ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 826/3102/18                                                                  Суддя (судді) першої інстанції: Клименчук Н.М.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

  10 вересня 2020 року                                                                                           м. Київ

Колегія суддів Шостого апеляційного адміністративного суду у складі: 
головуючого судді                                        Кучми А.Ю., 
суддів                                                            Аліменка В.О., Безименної Н.В.
за участю секретаря                                         Островської О.В.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні в залі суду апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «ДІТРЕЙД ЛТД» на рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 12 лютого 2020 року (м. Київ, дата складання повного тексту - 25.02.2020) у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ДІТРЕЙД ЛТД» до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби про визнання протиправним та скасування наказу   від 09.02.2018 № 175,-

В С Т А Н О В И Л А :

Товариство з обмеженою відповідальністю «ДІТРЕЙД ЛТД» звернулося з позовом до суду, в якому просить визнати протиправним та скасувати наказ №175 від 09.02.2018 про проведення фактичної перевірки ТОВ «Дітрейд ЛТД» за адресою: м. Житомир, вул. Комерційна, 5. 
Позовні вимоги обґрунтовано тим, що оскаржуваний наказ не відповідає вимогам Податкового кодексу України щодо його оформлення, а також про відсутність визначених законодавством підстав для проведення перевірки. 
Відповідач у відзиві на позовну заяви заперечував проти задоволення позову, зазначив, що оскаржуваний наказ видано у відповідності до вимог Податкового кодексу України та посилався на необґрунтованість доводів позивача про його протиправність.
Рішенням Окружного адміністративного суду міста Києва від 12 лютого 2020 року у задоволенні позову відмовлено. 
Не погоджуючись з судовим рішенням, позивач подав апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та постановити нове рішення, яким задовольнити позовні вимоги у повному обсязі.
Апеляційну скаргу обґрунтовано тим, що рішення суду першої інстанції прийнято з порушенням норм матеріального та процесуального права, без повного з`ясування усіх фактичних обставин у справі. Наголошує, що наявний факт явної невідповідності між обраною відповідачем юридичною підставою ля прийняття спірного наказу (п.п.80.2.5 п.80.2 ст.80 Податкового кодексу України) та визначеною у тексті спірного наказу метою перевірки. При цьому, з оскаржуваного наказу неможливо ідентифікувати передбачену Податковим кодексом України підставу для призначення фактичної перевірки позивача. Також оскаржуваний наказ не містить інформації щодо періоду діяльності, який підлягав перевірці.
Відповідачем подано відзив на апеляційну скаргу в якому зазначено про безпідставність доводів апеляційної скарги, відсутність підстав для її задоволення та відсутність підстав для скасування рішення суду першої інстанції.
Розглянувши доводи апеляційної скарги, перевіривши матеріали справи, правильність застосування судом першої інстанції норм законодавства, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню, а рішення суду - скасуванню.
Згідно з ст. 317 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції скасовує його та ухвалює нове рішення, якщо визнає, що судом першої інстанції порушено норми матеріального або процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи.
Як вбачається з матеріалів справи та встановлено судом першої інстанції, Офісом великих платників податків Державної фіскальної служби видано наказ від 09.02.2018 №175 про проведення фактичної перевірки ТОВ «Дітрейд ЛТД» за адресою: м. Житомир, вул. Комерційна, 5 (а.с18).
У вказаному наказі зазначено, що перевірка призначена на підставі підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України, Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного в плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів».
Строк проведення перевірки вказано з 12.02.2018 тривалістю 10 діб; мета проведення перевірки: дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, виробництва та обігу підакцизних товарів, наявності ліцензій, патентів, свідоцтв; період діяльності, який буде перевірятися: згідно статті 102 Податкового кодексу України.
Позивач вважаючи вищевказаний наказ протиправним, звернувся до суду з даним адміністративним позовом.
Відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що наказ про проведення фактичної перевірки №175 від 09.02.2018 Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби України відповідає вимогам законодавства, а доводи позивача щодо його неправомірності є необґрунтованими.
Колегія суддів не погоджується з таким висновком суду першої інстанції з огляду на наступне.
Відповідно до підпунктів 21.1.1 - 21.1.5 пункту 21.1 статті 21 Податкового кодексу України, посадові особи контролюючих органів зобов`язані: дотримуватися Конституції України та діяти виключно у відповідності з цим Кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами; забезпечувати сумлінне виконання покладених на контролюючі органи функцій; забезпечувати ефективну роботу та виконання завдань контролюючих органів відповідно до їх повноважень; не допускати порушень прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій; коректно та уважно ставитися до платників податків, їх представників та інших учасників відносин, що виникають під час реалізації норм цього Кодексу та інших законів, не принижувати їх честі та гідності.
Приписами пункту 16.1.9 статті 16 Податкового кодексу України визначено обов`язки платника податків, серед яких, зокрема, не перешкоджати законній діяльності посадової особи контролюючого органу під час виконання нею службових обов`язків та виконувати законні вимоги такої посадової особи.
Згідно із пунктом 75.1 статті 75 Податкового кодексу України, контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Відповідно до підпункту 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Порядок проведення фактичних перевірок контролюючими органами передбачений статтею 80 Кодексу.
Згідно із пунктом 80.1 статті 80 Податкового кодексу України фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).
У відповідності до пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки.
Приписами підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України визначено, що фактична перевірка може проводитись у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.
Таким чином, предметом призначеної на підставі підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України фактичної перевірки можуть бути виключно питання дотримання вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками.
Водночас, відповідно до підпунктів 80.2.1, 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав:
-          у разі коли за результатами перевірок інших платників податків виявлено факти, які свідчать про можливі порушення платником податків законодавства щодо виробництва та обігу підакцизних товарів, здійснення платником податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, та виникає необхідність перевірки таких фактів;
-          у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.
Допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення фактичної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу (пункт 80.5 статті 80 Податкового кодексу України).
Відповідно до підпункту 81.1 статті 81 Податкового кодексу України, посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:
-          направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;
-          копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;
-          службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.
З вищевикладених норм вбачається, що податковий орган не попереджає платника податків про проведення фактичної перевірки, однак, перед її проведенням має платнику податків пред`явити направлення на проведення такої перевірки та копію наказу про проведення перевірки, які містять відповідну інформацію, а також службові посвідчення осіб, які направлені на проведення такої перевірки.
Як вбачається з наказу №175 від 09.02.2018, в якості передбаченої законом підстави наведена норма п.п.80.2.5 п.80.2 ст.80 Податкового кодексу України, метою проведення перевірки є дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, виробництва та обігу підакцизних товарів, наявності ліцензій, патентів, свідоцтв.
Разом із тим, п.п.80.2.5 п.80.2 ст.80 Податкового кодексу України не має жодного відношення ані до обігу готівки, ані до проведення касових операцій, ані до здійснення розрахункових операцій, ані до виробництва та обігу підакцизних товарів, оскільки призначення фактичних перевірок з цих питань передбачено іншими пунктами ст.80 Податкового кодексу України, на які посилань відповідачем не зроблено.
З вищевикладеного вбачається невідповідність між обраною відповідачем юридичною підставою для прийняття спірного наказу та визначеною у тексті спірного наказу метою перевірки.
Отже, фактична перевірка дотримання платниками податків законодавства у сфері розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів, може бути проведена податковим органом на підставі підпунктів 80.2.1, 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України.
Разом з тим, в оскаржуваних наказах підставою для фактичної перевірки позивача визначено підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України, у той час як в якості предмету перевірки зазначено правовідносини, право на перевірку яких набуває контролюючий орган за наявності підстав, передбачених підпунктів 80.2.1, 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України.
Тобто, у даному випадку, окреслений в оскаржуваному індивідуальному акті предмет перевірки не відповідає визначеній в останньому підставі для її проведення.
З урахуванням наведеного, колегія суддів дійшла до висновку, що відповідач не набув право на проведення фактичної перевірки позивача з метою дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, виробництва та обігу підакцизних товарів, наявності ліцензій, патентів, свідоцтв.
Крім того, відповідачем не надано доказів надходження в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства ТОВ «Дітрейд ЛТД», яка у відповідності до приписів підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України може бути підставою для призначення фактичної перевірки, та не подано будь-якої інформації яка б могла слугувати підставою для проведення перевірки.
Також в оскаржуваному наказі зазначено, що період діяльності, який охоплюється перевіркою, визначається статтею 102 Податкового кодексу України, тобто не зазначено чіткого періоду за який буде проводитися перевірка.
У відповідності до пункту 102.1 статті 102 Податкового кодексу України контролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 цієї статті, має право провести перевірку та самостійно визначити суму грошових зобов`язань платника податків у випадках, визначених цим Кодексом, не пізніше закінчення 1095 дня (2555 дня у разі проведення перевірки контрольованої операції відповідно до статті 39 цього Кодексу), що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації, звіту про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації, визначеної пунктом 133.4 статті 133 цього Кодексу, та/або граничного строку сплати грошових зобов`язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, - за днем її фактичного подання. Якщо протягом зазначеного строку контролюючий орган не визначає суму грошових зобов`язань, платник податків вважається вільним від такого грошового зобов`язання (в тому числі від нарахованої пені), а спір стосовно такої декларації та/або податкового повідомлення не підлягає розгляду в адміністративному або судовому порядку.
Відповідач наполягав на тому, що посилання на статтю 102 Податкового кодексу України є достатнім при визначенні періоду перевірки.
Разом із тим, колегія суддів вважає дані посилання контролюючого органу помилковими з огляду на те, що відсилання в оскаржуваному наказі до статті 102 Податкового кодексу України з метою визначення періоду діяльності позивача, який охоплюється предметом перевірки, є недостатнім для ідентифікації цього періоду. Як випливає зі змісту вказаної статті, період тривалістю 1095 днів має декілька початкових дат, що, у свою чергу, унеможливлює та суттєво ускладнює розуміння платником податків чіткої темпоральної межі контролюючого заходу, не дає можливості і суду встановити з якої дати та з якого моменту відраховуються зазначений строк.
Зазначення у наказі на перевірку лише статті 102 Податкового кодексу України є недостатнім для виникнення у платника податків відчуття правової визначеності при здійсненні податковим органом контролю відносно нього.
Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 11.09.2018 у справі №826/14478/17.
За таких обставин колегія суддів дійшла до висновку, що відповідачем не доведено наявність підстав для винесення наказу №175 від 09.02.2018 про проведення фактичної перевірки ТОВ «Дітрейд ЛТД» за адресою: м. Житомир, вул. Комерційна, 5 та не доведено його правомірність, тому оскаржуваний наказ підлягає скасуванню.
При цьому, враховуючи задоволення позовних вимог, колегія судді дійшла до висновку про стягнення на користь позивача суму сплаченого судового збору за подання позовної заяви та апеляційної скарги відповідно до приписів ст.139 КАС України.
Відповідно до пункту 30 рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Hirvisaari v. Finland» від 27 вересня 2001 року, рішення судів повинні достатнім чином містити мотиви, на яких вони базуються для того, щоб засвідчити, що сторони були заслухані, та для того, щоб забезпечити нагляд громадськості за здійсненням правосуддя .
Згідно пункту 29 рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Ruiz Torija v. Spain» від 9 грудня 1994 року, статтю 6 не можна розуміти як таку, що вимагає пояснень детальної відповіді на кожний аргумент сторін. Відповідно, питання, чи дотримався суд свого обов`язку обґрунтовувати рішення може розглядатися лише в світлі обставин кожної справи
Згідно пункту 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.
З урахуванням вищевикладеного, колегія суддів приходить до висновку про задоволення позовних вимог.
Керуючись ст. ст. 242, 243, 251, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів -

П О С Т А Н О В И Л А :

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «ДІТРЕЙД ЛТД» задовольнити.
Рішення Окружного адміністративного суду міста Києва від 12 лютого 2020 року - скасувати та прийняти постанову, якою позовні вимоги Товариства з обмеженою відповідальністю «ДІТРЕЙД ЛТД» - задовольнити.
Визнати протиправним та скасувати наказ №175 від 09.02.2018 про проведення фактичної перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю «Дітрейд ЛТД» за адресою: м. Житомир, вул. Комерційна, 5.
Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «ДІТРЕЙД ЛТД» (04073, м. Київ, вул. Куренівська, 14-Б, код ЄДРПОУ 39896792) за рахунок бюджетних асигнувань Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби (04119, м. Київ, вул. Дегтярівська, 11 г, код ЄДРПОУ 39440996) судовий збір за подання позовної заяви та апеляційної скарги у розмірі 4405,60 грн (чотири тисячі чотириста п`ять гривень 60 коп.) сплачений відповідно до квитанцій №12451 від 22.02.2018 на суму 1762,00 грн, №N1EYS3839M від 08.04.2020 на суму 2643,00 грн, №97853 від 27.04.2020 на суму 0,60 грн.
Постанова набирає законної сили з моменту її прийняття та може бути оскаржена в порядку та строки, встановлені ст.ст.  328,  329 КАС України.
Повний текст постанови виготовлено 14.09.2020.

Головуючий суддя:                                                                                        А.Ю. Кучма 

                                                                                                                          В.О. Аліменко

                                                                                                               Н.В. Безименна