П О С Т А Н О В А
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа №  120/2052/19-а              Головуючий у 1-й інстанції:  Жданкіна Наталія Володимирівна 
                                Суддя-доповідач:  Кузьменко Л.В. 

07 липня 2020 року
м. Вінниця
Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді:  Кузьменко Л.В. 
суддів:  Совгири Д. І.  Франовської К.С. 
за участю:
секретаря судового засідання: Чорнокнижник О.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу   ОСОБА_1  на  рішення   Вінницького окружного адміністративного суду  від  20 лютого 2020 року (рішення ухвалене суддею Жданкіною Н.В. 20.02.2020 року в м.Вінниця в порядку письмового провадження) у справі за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Вінницькій області про  визнання дій протиправними та зобов`язання вчинити дії, 
В С Т А Н О В И В :
В липні 2019 року ОСОБА_1 звернуся до Вінницького окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Калинівської об`єднаної державної податкової інспекції ГУ ДПС у Вінницькій області про визнання дій протиправними та зобов`язання вчинити дії.
В обґрунтування позовних вимог зазначив, що відповідач самовільно вчинив дії щодо взяття його на облік ( реєстрацію ) як самозайнятої особи, яка провадить незалежну професійну діяльність - адвоката, та здійснив йому нарахування єдиного соціального внеску за 2018 рік. Позивач вважає такі дії відповідача щодо взяття його на облік як самозайнятої особи, яка провадить незалежну професійну діяльність, протиправними, такими, що порушують його права та призводять до подвійного оподаткування його діяльності, що і стало підставою для звернення до суду з цим позовом.
Рішенням Вінницького окружного адміністративного суду від 20 лютого 2020 року в задоволенні адміністративного позову ОСОБА_1 відмовлено в повному обсязі.
Не погодившись з таким рішенням суду позивач подав апеляційну скаргу, в якій просив скасувати рішення суду першої інстанції з підстав порушення норм матеріального права, прийняти нове рішення, яким задовольнити позовні вимоги в повному обсязі. Вважає, що суд першої інстанції безпідставно не взяв до уваги той факт, що відповідач протиправно здійснив постановку позивача на облік особою, що здійснює незалежну професійну діяльність, що призвело до подвійного оподаткування його діяльності. 
Заслухавши суддю-доповідача, пояснення представника відповідача, дослідивши матеріали справи, перевіривши доводи апеляційної скарги, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга підлягає частковому задоволенню, виходячи з такого.
Судом першої інстанції встановлено, що з 01.02.2018 ОСОБА_1 перебував на податковому обліку як фізична особа - підприємець та здійснював підприємницьку діяльність на загальній системі оподаткування за видом діяльності: 69.10 "Діяльність у сфері права" (а.с. 49-50).
Також, 19.04.2017 ОСОБА_1 отримав свідоцтво серії НОМЕР_1 про право на зайняття адвокатською діяльністю (а.с. 12).
21.08.2018 позивач подав до податкового органу заяву форми №5-ОПП (для самозайнятих осіб), в якій просив взяти його на облік як самозайняту особу, яка проводить незалежну професійну діяльності "адвокат" (а.с. 51).
28.08.2018 ОСОБА_1 встановлено ознаку незалежної професійної діяльності "адвокат".
Судом встановлено, що 29.01.2019 за заявою позивача проведено державну реєстрацію припинення підприємницької діяльності.
Відмовляючи у задоволенні позову, суд першої інстанції виходив з того, позивач у спірний період перебував на обліку у контролюючого органу як самозайнята особа, яка проводить незалежну професійну діяльності "адвокат", і був зареєстрований як ФОП за видом діяльності: 69.10 "Діяльність у сфері права",  а тому підстав для відмови щодо подвійного обліку позивача у податкового органу не виникло.
Крім того, суд першої інстанції дійшов висновку, що у період часу з 01.02.2018 р. по 29.01.2019 р. позивач був зареєстрований як фізична особа-підприємець і як самозайнята особа-адвокат, а відтак повинен був сплачувати у вказаний період єдиний внесок на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у подвійному розмірі.
Колегія суддів не може в повному обсязі погодитись з висновками суду першої інстанції виходячи з наступного.
Статтею 92 Конституції України передбачено, що виключно законами України визначаються, зокрема, основи соціального захисту, форми і види пенсійного забезпечення і виключно законами України встановлюються, зокрема, система оподаткування, податки і збори.
Спірні правовідносини врегульовані Основами законодавства України про загальнообов`язкове державне соціальне страхування, затвердженими Законом України від 14 січня 1998 року №16/98-ВР, Законом України від 08 липня 2010 року №2464-VI "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування", Порядком формування та подання страхувальниками звіту щодо сум нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 14 квітня 2015 року №435, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 23 квітня 2015 року за № 460/26905, Порядком обліку платників єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та Положенням про реєстр страхувальників, затвердженими наказом Міністерства фінансів України від 24 листопада 2014 року №1162, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 03 грудня 2014 року за №1553/26330 (далі - Порядок №1162).
Правові та організаційні засади забезпечення збору та обліку єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, умови та порядок його нарахування і сплати та повноваження органу, що здійснює його збір та ведення обліку визначаються Законом №2464-VI.
Виключно цим Законом визначаються: принципи збору та ведення обліку єдиного внеску; платники єдиного внеску; порядок нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску; розмір єдиного внеску; орган, що здійснює збір та веде облік єдиного внеску, його повноваження та відповідальність; склад, порядок ведення та використання даних Державного реєстру загальнообов`язкового державного соціального страхування; порядок здійснення державного нагляду за збором та веденням обліку єдиного внеску (частина друга статті 2 Закону №2464-VI).
Пунктом 1 частини першої статті 1 Закону №2464-VI визначено, що   Державний реєстр загальнообов`язкового державного соціального страхування - це організаційно-технічна система, призначена для накопичення, зберігання та використання інформації про збір та ведення обліку єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, його платників та застрахованих осіб, що складається з реєстру страхувальників та реєстру застрахованих осіб.
Відповідно до пункту 2 частини першої статті 1 Закону №2464-VI єдиний внесок - це консолідований страховий внесок, збір якого здійснюється до системи загальнообов`язкового державного соціального страхування в обов`язковому порядку та на регулярній основі з метою забезпечення захисту у випадках, передбачених законодавством, прав застрахованих осіб на отримання страхових виплат (послуг) за діючими видами загальнообов`язкового державного соціального страхування.
Пунктами 4, 5 частини першої статті 4 Закону №2464-VІ установлено, що платниками єдиного внеску є: фізичні особи - підприємці, в тому числі ті, які обрали спрощену систему оподаткування; особи, які провадять незалежну професійну діяльність, а саме наукову, літературну, артистичну, художню, освітню або викладацьку, а також медичну, юридичну практику, в тому числі адвокатську, нотаріальну діяльність, або особи, які провадять релігійну (місіонерську) діяльність, іншу подібну діяльність та отримують дохід від цієї діяльності.
Відповідно до частини другої статті 5 Закону №2464-VI узяття на облік осіб, зазначених у пунктах 1, 4, 5 та 5-1 частини першої статті 4 цього Закону, здійснюється органом доходів і зборів шляхом внесення відповідних відомостей до реєстру страхувальників.
Взяття на облік платників єдиного внеску, зазначених, зокрема, у пунктах 4, 5 частини першої статті 4 Закону № 2464-VI, здійснюється органом доходів і зборів із внесенням відповідних відомостей до реєстру застрахованих осіб (частина друга статті 5 Закону №2464-VI).
Питання взяття на облік, внесення змін до облікових даних та зняття з обліку платників єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у територіальних органах ДФС, надання контролюючим органам відомостей про зміну класу професійного ризику виробництва Фондом соціального страхування за період до 01 січня 2016 року, надання Пенсійному фонду України та фондам загальнообов`язкового державного соціального страхування даних про взяття на облік/зняття з обліку платників єдиного внеску визначаються Порядком №1162 (пункт 2 розділу І Порядку №1162).
Порядок поширюється на платників єдиного внеску, зазначених у пунктах 1, 4, 5 та 5-1 частини першої статті 4 Закону № 2464 (пункт 3 розділу І Порядку №1162) .
Взяття на облік платників єдиного внеску здійснюється контролюючим органом шляхом внесення відповідних відомостей до реєстру страхувальників.
Ведення реєстру застрахованих осіб Державного реєстру здійснюється на підставі положення, що затверджується Пенсійним фондом України за погодженням з центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, та фондами загальнообов`язкового державного соціального страхування (абзац другий частини третьої статті 16 Закону № 2464-VI).
Реєстр застрахованих осіб формує та веде Пенсійний фонд України, користувачами цього реєстру є органи доходів і зборів та фонди загальнообов`язкового державного соціального страхування (абзац третій частини першої статті 20 Закону № 2464-VI).
Відомості про фізичних осіб - підприємців та осіб, які провадять незалежну професійну діяльність, подаються безпосередньо зазначеними особами (абзац третій частини другої статті 20 Закону №2464-VI).
З метою забезпечення обробки інформації в реєстрі застрахованих осіб для кожної застрахованої особи автоматично створюється облікова картка, якій присвоюється номер облікової картки (пункт 1 розділу ІІІ Положення № 10-1).
Облікова картка відкривається в разі, зокрема, надходження у складі звітності відомостей про суми нарахованого доходу та єдиного внеску фізичних осіб - підприємців, осіб, які провадять незалежну професійну діяльність; в інших випадках, передбачених Законом № 2464-VI (пункт 2 розділу ІІІ Положення № 10-1).
За змістом пункт 2 розділу ІV Положення №10-1 до облікових карток реєстру застрахованих осіб вносяться відомості про фізичних осіб, які підлягають загальнообов`язковому державному соціальному страхуванню відповідно до законодавства, та інша інформація, необхідна для обчислення, призначення та здійснення страхових виплат за окремими видами загальнообов`язкового державного соціального страхування, зокрема відомості про фізичних осіб - підприємців та осіб, які провадять незалежну професійну діяльність; відомості про нарахування страхових внесків та єдиного внеску фізичними особами - підприємцями та особами, які провадять незалежну професійну діяльність.
Процедуру, форму, строки подання звіту щодо сум нарахованого єдиного внеску до ДФС України, яка є центральним органом виконавчої влади, що реалізує, зокрема, державну політику з адміністрування єдиного внеску, державну політику у сфері боротьби з правопорушеннями під час застосування законодавства з питань сплати єдиного внеску, її територіальних органів, визначає Порядок № 435.
Пунктом 16 розділу ІV Порядку №435 передбачено, що фізичні особи - підприємці, які мають ознаку незалежної професійної діяльності, формують та подають до органів доходів і зборів окремі звіти щодо сум нарахованого єдиного внеску (додаток 5).
Відмовляючи у задоволенні позову, суд першої інстанції виходив з того, що 21.08.2018 позивач подав до податкового органу заяву форми №5-ОПП (для самозайнятих осіб), в якій просив взяти його на облік як самозайняту особу, яка проводить незалежну професійну діяльності "адвокат" (а.с. 51). Разом з тим, з матеріалів справи вбачається, що позивач як фізична особа - підприємець з 01.02.2018 року по 31.12.2018 року перебуває на обліку в ГУ ДФС у Вінницькій області області як платник єдиного внеску, що підтверджується відомостями, які містяться в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань та поданим ним Звітом про суми нарахованого доходу та суми нарахованого єдиного внеску (а.с. 53-54).
Водночас застосовані судом першої інстанції у цій справі правові норми свідчать про те, що фізична особа - підприємець та особа, яка провадить незалежну професійну діяльність, є різними платниками єдиного внеску. Законом №2464-VI не передбачається порядок обліку та сплати єдиного внеску фізичними особами - підприємцями з ознакою провадження незалежної професійної діяльності.
Крім того, відповідачем у справі не надано доказів щодо самостійного звітування позивачем як особи, яка провадить незалежну професійну діяльність зі сплати ЄСВ у спірний період.
Системний аналіз норм Закону № 2464-VI та Положення №10-1 свідчить про відсутність повноважень у контролюючого органу за власною ініціативою без наявності звітності платника єдиного внеску (особи, яка провадить незалежну професійну діяльність/фізичної особи - підприємця), в якій містяться відомості про суми нарахованого доходу та єдиного внеску фізичних осіб - підприємців, осіб, які провадять незалежну професійну діяльність, вносити зміни (подавати інформацію до Пенсійного фонду України щодо змін) до облікової картки платника єдиного внеску шляхом встановлення ознаки незалежної професійної діяльності та відповідно нараховувати єдиний внесок у розмірі мінімального страхового внеску на місяць, визначеного Законом № 2464-VI як граничний мінімальний внесок для осіб, які провадять незалежну професійну діяльність.
Такий висновок висловлено Великою Палатою Верховного Суду у постанові від 04 грудня 2019 року у справі №520/3939/19.
З огляду на те, що єдиною метою збору єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування є забезпечення захисту у випадках, передбачених законодавством саме прав фізичних осіб на отримання страхових виплат (послуг) за діючими видами загальнообов`язкового державного соціального страхування, то в розумінні Закону №2464-VI позивач є застрахованою особою, і єдиний внесок  у відповідний період ним нараховано та сплачено як ФОП  в розмірі не менше мінімального, що виключає обов`язок по сплаті у цей період єдиного внеску позивачем ще і як особою, що має право провадити адвокатську діяльність. Крім того, з матеріалів справи не встановлено отримання позивачем доходів від здійснення адвокатської діяльності.
Таким чином, оскільки єдиною метою збору єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування є забезпечення захисту у випадках, передбачених законодавством саме прав фізичних осіб на отримання страхових виплат (послуг) за діючими видами загальнообов`язкового державного соціального страхування, то в розумінні Закону №2464-VI позивач є застрахованою особою, і єдиний внесок  у відповідний період ним нараховавно та сплачено в розмірі не менше мінімального, що виключає обов`язок по сплаті у цей період єдиного внеску позивачем ще і як особою, що має право провадити адвокатську діяльність, проте не отримувала дохід від неї у відповідному періоді.
Аналогічна правова позиція висловлена Верховним Судом у постановах від 27 листопада 2019 року (справа №160/3114/19), від 05 грудня 2019 року (справа №260/358/19), від 23 січня 2020 року (справа №480/4656/18), від 27 лютого 2020 року (справа №0440/5632/18).
Як уже зазначалось, контролюючий орган у спірний період провів нарахування єдиного внеску позивачу за двома підставами: і як фізичній особі - підприємцю, і як самозайнятій особі.
Так, Верховний Суд у постанові від 28.03.2019 року у справі №820/6324/17 дійшов висновку, що необхідними умовами для сплати особою єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування є провадження такою особою, зокрема, незалежної професійної адвокатської діяльності та отримання доходу від такої діяльності.
За наведених обставин, твердження відповідача, що фізичні особи-підприємці та самозайняті особи, навіть за умови, що це одна й та ж особа, мають розглядаються як окремі платники єдиного соціального внеску є безпідставними, оскільки фактично це спричиняє подвійну сплату страхових внесків, що суперечить меті запровадженого державою консолідованого страхового внеску.
Доказів отримання позивачем у цей період доходів від провадження підприємницької діяльності за іншими видами, окрім як за кодом 69.10  судами не встановлено. ГУ ДПС під час розгляду даної справи у суді першої інстанції та  апеляційної інстанції про наявність таких доходів не зазначало, у зв`язку з чим відповідно до частини першої статті 78 КАС України обставини відсутності у позивача протягом періоду з 22.08.2018 року по 29.01.2019 року доходу за різними видами підприємницької діяльності  та окремо від адвокатської діяльності, не підлягають доказуванню.
Факт перебування особи на обліку в органах фіскальної служби не змінює вищенаведених висновків, оскільки взяття на облік осіб, в тому числі юридичних або самозайнятих, здійснюється органом доходів і зборів незалежно від наявності обов`язку щодо сплати того чи іншого податку або збору.
У рішенні Європейського суду з прав людини від 20 січня 2012 року у справі «Рисовський проти України» підкреслено особливу важливість принципу «належного урядування». Він передбачає, що в разі коли йдеться про питання загального інтересу, зокрема якщо справа впливає на основоположні права людини, державні органи повинні діяти вчасно та в належний і якомога послідовніший спосіб. При цьому на них покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок і сприятимуть юридичній визначеності у правовідносинах ( параграф 70).
За практикою Європейського суду з прав людини, яка сформувалась з питань імперативності правил про прийняття рішення на користь платників податків, у разі існування неоднозначності у тлумаченні прав та/чи обов`язків платника податків слід віддавати перевагу найбільш сприятливому тлумаченню національного законодавства та приймати рішення на користь платника податків (справа «Серков проти України», заява № 39766/05, параграф 43).
Підсумовуючи викладене, за результатами розгляду апеляційної скарги колегія суддів суду апеляційної інстанції дійшла висновку, що суд першої інстанції прийняв помилкове рішення про відмову у задоволенні позову в частині щодо визнання протиправними дій Головного управління ДПС у Вінницькій області щодо проведення подвійного оподаткування за результатами роботи ОСОБА_1 за період з 22.08.2018 року по 29.01.2019 року.
Позовні вимоги в цій частині підлягають до задоволення.
Відповідно до пункту 30 рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Hirvisaari v. Finland» від 27 вересня 2001 року, рішення судів повинні достатнім чином містити мотиви, на яких вони базуються для того, щоб засвідчити, що сторони були заслухані, та для того, щоб забезпечити нагляд громадськості за здійсненням правосуддя .
У силу  п.2 ч.1 ст.315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право  скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.
Згідно зі  ст.317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є:
1) неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи;
2) недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими;
3) невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи;
4) неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
З огляду на викладені обставини справи, суд апеляційної інстанції дійшов висновку про те, що судом першої інстанції ухвалено рішення з порушенням норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи і є підставою для скасування рішення суду першої інстанції з прийняттям нової постанови  про задоволення позовних вимог частково.
Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд 

П О С Т А Н О В И В:
апеляційну скаргу ОСОБА_1 задовольнити  частково.
Рішення Вінницького окружного адміністративного суду від 20 лютого 2020 року у справі за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Вінницькій області про визнання дій протиправними та зобов`язання вчинити дії скасувати в частині відмови у задоволенні позовних вимог про визнання протиправними дій Головного управління ДПС у Вінницькій області щодо проведення подвійного оподаткування за результатами роботи ОСОБА_1 за період з 22.08.2018 року по 29.01.2019 року.
Прийняти в цій частині постанову, якою визнати протиправними дії Головного управління ДПС у Вінницькій області щодо здійснення подвійного оподаткування ЄСВ діяльності ОСОБА_1 в період з 22.08.2018 року по 29.01.2019 року.
В решті рішення суду першої інстанції залишити без змін.
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст.ст.328, 329 КАС України. 

Постанова суду складена в повному обсязі  07 липня 2020 року.

Головуючий	 	 	Кузьменко Л.В.	
 	 	 	 	
Судді	 	   	Совгира Д. І.    Франовська К.С.