ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

14 липня 2020 року 
м. Київ
справа № 804/12781/14
адміністративне провадження № К/9901/7279/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Васильєвої І.А.,
суддів: Пасічник С.С.,  Юрченко В.П., 
розглянув у письмовому провадженні 
касаційну скаргу Верхньодніпровської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Дніпропетровській області 
на постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 24.09.2014 (суддя Жукова Є.О.)
та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 08.07.2015 (судді Туркіна Л.П., Дурасова Ю.В., Проценко О.А.)
у справі № 804/12781/14
за позовом Публічного акціонерного товариства «Верхньодніпровський ливарно-механічний завод імені 1-го Травня»
до Верхньодніпровської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міністерства доходів і зборів у Дніпропетровській області 
про скасування податкових повідомлень-рішень,

УСТАНОВИВ:
У серпні 2014 року Публічне акціонерне товариство «Верхньодніпровський ливарно-механічний завод імені 1-го Травня»  (далі - позивач, ПАТ «ВЛМЗ ім.1-го Травня») звернулось до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з позовом до Верхньодніпровської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міністерства доходів і зборів у Дніпропетровській області (далі - Верхньодніпровська ОДПІ, відповідач), в якому просило суд скасувати податкові повідомлення-рішення від 17.07.2014 р. №0001412201 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств у сумі 627 926 грн. (у тому числі 491 466 грн. - основний платіж та штрафні (фінансові) санкції у розмірі 136 460 грн..); №0001422201 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість у сумі 270 166,25 грн. (у тому числі 220 137 грн. - основний платіж та штрафні (фінансові) санкції у розмірі 50 029,25 грн.); №0001432201 про зменшення у податкових деклараціях, поданих у 2013-2014 роках, розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 159 973 грн.
Постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 24.09.2014, яка залишена без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 08.07.2015, адміністративний позов задоволено.
У суді апеляційної інстанції замінено відповідача на його правонаступника - Верхньодніпровську об`єднану державну податкову інспекцію Головного управління ДФС у Дніпропетровській області (далі - відповідач, Верхньодніпровська ОДПІ ГУ ДФС у Дніпропетровській області
Не погоджуючись із прийнятими рішеннями судів попередніх інстанцій, відповідач звернувся до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій, з посиланням на порушення судами норм матеріального права, просив скасувати постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 24.09.2014 та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 08.07.2015 і прийняти нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити у повному обсязі.
Касаційну скаргу обґрунтовано тим, що позивач зайво відносив на собівартість реалізованої продукції всі витрати, що складають виробничу собівартість, реалізовував продукцію за цінами нижче собівартості, позивачем не доведено факти реального здійснення господарської діяльності з ТОВ «НВП Металелектромаш», ТОВ «Інтайм Сервіс», ТОВ «ДАЛЕКС», ПП «Аверс», ПП «Гал-Текс», ТОВ «Технопромгруп», ТОВ «Діалог Ліберті», ТОВ ВТП «Промресурси».
Позивач у відзиві на касаційну скаргу проти доводів касаційної скарги заперечує, вважає оскаржувані судові рішення законними, обґрунтованими, а тому просив касаційну скаргу залишити без задоволення, а рішення судів попередніх інстанцій без змін. 
Згідно протоколу автоматизованого розподілу судової справи між суддями від 23.01.2018 касаційну скаргу було передано судді-доповідачу Васильєвій І.А. та визначено склад колегії суддів, до якої також входять судді Пасічник С.С. та Юрченко В.П.
Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши матеріали справи та доводи касаційної скарги, колегія суддів приходить до висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що Верхньодніпровською ОДПІ ГУ Міндоходів у Дніпропетровській області на підставі направлень №132/04-16-17-03, №133/04-36-22-05-16, №134/04-36-22-05-16, 135/40-16-22, 136/04-16-22, 137/04-16-22 від 13 травня 2014 року та №161/04-16-22 від 13 червня 2014 року була проведена планова виїзна документальна перевірка фінансово-господарської діяльності Публічного акціонерного товариства «Верхньодніпровський ливарно-механічний завод імені 1-го Травня» на предмет додержання податкового, валютного та іншого законодавства України за період з 01.04.2011 року по 31.12.2013 року, за результатами якої складено акт від 02.07.2014 р. №798/04-16-22-01-00292853 та встановлено порушення позивачем вимог, зокрема:
пп.14.1.27, пп.14.1.228     п.14.1     ст.14, пп.135.4.1     ст.135.4 ст.135, пп.138.1.1     п.138.1, п.138.2, п.138.4, п.138.6, п.138.8     ст.138 Податкового кодексу України, в результаті чого підприємством занижено податок на прибуток за перевіряємий період на суму 491 466 грн.; 
п.198.1., п.198.2, п.198.6     ст.198; пп «б» п.200.4     ст.200 Податкового кодексу України, в результаті чого підприємством занижено податок на додану вартість на суму 264 972 грн., що призвело завищення р.24 Декларації з податку на додану вартість на загальну суму 44 835 грн. Порушення заповнення Декларації з податку на додану вартість призвели до завищення р.24 Декларації на загальну суму 115     138 грн.;
п.п.168.1.5     п.168.1     ст.168 Податкового кодексу України     в частині несвоєчасного перерахування (сплати) до бюджету утриманих сум ПДФО; 
ст. 267 Податкового кодексу за весь період, за що передбачена відповідальність згідно вимог ст.125 Податкового кодексу.
На підставі акту від 02.07.2014 р. №798/04-16-22-01-00292853 відповідачем були прийняті податкові повідомлення-рішення від 17.07.2014 р. №0001412201 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств у сумі 627 926 грн., у тому числі 491 466 грн. - основний платіж та застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 136 460 грн.; №0001422201 про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість у сумі 270 166,25 грн., у тому числі 220 137 грн.     основний платіж          та застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 50 029,25 грн.; №0001432201 про зменшення у податкових деклараціях, поданих у 2013     2014 році розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 159 973 грн.
Як вбачається з акту перевірки від 02.07.2014 р. №798/04-16-22-01-00292853 та доводів касаційної скарги, фактичною підставою для донарахування позивачу зазначених податкових зобов`язань слугували висновки перевіряючих про заниження позивачем податку на прибуток та податку на додану вартість по господарським взаємовідносинам з ТОВ «НВП Металелектромаш», ТОВ «Інтайм Сервіс», ТОВ «ДАЛЕКС», ПП «Аверс», ПП «Гал-Текс», ТОВ «Технопромгруп», ТОВ «Діалог Ліберті», ТОВ ВТП «Промресурси», які, за твердженнями відповідача, не спричиняють реального настання правових наслідків обумовлених ними. Вказані висновки податкового органу ґрунтуються на інформації отриманої з баз даних податкового органу, відповідно до яких контрагенти позивача мають негативну податкову історію. Доводи касаційної скарги дублюють висновки акта перевірки та не містять обґрунтованих доводів про порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права.
Суд першої інстанції, висновки якого підтримала колегія суддів апеляційної інстанції, вирішуючи спір по суті та задовольняючи позовні вимоги, виходив з того, що матеріалами справи підтверджується належним чином та в повному обсязі виконання укладених позивачем зі своїми контрагентами правочинів, а відповідач, як суб`єкт владних повноважень, враховуючи, що висновки викладені в акті податкової перевірки не узгоджуються з нормами матеріального права, не довів правомірності прийнятих ним податкових повідомлень-рішень.
Суди попередніх інстанцій керувалися наступними нормами права.
Згідно підпункту     14.1.181     пункту     14.1     статті     14 Податкового кодексу України     встановлено, що податковий кредит - це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з               розділом V цього Кодексу.
Відповідно до пункту     198.1           статті     198 Податкового кодексу України     право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає, зокрема, у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.
Згідно пункту     198.2     статті     198 Податкового кодексу України     датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.
Відповідно до пункту     198.3     статті     198 Податкового кодексу України     податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до     статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом     193.1     статті     193     цього     Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Пунктом     198.6     статті     198 Податкового кодексу України     визначено, що не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог     статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом     201.11     статті     201     цього     Кодексу.
Згідно пункту     201.1     статті     201 Податкового кодексу України     платник податку зобов`язаний надати покупцю (отримувачу) на його вимогу підписану уповноваженою платником особою та скріплену печаткою (за наявності) податкову накладну.
Відповідно до пункту     201.8     статті     201 Податкового кодексу України     право на нарахування податку та складання податкових накладних надається виключно особам, зареєстрованим як платники податку в порядку, передбаченому               статтею 183 цього Кодексу.
Податкова накладна, згідно пункту     201.10     статті     201 Податкового кодексу України, видається платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
У підпункті «б» пункту 200.4. статті 200 Податкового кодексу     визначено, що якщо в наступному податковому періоді сума, розрахована згідно з пунктом 200.1 цієї статті, має від`ємне значення, то залишок від`ємного значення попередніх податкових періодів після бюджетного відшкодування включається до складу сум, що відносяться до податкового кредиту наступного податкового періоду.
Із зазначених правових норм вбачається, що податковий кредит для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на додану вартість та валові витрати для цілей визначення об`єкта оподаткування податком на прибуток мають бути підтверджені належним чином складеними первинними документами, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції, що стала підставою для формування податкового обліку платника податку.
Як встановлено судами попередніх інстанцій та підтверджено матеріалами справи, позивач мав відносини з контрагентами-постачальниками ТОВ «НВП Металелектромаш», ТОВ «Інтайм Сервіс», ТОВ «ДАЛЕКС», ПП «Аверс», ПП «Гал-Текс», ТОВ «Технопромгруп», ТОВ «Діалог Ліберті», ТОВ ВТП «Промресурси» з приводу придбання товарно-матеріальних цінностей.
Так, 01.08.2011 між позивачем (покупець) та ТОВ «НВП Металелектромаш» (продавець) укладено договір поставки № 108110103/4. Відповідно до наданих документів позивачем здійснювалось придбання листів 3 мм і 5 мм.
Відсутність фактів реального здійснення господарської діяльності встановлена відповідачем лише відповідно до наявності дебіторської заборгованості 600 грн. та висновків акту ДПІ у Ленінському районі м.Дніпропетровська від 26.10.2012 р. №1250/225/33421370 «Про неможливість проведення зустрічної звірки ТОВ НВП «Металелектромаш» (код за ЄДРПОУ 33421370) щодо документального підтвердження господарських відносин із          платниками податків, їх реальності та повноти відображення в обліку за вересень та листопад 2011 р.».
Між ПАТ «Верхньодніпровський ливарно-механічний завод імені 1-го Травня» та ТОВ «Інтайм Сервіс» укладено договір куплі-продажу товару 20.02.2012 року №200212, де ПАТ «Верхньодніпровський ливарно-механічний завод імені 1-го Травня» - покупець, а ТОВ «Інтайм Сервіс» - продавець, зобов`язувались прийняти й оплатити на умовах, зазначених у даному договорі. Асортимент і ціна товару узгоджується сторонами і вказується в накладній на товар. 
Верхньодніпровською ОДПІ отримано акт від 14.10.2013 р. №1590/26-57-22-03-07/37588027 ДПІ у Святошинському районі ГУ Міндоходів у м.Києві «Про неможливість проведення зустрічної звірки Товариства з обмеженою відповідальністю «Інтайм Сервіс» (код ЄДРПОУ 37588027) щодо підтвердження господарських відносин із платниками податків за період січень, лютий 2012 року». В акті перевірки встановлено, що за результатами аналізу документів, які є в обліковій справі підприємства та даних податкової звітності встановлено відсутність виробничого обладнання, транспортних засобів та торгівельного обладнання, відповідно керівник підприємства фізично не міг здійснювати фінансово-господарську діяльність.
Позивачем у липні та серпні 2013 року отримано від ТОВ «ДАЛЕКС» товар на загальну суму 128844,00 грн., у т.ч. ПДВ 21474,00 грн. Однак договір до перевірки не надано. Відповідно до рахунків ПАТ «Верхньодніпровський ливарно-механічний завод імені 1-го Травня» отримано від ТОВ «ДАЛЕКС» товар згідно видаткових та податкових накладних. 
Верхньодніпровською ОДПІ отримано від Вінницької ОДПІ ГУ Міндоходів у Вінницькій області акт від 05.11.013 р. №885/22/37617796 «Про неможливість проведення звірки ТОВ «ДАЛЕКС» (код ЄДРПОУ 37617796) з питань своєчасності, достовірності та повноти нарахування податку на додану вартість по взаємовідносинах з ФГ «Агро-Макс і Ко» (код ЄДРПОУ 34416995) за липень 2013 р. Згідно висновків акту перевірки, податковим органом складено акт від 16.10.2013 р. №176/2206 та від 05.11.2013 р. №217/22-03 щодо не встановлення місцезнаходження платника податків (посадових осіб платника податків або його законних (уповноважених) представників) ТОВ «ДАЛЕКС». Також, податковим органом встановлено в процесі аналізу податкової звітності ТОВ «ДАЛЕКС», що підприємство не декларувало амортизаційних відрахувань у додатку АМ до податкової декларації з податку на прибуток підприємств не подавався, податкові декларації з податку з власників транспортних засобів також не подавались, що може свідчити про відсутність у підприємства основних засобів (складських, офісних приміщень, автомобільних засобів тощо) для здійснення господарської діяльності. Транспортування товару здійснювалось на підставі товарно-транспортних накладних.
Податковим органом під час перевірки встановлено, що ПАТ «Верхньодніпровський ливарно-механічний завод імені 1-го Травня» у червні 2011 року отримано від ПП «Аверс» товар на загальну суму 10802,88 грн., у т.ч. ПДВ 1800,48 грн. Договір до перевірки не надавався. Відповідно рахунків ПАТ «Верхньодніпровський ливарно-механічний завод імені 1-го Травня» товар отримано від ПП «Аверс» згідно видаткових та податкових накладних. Рахунки відбулись грошовими коштами, що підтверджується платіжними дорученнями. Станом на 30.06.2011 р. заборгованість між підприємствами відсутня.
Верхньодніпровська ОДПІ отримала акт від ДПІ          у Жовтневому районі м.Запоріжжя від 30.07.2012 р. №67/22-11/31312556 «Про результати позапланової виїзної документальної перевірки ПП «Аверс» (ЄДРПОУ 31312556)          з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства при здійсненні          господарських операцій з ТОВ «Агростройпереспектива» (код ЄДРПОУ 31312556) за червень 2011 р.». Податковий звіт (форма 1ДФ) за 2011 рік до ДПІ не надавався.
Позивачем у червні 2012 року отримано від ПП «Гал-Текс»  товар на загальну суму 3150,00 грн., у т.ч. ПДВ 525,00 грн. Договір до перевірки не надавався. Товар отримано згідно видаткових та податкових накладних. Розрахунки за отриманий товар здійснювались грошовими коштами, що підтверджується платіжним дорученням. Станом на 31.05.2012 р. заборгованість між підприємствами відсутня.
Відповідачем отримано акт ДПІ          у м.Житомирі          від 14.06.2013 р. №210/22-2/25011476 «Про неможливість проведення зустрічної звірки Приватного підприємства «Гал-Текс» код за ЄДРПОУ 25011476 щодо підтвердження господарських відносин із ТОВ «Мир-Інвест» код за ЄДРПОУ 34366756 за травень місяць 2012 року». За результатами проведених заходів не встановлено реальність здійснення фінансово-господарської діяльності ПП «Гал-Текс» з питань підтвердження господарських відносин ТОВ «Мир-Інвест» за період травень місяць 2012 року з постачальником та покупцями.
ПАТ «ВЛМЗ ім.1-го Травня» у листопаді 2012 року отримало від ТОВ «Технопромгруп» товар на загальну суму 2352,00 грн., у т.ч. ПДВ 392,00 грн. Договір до перевірки надано не було. Розрахунки за отриманий товар відбулись грошовими коштами, що підтверджується платіжним дорученням. Станом на 30.11.2012 р. заборгованість між підприємствами відсутня.
Відповідач отримав акт від ДПІ у Ленінському районі м.Дніпропетровська від 15.02.2013 р. №3613/7/22-618 «Про неможливість проведення зустрічної звірки ТОВ «Технопромгруп (код за ЄДРПОУ 37301047), щодо документального підтвердження господарських відносин, із платниками податків їх реальності та повноти відображення в обліку за період листопад 2012 р.». За результатами проведених заходів не встановлено реальність здійснення фінансово-господарської діяльності ТОВ «Мир-Інвест» за період травень місяць 2012 року з постачальником та покупцями.
На підтвердження факту виконання вищевказаних господарських операцій позивачем надано видаткові накладні, рахунки, податкові накладні, товарно-транспортні накладні, платіжні доручення, картки складського обліку матеріалів.
Між ТОВ «Діалог Ліберті» та ПАТ «ВЛМЗ ім.1-го Травня» 15.12.2011 року  укладено договір№151211, на виконання якого позивачем у грудні 2011 р., січні 2012 року та червні 2013 року отримано від ТОВ «Діалог Ліберті» товар (латуневий сплав ЛС-59) на загальну суму          321540,00 грн., у т.ч. ПДВ 53590,00 грн. Товар отримано згідно видаткових та податкових накладних. Станом на 30.06.2013 р. заборгованість між підприємством відсутня. Транспортування товарів здійснювалось згідно товарно-транспортних накладних.
Між ТОВ ВТП «Промресурси» та ПАТ «ВЛМЗ ім.1-го Травня» укладено договір поставки від 02.08.2013 р. №67. На виконання договору позивачем у травні, червні, липні, грудні 2011 року та вересні 2013 р., отримано від          ТОВ ВТП «Промресурси» товар на загальну суму 289230,18 грн., у т.ч. ПДВ 48205,03 грн. Станом на 30.09.2013 р. заборгованість відсутня. Транспортування товару відбувалось згідно товарно-транспортних накладних. 
Відповідачем вказано на наявність недоліків, що містяться у 5 товарно-транспортних накладних, складених за операціями за участі ТОВ «Діалог Ліберті» та ТОВ ВТП «Промресурси».
Судом апеляційної інстанції зазначено, що за наявності документів на оплату товару та наявності останнього зазначені в акті перевірки недоліки товарно-транспортних накладних не можуть бути підставою для висновків про порушення позивачем порядку формування показників податкового обліку.
Відповідно до правової позиції Верховного Суду у постанові від 11.09.2018 у справі № 804/4787/16 відсутність товарно-транспортних накладних не є безумовною підставою ставити під сумнів здійснення господарських операцій. Правила перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні не встановлюють правил податкового обліку валових витрат та податкового кредиту платника податків. При цьому, документи обумовлені правилами перевезень вантажів автомобільним транспортом, зокрема, товарно-транспортна накладна та подорожній лист, не є документами первинного бухгалтерського обліку, що підтверджують обставини придбання та продажу товарно-матеріальних цінностей.
Крім того, слід зазначити, що податковим органом не надано доказів отримання товарів від третіх осіб, а заниження показників «доходи від операційної діяльності» визначено податковим органом на підставі документів, виданих саме ТОВ «НВП Металелектромаш», ТОВ «Інтайм Сервіс», ТОВ «ДАЛЕКС», ПП «Аверс», ПП «Гал-Текс», ТОВ «Технопромгруп», ТОВ «Діалог Ліберті», ТОВ ВТП «Промресурси», достовірність яких відповідачем не спростовано.
Надані сторонами та досліджені судами попередніх інстанцій документи у сукупності містять всі необхідні реквізити, відповідають вимогам до первинних документів, встановленим Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», в повній мірі підтверджують здійснення позивачем господарських операцій в межах власної господарської діяльності, дозволяють ідентифікувати контрагентів і містять у собі відомості щодо змісту та обсягу проведених операцій, які узгоджуються між собою.
Отже, фактичні обставини об`єктивно засвідчують правомірність нарахування податкового кредиту та віднесення відповідних сум до складу валових витрат, відповідно до первинних бухгалтерських документів та по податковим накладним, які виписані на виконання умов викладених вище договірних відносин.
Верховний Суд зазначає, що непідтвердження операцій за ланцюгом постачання, так само як і податкова інформація про інші порушення податкової дисципліни, допущені контрагентом платника податків або третіми особами у відносинах з контрагентом, не є свідченням нереальності господарських операцій, за умови їх підтвердження належними і допустимими первинними документами, як підставами формування бухгалтерського обліку.
Ненадання до перевірки окремих документів не є свідченням нереальності господарських операцій, якщо з інших документів в їх сукупності можливо встановити зміст та обсяг таких господарських операцій.
Таким чином, висновки податкового органу про вчинення платником податків порушень податкового законодавства, щодо неправомірності формування податкового кредиту з податку на додану вартість та віднесення відповідних сум до складу витрат по взаєморозрахунках з вказаними контрагентами за період, що перевірявся, мають характер припущень та є необґрунтованими, а відтак, не можуть бути покладені в основу спірних податкових повідомлень-рішень. Реальність здійснення господарської операції повинна досліджуватися на підставі первинних документів, складених за результатами таких операцій та не може ґрунтуватися виключно на отриманій податкові інформації з баз даних податкового органу.
Щодо заниження податку на прибуток колегія суддів зазначає наступне.
Згідно пункту 134.1  статті 134 Податкового кодексу України  об`єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом зменшення суми доходів звітного періоду, визначених згідно зі  статтями 135-137 цього Кодексу, на собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та суму інших витрат звітного податкового періоду, визначених згідно зі     статтями 138-143 цього Кодексу, з урахуванням правил, встановлених статтею 152     цього Кодексу.
Відповідно до пункту     138.1     статті     138 Податкового кодексу України     витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, складаються з: - витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6-138.9, підпунктами 138.10.2-138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті; - інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього     Кодексу; - крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у     статті 139 цього Кодексу.
Пунктом     138.2     статті     138 Податкового кодексу України     встановлено, що витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених     розділом II цього Кодексу.
Отже, показники доходів та витрат безпосередньо впливають на об`єкт оподаткування.
Згідно з пунктом     138.4     статті     138 Податкового кодексу витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг. 
Відповідно до пункту     138.6     статті     138 Податкового кодексу собівартість придбаних та реалізованих товарів формується відповідно до ціни їх придбання з урахуванням  ввізного мита і витрат на доставку та доведення до стану, придатного для продажу.
Згідно з пунктом 138.8 статті 138 Податкового кодексу собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг складається з витрат, прямо пов`язаних з виробництвом таких товарів, виконанням робіт, наданням послуг.
Стосовно встановленого відповідачем порушення з боку позивача при визначенні собівартості експортованої продукції колегія суддів зауважує, що з аналізу судових рішень судів попередніх інстанцій та доказів, наявних в матеріалах справи, вбачається, що ПАТ «ВЛМЗ ім. 1-го Травня» реалізовував ТОВ «Мега-Паскаль» та ТОВ «ГАЛИВАН» продукцію власного виробництва за договірною ціною, визначеною у відповідних договорах на реалізацію такої продукції, при цьому відповідачем не було надано жодного належного доказу на спростування такого розміру собівартості продукції з посиланням на відповідні норми Податкового кодексу України.
Факт виробництва та реалізації товарів на експорт відповідачем не спростовується, що свідчить про зв`язок понесених витрат з господарською діяльністю позивача.
Верхньодніпровською ОДПІ не надано реальних розрахунків, за допомогою яких визначено суми витрат, безпідставно віднесених до витрат підприємства при визначенні бази оподаткування, враховуючи той факт, що продукція, номенклатура якої складала більше як 50 найменувань, реалізовувалась протягом трьох років, при різній собівартості та за різними цінами. Відповідачем не вказані формули розрахунків, вихідні дані для розрахунків, первинні документи, на підставі яких встановлено собівартість продукції, не вказано нормативно-правові акти, якими керувались працівники відповідача при розрахунку збитків.
Відповідачем не доведено, яку собівартість продукції він застосовував для розрахунку зменшення витрат (повну, виробничу, виготовленої чи реалізованої продукції, планову чи фактичну, сформовану за який саме період - місяць, рік), на якій підставі та які ціни він вважає обґрунтованими. Крім того, з акту перевірки неможливо визначити, чи враховані при розрахунках розбіжності в визначені собівартості в бухгалтерському та податковому обліку. Адже згідно з підпунктом 14.1.228 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу, собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг для цілей     розділу III цього Кодексу     - витрати, що прямо пов`язані з виробництвом та/або придбанням реалізованих протягом звітного податкового періоду товарів, виконаних робіт, наданих послуг, які визначаються відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку, що застосовуються в частині, яка не суперечить положенням цього розділу. В бухгалтерському обліку до складу повної собівартості реалізованої продукції крім прямих витрат включаються також адміністративні, збутові, загальновиробничі витрати, які розподіляються на собівартість продукції згідно до облікової політики підприємства.
Колегія суддів зазначає, що незважаючи на те, що акт податкової перевірки не є самостійним предметом судового оскарження, такий є одним із доказів в адміністративній справі про визнання протиправним рішення контролюючого органу, прийнятого за наслідками проведеної перевірки. Текст акта перевірки повинен деталізовано відображати зміст та суть встановлених контролюючим органом порушень та відповідати встановленим висновкам про вчинене платником податків порушення. Описова частина акта перевірки повинна бути сформульована таким чином, щоб платник податків міг зрозуміти в чому, на думку податкового органу, полягає склад вчиненого правопорушення та, заперечуючи проти встановлених у висновках акта перевірки порушень, на підставі яких приймають податкові повідомлення-рішення, мав змогу подати заперечення проти акта перевірки чи звернутися до суду з позовом про оскарження прийнятих за наслідками такої перевірки рішень контролюючого органу.
Стосовно позиції відповідача щодо зайвого віднесення ПАТ «ВЛМЗ ім.1-го Травня» на собівартість реалізованої продукції витрат на загальну суму 211     885 грн. колегія суддів погоджується з судами попередніх інстанцій.
Згідно з Законом України від 28.12.2014 року № 334/94-ВР «Про оподаткування прибутку підприємств» валові витрати підприємства формувались по правилу першої події - отримання товарів, матеріалів, робіт, послуг чи передплати за такі товари, матеріали, роботи та послуги. Тобто всі придбані матеріали, нарахована заробітна плата, амортизація та інші витрати включались до складу валових витрат. В кінці звітного періоду, згідно з п. 5.9 Закону, всі матеріальні ресурси, не використані на виробництво і не реалізовані, включались в додаток К1/1 до Декларації про прибуток підприємства, збільшуючи балансову вартість таких запасів. Цей приріст включався до складу доходів (рядок 01.2 Декларації). Таким чином, витрати підприємства зменшувались на суму матеріальної складової залишків запасів на кінець звітного періоду, а нематеріальна складова витрат (заробітна плата, амортизація, відрахування на соціальні заходи) залишалась у складі витрат того періоду, в якому вони були нараховані. В подальшому, в наступних звітних періодах, при реалізації товарів, готової продукції, списанню матеріалів на виробництво, залишки матеріалів зменшувались, і цей убуток відображався в додатку К1/1 до Декларації про прибуток підприємства та у складі валових витрат у рядку 04.2 Декларації. Таким чином, реалізація запасів в наступних податкових періодах збільшувала витрати на суму їх матеріальної складової.
Податковий Кодекс України     змінив методологію податкового обліку реалізації запасів: витрати відображаються в повному обсязі в момент переходу покупцю права власності на такий товар (продукцію).
Згідно з пунктом     138.4     статті     138 Податкового кодексу витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг. 
Висновки податкового органу зроблені безпідставно, оскільки відповідачем не досліджені показники бухгалтерської та податкової звітності позивача за попередній період 2010 року та 1-й квартал 2011 року, які передували набранню чинності розділу ІІІ «Податок на прибуток підприємств» Податкового кодексу України.
Для вірного відображення в податковому обліку реалізації залишків готової продукції після набуття чинності розділом ІІІ «Податок на прибуток підприємств» Податкового кодексу, ПАТ «ВЛМЗ ім. 1-го Травня» на кінець 2010р. було включено в додаток К1/1 до Декларації про прибуток підприємства та у склад валових доходів всю балансову вартість готової продукції (всю виробничу собівартість, яка рахувалась на 26 рахунку «Готова продукція»). Так, на початок року рахунок 26 -1 613 461 грн., матеріальна складова (додаток К1/1 до Декларації про прибуток підприємства) - 1 200 415 грн. (74,4%), на кінець року рахунок 26 -1 541 874 грн., включено в додаток К1/1 до          Декларації про прибуток підприємства - 1 541 874 грн. (100,0%). Результатом цього є приріст балансової вартості готової продукції в сумі 341 459 грн.
Відображення залишків готової продукції на кінець 2010 року по балансовій вартості (повній виробничій собівартості) призвело до перерозподілу прибутку і податку на прибуток по періодах: у 2010 році прибуток збільшився на 341 459 грн., а у 2011 році прибуток зменшився на 341 459 грн. у зв`язку з відображенням у складі витрат повної собівартості реалізованої продукції при реалізації залишків. 
Таким чином, на дату відвантаження товарів продавець може у звітному періоді, в якому відбувся перехід права власності на товар покупцеві у складі витрат, що формують собівартість реалізованих товарів, врахувати балансову вартість запасів на складах, у незавершеному виробництві та залишках готової продукції станом на кінець звітного податкового періоду, що передував даті набрання чинності розділу ІІІ Податкового кодексу.
Доводи касаційної скарги не знайшли свого підтвердження та спростовуються матеріалами справи і не дають підстав вважати, що при прийнятті оскаржуваних рішень, судами першої та апеляційної інстанцій було порушено норми матеріального та процесуального права.
Згідно частини 1 статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанції не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.
Враховуючи викладене, суд дійшов висновку, що судами першої та апеляційної інстанцій виконано всі вимоги процесуального  законодавства, всебічно перевірено обставини справи, вирішено справу у відповідності до норм матеріального права, постановлено обґрунтовані рішення, в яких повно відображені обставини, що мають значення для справи. Порушень норм матеріального права, які могли призвести до зміни чи скасування рішень судів попередніх інстанцій не встановлено.
Керуючись статтями 243, 246, 250, 341, 345, 349, 350, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд 

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Верхньодніпровської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Дніпропетровській області  залишити без задоволення.

Постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 24 вересня 2014 року та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 08 липня 2015 року у справі № 804/12781/14 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з моменту її підписання суддями, є остаточною та не може бути оскаржена.

Головуючий суддя	 	І.А. Васильєва	
Судді:	 	С.С. Пасічник	
 	 	В.П. Юрченко