04.11.2019. Такі операції проводилися раніше.
Незважаючи на надані підприємством до контролюючого органу пояснення та додані з ними документи на підтвердження господарських операцій, за наслідками яких складено та направлено на реєстрацію податкову накладну № 1 від 13.11.2019, комісією, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації Головного управління ДПС у Харківській області у відношенні позивача було прийнято рішення № 1340859/41351303 від 28.11.2019 року про відмову в реєстрації податкової накладної № 1 від 13.11.2019 року.
Податковим органом вказано як підставу відмови у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних такої податкової накладної: "платником податків не надано копій первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунків - фактури / інвойсів, актів приймання - передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних".
Керуючись п. 17.1.7 ст. 17 Податкового кодексу України, п. З, 10, 13, позивач оскаржив рішення № 1340859/41351303 від 28.11.2019 року до Державної фіскальної служби України.
Однак, рішенням комісії Державної фіскальної служби України, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації №43056/41351303/2 від 06.12.2019 скаргу позивача залишено без задоволення та рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних - без змін. 
Не погодившись із рішенням комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації Головного управління ДПС у Харківській області №1340859/41351303 від 28.11.2019 року, позивач звернувся до суду з даним позовом.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з їх обґрунтованості.
Колегія суддів погоджується з вказаним висновком суду першої інстанції, враховуючи наступне.
Згідно з вимогами ст. 67 Конституції України, кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.
Податковий кодекс України є спеціальним законом з питань оподаткування та установлює порядок погашення зобов`язань юридичних або фізичних осіб перед бюджетами та державними цільовими фондами з податків і зборів (обов`язкових платежів), нарахування і сплати пені та штрафних санкцій, що застосовуються до платників податків, визначені заходи, які вживаються контролюючим органом з метою погашення платниками податків податкового боргу.
Згідно підпунктів "а", "б" пункту 185.1 статті 185 Податкового кодексу України, об`єктом оподаткування податком на додану вартість є постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України та постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України.
База оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів) (пункт 188.1 статті 188 Податкового кодексу України).
Пунктом 201.10 статті 201 Податкового кодексу України передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Механізм внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї, до Єдиного реєстру податкових накладних визначає Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затверджений постановою Кабінету Міністрів України № 1246 від 29.12.2010.
Відповідно до пункту 2 постанови Кабінету Міністрів України "Про затвердження Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних" № 1246 від 29.12.2010, податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі - платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України (далі - Кодекс) в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
Згідно пункту 12 Порядку № 1246, після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України "Про електронний цифровий підпис", "Про електронні документи та електронний документообіг" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Відповідно до пункту 13 Порядку № 1246, за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).
Аналогічні приписи містить підпункт 201.16.1 пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, згідно яких реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Постановою Кабінету Міністрів України від 21.02.2018 № 117 затверджено Порядок з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Згідно з пунктом 14 Порядку (чинного на час виникнення спірних правовідносин), зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, включає в себе: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством.
Відповідно до пункту 15 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 14 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного у податковій накладній / розрахунку коригування.
Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних/розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні/розрахунки коригування складені на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних/розрахунках коригування відображені однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з УКТЗЕД або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг).
Пунктом 16 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних письмові  пояснення та копії документів, зазначених у пункті 14 цього Порядку, платник податку подає до ДФС в електронній формі засобами електронного зв`язку, визначеними ДФС, з урахуванням вимог Законів України "Про електронні довірчі послуги", "Про електронні документи та електронний документообіг" та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Аналізуючи вище зазначені положення колегія суддів зазначає, що законодавець визначив два етапи реєстрації податкових накладних: перший - це зупинення реєстрації податкової накладної який є проміжним перед прийняттями рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та другий - це сам етап прийняття рішення податковим органом.
Таким чином, рішення про реєстрацію/відмову у реєстрації податкової накладної приймається за результатами оцінки наданих підприємством документів.
Матеріалами справи встановлено, що отримавши квитанцію від 21.11.2019 про зупинення реєстрації податкової накладної, ТОВ "АРВАНТЕ" направило до ГУ ДПС у Харківській області, Київське управління, Київська ДПІ (Московський район м. Харкова) повідомлення від 22.11.2019 разом з поясненнями, що ТОВ "АРВАНТЕ" реалізувало ТОВ "ДТЕК Миронівська теплова Електроцентраль" сіль за ВП № 16 від 13.11.2019 на суму 125100,00 грн., в т.ч. ПДВ 20830,00 грн., ПН №1 від 13.11.2019 за договором про закупівлю товару № 140-МиТЕЦ-ДЦ від 06 лютого 2019 року. Наразі ТОВ "ДТЕК Миронівська теплова Електроцентраль" з ТОВ "АРВАНТЕ"  ще не розрахувалося. Товар придбаний у ТОВ "КОСТАНЗА" 13.11.2019 згідно накладної № 5052 та №5051 від 13.11.2019 згідно договору поставки № 144-Д/18 від 19 вересня 2018 року, сплачено за товар (сіль) 04.11.2019. Такі операції проводилися раніше.
Разом з поясненнями, на підтвердження здійснення господарських операцій позивачем направлялися до контролюючого органу копії наступних документів:договору поставки №144-Д/18 від 19 вересня 2018 року, договору про закупівлю товару № 140-МиТЕЦ-ДЦ від 06 лютого 2019 року, виписки з особистого банківського рахунку ТОВ "АРВАНТЕ" від 02.12.2019, видаткової накладної №5051 від 13 листопада 2019 року, видаткової накладної №5052 від 13 листопада 2019 року, довіреності № 20 від 12 листопада 2019 року, платіжного доручення №462 від 4 листопада 2019 року, рахунку на оплату № 1647 від 28 жовтня 2020 року, посвідчення якості та безпеки на сіль для промислового перероблювання ДСТУ 4246:2003 № 7/8 від 13.11.2019 та посвідчення якості та безпеки на сіль для промислового перероблювання ДСТУ 4246:2003 № 7/9 від 13.11.2019.
Незважаючи на подані пояснення та документи, податковим органом регіонального рівня  прийнято оскаржуване рішення про відмову у реєстрації відповідної податкової накладної.
Колегія суддів зазначає, що вказані первинні документи та пояснення стосовно здійснених господарських операцій позивачем надано до контролюючого органу, проти чого не заперечував представник контролюючого органу, що в свою чергу спростовує викладене в оскаржуваному рішенні відповідача твердження про ненадання позивачем первинних документів щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження, складські документи, тощо.
У оскаржуваному рішенні додатково зазначено, що відсутні складські документи. Також, в апеляційній скарзі ГУ ДПС в Харківській області відмітив, що жодного документа на зберігання придбаних ТМЦ представником підприємства не надано, що і стало підставою для відмови у реєстрації ПН.
Колегія суддів зазначає, що матеріалами справи встановлено, що придбаний 13.11.2019 у ТОВ "КОСТАНЗА" товар за договором поставки № 144-Д/18 від 19 вересня 2018 року, позивач того ж дня (13 листопада 2019 року) продав ТОВ "ДТЕК Миронівська теплова Електроцентраль" в кількості 139 т. згідно договору про закупівлю товару № 140-МиТЕЦ-ДЦ від 06 лютого 2019 року, що підтверджується рахунком на оплату № 126 від 13 листопада 2019 року, видатковою накладною № 126 від 13 листопада 2019 року, залізничною накладною № 52547536 від 13 листопада 2019 року та залізничною накладною №52547510 від 13 листопада 2019 року. Вказані документи надані до контролюючого органу.
Враховуючи, що позивач 13.11.2019 придбав товар (сіль) та одразу реалізував шляхом його продажу, такий товар не зберігав, отже не мав в наявності та не повинен надавати складські документи до податкового органу. 
Також, згідно квитанції 21.11.2019 податкового органу "обсяг постачання товару/послуги 2501 перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання", що, відповідно, також стало підставою для зупинення реєстрації зазначеної податкової накладної.
Однак, вищевказана обставина, а саме перевищення обсягу постачання товару відносно величини залишку придбання такого товару, спростовується вищевказаними первинними господарськими документами, відповідно до яких позивач придбав у ТОВ "КОСТАНЗА" товар, а саме сіль для промислового перероблювання ДСТУ 4246:2003 в кількості 139 т., який в той же день реалізований позивачем своєму іншому контрагенту - ТОВ "ДТЕК Миронівська теплова Електроцентраль". 
Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що специфіка господарської операції свідчить про те, що товар (сіль для промислового переробляння без пакування) є специфічним, а його зберігання потребує певних умов і можливе лише на складах виробника, тому після оплати позивачем товару виконується його відвантаження зі складів виробника - ДП "АРТЕМСІЛЬ" у залізничні вагони за рахунок постачальника - ТОВ "КОСТАНЗА". Після завантаження, залізничні вагони спрямовуються безпосередньо кінцевому отримувачу, в даному випадку - ТОВ "ДТЕК Миронівська теплова Електроцентраль".
Вказані обставини спростовують доводи відповідача, що "обсяг постачання товару/послуги 2501 перевищує величину залишку обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання", оскільки позивачем реалізовано (139 т.) точно такий же обсяг товару, що і закуплено (139 т.).
Крім того, доказів наявності ознак фіктивності в діяльності контрагентів позивача, нікчемності або недійсності угод укладених позивачем з вказаними контрагентами або відсутності реального характеру цих операцій матеріали справи не містять, а відповідачем таких доказів до суду першої та апеляційної інстанцій не надано.
Враховуючи, що в матеріалах справи містяться первинні документи на підтвердження здійснення позивачем господарських операцій зі своїми контрагентами в рамках укладених договорів, висновки контролюючого органу, викладені в оскаржуваному рішенні про відмову в реєстрації податкової накладної, щодо ненадання позивачем первинних документів, зокрема, складських документів, не відповідають дійсності та є спростованими наявними в справі доказами.
Відповідно до п. 187.1 ст. 187 Податкового кодексу України, датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. 
Відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій товариства є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій.
Первинні документи складаються під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів складаються зведені облікові документи товариства.
Таким чином, враховуючи вищевикладене, надані позивачем до контролюючого органу, а також до суду першої інстанції, первинні бухгалтерські документи підтверджують вчинення господарської операції та настання обставин, з якими закон пов`язує виникнення податкових зобов`язань та права виписки податкової накладної позивачем.
Колегія суддів зазначає, що при вирішенні питання про реєстрацію податкових накладних адміністративний суд не досліджує зміст господарських правовідносин. Завдання суду полягає у дослідженні документів первинного бухгалтерського обліку в аспекті їх належності для цілей підтвердження реальності господарських операцій. Необхідність підтвердження реальності господарських операцій переслідує публічно-правові цілі - встановлення належності виконання платниками податків визначених законодавством податкових обов`язків.
Також слід зазначити, що у випадку неконкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної, платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних поноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.
Так, в квитанції, якою повідомлено про зупинення реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, зупинена ПН/РК, запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Вичерпний перелік документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений наказом Міністерства фінансів України від 13 червня 2017 року № 567. Саме в рамках Переліку отримує свою фіксацію вичерпний перелік документів, що є достатніми для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, водночас для кожного з критеріїв (окрім третього критерію) є передбачений окремий перелік документів (окремий перелік для критерію, зазначеного у підпункті 1 пункту 6 Критеріїв (підпункт 1 пункту 1 Переліку) та окремий перелік для критерію, зазначеного в підпункті 2 пункту 6 Критеріїв (підпункт 2 пункту 1 Переліку).
Тобто, для кожного критерію передбачений самостійний список документів, за умови подання якого, приймається рішення про реєстрацію податкової накладної. 
При цьому, загальне посилання на надання платником податків необхідних для реєстрації ПН документів не є достатнім, а перелік документів, необхідних для прийняття обґрунтованого рішення контролюючим органом, повинен бути конкретизований та чіткий. Дотримання вимоги чіткості і недвозначності щодо інформації, яка зазначена в квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної, є особливо важливим з огляду на специфіку податкового законодавства та наслідки недотримання платником податків вимог щодо подання неповного переліку документів.
Як підтверджується квитанцією, якою зупинено реєстрацію податкової накладної, відповідачем не вказано конкретного переліку документів, які б були достатніми для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних, поданих позивачем.
Загальне зазначення щодо надання документів призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.
Отже, недотримання принципу правової визначеності під час зупинення реєстрації податкової накладної призвело до необізнаності платника податків щодо вичерпного переліку необхідних документів, які він повинен надати контролюючому органу, внаслідок чого у відповідача виникла можливість прояву нічим необмеженої дискреції. Вказане призвело до прояву суб`єктом владних повноважень негативного розсуду, внаслідок чого платник податків не зміг належним чином виконати свої обов`язки, мета яких - реєстрація податкової накладної.
Здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.
Отже, недотримання податковим органом вимог законодавства на етапі зупинення реєстрації податкової накладної щодо оформлення квитанції прямо вказує на те, що рішення, яке прийняте на наступному етапі, тобто рішення Комісії про відмову у реєстрації податкової (них) накладної (них), теж не є законним.
Така правова позиція неодноразово висловлювалась Верховним Судом, зокрема у постановах від 23 жовтня 2018 року по справі №822/1817/18, від 21 травня 2019 року  по справі №0940/1240/18, від 10 квітня 2020 року по справі №819/330/18, яка враховується судом при вирішенні даної справи відповідно до ч.5 ст. 242 КАС України.
Разом з тим, щодо повідомлення відповідачем у квитанції про неприйняття на реєстрацію податкових накладних, що особистий ключ електронного підпису розміщено на незахищеному носії інформації, колегія суддів вважає за необхідне зазначити наступне.
Так, 07.11.2018 набув чинності Закон України "Про електронні довірчі послуги", який визначає правові та організаційні засади надання електронних довірчих послуг, у тому числі транскордонних, права та обов`язки суб`єктів правових відносин у сфері електронних довірчих послуг, порядок здійснення державного нагляду (контролю) за дотриманням вимог законодавства у сфері електронних довірчих послуг, а також правові та організаційні засади здійснення електронної ідентифікації.
Відповідно до п. 17 ч. 1 ст. 1 Закону України "Про електронні довірчі послуги" засіб кваліфікованого електронного підпису чи печатки - апаратно-програмний або апаратний пристрій чи програмне забезпечення, які реалізують криптографічні алгоритми генерації пар ключів та/або створення кваліфікованого електронного підпису чи печатки, та/або перевірки кваліфікованого електронного підпису чи печатки, та/або зберігання особистого ключа кваліфікованого електронного підпису чи печатки, який відповідає вимогам цього Закону.
Пунктом 23 ч. 1 ст. 1 Закону України "Про електронні довірчі послуги" встановлено, що кваліфікований електронний підпис - удосконалений електронний підпис, який створюється з використанням засобу кваліфікованого електронного підпису і базується на кваліфікованому сертифікаті відкритого ключа.
Згідно із ч. 3 ст. 18 Закону України "Про електронні довірчі послуги" електронний підпис чи печатка не можуть бути визнані недійсними та позбавлені можливості розглядатися як доказ у судових справах виключно на тій підставі, що вони мають електронний вигляд або не відповідають вимогам до кваліфікованого електронного підпису чи печатки.
Відповідно ч. 5, 6 Прикінцевих та перехідних положень Закону України "Про електронні довірчі послуги" електронний цифровий підпис та посилений сертифікат відкритого ключа, що його підтверджує, видані відповідно до вимог Закону України "Про електронний цифровий підпис" до набрання чинності цим Законом, використовуються користувачами електронних довірчих послуг, кваліфікованими надавачами електронних довірчих послуг, які продовжують їх обслуговувати, відповідно як кваліфікований електронний підпис та кваліфікований сертифікат електронного підпису до закінчення строку дії посиленого сертифіката відкритого ключа, але не пізніше двох років з дня набрання чинності цим Законом.
Електронні дані з накладеним електронним цифровим підписом, який підтверджено з використанням посиленого сертифіката відкритого ключа, визнаються після набрання чинності Законом України "Про електронні довірчі послуги" електронними даними із створеним кваліфікованим електронним підписом, але не пізніше двох років з дня набрання чинності цим Законом.
Враховуючи викладене колегія суддів зазначає, що звичайний електронний підпис залишається дійсним та визнається упродовж двох років з дати набрання чинності Закону України "Про електронні довірчі послуги", тобто до 07.11.2020. Таким чином, використання позивачем електронного підпису розміщеного на незахищеному носії інформації не спричиняє жодних правових наслідків для нього та для операцій, в яких безпосередньо використовується такий електронний підпис.
Відповідно до статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України, завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.
Частиною 1 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Відповідно до частини 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Враховуючи, що зупинення реєстрації податкової накладної відбулося не на підставі, не в межах повноважень та не у спосіб, що передбачені Конституцією та Законами України, а також прийняття негативних для платника податків рішень, суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що оскаржуване рішення контролюючого органу є необґрунтованим, оскільки платником податків надано всі необхідні документи, які засвідчують факт здійснення господарської операції за податковою накладною, у реєстрації якої  відмовлено.
Окрім того, колегія суддів зазначає, що відповідно до п.п. 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою КМ України № 1246 від 29.12.2010, яким передбачено, що податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
У разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.
У першому та третьому випадках податкова накладна, реєстрацію якої в ЄРПН зупинено, реєструється у день прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної або неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної.
У другому випадку податкова накладна, реєстрацію якої в ЄРПН зупинено, реєструється у день набрання законної сили саме рішення суду про реєстрацію відповідної податкової накладної, при цьому датою реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні або день набрання законної сили рішенням суду.
Таким чином, нормами Податкового кодексу України та Порядку чітко визначено настання такої події, як набрання законної сили рішення суду про реєстрацію відповідної податкової накладної та можливості зазначення дати її реєстрації.
Конвенція про захист прав людини і основоположних свобод (далі - ЄКПЛ або Конвенція) та Протоколи до неї є частиною національного законодавства України відповідно до статті 9 Конституції України як чинний міжнародний договір, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України. Ратифікація Конвенції відбулася на підставі Закону України N 475/97-ВР від 17.07.97; Конвенція набула чинності для України 11.09.97.
За приписами статті 6 Кодексу адміністративного судочинства України, суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини.
Статтею 17 Закону України "Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини" № 3477-IV від 23.02.2006, суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.
Так, Європейський суд з прав людини у рішенні від 13.01.2011 (остаточне) по справі "ЧУЙКІНА ПРОТИ УКРАЇНИ" (CASE OF CHUYKINA v. UKRAINE) (Заява N 28924/04) констатував: "50. Суд нагадує, що процесуальні гарантії, викладені у статті 6 Конвенції, забезпечують кожному право звертатися до суду з позовом щодо своїх цивільних прав та обов`язків. Таким чином стаття 6 Конвенції втілює "право на суд", в якому право на доступ до суду, тобто право ініціювати в судах провадження з цивільних питань становить один з його аспектів (див. рішення від 21 лютого 1975 року у справі "Голдер проти Сполученого Королівства" (Golder v. the United Kingdom), пп. 28 - 36, Series A N 18). Крім того, порушення судового провадження саме по собі не задовольняє усіх вимог пункту 1 статті 6 Конвенції. Ціль Конвенції гарантувати права, які є практичними та ефективними, а не теоретичними або ілюзорними. Право на доступ до суду включає в себе не лише право ініціювати провадження, а й право отримати "вирішення" спору судом. Воно було б ілюзорним, якби національна правова система Договірної держави дозволяла особі подати до суду цивільний позов без гарантії того, що справу буде вирішено остаточним рішенням в судовому провадженні. Для пункту 1 статті 6 Конвенції було б неможливо детально описувати процесуальні гарантії, які надаються сторонам у судовому процесі провадженні, яке є справедливим, публічним та швидким, не гарантувавши сторонам того, що їхні цивільні спори будуть остаточно вирішені (див. рішення у справах "Мултіплекс проти Хорватії" (Multiplex v. Croatia), заява N 58112/00, п. 45, від 10 липня 2003 року, та "Кутіч проти Хорватії" (Kutic v. Croatia), заява N 48778/99, п. 25, ECHR 2002-II)".
З урахуванням наведеного, суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що задоволення позовної вимоги щодо зобов`язання ДФС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну, є дотриманням судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений.
Отже, колегія суддів приходить до висновку, що судом першої інстанції в повному обсязі досліджено положення нормативних актів, що регулюють спірні правовідносини та дійшов вірного висновку про задоволення позовних вимог.
Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення без змін.
Згідно із ст. 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процессуального права.
Таким чином, колегія суддів, переглянувши рішення суду першої інстанції, дійшла висновку, що при прийнятті рішення, суд першої інстанції дійшов вичерпних юридичних висновків щодо встановлення обставин справи і правильно застосував до спірних правовідносин сторін норми матеріального права.
Наведені в апеляційній скарзі доводи правильність висновків суду не спростовують.
Керуючись ст. ст. 242, 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Головне управління ДПС у Харківській області  залишити без задоволення.
Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 30.06.2020 року по справі № 520/2517/2020  залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя 	(підпис)	А.О. Бегунц	
Судді	(підпис)  (підпис) 	С.С. Рєзнікова    Л.В. Мельнікова   	
Повний текст постанови складено  16.10.2020 року