ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
09 вересня 2020 року 
м. Київ
справа № 12091/09/1570
адміністративне провадження № К/9901/34674/19
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача - Блажівської Н.Є.,
суддів: Олендера І.Я., Білоуса О.В.,
за участі:
секретаря судових засідань: Носенко Л.О.,
представника позивача: Реуна А.М., 
прокурора: Кузнецової Ю.В.,
представника відповідача: Коротких О. М.,
розглянувши у судовому засіданні в режимі відеоконференції касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Нові бізнес погляди" 
на постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 2 грудня 2019 року (головуючий суддя Запорожан Д.В., судді: Кравченко К.В., Федусик А.Г.)
у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Нові Бізнес Погляди" 
до Головного управління ДФС в Одеській області, 
за участю Заступника прокурора Одеської області, 
про скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В:
1. ІСТОРІЯ СПРАВИ
1.1. Короткий зміст позовних вимог
Товариство з обмеженою відповідальністю "Нові Бізнес Погляди" (далі також - ТОВ "Нові Бізнес Погляди", Позивач) звернулось до суду з позовом до Державної податкової інспекції у Комінтернівському районі Головного управління Міндоходів в Одеській області (правонаступник - Головне управління ДФС в Одеській області; далі також - Відповідач), в якому, з урахуванням заяви про зміну позову, просило визнати нечинними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 3 серпня 2009 року №001692301/0 та від 12 жовтня 2009 року №0002442301/0/1, №0001692301/1.
Обґрунтовуючи позовну заяву, Позивач вказував, що Відповідачем неправильно визначено суму податкового зобов`язання зі сплати земельного податку за 2008-2009 роки. До помилкових висновків призвело неврахування рішення Конституційного Суду України від 22 травня 2008 року №10-рп/2008 щодо неконституційності, зокрема, пункту 7 розділу II Закону України "Про державний бюджет України на 2008 рік та про внесення змін до деяких законодавчих актів України" від 28 грудня 2007 року №107-VI. Вказаним Законом з 1 січня 2008 року було змінено спосіб обрахування земельного податку, що встановлений Законом України "Про плату за землю" від 3 липня 1992 року №2535-XII, шляхом доповнення статті 8 останнього частиною другою, яка передбачає, що у разі придбання земельної ділянки на підставі цивільно-правової угоди розмір податку розраховується від суми, що дорівнює грошовій оцінці землі, але в будь-якому разі сума, від якої розраховується розмір податку, не може бути меншою ціни земельної ділянки що зазначена в угоді. Крім того, ТОВ "Нові Бізнес Погляди" зазначало, що право власності на земельні ділянки виникло у Позивача на підставі рішень Комінтернівської районної державної адміністрації, про що вказано в актах про право власності на земельні ділянки та витягах з державного земельного кадастру, а тому у Відповідача були відсутні підстави для застосування Закону України "Про плату за землю" від 3 липня 1992 року №2535-ХІІ із змінами від 4 червня 2008 року, відповідно до яких Закон України "Про плату за землю" знову доповнено аналогічною нормою.
1.2. Короткий зміст рішень судів попередніх інстанцій
Справа судами розглядалася неодноразово.
Постановою Одеського окружного адміністративного суду від 5 березня 2010 року позов задоволено.
Постановою Одеського апеляційного адміністративного суду від 20 жовтня 2010 року рішення суду першої інстанції скасовано та у задоволенні позову відмовлено.
Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 22 червня 2011 року рішення судів попередніх інстанцій скасовано, а справу на направлено на новий розгляд до суду першої інстанції.
Постановою Одеського окружного адміністративного суду від 2 листопада 2012 року, залишеною без змін ухвалою Одеського апеляційного адміністративного суду від 22 серпня 2013 року, позов задоволено. 
Вказані судові рішення скасовано постановою Верховного Суду від 11 вересня 2018 року з направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції.
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 20 лютого 2019 року позов задоволено.
Вказане судове рішення мотивовано тим, що висновок контролюючого органу про придбання Позивачем земельних ділянок за цивільно-правовими угодами не підтверджено встановленими обставинами у справі, оскільки згідно з державними актами підставою набуття земельних ділянок визначено розпорядження Комінтернівської районної державної адміністрації Одеської області, а тому у позивача відсутній обов`язок сплачувати земельний податок у спірному періоді в розмірі, не меншому ціни земельної ділянки, що зазначена в угоді, тобто відповідно до частини другої статті 8 Закону України "Про плату за землю" від 3 липня 1992 року №2535-ХІІ. Крім того, суд першої інстанцій послався на те, що в акті перевірки відображено встановлене порушення позивачем статей 7, 14, 15 Закону України "Про плату за землю" від 3 липня 1992 року №2535-ХІІ, в той час як спірні грошові зобов`язання нараховано за порушення статті 8 вказаного Закону.
Заступник прокурора Одеської області (надалі також - Прокуратур або Прокуратура) 31 липня 2019 року оскаржила рішення Одеського окружного адміністративного суду від 20 лютого 2019 року та подала клопотання про поновлення строків на апеляційне оскарження.
Ухвалою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 30 вересня 2019 року відкрито апеляційне провадження за апеляційною скаргою Прокурора  на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 20 лютого 2019 року по справі № 12091/09/1570 .
П`ятий апеляційний адміністративний суд ухвалою від 21 листопада  2019 року відмовов у задоволенні клопотання ТОВ "Нові бізнес погляди" про закриття апеляційного провадження з підстав дотримання Прокураторою законодавчо визначених вимог щодо подання апеляційної скарги. 
Постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 2 грудня 2019 року апеляційну скаргу Прокуратури задоволено. Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 20 лютого 2019 року скасовано. Прийнято нову постанову, якою у задоволенні позову відмовлено.
1.3. Короткий зміст касаційної скарги та відзиву на неї
Не погоджуючись із рішенням суду апеляційної інстанції, Позивач звернувся з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на порушення цим судом норм матеріального та процесуального права просив рішення суду апеляційної інстанції скасувати та залишити в силі рішення суду першої інстанції.
У відзиві на касаційну скаргу Прокуратура, а також у письмових поясненнях Відповідач, з доводами та вимогами скаржника не погоджуються, просять залишити касаційну скаргу без задоволення, а рішення суду апеляційної інстанції - без змін. Вказують, що судом апеляційної інстанції при ухваленні оскаржуваного рішення не допущено порушень норм матеріального чи процесуального права.
В судовому засіданні сторони підтримали зазначені у письмових документах доводи.
2. СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що за результатами планової виїзної перевірки ТОВ "Нові Бізнес Погляди" з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 1 січня 2008 року по 31 березня 2009 року Відповідачем складено акт від 20 липня 2009 року №429/2308/34980457, яким встановлено порушення Позивачем статей 7, 14, 15 Закону України "Про плату за землю" від 3 липня 1992 року, в результаті чого занижено податкові зобов`язання зі сплати земельного податку за період з 1 січня 2008 року по 31 грудня 2008 року на суму 512499,27 грн. за період з 1 січня 2009 року по 31 грудня 2009 року на суму 128841,35 грн.
На підставі акта перевірки ДПІ у Комінтернівському районі прийнято податкове повідомлення-рішення №0001692301/0 від 3 серпня 2009 року, яким визначено податкове зобов`язання з земельного податку в сумі 961935,93 грн., у тому числі за основним платежем 641290,62 грн., за штрафними (фінансові) санкції 320645 грн. 
За результатами апеляційного узгодження прийнято податкове повідомлення-рішення від 12 жовтня 2009 року №0001692301/1, яким визначено податкове зобов`язання з земельного податку в сумі 961935,93 грн., у тому числі за основним платежем 641290,62 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями 32045,31 грн. та від 12 жовтня 2009 року №0002442301/0/1, яким визначено податкове зобов`язання з земельного податку в сумі 4974110,58 грн., у тому числі за основним платежем 3316073,72 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями 1658036,86 грн. 
Не погоджуючись з вказаними податковими повідомленнями-рішеннями, Позивач звернувся до суду з цим позовом.
3. ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
3.1. Доводи Позивача (особи, яка подала касаційну скаргу)
Свої вимоги скаржник обґрунтовує тим, що судом апеляційної інстанції порушено вимоги пункту 4 частини першої статті 299 Кодексу адміністративного судочинства України, оскільки апеляційна скарга Прокурора подана з пропуском встановленого законом строку. 
Крім того, Позивач наголошує, що звернення до апеляційного суду відбулося за відсутності у вказаного органу адміністративної процесуальної дієздатності, що є порушенням також статті 23 Закону України "Про прокуратуру" (надалі - Закон), пункту 2 частини четвертої статті 298 Кодексу адміністративного судочинства України. Прокуратурою Одеської області не надано жодного належного доказу неналежного захисту інтересів держави податковим органом, як і не надано доказів звернення відповідно до визначеної Законом процедури до останнього з вимогою здійснити належний захист інтересів держави.
Також Позивач зазначає, що П`ятим апеляційним адміністративним судом було порушено вимоги статей 2, 242, 306 Кодексу адміністративного судочинства України та не враховано висновки Європейського суду з прав людини, оскільки апеляційне провадження не було закрите після виявлення фактів, що свідчать про відсутність адміністративної процесуальної дієздатності у органів прокуратури.
Крім того, Позивач наголошує, що співставлення грошової оцінки земельних ділянок загальною площею 19,626 га з їх ціною, зазначеною в угодах, не є можливим, оскільки такі угоди не укладались й ця обставина була предметом дослідження та встановлена у інших справах (№1570/6395/2012, №2а/1570/1015/2011), рішення у яких набрали законної сили. До того ж, нарахування грошових зобов`язань та штрафних санкцій відбулося за порушення, яке не було виявлене під час перевірки та не відображено в акті перевірки.
Також Позивач наполягав на тому, що Прокуратура була обізнана про ухвалення судового рішення від 20 лютого 2019 року не пізніше 22 травня 2019 року у зв`язку із розглядом справи № 2а/1570/592/2011 про стягнення податкового боргу і отриманням через це можливості ознайомитись з рішенням суду в Єдиному державному реєстрі судових рішень.
У додаткових поясненнях, які подані Позивачем до суду касаційної інстанції 1 вересня 2020 року, з посиланням на висловлену Великою Палатою Верховного Суду в постанові від 26 травня 2020 року у справі № 912/2385/18 позицію зазначено  таке.
Прокуратура, звертаючись до суду із апеляційною скаргою, не виконала обов`язку щодо дотримання процедури та доведення бездіяльності компетентного органу , а П`ятий апеляційний адміністративний суд не перевірив його виконання, адже в поданій апеляційній скарзі бездіяльність Відповідача обґрунтовується виключно фактами несплати судового збору за подання апеляційної скарги, поверненням відповідної скарги Відповідачу та не оскарження ухвали про повернення апеляційної скарги до Верховного Суду. Відсутність в ухвалі від 30 вересня 2019 року про відкриття апеляційного провадження у справі № 12091/09/1570 будь-якого висновку суду щодо неналежного захисту інтересів держави Відповідачем, вказує на відсутність проведеної окремої оцінки відповідного факту.
Звертаючись до компетентного органу до подання позову в порядку, передбаченому статтею 23 Закону України "Про прокуратуру", прокурор фактично надає йому можливість відреагувати на стверджуване порушення інтересів держави, зокрема, шляхом призначення перевірки фактів порушення законодавства, виявлених прокурором, вчинення дій для виправлення ситуації, а саме подання позову або аргументованого повідомлення прокурора про відсутність такого порушення". Натомість надіслане в цій справі Відповідачу повідомлення від 31 липня 2019 року №05-1606-19 про встановлення підстав для представництва не може бути розцінене як повідомлення про неналежний захист інтересів держави з метою спонукання Відповідача здійснити належний захист. Лише на підставі наявності або відсутності реагування Відповідача на подібне повідомлення, Відповідач міг встановити наявність підстав для представництва інтересів держави та надіслати Повідомлення про Представництво. Навіть якщо вважати надіслане повідомлення про представництво як повідомлення про неналежний захист інтересів держави, Позивач звертає увагу на те, що апеляційна скарга  підписана аж 31 липня 2019 року.
У спірних правовідносинах, подача Прокуратурою скарги одночасно із направленням повідомлення про представництво та без направлення йому повідомлення про неналежний захист інтересів держави, виключає будь-яку можливість дотримання розумного строку та визначеної Законом України «Про прокуратуру» процедури.
Також Позивач звернув увагу на те, що ухвалою від 24 квітня 2019 року у справі апеляційну скаргу Лиманської об`єднаної Державної податкової інспекції Головного управління Державної фіскальної служби в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 20 лютого 2019 року, повернуто апелянту, втім Відповідач мав право повторно звернутись до П`ятого апеляційного адміністративного суду з апеляційною скаргою, однак в ході розгляду справи не надано жодної можливості для відповідного реагування Відповідачем на стверджуване Заступником прокурора Одеської області порушення Відповідачем інтересів держави.
3.2. Доводи Відповідача 
У письмових поясненнях Відповідач зазначає, що хоча в акті перевірки і здійснено посилання на статтю 7 Закону України "Про плату за землю", контролюючим органом правильно визначено позивачу суму земельного податку з розрахунку 5% ціни земельної ділянки, що вказана в цивільно-правовій угоді. При цьому сума земельного податку розрахована контролюючим органом виходячи із положень розділу 4 статті 8 Закону України "Про плату за землю" та без урахування періоду (12 днів), у якому частина друга статті 8 вказаного Закону не діяла.
У додаткових письмових поясненнях, що надійшли на адресу Верховного суду 7 вересня 2020 року, Відповідач посилається на те, що Прокуратурою в порядку визначеному частиною четвертою статті 12 Закону України "Про Прокуратуру" було повідомлено 5 серпня 2019 року про представництво в суді інтересів  держави та подання апеляційної скарги на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 20 лютого 2019 року. Податковий орган не заперечував щодо представництва в суді інтересів держави та подання апеляційної скарги. 
3.3. Доводи Прокуратури
Як вказує у відзиві на касаційну скаргу Перший заступник прокурора Одеської області наведення у акті перевірки порушень норми статті 7 Закону України "Про плату за землю" не має вирішального значення та жодним чином не нівелює встановлені податковим органом порушення при визначенні податкового зобов`язання ТОВ "Нові бізнес погляди", у тому числі з огляду на наявність аналогічної норми за частиною другою статті 8 Закону України "Про плату за землю" (в редакції станом на час проведення перевірки) у складі норми частини третьої статті 7 цього Закону, що вказує на імперативність застосування цієї норми закону як бази визначення податкового зобов`язання у разі придбання земельних ділянок на підставі угод.
Крім того, у відзиві на касаційну скаргу Прокуратура зазначає, що участі у справі №2а-12091/09/1570 не приймала, судом до розгляду справи не залучалась, а копію рішення Одеського окружного адміністративного суду від 20 лютого 2019 року отримано 18 липня 2019 року під час ознайомлення з матеріалами справи в суді. 
У додаткових письмових поясненнях, які надійшли на адресу Верховного Суду 25 серпня 2020 року, Перший заступник прокурора Одеської області вважає викладені у касаційній скарзі посилання на обізнаність про ухвалення судового рішення від 20 лютого 2019 року не пізніше 22 травня 2019 року у зв`язку із розглядом справи № 2а/1570/592/2011 про стягнення податкового боргу і отриманням через це можливості ознайомитись з рішенням суду в Єдиному державному реєстрі судових рішень (надалі також - ЄДРСР) з 25 лютого 2019 року необґрунтованими. Зазначає, що  відповідне рішення суду першої інстанції долучено 22 травня 2019 року, тобто у день ухвалення постанови суду з проголошенням у судовому засіданні лише її вступної і резолютивної частини, повний текст якої виготовлено судом 27 травня 2019 року та отримано Комінтернівською місцевою прокуратурою (у зв`язку з реорганізацією 2015 року) лише 10 червня 2019 року. Таким чином правова оцінка рішенню Одеського окружного адміністративного суду від 20 лютого 2019 року у справі № 2а-2091/09/157 могла бути надана з цього моменту. У зв`язку із чим Прокуратурою області 3 липня 2019 року до Одеського окружного адміністративного суду скеровано заяву про ознайомлення з матеріалами справи № 2а-12091/09/1570.
Оскарження зазначеного вище судового рішення обґрунтовано наявністю підстав для апеляційного оскарження через невідповідність вказаного рішення суду вимогам статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України (надалі також -  КАС України) та одночасно встановленням факту неналежного захисту контролюючим органом інтересів держави у сфері реалізації державної податкової політики, контролю за правильністю обчислення та забезпечення надходження податкових платежів до дохідної частини бюджету, - як підстави для звернення і представництва прокуратурою інтересів держави згідно з вимогами статті 23 Закону України "Про прокуратуру", що встановлено в ході ознайомлення з матеріалами справи в суді - 18 липня 2019 року.
На думку Прокуратури, нею виконано вимоги норми статті 23 Закону України "Про прокуратуру" щодо направлення письмового повідомлення від 31 липня 2020 року   № 05-1606-19 до Лиманської ОДПІ Одеської області про встановлення підстав для представництва в суді інтересів держави у даній справі, у зв`язку із чим підготовлено апеляційну скаргу на рішення суду від 20 лютого 2019.
Також, посилаючись на висловлену Великою Палатою Верховного Суду у постанові від 26 травня 2020  року по справі № 912/2385/18 позицію, у відзиві зазначено, що дії щодо апеляційного оскарження рішення суду першої інстанції повністю вчинені з дотриманням вимог процесуального законодавства. Під час ознайомлення з матеріалами справи встановлено, що рішення Одеського окружного адміністративного суду від 20 лютого 2019 року набрало законної сили 24 квітня 2019 року, оскільки ухвалою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 24 квітня 2019  року повернуто апеляційну скаргу Лиманської ОДНІ ГУ ДФС в Одеській області. Таким чином з урахуванням неспроможності захистити інтереси держави податковим органом при ініціюванні апеляційного оскарження судового рішення постановою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 22 травня 2019 року у іншій справі № 2а/1570/592/2011 відхилено апеляційну скаргу ДПІ у Комінтернівському районі ГУ Міндоходів в Одеській області та залишено в силі рішення суду першої інстанції про відмову у задоволенні позову Прокурора в інтересах податкового органу до ТОВ "Нові бізнес погляди" про стягнення податку на землю в розмірі 3 957 364, 34 грн. 
Підставою для представництва Прокурором інтересів держави у справі № 2а- 2091/09/1570 зазначено захист порушених інтересів держави. Так, реалізація державної податкової політики, контролю за правильністю обчислення і забезпечення надходження податкових платежів до дохідної частини бюджету, здійснюється неналежним чином. що, на думку Прокуратури, беззаперечно свідчить про обґрунтованість і наявність підстав для вжиття представницьких заходів. Отже, сам факт не звернення до суду з належною апеляційною скаргою, яка б відповідала вимогам процесуального законодавства, свідчить про те, що уповноважений орган неналежно виконує свої повноваження, у зв`язку із чим у прокурора виникають обґрунтовані підстави для захисту інтересів держави.
4. ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ
4.1. Оцінка доводів учасників справи і висновків суду апеляційної інстанції
Надаючи правову оцінку висновкам судів та доводам сторін в частині застосування норм процесуального та матеріального права, що регулюють спірні правовідносини між Позивачем, Відповідачем та Прокуратурою колегія суддів звертає увагу на наступне.
За змістом статті 6 Конституції України органи законодавчої, виконавчої та судової влади здійснюють свої повноваження у встановлених цією Конституцією межах і відповідно до законів України
Згідно зі статтею 19 Основного Закону органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Пунктом 3 частини першої статті 131-1 в Україні діє прокуратура, яка здійснює: представництво інтересів держави в суді у виключних випадках і в порядку, що визначені законом
Згідно з частинами третьою, четвертою статті 53 Кодексу адміністративного судочинства України у визначених законом випадках прокурор звертається до суду з позовною заявою, бере участь у розгляді справ за його позовами, вступає за своєю ініціативою у справу, провадження у якій відкрито за позовом іншої особи, до початку розгляду справи по суті, подає апеляційну, касаційну скаргу, заяву про перегляд судового рішення за нововиявленими або виключними обставинами.
Прокурор, який звертається до суду в інтересах держави, в позовній чи іншій заяві, скарзі обґрунтовує, в чому полягає порушення інтересів держави, необхідність їх захисту, визначені законом підстави для звернення до суду прокурора, а також зазначає орган, уповноважений державою здійснювати відповідні функції у спірних правовідносинах. 
За змістом частини третьої статті 23 Закону України "Про прокуратуру" прокурор здійснює представництво в суді законних інтересів держави у разі порушення або загрози порушення інтересів держави, якщо захист цих інтересів не здійснює або неналежним чином здійснює орган державної влади, орган місцевого самоврядування чи інший суб`єкт владних повноважень, до компетенції якого віднесені відповідні повноваження, а також у разі відсутності такого органу. Наявність таких обставин обґрунтовується прокурором у порядку, передбаченому частиною четвертою цієї статті.
Відповідно до частини четвертої статті 23 Закону наявність підстав для представництва має бути обґрунтована прокурором у суді. Прокурор здійснює представництво інтересів громадянина або держави в суді виключно після підтвердження судом підстав для представництва. Прокурор зобов`язаний попередньо, до звернення до суду, повідомити про це громадянина та його законного представника або відповідного суб`єкта владних повноважень. У разі підтвердження судом наявності підстав для представництва прокурор користується процесуальними повноваженнями відповідної сторони процесу. Наявність підстав для представництва може бути оскаржена громадянином чи її законним представником або суб`єктом владних повноважень.
Виключно з метою встановлення наявності підстав для представництва інтересів держави в суді у випадку, якщо захист законних інтересів держави не здійснює або неналежним чином здійснює суб`єкт владних повноважень, до компетенції якого віднесені відповідні повноваження, прокурор має право отримувати інформацію, яка на законних підставах належить цьому суб`єкту, витребовувати та отримувати від нього матеріали та їх копії.
У разі відсутності суб`єкта владних повноважень, до компетенції якого віднесений захист законних інтересів держави, а також у разі представництва інтересів громадянина з метою встановлення наявності підстав для представництва прокурор має право:
1) витребовувати за письмовим запитом, ознайомлюватися та безоплатно отримувати копії документів і матеріалів органів державної влади, органів місцевого самоврядування, військових частин, державних та комунальних підприємств, установ і організацій, органів Пенсійного фонду України та фондів загальнообов`язкового державного соціального страхування, що знаходяться у цих суб`єктів, у порядку, визначеному законом;
2) отримувати від посадових та службових осіб органів державної влади, органів місцевого самоврядування, військових частин, державних та комунальних підприємств, установ та організацій, органів Пенсійного фонду України та фондів загальнообов`язкового державного соціального страхування усні або письмові пояснення. Отримання пояснень від інших осіб можливе виключно за їхньою згодою.
Для представництва в суді інтересів держави прокурор, за законом, має визначити та описати не просто передумови спору, який потребує судового вирішення, а й виокремити ті ознаки, за якими його можна вважати винятком, повинен зазначити, що відбулося порушення або є загроза порушення економічних, політичних та інших державних інтересів внаслідок протиправних дій (бездіяльності) фізичних або юридичних осіб, що вчиняються у відносинах між ними або з державою.
З огляду на викладене необхідно зазначити, що закон не передбачає права прокурора на представництво інтересів суспільства загалом, у цілому.
Процесуальні та матеріальні норми, які регламентують порядок здійснення прокурором представництва в суді, чітко й однозначно визначають наслідки, які настають і можуть бути застосовані у разі, якщо звернення прокурора відбулося із порушенням установленого законом порядку.
Правові висновки щодо застосування відповідних норм права  щодо участі прокурора в судовому процесі в контексті захисту інтересів держави неодноразово були висловлені Великою Палатою  Верховного Суду.
Так, зокрема у постанові від 26 травня 2020 року у справі № 912/2385/18  Великою Палатою  Верховного Суду  сформовано такі правові висновки, які в силу положень частини п`ятої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України,  підлягають врахуванню при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин.
Прокурор, звертаючись до суду з позовом, має обґрунтувати та довести підстави для представництва, однією з яких є бездіяльність компетентного органу.
Бездіяльність компетентного органу означає, що він знав або повинен був знати про порушення інтересів держави, але не звертався до суду з відповідним позовом у розумний строк.
Звертаючись до відповідного компетентного органу до подання позову в порядку, передбаченому статтею 23 Закону України "Про прокуратуру", прокурор фактично надає йому можливість відреагувати на стверджуване порушення інтересів держави, зокрема, шляхом призначення перевірки фактів порушення законодавства, виявлених прокурором,     вчинення дій для виправлення ситуації, а саме подання позову або аргументованого повідомлення прокурора про відсутність такого порушення.
Невжиття компетентним органом жодних заходів протягом розумного строку після того, як цьому органу стало відомо або повинно було стати відомо про можливе порушення інтересів держави, має кваліфікуватися як бездіяльність відповідного органу. Розумність строку визначається судом з урахуванням того, чи потребували інтереси держави невідкладного захисту (зокрема, через закінчення перебігу позовної давності чи можливість подальшого відчуження майна, яке незаконно вибуло із власності держави), а також таких чинників, як: значимість порушення інтересів держави, можливість настання невідворотних негативних наслідків через бездіяльність компетентного органу, наявність об`єктивних причин, що перешкоджали такому зверненню, тощо.
Верховний Суд України у постанові від 13 червня 2017 року у справі № п/800/490/15 (провадження № 21-1393а17) зазначив, що протиправна бездіяльність суб`єкта владних повноважень -це зовнішня форма поведінки (діяння) цього органу, яка полягає (проявляється) у неприйнятті рішення чи в нездійсненні юридично значимих й обов`язкових дій на користь заінтересованих осіб, які на підставі закону та/або іншого нормативно-правового регулювання віднесені до компетенції суб`єкта владних повноважень, були об`єктивно необхідними і реально можливими для реалізації, але фактично не були здійснені. Для визнання бездіяльності протиправною недостатньо одного лише факту неналежного та/або несвоєчасного виконання обов`язкових дій. Важливими є також конкретні причини, умови та обставини, через які дії, що підлягали обов`язковому виконанню відповідно до закону, фактично не були виконані чи були виконані з порушенням строків. Значення мають юридичний зміст, значимість, тривалість та межі бездіяльності, фактичні підстави її припинення, а також шкідливість бездіяльності для прав та інтересів заінтересованої особи.
Отже, прокурору достатньо дотриматися порядку, передбаченого  статтею 23 Закону "Про прокуратуру», і якщо компетентний орган протягом розумного строку після отримання повідомлення самостійно не звернувся до суду з позовом в інтересах держави, то це є достатнім аргументом для підтвердження його бездіяльності. Якщо прокурору відомо причини такого незвернення, він обов`язково повинен зазначити їх в обґрунтуванні підстав для представництва, яке міститься в позові, але якщо з відповіді компетентного органу на звернення прокурора такі причини з`ясувати неможливо чи такої відповіді взагалі не отримано, то це не є підставою вважати звернення прокурора необґрунтованим.  
Частина четверта статті 23 Закону України "Про прокуратуру" передбачає, що наявність підстав для представництва може бути оскаржена суб`єктом владних повноважень. Таке оскарження означає право на спростування учасниками процесу обставин, на які посилається прокурор у позовній заяві, поданій в інтересах держави в особі компетентного органу, для обґрунтування підстав для представництва.
Велика Палата Верховного Суду у постанові від 26 травня 2020 року звернула увагу на те, що захищати інтереси держави повинні насамперед відповідні компетентні органи, а не прокурор. Прокурор не повинен вважатися альтернативним суб`єктом звернення до суду і замінювати компетентний орган, який може і бажає захищати інтереси держави.
У Рішенні від 5 червня 2019 року № 4-р(II)/2019 Конституційний Суд України вказав, що     Конституцією України    встановлено вичерпний перелік повноважень прокуратури, визначено характер її діяльності і в такий спосіб передбачено її існування і стабільність функціонування; наведене гарантує неможливість зміни основного цільового призначення вказаного органу, дублювання його повноважень/функцій іншими державними органами, адже протилежне може призвести до зміни конституційно визначеного механізму здійснення державної влади її окремими органами або вплинути на обсяг їхніх конституційних повноважень.
Щоб інтереси держави не залишилися незахищеними, прокурор виконує субсидіарну роль, замінює в судовому провадженні відповідний компетентний орган, який усупереч вимогам закону не здійснює захисту або робить це неналежно.
Суд звертає увагу на те, що фактично Великою Палатою Верховного Суду висловлена позиція щодо застосування відповідних норм права не лише в розумінні можливості прокурора захищати інтереси держави шляхом звернення до суду із позовом, а й правових підстав участі прокурора в оскаржені судових рішень. 
Оскільки      повноваження органів влади, зокрема і щодо здійснення захисту законних інтересів держави шляхом оскарження відповідних судових рішень, є законодавчо визначеними, тому суд згідно з принципом jura novit curia ("суд знає закони") під час розгляду справи має самостійно перевірити доводи сторін щодо наявності чи відсутності повноважень органів влади здійснювати у спосіб, який обрав прокурор, захист законних інтересів держави у спірних правовідносинах.
Підставою для представництва прокурором інтересів держави в суді є належне обґрунтування підстав подання апеляційної скарги, підтверджене достатніми доказами, зокрема, але не виключно, повідомленням прокурора на адресу відповідного органу про звернення до суду від його імені, відповідними запитами, а також копіями документів, отриманих від органу, що свідчать про наявність підстав для такого представництва.
Суд зобов`язаний дослідити: чи знав або повинен був знати відповідний орган про допущені порушення інтересів держави, чи мав відповідні повноваження для їх захисту, проте всупереч цим інтересам за захистом до суду не звернувся.
Обставини дотримання прокурором процедури, встановленої частинами 3 та 4      статті 23 Закону України "Про прокуратуру", яка повинна передувати зверненню до суду  шляхом подання апеляційної скарги, підлягають обов`язковому з`ясуванню судом оскільки відповідно до приписів статі 53 КАС України    недотримання такої процедури унеможливлює розгляд відповідних скарг на судові рішення. 
Разом з тим, судові рішення, ухвалені апеляційним судом у цій справі, зокрема ухвала про відкриття апеляційного провадження, ухвала про відмову у задоволенні клопотання про закриття провадження у справі, оскаржувана постанова, не містять відомостей, які б давали підстави для висновку про дослідження судом апеляційної інстанції обставин щодо дотримання Прокуратурою порядку, передбаченого статтею 23 Закону України "Про прокуратуру". Судом апеляційної інстанції  не досліджувалися та не встановлювалися обставини щодо дотримання  чи дотримання Прокурором обов`язкової процедури, передбаченої абзацом 3 частини четвертої     статті 23 Закону України "Про прокуратуру", відповідно до якої Прокурор зобов`язаний був попередньо, до звернення до суду, повідомити про це відповідного суб`єкта владних повноважень.
З`ясування цих обставин, згідно з правовою позицією Великої Палати Верховного Суду, наведеною у постанові від 26 травня 2020 року у справі № 912/2385/18, є необхідною передумовою звернення прокурора до суду, в тому числі на оскарження рішень судів в апеляційному порядку, за захистом порушених прав та інтересів держави. 
Звертаючись із апеляційною скаргою на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 20 лютого 2019 року у справі у справі №12091/09/1570 заступником прокурора Одеської області вказано, що ухвалою П`ятого апеляційного адміністративного суду від 24 квітня 2019 року у задоволенні клопотання контролюючого органу про продовження строку на усунення недоліків відмовлено та апеляційну скаргу на це судове рішення повернуто відповідачу, що є підставою для представництва прокуратурою зазначених інтересів держави у справі в порядку статті 23 Закону України "Про прокуратуру" через неналежний захист податковим органом, як суб`єктом владних повноважень. Також у цьому клопотанні зазначено  про те, що захист порушених інтересів держави, які полягають у реалізації державної податкової політики, контролю за правильністю обчислення і забезпеченні надходження податкових платежів до дохідної частини бюджету, Відповідачем здійснюється неналежним чином, оскільки при скасуванні податкових повідомлень-рішень щодо визначення податкового зобов`язання з земельного податку та штрафних санкцій на загальну суму більше 5,9 млн. грн. унеможливить подальше стягнення цих коштів до бюджету в судовому порядку.
Як підтверджується матеріалами справи, надаючи оцінку цим твердженням та постановляючи ухвалу від 21 листопада 2019 року про відмову у задоволенні клопотання ТОВ "Нові бізнес погляди" про закриття апеляційного провадження у справі, суд апеляційної інстанції фактично лише процитував зазначену у апеляційній скарзі позицію Прокуратури. Так, зміст цього рішення містить загальні формулювання щодо неналежного виконання обов`язків податковим органом, проте у рішенні не здійснено оцінки конкретним обставинам, що зумовили недотримання обов`язку щодо оскарження рішення суду першої інстанції компетентним органом. Судом не перевірено наявність причин, які перешкоджають захисту інтересів держави належним суб`єктом, і які є підставами для звернення прокурора до суду.
Загальне посилання на те, що уповноважений здійснювати функції держави у спірних правовідносинах орган не здійснює або неналежним чином здійснює відповідні повноваження із захисту державних інтересів, без зазначення конкретної бездіяльності цього органу та без оцінки на підтвердження цих обставин відповідних доказів, не є достатнім для прийняття судом рішення в такому спорі по суті, оскільки за змістом абзацу 2 частини четвертої статті 23 Закону України "    Про Прокуратуру»  прокурор здійснює представництво інтересів держави в суді виключно після підтвердження судом правових підстав для представництва.     
Зазначене узгоджується з правовою позицією, наведеною у постановах Верховного Суду, зокрема від 2 вересня 2020 року  у справі №911/936/18, від 20 серпня 2020 року у справі №        910/12705/18.
Таким чином, першочергово суд має перевірити наявність правових підстав та дотримання прокурором передумов звернення до суду, зокрема із апеляційною скаргою, за захистом інтересів держави, що прямо випливає із позиції Великої Палати Верховного Суду, наведеної у постанові від 26 травня 2020 року у справі              № 912/2385/18.
Вказане свідчить про неповноту оцінки судом апеляційної інстанції всіх обставин, які є передумовою звернення до суду із апеляційною скаргою Прокурора.  
В контексті строків звернення Заступника прокурора Одеської області із апеляційною скаргою на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 20 лютого 2020 року Суд звертає увагу на таке. 
За приписами частини першої статті 121 КАС України суд за заявою учасника справи поновлює пропущений процесуальний строк, встановлений законом, якщо визнає причини його пропуску поважними, крім випадків, коли цим Кодексом встановлено неможливість такого поновлення.
Так, за змістом частин першої, другої статті 6 КАС України суд при вирішенні справи керується принципом верховенства права, відповідно до якого, зокрема, людина, її права та свободи визнаються найвищими цінностями та визначають зміст і спрямованість діяльності держави.
Суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини (надалі - ЄСПЛ).
Суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику ЄСПЛ як джерело права (стаття 17 Закону України "Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини").
Одним із основоположних аспектів верховенства права є принцип правової визначеності, який передбачає дотримання принципу res judicata, тобто принципу остаточності рішення, згідно з яким жодна зі сторін не має права домагатися перегляду остаточного і обов`язкового рішення лише з метою повторного слухання справи і постановлення нового рішення. Відступ від цього принципу можливий лише коли він зумовлений особливими і непереборними обставинами (пункт 46 рішення у справі "Устименко проти України", пункти 51, 52 рішення у справі "Рябих проти Росії",            пункт 31 рішення у справі "Марушин проти Росії", пункт 61 рішення у справі "Брумареску проти Румунії" й інші).
Відстоюючи принцип правової визначеності, як у випадках перегляду судових актів у порядку нагляду (рішення у справах "Світлана Науменко проти України", "Трегубенко проти України", "Рябих проти Росії"), так і у випадках перегляду справ у зв`язку з нововиявленими обставинами (рішення у справах "Праведна проти Росії", "Желтяков проти України"), ЄСПЛ вважає доцільним слідувати тій же логіці, коли цей основоположний принцип підривається за допомогою інших процесуальних механізмів, таких як продовження строку на оскарження.
Суд констатував порушення статті 6 Конвенції у справі "Пономарьов проти України" з тієї причини, що строк на оскарження був продовжений по завершенню значного періоду часу не для усунення серйозних судових помилок, а лише з метою повторного розгляду та ухвалення нового рішення у справі.
У пункті 34 рішення у справі "Безрукови проти Росії" ЄСПЛ відмітив, що хоча продовження строку оскарження і проводиться на розсуд національних судів, останні, на думку Суду, повинні визначити, чи виправдовують підстави для подібного продовження втручання у принцип res judicata, особливо коли національне законодавство не обмежує межі розсуду суду ні в тривалості, ні в підставах для визначеності нових тимчасових строків.
У справах щодо України ЄСПЛ неодноразово відзначав, що відступи від принципу правової визначеності виправдані лише у випадках необхідності при обставинах істотного і непереборного характеру (справи "Салов проти України", "Проценко проти України", "Кравченко проти Росії"). Зокрема, відступ від принципу правової визначеності допустимий не в інтересах правового пуризму, а з метою виправлення "помилки, що має фундаментальне значення для судової системи" (рішення у справі "Сутяжник" проти Росії").
Як підтверджується матеріалами справи, Прокуратура, звертаючись 31 липня 2019 року із апеляційною скаргою  (конверт, том 3, а.с. 210) просила суд поновити строк на апеляційне оскарження рішення Одеського апеляційного адміністративного суду  від 20 лютого 2019 року, в обґрунтування чого посилалась на ознайомлення із відповідним судовим рішенням 18 липня 2019 року.
Суд апеляційної інстанції не зазначив в ухвалі про відкриття апеляційного провадження у справі обставин, які свідчать про поважність підстав пропуску встановленого статтею 295 Кодексу адміністративного судочинства України строку. 
Свої мотиви з цього питання апеляційний суд виклав лише в ухвалі від 21 листопада 2019 року про відмову у задоволенні клопотання про закриття апеляційного провадження.
У цій ухвалі апеляційний суд зазначив, що Прокуратура Одеської області участі у справі не приймала та судом до розгляду справи не залучалась, а копію рішення Одеського окружного адміністративного суду від 20 лютого 2019 року отримала 18 липня 2019 року під час ознайомлення представника Прокуратури з матеріалами даної справи в суді, тобто з апеляційною скаргою Прокуратура звернулась в межах 30-денного встановленого законодавством строку для подання апеляційної скарги на рішення.
Перевіряючи дотримання судом апеляційної інстанції норм процесуального права, що визначають строк на апеляційне оскарження судового рішення, Суд звертає увагу на таке.
Статтею 295 Кодексу адміністративного судочинства України визначено строки подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції.
Так, згідно з частиною першою цієї статті  апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня його (її) проголошення. Якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини рішення (ухвали) суду, або розгляду справи в порядку письмового провадження, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення. 
Відповідно до частини другої статті 295 Кодексу адміністративного судочинства України учасник справи, якому повне рішення або ухвала суду не були вручені у день його (її) проголошення або складення, має право на поновлення пропущеного строку на апеляційне оскарження на рішення суду - якщо апеляційна скарга подана протягом тридцяти днів з дня вручення йому повного рішення суду. 
За змістом частини третьої цієї статті строк на апеляційне оскарження також може бути поновлений в разі його пропуску з інших поважних причин, крім випадків, визначених частиною другою статті 299 цього Кодексу.
За загальним правилом, право на апеляційне оскарження припиняється з моменту пропущення відповідних процесуальних строків (стаття 298 Кодексу адміністративного судочинства України). Водночас учасник справи, якому повне рішення або ухвала суду не були вручені у день його (її) проголошення або складення, має право на поновлення пропущеного строку на апеляційне оскарження шляхом подання відповідного клопотання (заяви) із дня вручення такій особі відповідного судового рішення ( на рішення суду  у випадку подання апеляційної скарги протягом тридцяти днів).
За умови недотримання тридцятиденного строку подання апеляційної скарги з дня складення повного судового рішення або його оголошення обов`язково передумовою відкриття апеляційного провадження у справі є наявність відповідного клопотання про поновлення строку із зазначенням відповідних поважних причин. 
Таким чином, Суд апеляційної інстанції ухвалюючи рішення, повинен був надати вичерпну оцінку доводам Прокуратури щодо поважності підстав пропуску строку звернення до суду із апеляційною скаргою, на які вона посилалась при обґрунтуванні наведеного в апеляційній скарзі  клопотання про поновлення строку на апеляційне оскарження. 
Суд звертає увагу на те, що у клопотанні про закриття провадження у справі (том 4, а.с. 19-30) Позивач посилався на те, що підстави пропуску строку на апеляційне оскарження не були обумовленні об`єктивними, тобто такими, що не залежали від Прокуратурою причинами; остання, на думку Позивача, була обізнаною про ухвалення оскаржуваного рішення суду першої інстанції з 22 травня 2019 року при розгляді справи №2а/15170/2011 за позовом про стягнення зі ТОВ "Нові бізнес погляди" податкового боргу, проте звернулась до суду із відповідною апеляційною скаргою лише 31 липня 2019 року. 
Зміст рішень, ухвалених апеляційним судом, не містить висновків щодо оцінки  відповідних тверджень Позивача. 
Разом з тим, суд апеляційної інстанції з метою дотримання вимог щодо ухвалення законного та обґрунтованого рішення повинен був надати належну правову оцінку вищевказаним твердженням Позивача.
Відсутність оцінки всіх важливих доводів сторін щодо поважності/неповажності підстав пропуску строку подання апеляційної скарги та дотримання відповідної визначеної законодавством процедури Прокуратурою є передумовою для висновку про те, що апеляційний суд ухвалив рішення без дотримання вимог процесуального законодавства.
Визначені статтею 341 КАС України межі касаційного перегляду не надають Верховному Суду як суду касаційної інстанції повноважень щодо встановлення обставин, що не були встановлені у рішенні або постанові суду, та дослідження доказів. 
За наведеного, обставини, які підтверджують або спростовують дотримання Прокуратурою процесуальних вимог щодо обґрунтування права на апеляційне оскарження рішення суду першої інстанції та дотримання строку подання апеляційної скарги досліджені не у повному обсязі, а тому для повного, об`єктивного та всебічного з`ясування обставин справи суду необхідно надати належну правову оцінку кожному важливому доводу з посиланням на це в мотивувальній частині свого рішення, враховуючи при цьому відповідні норми матеріального права при дотриманні норм процесуального права.
З огляду на встановлені обставини, допущені судом апеляційної інстанції процесуальні порушення вимог КАС України, дотримання яких є передумовою для вирішення спору по суті, Верховний Суд приходить до висновку про передчасність перевірки правильності застосуваннясудом апеляційної інстанції норм матеріального права без усунення вищезазначених порушень норм процесуального  права.
Такий підхід вже застосовувався Верховним Судом, зокрема у постанові від 29 квітня 2020 року у справі №810/1376/16.
4.2. Висновки по суті вимог касаційної скарги
У ситуації, що склалася, оскаржуване судове рішення не можна визнати законним та обґрунтованим, а залишення його в силі створить передумови для констатації з боку Європейського суду з прав людини порушення Україною міжнародних зобов`язань у частині виконання пункту 1 статті 6 Конвенції.            
Що ж стосується вимог касаційної скарги про залишення в силі рішення суду першої інстанції, то ці вимоги не можуть бути задоволені, адже у силу   'статті 352 КАС України   передумовою для такої процесуальної дії є констатація відповідності рішення суду першої інстанції вимогам закону та його безпідставного скасування за результатом апеляційного перегляду, тоді як у випадку, що розглядається, підставою для скасування рішення апеляційного суду є  порушення норм процесуального права при вирішенні питання щодо допуску до апеляційного перегляду судового рішення.
Зважаючи на викладене, предмет касаційного оскарження та положення      статті 353 КАС України касаційну скаргу слід задовольнити частково та скасувати оскаржуване судове рішення із направленням справи на новий судовий розгляд до П`ятого апеляційного адміністративного суду.
Керуючись статтями 341, 344, 349, 350, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України Верховний Суд

ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Нові бізнес погляди» задовольнити частково.
Постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 2 грудня 2019 року скасувати.
Справу направити на новий розгляд до суду апеляційної інстанції.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та не може бути оскаржена.

Суддя-доповідач                                                             Н.Є. Блажівська

Судді                                                                                 І.Я. Олендер

                                                                                О.В. Білоус