ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

21 липня 2020 року 
м. Київ
справа № П/811/294/15
касаційне провадження № К/9901/28172/18
Верховний Суд у складі колегії суддів першої палати Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Шипуліної Т.М.,  Хохуляка В.В., 
 
розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу ОСОБА_1 на постанову Кіровоградського окружного адміністративного суду від 08.06.2015 (суддя Дегтярьова С.В.) та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 19.08.2015 (судді: Білак С.В., Олефіренко Н.А., Шальєва В.А.) у справі за позовом ОСОБА_1 до Кіровоградської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Кіровоградській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, 

У С Т А Н О В И В:

ОСОБА_1 звернувся  до суду з адміністративним позовом до Кіровоградської ОДПІ Головного управління Міндоходів, в якому просив визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення  від 17.10.2014 № 0024951704 про визначення грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб в сумі 21900,00 грн за основним платежем та в сумі 5475,00 грн за штрафними (фінансовими) санкціями.

В обґрунтування позовних вимог позивач зазначив, що контролюючий орган в акті перевірки не навів доказів, які б свідчили про його зобов`язання  надати декларацію, не зазначив ціну, указану в договорі купівлі-продажу, сторін договору, не порівняв ціну договорів з цінами середньо ринкової вартості. Зважаючи на те, що обставини про продаж рухомого майна підтверджені листами юридичної особи та фізичної особи-підприємця, то ці особи є податковими агентами платника податку. В акті перевірки не досліджено, що ці особи були посередниками.

Кіровоградський окружний адміністративний суд постановою від 08.06.2015 відмовив у задоволенні позову. 

Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд ухвалою від 19.08.2015 залишив без змін постанову Кіровоградського окружного адміністративного суду від 08.06.2015.

ОСОБА_1 подав до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, в якій просить скасувати зазначені судові рішення та ухвалити нову постанову про задоволення позову повністю. 

В обґрунтування вимог касаційної скарги скаржник посилається на порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, що призвело до ухвалення незаконних судових рішень. Зазначає, що Державна податкова адміністарція України у листі від 19.04.2011 № 7435/16/17-0715 надала роз`яснення, згідно з яким у випадку якщо фізична особа - комітент продає своє майно за посередництвом юридичної особи - комісіонера, комісіонер здійснює продаж майна від свого імені з подальшим нарахуванням і виплатою доходу комітенту - фізичній особі, то такий комісіонер є податковим агентом платника податку стосовно доходів від продажу рухомого майна і повинен виконати всі обов`язки, передбачені пунктом 176.2 статті 176 Податкового кодексу України: нарахувати, утримати та сплатити (перерахувати) до бюджету податок з доходу, що виплачується на користь платника податку та оподатковується до або під час виплати за її рахунок, а також подати у строки, встановлені цим Кодексом для податкового кварталу податковий розрахунок суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, а також суми утриманого з них податку. Позивач як власник рухомого майна здійснив дії направлені на продаж рухомого майна - легкових автомобілів LEXUS LS 460 та Mitsubisi Lancer за посередництвом осіб - комісіонерів за договорами комісії, які зобов`язалися здійснити продаж від свого власного імені з подальшим нарахуванням і виплатою позивачеві (комітентові) доходу, тому позивач  як комітент не мав обов`язку з нарахування та сплати податку з доходів фізичних осіб, а такий обов`язок мали податкові агенти - комісіонери. Окрім того, суди не врахували, що продаж автомобіля марки BMW Х5 ЗНГ, 2001, був здійснений позивачем у 2012 році, оскільки позивач уповноважив ОСОБА_2 продати цей автомобіль відповідно до довіреності від 22.09.2012. 

Вищий адміністративний суд України ухвалою від 30.05.2016 відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою.

Відповідно до підпункту 4 пункту 1 Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції Закону України від    03.10.2017 №2147-VIII, який набрав чинності з 15.12.2017) касаційні скарги (подання) на судові рішення в адміністративних справах, які подані і розгляд яких не закінчено до набрання чинності цією редакцією Кодексу, передаються до Касаційного адміністративного суду та розглядаються спочатку за правилами, що діють після набрання чинності цією редакцією Кодексу.

Згідно з протоколом автоматизованого розподілу судової справи між суддями у справі визначено склад колегії суддів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду: Бившева Л.І. (суддя-доповідач, головуючий суддя), Хохуляк В.В., Шипуліна Т.М.

Верховний Суд ухвалою від 20.07.2020 призначив справу до касаційного розгляду в попередньому судовому засіданні на 21.07.2020.

Верховний Суд, переглядаючи судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та перевіряючи правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права на підставі фактичних обставин справи, виходить з такого.

Суди попередніх інстанцій установили такі обставини.

Кіровоградська ОДПІ Головного управління Міндоходів у Кіровоградській області провела документальну позапланову невиїзну перевірку Крижановського О.Е. з питань дотримання вимог податкового законодавства при оподаткуванні доходів, отриманих від продажу рухомого майна за період з 01.01.2013 по 31.12.2013, за результатами якої склала акт від 10.10.2014 № 298/1704/3404506497, в якому зафіксувала порушення підпункту 49.18.4 пункту 49.18 статті 49, підпункту 164.2.4 пункту 164.2.4 статті 164 Податкового кодексу України.

Контролюючий орган вважає, що позивач не включив до оподатковуваного доходу платника податку отриманий від операцій з рухомим майном доход, зокрема отриманий у ІІІ кварталі 2013 року доход від ТОВ «Міжрегіональний брокерський дім Фаворит» в сумі 108000 грн та отриманий у IV кварталі 2013 року від СПД ОСОБА_3 доход в сумі 330000 грн, унаслідок чого занизив грошове зобов`язання з податку з доходів фізичних осіб в сумі 21900,00 грн та не подав декларацію про майновий стан та доходи за 2013 рік.

На підставі акта перевірки Кіровоградська ОДПІ Головного управління Міндоходів у Кіровоградській області прийняла податкове повідомлення-рішення від 17.10.2014 № 0024951704 про визначення ОСОБА_1 грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб в сумі 21900,00 грн за основним платежем та в сумі 5475,00 грн за штрафними (фінансовими) санкціями.

Суди попередніх інстанцій дослідили зазначені обставини та установили, що позивач у 2013 році здійснив продаж об`єктів рухомого майна - легкових автомобілів: 

автомобіля марки BMW Х5 ЗНГ, 2001 року випуску, за 165872,00 грн, що підтверджується: виданою ОСОБА_1 (довірителем) ОСОБА_4 (повіреному) довіреністю від 22.09.2012 на, зокрема, продаж від його імені автомобіля BMW Х5 ЗНГ 2001 року випуску та отримання коштів власника автомобіля; договором комісії від 22.01.2013 № 252/13/671495, укладеним між ОСОБА_1 разом із своїм повіреним ОСОБА_4 (комітентом) з однієї сторони та ТОВ «Транс-Ком Плюс» (комісіонером) з іншої, за яким комісіонер прийняв на комісію транспортний засіб марки BMW X5 та передав комітенту оплату за автомобіль до підписання договору в сумі 165872,40 грн; листом ТОВ «Транс-Ком Плюс» від 15.09.2013 про підтвердження факту отримання від позивача транспортного засобу вартістю 165872,40 грн та відображення у формі 1ДФ «Податковий розрахунок сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку» за 1 квартал 2013 року;

автомобіля марки Mitsubisi Lancer, 2008 року випуску, вартістю 108000,00 грн, що підтверджується: договором комісії від 10.08.2013, укладеним між ОСОБА_1 в особі ОСОБА_5 (комітентом) та ТОВ «Міжрегіональний брокерський дім Фаворит» (комісіонером), відповідно до якого комітент передав на комісію транспортний засіб марки Mitsubisi Lancer, 2008 року випуску, вартістю 108000,00 грн; довіреністю, виданою ОСОБА_1 ОСОБА_6 на продаж автомобіля ТОВ «Міжрегіональний брокерський дім Фаворит»; листом від 04.09.2013 про підтвердження факту продажу ОСОБА_1 автомобіля та неутримання податку, оскільки  позивач йому повідомив, що продаж транспортного засобу здійснювався у 2013 році вперше;

автомобіля марки LEXUS LS 460, вартістю 330000,00 грн, що підтверджується: договором комісії від 15.10.2013 № 2621, укладеним між ОСОБА_1 (комітентом) та ФОП ОСОБА_3 (комісіонером), за  яким комісіонер зобов`язується за дорученням комітента, за винагороду вчинити необхідні дії з продажу автомобіля марки LEXUS LS 460; довідкою - рахунком від 15.10.2013; заявою позивача про підтвердження продажу; повідомленням ФОП ОСОБА_3 , що позивач податок з доходів фізичних осіб не сплатив, оскільки повідомив, що це перший транспортний засіб, який ним продається в 2013 році.

Позивач отримав дохід від продажу рухомого майна - легкових автомобілів у 1 кварталі 2013 року в сумі 165872,40 грн, у 3 кварталі 2013 року в сумі 108000,00 грн та у 4 кварталі 2013 року в сумі 330000,00 грн, що підтверджується відомостями з інформаційного фонду Державного реєстру фізичних осіб Міндоходів України про суми виплачених доходів та утриманих податків.

Позивач повідомив ТОВ «Транс-Ком Плюс», ТОВ «Міжрегіональний брокерський дім Фаворит» та ФОП ОСОБА_3 про те,  що кожний із продажів легкового автомобіля є першим, при цьому податок з доходів фізичних осіб від операцій з продажу автомобілів самостійно не сплатив.

ТОВ «Транс-Ком Плюс», ТОВ «Міжрегіональний брокерський дім Фаворит» та ФОП ОСОБА_3 подали до органу державної податкової служби інформації про суму виплаченого позивачеві доходу.

Підпунктом 49.18.4 пункту 49.18 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) (далі - ПК) передбачено, що податкові декларації, крім випадків, передбачених цим Кодексом, подаються за базовий звітний (податковий) період, що дорівнює календарному року для платників податку на доходи фізичних осіб - до 1 травня року, що настає за звітним, крім випадків, передбачених розділом IV цього Кодексу.

Згідно з підпунктом 162.1.1 пункту 162.1 статті 162 ПК платником податку, зокрема, є фізична особа - резидент, яка отримує доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи.

Пунктом 163.1 статті 163 ПК України визначено, що об`єктом оподаткування резидента є: загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання); іноземні доходи - доходи (прибуток), отримані з джерел за межами України.

Відповідно до пункту  164.1 статті 164 ПК базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом. Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.

Згідно з підпунктом 164.2.4 пункту 164.2 статті 164 ПК до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається частина доходів від операцій з майном, розмір якої визначається згідно з положеннями статей 172 - 173 цього Кодексу.

Відповідно до абзацу 1 пункту 173.1. ст.173 ПК дохід платника податку від продажу (обміну) об`єкта рухомого майна протягом звітного податкового року оподатковується за ставкою, визначеною в пункті 167.2 статті 167 цього Кодексу. 

Абзацом 3 пункту 173.1. ст.173 ПК передбачено, що дохід від продажу (обміну) легкового автомобіля, мотоцикла, мопеда визначається виходячи з ціни, зазначеної у договорі купівлі-продажу (міни), але не нижче середньоринкової вартості відповідного транспортного засобу або не нижче його оціночної вартості, визначеної згідно із законом (за вибором платника податку).

Відповідно до пункту 173.2 статті 173 ПК як виняток із положень пункту 173.1 цієї статті, дохід, отриманий платником податку від продажу (обміну) протягом звітного (податкового) року одного з об`єктів рухомого майна у вигляді легкового автомобіля та/або мотоцикла, та/або мопеда, не підлягає оподаткуванню. Дохід, отриманий платником податку від продажу (обміну) протягом звітного (податкового) року двох та більше об`єктів рухомого майна у вигляді легкового автомобіля та/або мотоцикла, та/або мопеда, підлягає оподаткуванню за ставкою, визначеною пунктом 167.2 статті 167 цього Кодексу.

Згідно з пунктом 167.2 статті 167 ПК ставка податку становить 5 відсотків бази оподаткування. 

Відповідно до абзацу 1 пункту 173.3 статті 173 ПК у разі якщо стороною договору купівлі-продажу об`єкта рухомого майна є юридична особа чи фізична особа-підприємець, така особа вважається податковим агентом платника податку та зобов`язана виконати всі визначені цим розділом функції податкового агента. При цьому податковий агент утримує податок за ставками, визначеними відповідно до пунктів 173.1 або 173.2 цієї статті з урахуванням інформації про черговість продажу рухомого майна, зазначеної платником податку у договорі купівлі-продажу чи в окремій заяві.

Згідно з абзацом 2 пункту 173.3 статті 173 ПК у разі продажу (обміну) об`єкта рухомого майна за посередництвом юридичної особи (її філії, відділення, іншого відокремленого підрозділу) або представництва нерезидента чи фізичної особи-підприємця або укладення та оформлення договорів відчуження транспортних засобів у присутності посадових осіб органів, які здійснюють реєстрацію (перереєстрацію) транспортних засобів, такий посередник або відповідний орган виконує функції податкового агента стосовно подання до контролюючого органу інформації про суму доходу та суму сплаченого до бюджету податку в порядку та строки, встановлені для податкового розрахунку, а платник податку під час укладання договору зобов`язаний самостійно сплатити до бюджету податок з доходу від операцій з продажу (обміну) об`єктів рухомого майна.

Отже, доход фізичної особи - резидента від продажу протягом звітного (податкового) року одного легкового автомобіля не оподатковується. Доход фізичної особи - резидента від продажу протягом звітного (податкового) року двох та більше легкових автомобілів підлягає оподаткуванню за ставкою 5 відсотків. У разі якщо легковий автомобіль продається за посередництвом юридичної особи чи фізичної особи - підприємця - комісіонерів, такий посередник виконує функції податкового агента стосовно тільки подання до контролюючого органу інформації про суму доходу та суму сплаченого до бюджету податку, а платник податку з доходів фізичних осіб під час укладення договору зобов`язаний самостійно сплатити до бюджету податок з отриманого доходу від операцій з продажу легкового автомобіля. 

Такий висновок відповідає висновку, викладеному Верховним Судом у постанові від 05.09.2019 у справі № П/811/1717/16 (провадження № К/9901/39737/18).

Зважаючи на установлені судами попередніх інстанцій обставини про продаж позивачем - фізичною особою легкових автомобілів за допомогою посередників - юридичної особи та фізичної особи-підприємця, які виступали комісіонерами, останні мали виконати функції податкового агента щодо подання до контролюючого органу інформації про суму доходу та суму сплаченого до бюджету податку. При цьому обов`язок самостійно сплатити до бюджету податок з отриманого доходу від операцій з продажу легкового автомобіля закон покладає на фізичну особу - платника податку з доходів фізичних осіб. При цьому у даному разі ціною договору-купівлі продажу, з якої визначається дохід, слід вважати ціну, за якою позивач через посередника продав автомобіль та отримав у відповідній сумі доход.

Факт продажу позивачем легкових автомобілів у 3 кварталі 2013 року за 108000,00 грн та у 4 кварталі 2013 року за 330000,00 грн та отримання таких доходів суди установили на підставі безпосередньо досліджених належних доказів, які позивач не спростував.

Посилання позивача в касаційній скарзі на те, що продаж автомобіля марки BMW Х5 ЗНГ, 2001 року випуску, відбувся не у 2013 році, а у 2012 році, що має свідчити про те, що такий об`єкт рухомого майна не був проданим першим у 2013 році, натомість першим проданим об`єктом був автомобіль марки Mitsubisi Lancer, доход з якого не підлягав оподаткуванню, суд касаційної інстанції знаходить безпідставними.

При цьому суд касаційної інстанції зважає на установлений судами попередніх інстанцій на підставі безпосередньо досліджених доказів - договору комісії від 22.01.2013 № 252/13/671495 та відомостей з інформаційного фонду Державного реєстру фізичних осіб Міндоходів України про суми виплачених доходів та утриманих податків факт продажу цього автомобіля за допомогою посередництва ТОВ «Транс-Ком Плюс» у 2013 році та отримання за цим продажем коштів в сумі 165872,40 грн у І кварталі 2013 року. Факт укладення між позивачем (довірителем) та ОСОБА_4 (повіреним) довіреності від 22.09.2012 на вчинення від імені позивача дій з автомобілем, що передував факту укладення договору комісії 22.01.2013 № 252/13/671495 між позивачем (комітентом) та ТОВ «Транс-Ком Плюс» (комісіонером) на вчинення дій з продажу автомобіля, на який посилається скаржник, не свідчить, що продаж автомобіля відбувся у 2012 році, адже право власності на автомобіль не перейшло від позивача до нового власника у 2012 році за цим договором доручення. 

Посилання позивача в касаційній скарзі на лист Державної податкової адміністрації України від 19.04.2011 № 7435/6/17-0715, в якому зазначено, що у випадку якщо фізична особа - комітент продає своє майно за посередництвом юридичної особи - комісіонера, комісіонер здійснює продаж майна від свого імені, з наступним нарахуванням і виплатою доходу комітенту - фізичній особі, такий комісіонер є податковим агентом платника податку щодо доходів від продажу автотранспортного засобу і повинен виконати всі обов`язки, передбачені пунктом 176.2 статті 176 Кодексу, суд касаційної інстанції відхиляє, оскільки цей лист не є індивідуальною податковою консультацією позивача, відповідно до якої він діяв. Суди попередніх інстанцій установили, що позивач повідомив комісіонерів - ТОВ «Міжрегіональний брокерський дім Фаворит» та ФОП ОСОБА_3 про те, що кожний із продажів легкового автомобіля є першим, у зв`язку з чим у комісіонерів не було підстав для утримання з позивача податку з доходів фізичних осіб для перерахування його до бюджету, при цьому позивач теж податок з доходів фізичних осіб від операцій з продажу автомобілів самостійно не сплатив.

Суд касаційної інстанції, з огляду на положення статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України, переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального і процесуального права і не має права вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів на іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Отже, суд касаційної інстанції перевіряє правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права до встановлених цими судами на підставі безпосередньо досліджених та оцінених доказів обставин.

Переглядаючи судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та перевіряючи правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права на підставі фактичних обставин справ, суд касаційної інстанції дійшов висновку, що суди не допустили неправильного їх застосування до установлених ними на підставі безпосередньо досліджених доказів обставин. 

Керуючись статтями 343, 350, 355, 356, 359, 375, підпунктом 4 пункту 1 Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України, -

ПОСТАНОВИВ:
 
Касаційну скаргу ОСОБА_1 залишити без задоволення, а постанову Кіровоградського окружного адміністративного суду від 08.06.201 та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 19.08.2015 - без змін. 

Постанова набирає законної сили з дня її прийняття, є остаточною та оскарженню не підлягає.

Судді	Л.І. Бившева Т.М. Шипуліна   В.В. Хохуляк