ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

22 червня 2020 року	Львів	Справа № 1340/4179/18 пров. № А/857/1188/20	

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі: 
головуючого судді                                        Судової-Хомюк Н.М.,
суддів                                                             Ільчишин Н.В., Пліша М.А.,
за участю секретаря судового засідання                    Хітрень О.Ю.,
представник позивача: Мовчко А.О.,
представник позивача: Наконечна О-А.Є.,
представник відповідача: Кельбас Р.А.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 26 лютого 2019 року (головуючий суддя Сподарик Н.В., м. Львів, повний текст складено 07.03.2019) по справі за адміністративним позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Львівська пивна компанія» до Головного управління ДФС у Львівській області, за участю третіх осіб, які не заявляють самостійних вимог на предмет спору на стороні позивача – Товариства з обмеженою відповідальністю «Вірлент Компані», Приватного підприємства «Н.В.Плюс» про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення №0014531402 від 04.09.2018,-

                                                  В С Т А Н О В И В :

Товариство з обмеженою відповідальністю «Львівська пивна компанія» звернулося в суд першої інстанції з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Львівській області, третіх осіб, які не заявляють самостійних вимог на предмет спору на стороні позивача: товариство з обмеженою відповідальністю «Вірлент Компані», приватне підприємство «Н.В.Плюс» в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення відповідача форми «Р» №0014531402 від 04.09.2018.

Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 26 лютого 2019 року позовні вимоги задоволено. 
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Львівській області №0014531402 від 04.09.2018 року.
Стягнуто з Головного управління ДФС у Львівській області за рахунок бюджетних асигнувань на користь товариства з обмеженою відповідальністю «Львівська пивна компанія» судовий збір в сумі 67532 грн. 51 коп.

Не погодившись з таким рішенням суду першої інстанції Головне управління ДПС у Львівській області, як правонаступник відповідача, оскаржило його в апеляційному порядку, вважає, що таке винесене з неправильним застосуванням норм матеріального права, судом неповно з`ясовано обставини, що мають значення для справи, мають місце недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими, висновки суду не відповідають обставинам справи, тому просить скасувати рішення Львівського окружного адміністративного суду від 26 лютого 2019 року та ухвалити нове, яким відмовити у задоволенні позовних вимог.
В апеляційній скарзі зазначає, що суд дійшов до висновку про вичерпність представлених ТзОВ «Львівська пивна компанія» документів для підтвердження фактичного здійснення господарських операції з контрагентом. Проте, така аргументація не спростовує висновків акту перевірки.
Згідно з пунктом 44.1 статті 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Водночас ст. 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» визначено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення, а господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.
Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов`язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами Податкового кодексу України.
Відповідно до пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
З огляду на це, апелянт вважає, що витрати платника, які зменшують базу оподаткування податку на прибуток та податку на додану вартість, мають бути реально понесеними, документально підтвердженими, а документи на обґрунтування таких витрат повинні містити повну та достовірну інформацію про учасників та умови господарських операцій. Обов`язок підтвердити правомірність та обґрунтованість податкового кредиту та сформованих витрат (валових витрат) первинними документами покладається на платника, позаяк саме він виступає суб`єктом, що використовує включену постачальником до ціни товару суму ПДВ при обчисленні суми податку, яка підлягає перерахуванню до бюджету, та зменшує оподатковуваний доход на суму витрат при визначенні податку на прибуток.
Відмова в отриманні податкової вигоди за наявності у документах платника недостовірних та суперечливих відомостей є податковим ризиком. У цілях підтвердження обгрунтованості заявлених податкових вигод має бути встановлений їх об`єктивний предметний зв`язок з фактами та результатами реальної підприємницької або іншої економічної діяльності, що слугує підставою для висновку про достовірність первинних документів, у тому числі й відносно учасників та умов господарських операцій.
Відсутність реальної підприємницької діяльності встановлюється на підставі сукупності таких обставин: постачальники не мають основних засобів, необхідних виробничих та трудових ресурсів, за юридичною адресою не перебувають, фактичну господарську діяльність не провадять; платником податків не подано документів, які б засвідчили вчинення необхідних дій в процесі виконання спірних операцій з поставки товарно-матеріальних цінностей (зокрема, транспортування та зберігання придбаного товару тощо), подальшого використання у господарській діяльності.
Наведені обставини у сукупності та взаємозв`язку дозволяють судам зробити висновок про недостовірність відомостей у первинних документах (видаткових та податкових накладних), на підставі яких платником податків сформовано дані податкового обліку за спірними операціями, та, як наслідок - про отримання таким платником необгрунтованої податкової вигоди шляхом завищення суми податкового кредиту та витрат.
Несприятливі наслідки недостатньої обережності у підприємницькій діяльності покладаються на особу, якою укладено відповідні правочини, та не можуть бути перенесені на бюджет шляхом зменшення податкових зобов`язань та провадження необгрунтованих виплат. У випадку недобросовісності контрагентів покупець несе ризик своєї бездіяльності не лише по виконанню господарсько-правових зобов`язань, але і в рамках податкових правовідносин, позаяк в силу вимог податкового законодавства позбавляється можливості скористатися пільговим порядком обчислення бази оподаткування у зв`язку з відсутністю належним чином оформлених первинних документів.
Презумпція добросовісності платника податків означає, що подані платником контролюючому органу документи податкової звітності є дійсними, повно та об`єктивно відтворюють господарські операції, що є об`єктом оподаткування та/або фінансові показники яких впливають на податковий обов`язок платника податків, якщо інше не буде доведено контролюючим органом. 
Сам факт наявності у позивача податкових, чи-то видаткових накладних, інших документів з посиланням на поставку товарів (послуг), виписаних від імені постачальника, не є безумовним доказом реальності господарських операцій з ним, якщо інші обставини свідчать про недостовірність інформації в цих документах.» (постанова Верховного суду України від 25.09.2018 року по справі №826/4132/15 (К/9901/7345/18)
В матеріалах перевірки описана інформації щодо неможливості виконання ТзОВ «Вірлент Компані» цивільно-правових зобов`язань щодо поставки товарно-матеріальних цінностей у зв`язку із відсутністю у зазначеного суб`єкта господарювання економічних можливостей.
Проведеним аналізом наявної податкової інформації, в тому числі і даних з Єдиного реєстру податкових накладних встановлено, що ТОВ «Вірелент Компані» за січень 2018 року документувало придбання олії соняшникової від ряду суб`єктів господарювань, зокрема, ТОВ «Компанія ВБРО», ТОВ «ОІЛ МІРАЖ», ТОВ «Велмонт», ТОВ «Агроярмарка».
Згідно проведеного аналізу діяльності вищевказаних контрагентів відповідно до наявної інформації в АІС «Податковий блок» та ЄДРПН встановлено відсутність власних та орендованих основних засобів, офісних, складських та виробничих приміщень, придбання транспортних послуг, вантажно - розвантажувальних робіт, та інше необхідне для здійснення фінансово-господарської діяльності, в тому числі для купівлі - продажу олії соняшникової.
Отже, контрагенти-постачальники ТОВ «Вірлент Компані» як «продавці» не здійснюють господарської діяльності та функціонують лише для формування неправомірної податкової вигоди у «покупців», тим самим створюючи передумови для неправомірного формування останнім податкового кредиту.
Відповідно до вищенаведеного та згідно проведеного аналізу даних ІС «Податковий блок» підсистеми «Архів електронної звітності Центру обробки електронної звітності ДФС України» встановлено відсутнє придбання по ланцюгу продажу олії (неможливо встановити походження товару), яке в подальшому реалізовано ТОВ «Львівська пивна компанія».
Що стосується самих господарських операцій, то апелянт зазначає, що з умов договору поставки від 01.11.2017 року №01/11 укладеного між ТОВ «Вірлент Компані» та ТзОВ «Львівська пивна компанія», постачальник в особі ТОВ «Вірлент Компані» зобов`язується передати у власність покупця - ТзОВ «Львівська пивна компанія» олію соняшникову (сиру, нерафіновану, першого ґатунку, суміш пресованої та екстракційної, із соняшнику врожаю 2017 року) (надалі Товар), а Покупець зобов`язується прийняти та оплатити Товар відповідно до умов даного Договору.
Найменування, одиниці виміру та загальна кількість Товару, а також строк поставки партії Товару, що є предметом цього Договору, визначаються у Додатках до цього Договору.
Загальна сума Договору визначається від кількості поставленого Товару в період дії договору. Загальна кількість товару визначається як сума кількості окремих партій Товару, зазначених в Додатках до цього договору. Загальна вартість товару визначається як сума вартості окремих партій Товару, зазначених в додатках до Договору.
Під додатками до цього Договору маються на увазі додаткові угоди, специфікації, акти приймання-передачі, узгоджені постачальником, рахунки та видаткові накладні, які видаються Постачальником. Всі додатки до даного Договору становлять невід`ємну частину Договору.
Умови поставки партії Товару визначаються в додатках до Договору.
Поставка Товару здійснюється у момент передачі Товару шляхом підписання Сторонами двохстороннього акту приймання-передачі.
Відповідно до Специфікацій до даного договору поставки Постачальник зобов`язується поставити на користь Покупця Товар відповідно до умов Основного Договору в термін до 19.01.2018 року. Базис поставки: СРТ - Термінал ТОВ «Евері» (м.Миколаїв, вул. Громадянська 117, Україна).
Таким чином, з представлених документів випливає, що місцем поставки та приймання товару за кількістю та якістю уповноваженими особами покупця є м.Миколаїв, вул. Громадянська 117, термінал ТзОВ «Евері».
Зазначені обставини поставки товару не узгоджуються з первинними та іншими документами, що відповідно до умов Договору від 01.11.2017 року №01/11 опосередковують здійснення цих господарських операцій.
Зокрема, в актах приймання-передачі товару, що разом із специфікаціями - є частиною даного договору - вказано м.Київ, а не м.Миколаїв. Видаткові накладні виписані на виконання цього Договору, в порушення вимог ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність» взагалі не містять інформації щодо місця здійснення операції з приймання товару стороною покупця.
З метою встановлення руху товару в ході здійснення господарської операції, перевіряючими запропоновано позивачеві надати документи, які б засвідчували відрядження уповноваженої на прийняття товарно-матеріальних цінностей особи до місць поставки товару, водночас такі не були надані підприємством.
Крім цього, Договором визначено, що якість товару, що постачається має відповідати вимогам діючого ДСТУ та підтверджуватись відповідними сертифікатами якості Товару (якщо їх наявність визначено діючим законодавством України, як обов`язкове для такого виду Товару).
Олія соняшникова нерафінована для промислової переробки та подальшого використання у харчовій промисловості повинна відповідати ДСТУ 4492:2005.
В свою чергу, до перевірки надано сертифікати якості надруковані на фірмовому бланку ТОВ «Вірелент Компані», підписані зав. Лабораторією ОСОБА_1 та скріплено печаткою ТОВ «Вірелент Компані», а не підприємством виробником чи незалежною організацією уповноваженою на сертифікацію продукції. Більше того, як вже зазначалось вище в ТзОВ «Вірлент Компані» працює одна людина (директор, бухгалтер) ОСОБА_2 , і немає лабораторії (відсутні основні засоби та оренда) для визначення показників якості олії та в штаті не працює ОСОБА_3 . Згідно даних звіту 1 ДФ ФОПів не залучали.
Крім того, з представлених до перевірки документів випливає, що вищевказаний товар, являвся предметом подальшого перепродажу в рамках договору комісії укладеного між ТзОВ «Львівською пивною компанією» та ПП «Н.В. плюс» від 01.11.17 №01/11-1К.
Згідно умов даного договору, Комітет в особі ТзОВ «Львівською пивною компанією» доручає, а Комісіонер - ПП «Н.В. плюс», зобов`язується за дорученням клієнта за плату здійснювати від свого імені та за рахунок Комітента наступні юридично значимі дії, - здійснювати реалізацію на експорт з України товару, що належить комітенту на праві власності, укладати експортні договори купівлі-продажу та інші дії пов`язані з вищевказаними операціями, які необхідні для виконання доручень Комітента.
Комітент зобов`язаний надати Комісіонеру товар в обсязі та на умовах передбачених цим Договором.
На підтвердження факту передачі товару Комісіонеру - ПП «Н.В. плюс» позивачем надано товарно-транспортні накладні, де перевізником зазначено - ТзОВ «Миртранс», Замовником - ПП «Н.В. Плюс», Вантажовідправником - ТзОВ «Вірлент Компані», Вантажоодержувачем - ПП «Н.В. Плюс».
Разом з тим, в зазначених накладних не фігурує ТзОВ «Львівська пивна компанія», хоча саме це підприємство згідно вищевказаного Договору несе обов`язок щодо передачі товару належної якості та відповідного обсягу.
Вищевказані розбіжності в документах в сукупності з податковою інформацією, яка засвідчує відсутність фактів поставок товару (олії) на адресу контрагента позивача - вказує на дефектність таких, в цілях підтвердження фактичності здійснення господарських операцій, наслідком відображення в податковому обліку яких - стало отримання позивачем податкової вигоди у вигляді зменшення об`єкту оподаткування з податку на додану вартість.
Крім цього, відповідач вважає, що при розгляді даної справи судами першої та апеляційної інстанцій порушено правила оцінки доказів регламентовані ст.90 Кодексу адміністративного судочинства України.
Зокрема, вказана стаття зазначає, що суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їхньому безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Жодні докази не мають наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість та достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів в сукупності, що кореспондує з висновками Верховного суду України по справі №804/184/16 (Ухвала від 07.02.19).
Всупереч вказаним нормам та позиції Верховного суду України, суд при розгляді даної справи не дослідив обставини та докази на які покликається відповідач в їх сукупному зв`язку один з одним, а спростовували їх кожен зокрема, тоді коли на нереальний характер господарських операцій між ТзОВ «Вірлент Компані» та ТзОВ «Львівська пивна компанія» вказують численні прямі і непрямі докази, які в цілому беззаперечно свідчать про удаваність розглядуваних операцій та їх документування виключно в цілях отримання податкової вигоди.

У відзиві на апеляційну скаргу позивач заперечує проти її задоволення посилаючись на безпідставність викладених у ній доводів і просить оскаржуване рішення суду залишити без змін, вважаючи його законним та обґрунтованим.

Згідно ч. 1 та ч. 2 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги. Суд апеляційної інстанції не обмежений доводами та вимогами апеляційної скарги, якщо під час розгляду справи буде встановлено порушення норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права.

Заслухавши суддю доповідача, вивчивши матеріали справи, та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга задоволенню не підлягає з наступних міркувань.  

Судом першої інстанції встановлено, що в період із 25.07.2018 року по 02.08.2018 року (період проведення перевірки продовжувався на підставі наказу від 31.07.2018 року №4444 з 01.08.2018 року на 2 робочих дні) ГУДФС у Львівській області проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТзОВ «Львівська пивна компанія» з питань дотримання вимог податкового законодавства в частині взаємовідносин із ТзОВ «Вірлент Компані» (код ЄДРПОУ 41381778) за період січень 2018 року.
Перевірка здійснювалась на підставі наказу ГУ ДФС у Львівській області від 24.07.2018 року №4340 та направлення від 25.07.2018 року №6983 головним державним ревізором-інспектором відділу перевірок інших галузей економіки управління податкового аудиту ГУ ДФС у Львівській області Король Н.Є., відповідно до п.п.16.1.5, 16.1.7 п.16.1 ст.16, п.п.20.1.42 п.20.1 ст.20, п.73.3 ст.73, п.п.78.1.1 п.78.1 ст.78 Податкового кодексу України.
За результатами проведеної перевірки відповідачем було складено акт від 09.08.2018 року №1976/13-01-14-02/33285781, у якому зафіксовано, зокрема, наступні порушення податкового законодавства, допущені ТзОВ «Львівська пивна компанія» у своїй діяльності:
-п.198.1, п.198.2, п.198.3, п.198.6 ст.198, п.200.1 ст.200 Податкового кодексу України, встановлено завищення суми податкового кредиту на загальну суму 3001445,00 грн. (в т.ч., за січень 2018 року – 3001445,00 грн.), що призвело до заниження податку на додану вартість в сумі 3001445,00 грн.
В акті перевірки зафіксовано, що при проведенні перевірки контролюючий орган використав інформацію та узагальнений перелік документів, а саме: автоматизовану інформаційну систему ГУ ДФС у Львівській області: БД АІС «Податковий блок»; облікову справу ТзОВ «Львівська пивна компанія»; архів електронної звітності Центру обробки електронної звітності ДФС України; запит від 30.05.2018 року №19230/10/13-01-14-14 щодо надання пояснень та їх документального підтвердження здійснення взаємовідносин з ТзОВ «Вірлент Компані» (код ЄДРПОУ - 41381778) за січень 2018 року; відповідь від 19.06.2018 року №20 та копії первинних документів.
Так, на думку контролюючого органу, основними доказами порушення податкового законодавства ТзОВ «Львівська пивна компанія» стало:; наявність в укладеному договорі поставки №01/11 від 01.11.2017 року із ТзОВ «Вірлент Компані», специфікацій до нього, видаткових накладних та актах прийому-передачі, сертифікатах якості, товарно-транспортних накладних помилок. Видаткові накладні, зі сторони Постачальника ТзОВ «Вірлент Компані» підписано особою, яку не можливо ідентифікувати; у видаткових накладних не зазначено місце складення; акти приймання- передачі, на думку контролюючого органу, складені із порушенням ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність». В них відсутнє зазначення посади особи, зі сторони Покупця, яка була відповідальна за здійснення господарської операції.  Аналіз податкової інформації Постачальника ТзОВ «Вірлент Компані» надав змогу прийти до висновків, що автомобільним перевізником товару (олії соняшникової) було ТзОВ «Миртранс», Замовником перевезення виступило ПП «Н.В.Плюс», Вантажовідправником товару є ТзОВ «Вірлент Компані», а Вантажоодержувачем відповідно - Notley Business Limited lkz Orexcim Traiding Limited, згідно контракту №OTM 0684/17 від 15.11.2017 року, Експортер ПП «Н.В.Плюс» по договору комісії від 01.11.2017 року №01.11 - 1К. У сертифікатах якості та супровідних документах на товар, на думку перевіряючого, нерозбірливо вказане прізвище особи, її посада із зазначенням ким і де вона працює, фактично відсутні підстави для визнання цих документів належними, та такими, що фіксують реальний рух товару. Крім того підприємства постачальники товару ТзОВ «Вірлент Компані» не мають основних фондів, робочої сили, оборотних активів, не подають фінансових звітів та фактично надають послуги з підміни позицій товарних груп (робіт, послуг), що в подальшому реалізуються на адресу інших суб`єктів господарювання. Не можливо встановити осіб, які приймали товар від ТзОВ «Вірлент Компані», його кількість та якість.
На підставі згаданого вище акта перевірки 09.08.2018 року відповідачем прийнято 04.09.2018 року №0014531402 податкове повідомлення-рішення, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість в сумі 4502167 грн., з яких 3001445,00 грн. за основним платежем та 1500722,50 грн. за штрафними (фінансовими санкціями).
ТзОВ «Львівська пивна компанія» були вжиті заходи досудового врегулювання спору, зокрема, не погоджуючись із висновками, які викладені в акті перевірки, ТзОВ «Львівська пивна компанія» в порядку та строки, передбачені п.п.86.7 ст.86 Податкового кодексу України подало заперечення на акт. Проте, вказані заперечення не були враховані контролюючим органом.

Розглядаючи спір суд першої інстанції правильно зазначив, що відповідно до пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Згідно статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» №996-ХІV первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Відповідно до частини першої статті 9 Закону №996-ХІV, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Частина друга вказаної статті  визначає, що первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Колегія суддів погоджується з позицією суду першої інстанції, що первинні фінансово-господарські документи(наявні в матеріалах справи), складені у межах спірних правовідносин (договори, додатки та додаткові угоди до них, акти надання послуг, звіти, видаткові накладні), відповідають вимогам частини другої статті 9 Закону №996-ХІV. Крім того про відсутність первинних документів під час перевірки в акті перевірки не вказано.
Таким чином, висновки акту перевірки, та твердження апелянта про те, що первинні фінансово-господарські документи у спірних господарських операціях мають формальний характер та не підтверджують реальність господарських операцій є безпідставними, а ймовірні порушення при їх створенні чи під час діяльності контрагентів суб`єкта господарювання не позбавляють правового значення виписаних ними первинних документів.

Крім того, судом першої інстанції вірно враховано, що відповідно до ч. 1 ст. 3 Господарського кодексу України, під господарською діяльністю у цьому Кодексі розуміється діяльність суб`єктів господарювання у сфері суспільного виробництва, спрямована на виготовлення та реалізацію продукції, виконання робіт чи надання послуг вартісного характеру, що мають цінову визначеність.
Згідно підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Відповідно до пункту 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, податковий кредит - це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Згідно з підпунктом 198.1 статті 198 Податкового кодексу України, право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
У відповідності до пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг.
Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
З урахуванням вказаних положень, суд першої інстанції правильно вважав, що  необхідними та достатніми підставами для включення позивачем до складу податкового кредиту відповідних сум податку на додану вартість є: придбання ним товару, робіт чи послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності; сплата чи нарахування сум податку на додану вартість, у зв`язку з таким придбанням. 
Довести правомірність своїх дій чи бездіяльності, відповідно до принципу офіційного з`ясування обставин справи в адміністративному судочинстві, зобов`язаний суб`єкт владних повноважень, згідно принципу змагальності, суб`єкт господарювання має спростувати доводи суб`єкта владних повноважень якщо їх обґрунтованість заперечує..
У даній спірній ситуації, судом першої інстанції, що підтверджується матеріалами справи, встановлено, що між ТзОВ «Львівська пивна компанія» (як Покупцем) та ТзОВ «Вірлент Компані» (як Постачальником) укладено договір поставки №01/11 від 01.11.2017 року. Відповідно до цього договору, Постачальник взяв на себе обов`язок передати у власність Продавця олію соняшникову (сиру, нерафіновану, першого ґатунку, суміш пресованої та екстракційної, із соняшнику врожаю 2017 року), а Покупець зобов`язується прийняти та оплатити товар, відповідно до умов даного договору, найменування, одиниці виміру та загальна кількість товару, а також строк поставки партії такого, що є предметом цього договору, визначаються у додатках до цього договору.
На виконання умов договору, Продавець передав товар на загальну суму 18008669,40 грн. (з яких ПДВ - 3001444,90 грн.). Вказаний товар отримано Покупцем. Господарська операція підтверджується договором поставки №01/11 від 01.11.2017 року, специфікаціями, видатковими накладними, товарно-транспортними накладними, актами приймання-передачі, що складені до договору поставки №01/11 від 01.11.2017 року та іншими первинними документами - податковими накладними.
З метою реалізації господарської діяльності, та продажу вказаного товару, між ТзОВ «Львівська пивна компанія» (як Комітентом) та ПП «Н.В.Плюс» (як Комісіонером), укладено договір комісії сільськогосподарської продукції від 01.11.2017 року №01/11-1К. За умовами укладеного договору, Комітент доручив, а Комісіонер взяв на себе обов`язок за дорученням Комітента та за плату, здійснити від свого імені та за рахунок Комітента реалізацію на експорт з України товару. Також Комісіонер взяв на себе обов`язок укласти експортні договори купівлі-продажу, оформити і підписати інші необхідні для здійснення продажу документи в інтересах Комітента.
Товар, придбання якого відбулося у ТзОВ «Вірлент Компані», було передано на реалізацію ПП «Н.В.Плюс». На виконання вказаного договору складено акти приймання-передачі товару на комісію. Станом на вересень 2018 року товар є власністю ТзОВ «Львівська пивна компанія» та не проданий на експорт з України.
В основу акта перевірки лягли наступні висновки контролюючого органу: ТзОВ «Вірлент Компані» за січень 2018 року документально придбало олії соняшникової в кількості 732,3 тони, а продало позивачу 748,0 тонн; ТзОВ «Вірлент Компані» за січень 2018 року задокументовано (зареєстровано податкові накладні в ЄДР) придбання олії соняшникової у свого контрагента (ТзОВ «Компанія ВБРО»), фігурує у кримінальному провадженні №42018200000000147 від 25.06.2018 року; Олія соняшникова, яка поставлена ТзОВ «Вірлент Компані», придбана у ТзОВ «Компанія ВБРО», яке в свою чергу придбало її у ТзОВ «Кастон», ТзОВ «Торгсервіс 2016», ТзОВ «Бартейн»; ці контрагенти фактично надають послуги з підміни позицій товарних груп (робіт, послуг), що в подальшому реалізується на адресу інших суб`єктів господарювання та відсутність фактів подальшої реалізації придбаних товарів по ланцюгу постачання. На думку відповідача зазначені обставини є достатніми для висновків про нереальність господарської операції між ТзОВ «Вірлент Компані» та ТзОВ «Львівська пивна компанія».
При цьому, суд першої інстанції підставно вважав, що з такими висновками погодитись не можливо, оскільки вони сформовані на припущеннях і жодним доказом не підтверджені.
Так між ТзОВ «Львівська пивна компанія» (як Комітентом) та Приватним підприємством «Н.В.Плюс» (як Комісіонером) 01.11.2017 року укладено договір №01/11-1К комісії на реалізацію сільськогосподарської продукції.
На виконання вказаного договору ТзОВ «Львівська пивна компанія» поставлено на термінал ТзОВ «Евері», адреса: вул.Громадянська, 17, м.Миколаїв, товар «олія соняшникова». Вказана господарська операція підтверджується: договором №01/11-1К комісії на реалізацію сільськогосподарської продукції від 01.11.2017 року; додатками №7 від 15.01.2018 року та актами приймання передачі №8 від 20.01.2018 року, №9 від 23.01.2018 року; ВМД. Товар що поставлений на термінал ТзОВ «Евері» придбано у ТзОВ «Вірлент Компані», що документально підтверджується наявними у матеріалах справи  документами.
Вказаний товар було поставлено для Notley Business Limited lkz Otexcim Traiding Limited, Експортер ПЛ «Н.В.Плюс» по договору комісії від 01.11.2017року №01.11 - IK.
ТзОВ «Евері» своєчасно у строк до 27.01.2018 року не відвантажив товар.
У подальшому, для виконання обов`язків за договором №01/11-1К комісії на реалізацію сільськогосподарської продукції від 01.11.2017 року, ПП «Н.В. Плюс» уклало контракт №0695/18 від 03.09.2018 року з MONTGOMERY SALES LP, Ireland. За умовами цього контракту ПП «Н.В.Плюс» взяло на себе обов`язок поставити на термінал ТзОВ «Евері» 780,00 тон олії соняшникової. На виконання вказаного контракту та з урахуванням того, що фактично товар вже знаходився у ТзОВ «Евері», ПП «Н.В.Плюс» направило лист на адресу ТзОВ «Евері» з проханням здійснити реалізацію наявного товару на адресу MONTGOMERY SALES LP, Ireland.
Вказана операція відбулась, що підтверджується реєстрацією ВМД №UA504120/2018/107661 (попередня ВМД) від 19.09.2018 року та ВМД №UA504120/2018/107921 і №UA504120/2018/107922 на загальну кількість товару в розмірі 781259 кг.
З урахуванням встановленого, суд першої інстанції правильно вважав, що наведені обставини та письмові докази (документи) на їх підтвердження, спростовують позицію ГУ ДФС у Львівській області щодо нереальності господарських операцій ТзОВ «Львівська пивна компанія», про що йде мова в акті перевірки №1976/13-01-14-02/33285781, а винесене податкове повідомлення-рішення №0014531402 від 04.09.2018 року є протиправним.

Крім того, матеріалами справи підтверджується отримання валютної виручки ТзОВ «Львівська пивна компанія» за продаж на експорт товару(завірені банком платіжні доручення). Отримання ТзОВ «Львівська пивна компанія» грошових коштів у національній валюті підтверджується платіжними дорученнями, а отримання комісійної винагороди за договором комісії, підтверджується актом здачі - приймання робіт та актом звірки взаєморозрахунків.
Окрім того, згідно матеріалів справи, Головне управління ДФС у Львівській області, проводило документальну планову виїзну перевірку ТзОВ «Львівська пивна компанія» з питань дотримання податкового законодавства в період з 01.01.2015 року по 31.12.2017 року, валютного - за цей же період, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування - за період з 01.01.2015 року по 31.12.2017 року включно. За результатами проведеної перевірки було складено акт №898/13-01-14-02/33285781 від 11.04.2018 року, яким не встановлено порушень по взаємовідносинах ТзОВ «Львівська пивна компанія» із ТзОВ «Вірлент Компані». Товар, придбаний ТзОВ «Львівська пивна компанія» у ТзОВ «Вірлент Компані» у листопаді та грудні 2017 року був проданий за експортним контрактом, що підтверджується ВМД.
Крім того судом першої інстанції правильно зазначено, що відповідно до абзацу першого пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Розглядаючи спір, судом першої інстанції також вірно зауважено, що ДФС України зберегла за собою право зупиняти реєстрацію податкової накладної, в разі виявлення критеріїв ризику. Однак доказів відповідачем щодо відмови позивачу чи його контрагентам у реєстрації податкових накладних суду не надано. Документи, які би свідчили про незаконну господарську діяльність контрагента позивача у податкового органу відсутні, жодних заходів, крім дослідження інформації, що наявна у контролюючого органу не вжито, документи фактично не досліджувались ГУ ДФС у Львівській області й жодної правової оцінки вказаним документам надано не було.
Фактично акт перевірки сформовано на припущеннях, а не на конкретних фактах чи доказах, які б носили правовий характер.
Більше того, судом правильно вказано, що національне законодавство, а саме ч.2 ст.61 Конституції України встановлює, що юридична відповідальність особи має індивідуальний характер.
Посилання фіскального органу на порушення контрагентом вимог податкового законодавства щодо декларування сум податкових зобов`язань є безпідставними, оскільки за дане порушення податкового законодавства передбачена індивідуальна відповідальність саме для контрагента, а не для платника, оскільки ведення податкового обліку покладено на кожного окремого платника податку. При цьому, такий платник несе самостійну відповідальність за порушення правил ведення податкового обліку. Зазначена відповідальність стосується кожного окремого платника податку і не може автоматично поширюватися на третіх осіб, у тому числі на його контрагентів.
Сам по собі факт неможливості ідентифікації осіб, які брали участь у вчиненні господарських операцій, нерозбірливий почерк, несуттєві недоліки в первинних господарських документах, відсутність приміщень у контрагентів, робітників і т.д. не може тягнути за собою негативних наслідків для платника податку у вигляді зменшення податкового кредиту, оскільки платник податків може бути необізнаним стосовно допущених порушень та дійсних намірів таких фізичних осіб, які представляють такого контрагента.
Зазначене узгоджується із правовою позицією Верховного Суду України, яка викладена в постанові від 31.01.2011року у справі №21- 47/10.

Виходячи з зазначеного, а також беручи до уваги принципи податкового законодавства, закріплені в статті 4 ПК України, суд правильно вказав, що є підстави для розуміння того, що податкова інформація по контрагенту платника податку, яка зібрана іншим податковим органом і розміщена в базах даних Державної фіскальної служби щодо відносин з іншими контрагентами-постачальниками та контрагентами-покупцями, не може мати безпосереднього впливу (в тому числі і негативного) та зв`язку з господарськими відносинами платником податку, оскільки така інформація з баз даних Державної фіскальної служби за своїми юридичними наслідками не може бути одночасно такою, що безпосередньо не порушує права чи інтереси платника податків і одночасно такою, що може бути використана податковим органом в якості доказу на підтвердження нереальності (фіктивності) господарських операцій платника податків.
Крім того, підприємство не може нести відповідальність за порушення своїм контрагентом правил звітування про наявність основних фондів та/чи трудових ресурсів.
Дане твердження суду першої інстанції узгоджується із позицією Європейського суду з прав людини, висловленою, зокрема, у рішенні від 09.01.2007 року у справі «Інтерсплав проти України», згідно з яким якщо державні органи мають інформацію про зловживання в системі оподаткування конкретною компанією, вони повинні застосовувати відповідні заходи саме до цього суб`єкта, а не розповсюджувати негативні наслідки на інших осіб при відсутності зловживання з їх боку.
Під час здійснення господарської діяльності контрагент повинен бути належним чином зареєстрованим у Єдиному державному реєстрі юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців, що в свою чергу є належним доказом правоздатності останнього для укладення господарської угоди. Дане твердження суду першої інстанції узгоджується з  приписами ч.1 ст.16 та ч.1 ст.18 Закону України «Про державну реєстрацію юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців» згідно яких відомості, які внесені до ЄДР вважаються достовірними і можуть бути використані в спорі з третьою особою, доки до них не внесено відповідних змін.
Судом першої інстанції, з пояснень представника позивача, з`ясовано, що ТзОВ «Львівська пивна компанія» було перевірено своїх контрагентів через відкриті реєстри, як фіскального органу, так і міністерства юстиції, що дало змогу підтвердити відсутність податкового боргу та інших боргів, а також відсутність даних про не знаходження суб`єктів господарювання за адресою реєстрації. Відповідна інформація щодо контрагентів є відкритою і знаходиться в мережі інтернет у вільному доступі.
Відповідач, як суб`єкт владних повноважень, не надав достатніх беззаперечних доказів в обґрунтування обставин, на яких ґрунтуються його висновки та заперечення та ним не було спростовано доводів позивача.
Долучені до матеріалів справи докази (зокрема, акт приймання-передачі товару, довіреність на гр. ОСОБА_4 , цивільно-правовий договір від 01.10.2017 року, платіжні документи, товарно-транспортні накладні, ВМД) свідчать про належне виконання сторонами своїх договірних зобов`язань. 
Висновки акту перевірки про те, що первинні фінансово-господарські документи у спірних господарських операціях мають формальний характер та не підтверджують реальність господарських операцій є безпідставними, а ймовірні порушення при їх створенні чи під час діяльності контрагентів суб`єкта господарювання не позбавляють правового значення виписаних ними первинних документів.
Наявність первинних документів, які мають обов`язкові реквізити, визначені у законі, не є безумовною підставою для визнання правомірності формування витрат, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування, та податкового кредиту за умови якщо такі первинні документи складені від імені суб`єкта підприємницької діяльності (юридичної особи), створеного з метою фіктивного підприємництва. Такий висновок зумовлений тим, що статус нелегального підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю. Відповідно, вчинені під час здійснення нелегальної діяльності операції не можуть бути легалізовані, а їх відображення у бухгалтерському та податковому обліках надавати передбачені законом податкові вигоди.
При цьому, суд першої інстанції правильно вказав, що Верховний Суд України та Верховний Суд неодноразово висловлювали висновки щодо застосування норм матеріального права, що регулюють подібні спірні правовідносини (постанови від 24.05.2016 року у справі №21-5332а15, від 14.06.2016 року у справі №21-1318а16, від 22.11.2016 року у справі №21-2430а16, від 11.12.2018 року №К/9901/36274/18).

Суд першої інстанції правильно вважав, що сам факт того, що деякі контрагенти позивача по ланцюгу виконання господарських операцій фігурують в досудових розслідуваннях, порушених за ознаками кримінального правопорушення, на думку відповідача, є доказом протиправного формування податкового кредиту, не заслуговують на увагу з огляду на необґрунтованість належності цього конкретного доказу для підтвердження заперечень в розумінні частини третьої статті 73 Кодексу адміністративного судочинства України, та не свідчать про фіктивність (нереальність) господарських операцій між вказаними суб`єктами господарської діяльності. Наведене також суперечить вимогам частини другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, оскільки такий доказ як вирок у матеріалах справи відсутній.
Така ж правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 05.06.2018 року №К/9901/40809/18.

Також, суд першої інстанції вірно вважав, що сама собою наявність або відсутність окремих документів, а також недоліки в їх оформленні не можуть бути підставою для висновку про відсутність господарських операцій та відмови у формуванні податкового кредиту, якщо з інших даних вбачаються зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі платника, у зв`язку з його господарською діяльністю.
Припущення відповідача про відсутність у позивача та його контрагентів виробничих та транспортних ресурсів тощо є безпідставним, оскільки навіть відсутність ресурсів не виключає можливості реального виконання контрагентами господарських операцій і не свідчить про одержання необґрунтованої податкової вимоги позивачем, оскільки залучення працівників є можливим за договорами цивільно-правового характеру, аутсорсингу та аутстафінгу (оренда персоналу). При цьому, замовник послуг не зобов`язаний перевіряти контрагентів на наявність власних або орендованих ресурсів.
Аналогічна позиція викладена в постановах Верховного Суду від 17 квітня 2018 року у справі №826/14549/15 (касаційне провадження №К/9901/28924/18) та від 06 лютого 2018 року у справі № 816/155/15-а (касаційне провадження №К/9901/8403/18).   

У даній спірній ситуації, суд першої інстанції правильно звернув увагу на необхідності дотримання позиції Європейського Суду з прав людини, яку він висловив у п.53 рішення у справі «Федорченко та Лозенко проти України», п.43 рішення у справі «Кобець проти України», відповідно до якої, суд при оцінці доказів керується критерієм доведення «поза розумним сумнівом». Тобто, встановлюючи істину в справі, суд повинен базуватися передусім на доказах, які належно, достовірно й достатньо підтверджують ті чи інші обставини таким чином, щоби в суду не залишалося щодо них жодного обґрунтованого сумніву.
У відповідності до ч.2 ст.77 Кодексу адміністративного судочинства України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Такий підхід узгоджується також із практикою Європейського Суду з прав людини, а саме, в п.110 рішення у справі «Компанія «Вестберґа таксі Актіеболаґ» та «Вуліч проти Швеції» Суд визначив, що адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів має саме податкове управління.
При цьому, в контексті податкових спорів встановлення обов`язку сплатити податок/позбавлення права отримати податкову вигоду розглядається як позбавлення власності. Зокрема, у рішенні Європейського суду з прав людини у справі «Щокін проти України» (п.49) Суд вказав, що збільшення податковим органом зобов`язання особи з податку безперечно є втручанням до майнових прав заявника, гарантованих ст.1 Протоколу 1 до Конвенції про захист прав і основоположних свобод людини, і таке втручання за Конвенцією може бути визнано тільки, якщо здійснене на умовах, передбачених законом. Також і в п.53 рішення у справі «Булвес» АД проти Болгарії», п.23 рішення у справі «Бізнес Сепорт Сентре проти Болгарії» Суд відзначив, що позбавлення власності повинно здійснюватися лише на умовах, передбачених законом і загальними принципами міжнародного права.

Отже, зважаючи на відсутність належного доведення фактів дійсного порушення позивачем податкового законодавства, слід прийти до висновку, що втручання в його майнові права та позбавлення права на податкові вигоди було безпідставним.

Зважаючи на встановлені обставини та норми діючого законодавства в їх сукупності, суд першої інстанції дійшов обґрунтованого висновку, що позовні вимоги підлягають задоволенню, тому колегія суддів вважає, що доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суд першої інстанції, а рішення відповідає нормам матеріального та процесуального права.   

Керуючись ч. 3 ст. 243, ст. 308, ст. 310, п. 1 ч. 1 ст. 315, ст. 316, ст. 321, ст. 322, ст. 325, ст. 329 КАС України, суд, - 
                                                    П О С Т А Н О В И В :

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 26 лютого 2019 залишити без задоволення, а рішення Львівського окружного адміністративного суду від 26 лютого 2019 по справі № 1340/4179/18 - без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції, з врахуванням гарантій встановлених пунктом 3 Розділу VI «Прикінцевих положень» Кодексу адміністративного судочинства України.  

Головуючий суддя	 	Н. М. Судова-Хомюк 	
судді	 	Н. В. Ільчишин 	
 	 	М. А. Пліш  	
Повне судове рішення складено 24 червня 2020 року.