ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

14 липня 2020 р.	Справа № 816/1151/13-а	

Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Русанової В.Б.,
Суддів: Жигилія С.П. ,  Перцової Т.С. ,
за участю секретаря судового засідання Ващук Ю.О.
          представника відповідача - Прокопчука О.О.,
          розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Полтавській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 03.01.2020 року, (головуючий суддя І інстанції: С.О. Удовіченко,  повний текст складено 08.01.2020 року) по справі № 816/1151/13-а
          за позовом        Товариства з обмеженою відповідальністю "Українське зерно"  
          до        Головного управління ДФС у Полтавській області ,        Головного управління ДПС у Полтавській області                
          про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

ТОВ "Українське зерно"(далі  - позивач) звернулося до суду з позовом, в якому просило:
1) визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 22.02.2013:
- № 0000322310, яким визначено податкове зобов`язання з податку на прибуток у розмірі 542 928 грн та застосовано штрафні санкції у сумі 105 956 грн;
- № 0000332310, яким визначено податкове зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 256 052 грн та застосовано штрафні санкції у сумі 92 237 грн;
- № 0000342310, яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість за травень 2012 р. у розмірі 228 405 грн;  
2) визнати протиправними дії, що полягають у внесенні результатів перевірки, оформленої актом № 657/22.4-12/30044094 від 11.02.2013 до відповідних баз даних органів ДПС України, які використовуються для отримання податкової інформації;
3) зобов`язати вилучити з Автоматизованої системи "Результати співставлення податкових зобов`язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів на рівні ДПА України" інформацію про результати перевірки ТОВ "Українське зерно", оформленої актом № 657/22.4-12/30044094 від 11.02. 2013 та відновити у ній дані, що зазначені у податковій звітності ТОВ "Українське зерно" у період з 01.03.2008 по 31.05.2012 по взаємовідносинам із СТОВ "Мрія", ПП "Павлоград-Інвест-Агро", ФГ "Наталка", ПП "Тісона", ФОП     ОСОБА_1 , ФОП ОСОБА_2 та ТОВ "Агро-Статус".   
29.04.2013 постановою Полтавського окружного адміністративного суду позов задоволено частково. 
Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення ДПІ у м. Полтава від 22.02.2013 № 0000322310, № 0000332310, № 0000342310. В задоволенні іншої частини позовних вимог відмовлено.
Ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 17.06.2013 постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 29.04.2013 залишено без змін.
За наслідками касаційного розгляду справи постановою Верховного Суду від 07.08.2019 постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 29.04.2013 та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 17.06.2013  в частині задоволених позовних вимог про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 22.02.2013 № 0000322310, № 0000332310, № 0000342310  скасовано та направлено  справу на новий розгляд до суду першої інстанції. В решті  постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 29.04.2013 та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 17.06.2013 залишено без змін.
Після повернення справи на розгляд до суду першої інстанції рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 03.01.2020 позов задоволено.
Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення ДПІ у м. Полтава від 22.02.2013 № 0000322310, № 0000332310, № 0000342310.
Головне управління ДПС у Полтавській області (далі - відповідач), не погоджуючись з рішенням суду, подало апеляційну скаргу, в якій просило його скасувати, як постановлене з порушенням норм матеріального та процесуального права, при не повному з`ясуванні обставин справи та ухвалити нове рішення, яким відмовити у задоволенні позову.
Апелянт зазначає,  що позивачем не доведено, а судом безпідставно встановлено реальність здійснення господарських операцій з придбання зернових культур у  ПП "Павлоград-Інвест-Агро", СГ ТОВ "Мрія", ФГ "Наталка", ПП "Тісона",  ТОВ "Інтелкоп-МВ", ФОП ОСОБА_1 , ФОП ОСОБА_2 ,  ТОВ "Агротера",  ТОВ "Агро-Статус", ПП "Трансагропродукт".
В обґрунтування вимог апеляційної скарги вказує, що податковою перевіркою встановлено відсутність здійснення господарської діяльності позивача з його контрагентами. Згідно податкової інформації, зібраної в ході проведених перевірок контрагентів позивача, встановлено  відсутність у останніх матеріальних ресурсів, основних фондів, виробничої бази,  трудових ресурсів, наявності складських приміщень та іншого майна, які економічно необхідні для виконання операцій за договорами;  по взаємовідносинам з ТОВ " Агротера", ПП " Транагропродукт", ТОВ " Агро-Статус" взагалі не надавалися первинні документи ні до перевірки , ні до суду, а відтак неможливо підтвердити реальність господарських операцій позивача.
Відповідно до баз даних ДФС України, податкової звітності та інших джерел інформації, одержаних в ході проведення перевірки, встановлено проведення безтоварних операцій, спрямованих на надання податкової вигоди для третіх осіб з метою штучного формування витрат та податкового кредиту. 
Крім того, первинні документи СТОВ «Мрія», ПП «Агро-Союз-2009» (контрагент ТОВ «Агро-Статус») ФГ "Наталка", ТОВ «Інтелкоп - МВ»  підписані особами, які заперечують свою фактичну участь в управлінні підприємствами,   отже такі документи не можуть вважатися належно оформленими та підписаними повноважними особами, та як наслідок не визнаються такими, що посвідчують факт придбання товарів, робіт чи послуг. 
В підтвердження зазначених обставин посилається на постанову ГУМВСУ України в Дніпропетровській області від 21.10.2013 про закриття кримінального провадження, постанову Павлоградського міськрайонного суду Дніпропетровської області від 18.12.2012 по справі № 429/9119/12,  якою встановлено, що директор ПП «Павлоград-Інвест-Агро» відбивав у податкових деклараціях з ПДВ витратну частину від ПП «Альтекс-Південь», ПП «Агропрайд», з якими не мав фінансово-господарських відносин, що призвело до фактичного ненадходження до бюджету ПДВ на суму 3 384 229,00 грн. Своїми діями  скоїв злочини, передбачені ч. 2 ст. 367, ч. 1 ст. 366, ч. 1  ст. 212 КК України.
Проте суд першої інстанції не врахував доводи податкового органу,  не з`ясував  хто підписував первинні документи від імені СТОВ " Мрія" та ФГ " Наталка", та безпідставно прийшов до висновку щодо реальності здійснення цих господарських операцій, крім того  не врахував наявність зареєстрованих кримінальних справ щодо інших контрагентів позивача за ч.5, ст.27,  ч. 2 ст. 28, ч. 2 ст. 205,  ч. 4 ст. 191 КК України. 
Позивачем надано відзив на апеляційну скаргу, в якому просив апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.
Зазначає, що угоди із зазначеними контрагентами мали реальний характер,  виконання їх підтверджено належними первинними документами, які надавалися на перевірку та до суду. Посилання податкового органу на наявність кримінальних справ не свідчить про безтоварність господарських операцій, тому як вироків  по жодному з контрагентів  до суду не надано.
В судовому засіданні представник відповідача підтримав апеляційну скаргу, просив її задовольнити.
Представник позивача заперечував проти вимог апеляційної скарги, вважав рішення суду першої інстанції законним, обґрунтованим, просив апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду - без змін. В судове засідання  14.07.2020 представник позивача не з`явився, про день та час розгляду справи повідомлений належним чином.
Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, пояснення сторін, перевіривши рішення суду першої інстанції, доводи апеляційної скарги, відзиву на неї, дослідивши докази по справі, вважає, що апеляційна скарга  підлягає задоволенню з наступних підстав.
Судовим розглядом встановлено, що відповідачем проведена документальна позапланова виїзна перевірка ТОВ "Українське зерно" з питань дотримання законодавства по взаємовідносинах з ТОВ "Сембі-Сервіс", ТОВ "Наша Олія", ПП "Павлоград-Інвест-Агро", СГ ТОВ "Мрія", ФГ "Наталка", ПП "Тісона", ФОП ОСОБА_3 , ТОВ "Інвек. Ветеринарні препарати, кормові добавки", ПП "Вікторія-2007", ТОВ "Інтелкоп-МВ", ФОП ОСОБА_1 , ФОП ОСОБА_2 , ПП "Оліагроторг", ПП "Світанок", ТОВ "Агротера", ТОВ "Агро Алекс Груп", ФОП ОСОБА_4 , ТОВ "Агро-Статус", ПП "Трансагропродукт", ТОВ "АПК Трейдинг" за період з 01.03. 2008 по 31.05.2012, за результатами якої складено акт № 657/22.4-12/30044094 від 11.02.2013 (т.1 а.с. 35-98).
В акті перевірки зазначено про порушення позивачем: 
- п. 3.1 ст. 3, п. 5.2 ст. 5, пп. 5.3.9 п. 5.3 ст. 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", п. 138.1 ст. 138, пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на прибуток на суму 738 124 грн, в тому числі за 3 квартал 2008 року на суму 4 525 грн, за 4 квартал 2008 року на суму 17 233 грн, за 1 квартал 2009 року на суму 100 133 грн, за 2 квартал 2009 року на суму 17 385 грн, за 4 квартал 2009 року на суму 55 920 грн, за 1 квартал 2010 року на суму 92 116 грн, за 3 квартал 2010 року на суму 12 378 грн, за 4 квартал 2010 року 319 329 грн, за 4 квартал 2011 року на суму 119 105 грн;
- пп.пп. 7.4.1, 7.4.5 п. 7.4 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість», п. 198.1, п. 198.2, п. 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість на суму 367 472 грн, в тому числі за вересень 2008 року на суму 3 620 грн, за жовтень 2008 року на суму 13 786 грн, за січень 2009 року на суму 30 279 грн, за лютий 2009 року на суму 8 086 грн, за березень 2009 року на суму 41 741 грн, за травень 2009 року на суму 13 908 грн, за червень 2010 року на суму 118 429 грн, за вересень 2010 року на суму 9 903 грн, за листопад 2010 року на суму 14 826 грн,  за серпень 2011 року на суму 112 894 грн;
- п.п. 198.1, 198.2, 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України, в результаті чого встановлено завищення залишку від`ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду, за травень 2012 року на суму 228 405 грн.
На акт перевірки позивачем подано заперечення, за результатами розгляду яких,  висновки акту перевірки залишені без змін (т.1 а.с. 99-104).
22.02.2013 відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення:
- № 0000322310, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств  в загальному розмірі 648 884 грн (за основним платежем в розмірі 542 928 грн та за штрафними санкціями в розмірі 105 956 грн) (т.1 а.с. 105);
- № 000332310, яким  збільшено суму грошових зобов`язань з податку на додану вартість в загальному розмірі 348 289 грн (в тому числі за основним платежем в розмірі 256 052 грн та за штрафними санкціями в розмірі 92 237 грн) (т.1 а.с. 107);
- № 0000342310, яким  зменшено розмір від`ємного значення податку на додану вартість за травень 2012 року в розмірі 228 405 грн (т.1 а.с. 110).
Підставою для прийняття спірних рішень слугували висновки податкового органу про безтоварність господарських операцій позивача із 10 контрагентами, а саме : ПП "Павлоград-Інвест-Агро", СГ ТОВ "Мрія", ФГ "Наталка", ПП "Тісона",  ТОВ "Інтелкоп-МВ", ФОП ОСОБА_1 , ФОП ОСОБА_2 ,  ТОВ "Агротера",  ТОВ "Агро-Статус", ПП "Трансагропродукт".
Позивач, не погоджуючись з податковими повідомленнями-рішеннями відповідача, оскаржив їх в судовому порядку.
Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що фактичне виконання спірних господарських операцій підтверджується належним чином складеними первинними документами, відповідачем не надано належних доказів, які свідчать про недобросовісність позивача як платника податку або фіктивність його постачальників; контрагенти позивача на час здійснення відповідних операцій перебували в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців і мали статус платників податку, тому податкові повідомлення-рішення відповідача прийняті не в порядку та не у спосіб, передбачені чинним законодавством.
Колегія суддів не погоджується з висновком суду першої інстанції.
Правовідносини з приводу формування платником податку валових витрат у період до 01.04.2011 регулювалися Законом України «Про оподаткування прибутку підприємств». 
Відповідно до п. 5.1 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» валові витрати виробництва та обігу, це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.
Пп. 5.2.1 п. 5.2 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» встановлено, що до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв`язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3-5.7 цієї статті.
Відповідно до пп. 11.2.1 п. 11.2 ст. 11 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» датою збільшення валових витрат виробництва (обігу) вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: або дата списання коштів з банківських рахунків платника податку на оплату товарів (робіт, послуг), а в разі їх придбання за готівку - день їх видачі з каси платника податку; або дата оприбуткування платником податку товарів, а для робіт (послуг) - дата фактичного отримання платником податку результатів робіт (послуг).
Згідно абз. 4 пп. 5.3.9 п. 5.3 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.
З 01.04.2011 спірні правовідносини з приводу формування позивачем валових витрат почали регулюватися положеннями Податкового кодексу України (далі - ПК України), пп. 14.1.27 п. 14.1 ст. 14 якого (в редакції, чинній на момент спірних правовідносин) визначає витрати як суму будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).
Відповідно до п. 138.1 ст. 138 ПК України витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з п.п. 138.4, 138.6 - 138.9, пп.пп. 138.10.2 - 138.10.4 п.138.10, п. 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з п. 138.5, пп. 138.10.5, 138.10.6 п. 138.10, п. 138.11, 138.12 цієї статті, п.140.1 ст. 140 і ст. 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у п.п. 138.3 цієї статті та у ст. 139 цього Кодексу.
Згідно з пп. 138.1.1 п. 138.1 ст. 138 ПК України витрати операційної діяльності включають: собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об`єкта оподаткування з урахуванням п.п. 138.2, 138.11 цієї статті, п.п. 140.2 - 140.5 ст. 140, ст. 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку.
Відповідно до п.138.2 ст. 138 ПК України витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.
Згідно пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 ПК України не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.
Правовідносин з приводу формування платником податку податкового кредиту у період до 01.01.2011 були  врегульовані  Законом України «Про податок на додану вартість».
Об`єктом оподаткування ПДВ відповідно до пп. 3.1.1 п. 3.1 ст. 3 Закону України «Про податок на додану вартість» є операції платників податку з поставки товарів та послуг, місце поставки яких знаходиться на митній території України.
Згідно пп. 7.4.1 п. 7.4 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість»  податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 8-1 цього Закону, протягом такого звітного періоду, зокрема, у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Відповідно до п. 7.5 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість» датою виникнення права платника податку на податковий кредит вважається дата здійснення першої з подій: або дата списання коштів з банківського рахунку платника податку в оплату товарів (робіт, послуг), дата виписки відповідного рахунку (товарного чека) - в разі розрахунків з використанням кредитних дебетових карток або комерційних чеків; або дата отримання податкової накладної, що засвідчує факт придбання платником податку товарів (робіт, послуг).
Згідно з пп.пп. 7.2.3, 7.2.6 п. 7.2 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість» податкова накладна складається у момент виникнення податкових зобов`язань продавця у двох примірниках. Оригінал податкової накладної надається покупцю, копія залишається у продавця товарів (робіт, послуг). Податкова накладна видається платником податку, який поставляє товари (послуги), на вимогу їх отримувача, та є підставою для нарахування податкового кредиту.
Разом з тим, пп. 7.4.4 п. 7.4 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість» встановлено, що у разі якщо платник податку придбаває (виготовляє) матеріальні та нематеріальні активи (послуги), які не призначаються для їх використання в господарській діяльності такого платника, то сума податку, сплаченого у зв`язку з таким придбанням (виготовленням), не включається до складу податкового кредиту.
Не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв`язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з підпунктом 7.2.6 цього пункту).
Згідно з пп. 14.1.181 п. 14.1 ст. 14 ПК України (який набрав чинності з 01.01.2011) податковий кредит - це сума, на яку платник ПДВ має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Відповідно до п. 198.1 ст. 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій, зокрема, з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг (підпункт «а»)
Згідно з п. 198.3 ст. 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п. 193.1 ст. 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду, зокрема, у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Відповідно до п. 198.2 ст. 198 ПК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.
Згідно п. 198.6 ст.198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог ст. 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими п. 201.11 ст. 201 цього Кодексу.
Відповідно до ст. 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»  господарська операція це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
Первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Відповідно до ч. 1 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Отже, правові наслідки у вигляді виникнення у покупця права на формування відповідних сум податкових вигод (витрат та податкового кредиту) виникають за наявності сукупності таких обставин та підстав, зокрема: фактичного (реального) здійснення оподатковуваних операцій та їх документального підтвердження сукупністю юридично значимих (дійсних) первинних та інших документів, які зазвичай супроводжують операції певного виду; наявності у сторін спеціальної податкової правосуб`єктності та належним чином складеної податкової накладної; ділової мети, розумних економічних причин для здійснення операції й подальшого використання придбаного товару (робіт, послуг) у межах господарської діяльності платника.
Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкових вигод.
Недоведеність наявності вказаних умов позбавляє первинні документи юридичної значимості для цілей формування податкових вигод, а покупця - права на їх формування та відображення у бухгалтерському та податковому обліку.
Судом встановлено,  що видами діяльності підприємства позивача є: оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин; виробництво готових кормів для тварин, що утримуються на фермах; оптова торгівля молочними продуктами, яйцями, харчовими оліями та жирами; неспеціалізована оптова торгівля; вантажний автомобільний транспорт; надання в оренду автомобілів і легкових автотранспортних засобів.
В перевіряємому періоді (01.03.2008 до 31.05.2012)  позивач  мав господарські взаємовідносини з:  СТОВ "Мрія", ФГ "Наталка", ПП "Павлоград-Інвест-Агро", ПП "Тісона", ФОП ОСОБА_1 , ФОП ОСОБА_2 , ТОВ "Агро-Статус", ПП "Трансагропродукт", ТОВ "Інтелкоп-МВ", ТОВ "Агротера".
Під час здійснення господарської діяльності позивачем були укладені договори по виготовленню продукції з ТОВ "Диканський міжгосподарський комбікормовий завод" (01.01.2010 № П-1,  Лохвицьким комбікормовим заводом " (01.01.2010 № ЛПЗ/2П, ЗАТ "Божковським комбікормовим заводом" ( 30.04.2020 № 3004/10), ТОВ " АгроКОМ" ( 31.08.2009 № 31/08/09), ТОВ " Агрофірма "Днепроперовская" (11.03.2010 № 01/1103/2010)
За умовами зазначених договорів  комбікормові заводи, по завданню та рецептурі  ТОВ "Українське зерно"  виготовлювали комбікорм, кормову суміш, концентрат, єкструдат сої, лущення ячменю.
ТОВ " Українське зерно"  зобов`язано  постачати сировину для виконання робіт із обов`язковим додаванням документів: сертифікати якості : ветеринарне свідоцтво, товарно-транспортні накладні  ( із чітким зазначенням показників брутто, нетто, тара). Найменування сировини, зазначене в товарно-транспортних накладних, має відповідати маркировці такої сировини зазначеної у відповідних ГОСТах та ДСТУ.  (т. 1 зворотний бік а.с. 71, т. 2 а.с. 167-185).
Так, згідно наданих документів вбачається, що позивачем в спірний період придбавалися зернові культури : кукурудза у СТОВ "Мрія", ФОП ОСОБА_1 ; соя у  ФГ "Наталка", ФОП ОСОБА_2 , ТОВ "Агро- Сатус", ТОВ " Агротера" ; пшениця у  ПП "Павлоград-Інвест-Агро",   ФОП ОСОБА_2 , ТОВ "Агро-Статус".
За всіма договорами умови поставки  є CPT Инкотермс 2010 -  «Carriage Paid To» named place of destination перекладається «Фрахт/перевозка оплачены до», що означає, що продавець передає товар,  названому ним перевізнику  для перевезення товару  до місця призначення.
27.01.2010 та 28.01.2010 між позивачем (покупець) та ТОВ "Агро-Статус" (постачальник) укладено договори поставки №27/01-10п СИ, № 28/01-10п СИ , за умовами яких позивач придбав  пшеницю. (т. 2 а.с. 86-88)
Згідно п.п. 3.1,3.2., 3.6 договорів поставка товару здійснюється партіями, в узгоджені сторонами терміни, на умовах СРТ Україна, Полтавська область, Диканський район, смт. Диканька, вул. Полтавська, 4, склад ТОВ "Диканський міжгосподарський комбікормовий завод", згідно правил Інкотермс в редакції 2000 року. Постачальник зобов`язаний особисто виконати зобов`язання по передачі товару. Товар передається виключно в присутності представника покупця.  Датою поставки товару вважається дата підписання представником покупця акту приймання-передачі товару чи видаткової накладної постачальника (на розсуд покупця).  Постачальник надає покупцю документи на товар: рахунок-фактура, податкові наклдані, сертифікати якості.
В підтвердження виконання договору позивачем як до податкового органу, так і до суду надано:   договори, рахунки-фактури, видаткові накладні, податкові накладні, товарно-транспортні накладні, реєстри накладних, платіжні доручення ( т. 2 а.с. 89-122).
Оплата товару здійснена в безготівковий спосіб шляхом перерахування коштів на розрахунковий рахунок постачальника, що підтверджується платіжними дорученнями. 
Вартість  отриманого товару віднесено позивачем до складу витрат, що в бухгалтерському обліку відображено записами Дт.20 «Виробничі запаси»,  КТ631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками», Дт.64 «Податковий кредит»
За твердженням позивача придбаний товар використаний для виготовлення комбікорму відповідно, а в подальшому  продано птахофабрикам.
Проте  з наявних в справі документів вбачається,  що угода з ТОВ "Агро- Статус" укладена 28.01.2010, однак  рахунок- фактура,  видаткова накладна АС -0000013 та податкова накладна № 13 видані 27.01.2010, отже до укладання договору, а тому не є належними доказами в підтвердження виконання умов договору.  
Стосовно інших дат поставок, колегія суддів зазначає, що в товарно-транспортних зазначено, що перевезення товару здійснювалося силами постачальника із залученням перевізників ПП «Лях» та ПП «Корнієнко» з пункту навантаження смт. Котельва , проте місцезнаходженням ТОВ "Агро-Статус" є м. Полтава, Октябрський район, вул.Фрунзе, буд. 225, офіс 317.  
Доказів наявності у ТОВ "Агро-Статус" складських приміщень, зерносховищ в смт. Котельва   ні до суду першої, ні до суду апеляційної інстанцій не надано.
Матеріали справи не містять доказів приймання товару безпосередньо представником позивача від ТОВ " Агро- Статус",  зокрема по кількості та якості.
Наявні в матеріалах справи  реєстри накладних на прийняте зерно з визначення якості  від 27.01.2010, та від 28-30.01.2010 свідчать про прийняття пшениці ВАТ "Комбікормовий міжгосподарський завод" від позивача, та не є доказами прийняття  зазначеного товару позивачем безпосередньо  від ТОВ " Агро- Статус".
Під час судового розгляду справи позивачем не підтверджено належними доказами, ким та за допомогою якого обладнання, перевірялася пшениця по її якості та кількості. 
Також матеріали справи не містять сертифікатів якості, які за умовами договору передаються в момент переходу права власності на товар.
Колегія суддів, не заперечуючи, що обов`язок надання доказів правомірності свого рішення покладений на відповідача як суб`єкта владних повноважень, вважає за необхідне вказати, що позивач, у свою чергу, не звільнений від обов`язку надання документів на підтвердження обставин, якими обґрунтовуються позовні вимоги, в даному випадку - реальності господарських операцій, зокрема між позивачем та  ТОВ "Агро-Статус".
Отже, надані позивачем первинні документи не розкривають зміст господарської операції позивача з ТОВ "Агро-Статус".
27.08.2010, 10.09.2010 між позивачем (покупець) та ФОП ОСОБА_2 (постачальник) укладено договори поставки № 27/08-10сСИ, № 27/09-10сСИ, за умовами яких позивач придбав  сою ( 20,000 тонн)  та пшеницю (100,000 тонн) (т. 2 а.с. 41-42).
Згідно п.п. 3.1,3.2., 3.6 договорів поставка товару здійснюється партіями, в узгоджені сторонами терміни, на умовах СРТ Україна, Полтавська область, Диканський район, смт. Диканька, вул. Полтавська, 4, склад ТОВ "Диканський міжгосподарський комбікормовий завод", згідно правил Інкотермс в редакції 2000 року. Постачальник зобов`язаний особисто виконати зобов`язання по передачі товару. Товар передається виключно в присутності представника покупця.  Датою поставки товару вважається дата підписання представником покупця акту приймання-передачі товару чи видаткової накладної постачальника (на розсуд покупця).  Постачальник надає покупцю документи на товар: рахунок-фактура, податкові наклдані, сертифікати якості.
В підтвердження виконання договору позивачем як до податкового органу, так і до суду надано:    рахунки-фактури, видаткові накладні, податкові накладні, товарно-транспортні накладні, реєстри накладних, платіжне доручення ( т. 2 а.с. 43-60).
Оплата за товар здійснена  в безготівковий спосіб на загальну суму 145 725 грн, в тому числі ПДВ 24 287,50 грн, що підтверджується платіжними дорученнями. 
Вартість    отриманого товару віднесено позивачем до складу витрат, що в бухгалтерському обліку відображено записами Дт.20 «Виробничі запаси», КТ631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками», Дт.64 «Податковий кредит» .
За твердженням позивача придбаний товар використаний  в господарській діяльності, шляхом виготовлення комбікорму.
Суд першої інстанції виходив з того, що надані позивачем документи є належними та допустимими, розкривають суть господарської операції та підтверджують реальність її здійснення.
Проте, колегія суддів зазначає, що з товарно-транспортних накладних вбачається, що перевезення товару здійснювалося силами постачальника, із залученням ПП ОСОБА_5 , ПП ОСОБА_6 , з пункту навантаження Водяне, Жовтневе  до пункту розвантаження Диканька.
Згідно відомостей зазначених в договорі,  місцезнаходженням ФОП ОСОБА_2 є АДРЕСА_1 . 
Доказів наявності у ФОП ОСОБА_2 складських приміщень, зерносховищ в населених пунктах Водяне, Жовтневе , трудових ресурсів для здійснення зазначеної господарської операції  ні до суду першої, ні до суду апеляційної інстанцій не надано.
Також з наданих документів вбачається, що позивачем придбано пшеницю 6 класу, проте в матеріалах справи відсутні сертифікати якості, а також докази прийняття позивачем по кількості,  якості  (вологості та сорності ) товару від ФОП ОСОБА_2 .
Наявні в матеріалах справи  реєстри накладних на прийняте зерно з визначення якості свідчать про прийняття пшениці ВАТ "Диканскьий  міжгосподарський комбікормовий завод" від позивача, та не є доказами прийняття  зазначеного товару позивачем від ФОП ОСОБА_2 .
Отже, надані позивачем первинні документи не розкривають зміст господарської операції позивача з ФОП ОСОБА_2 .
Також 24.09.2010, 05.10.2010, 11.10.2010 між позивачем (покупець) та ФОП ОСОБА_1 (постачальник) укладено договори поставки № 24/09-10 БС, № 05/10-10 БС, № 11/10-10 БС, за умовами яких позивач придбав кукурудзу , в загальній кількості 250,000 тонн (т. 2 а.с. 9-11).
Згідно п.п. 3.1, 3.5 договорів поставка товару здійснюється партіями в узгоджені сторонами терміни на умовах СРТ Україна, Полтавська область, Лохвицький район, смт. Червонозаводське, вул. П.Мирного, 6, склад ТОВ "Лохвицький комбікормовий завод", Полтавська область, Полтавський район, с.Божкове, вул. Заводська, 7, склад ЗАТ "Божковський комбікормовий завод", згідно правил Інкотермс в редакції 2000 року. Датою поставки товару вважається дата підписання представником покупця акту приймання-передачі товару чи видаткової накладної постачальника (на розсуд покупця). Товар передається виключно в присутності представника покупця.  
В підтвердження виконання договору позивачем як до податкового органу, так і до суду надано:  рахунки, накладні, податкові накладні, товарно-транспортні накладні, реєстри накладних та товарно-транспортних накладних, платіжні доручення ( т. 2 а.с. 12-40).
Оплата за товар здійснена в безготівковий спосіб шляхом перерахування коштів на розрахунковий рахунок постачальника, що підтверджується платіжними дорученнями.
Вартість    отриманого товару віднесено позивачем до складу витрат, що в бухгалтерському обліку відображено записами Дт.20 «Виробничі запаси»,  КТ631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками», Дт.64 «Податковий кредит» Кт631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками», КТ31 «Розрахунки в банках» ДТ631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками».
За твердженнями позивача придбаний товар використаний в господарській діяльності для виготовлення комбікорму відповідно до договору № 3004/10 від 30.04.2010 із ТОВ "Божківський комбікормовий завод" та № Лохвицький комбікормовий завод" /2П від 01.01.2010 (т. 1 зворотний бік а.с. 69, 73, т. 2 а.с. 140-166).
Проте,   згідно  товарно-транспортних накладних перевезення товару здійснювалося силами постачальника , із залученням перевізників ПП Зінченко, ФО-П ОСОБА_7 , ПП " ОСОБА_8 "  з пункту навантаження Зіньківський район, с. К-Чайківка, с. Римарівка, с. Риботень , проте як місцезнаходженням ФОП ОСОБА_1 є    АДРЕСА_2 .
Доказів наявності у ФОП ОСОБА_1 складських приміщень, зерносховищ в Зіньківському районі, с. К-Чайківка, с. Римарівка, с. Риботень , трудових ресурсів для здійснення господарської діяльності  ні до суду першої, ні до суду апеляційної інстанцій не надано.
Колегія  суддів зазначає, що позивачем не надано ні під час проведення перевірки, ні до суду сертифікатів якості, а також актів прийому-передачі кукурудзи по кількості, якості (вологості та сорності) безпосередньо  від ФОП ОСОБА_1 .
Отже, надані позивачем первинні документи не розкривають зміст господарської операції позивача з ФОП ОСОБА_1 
24.11.2010 між позивачем (покупець) та ПП "Павлоград-Інвест-Агро" (постачальник) укладено договір поставки № 24/11-10п-В.В, за умовами якого позивач придбав пшеницю (т. 1 а.с 153).
Згідно п.п. 2.1, 3.1, 3.6, 4.1 Договору загальна кількість товару, що поставляється за договором складає 570 тонн +/- 10%. Поставка товару здійснюється партіями в узгоджені сторонами терміни на умовах СРТ Україна, 52031, Дніпропетровська область, Дніпропетровський район, с. Кіровське, вул. Леніна, 543, склад покупця згідно правил Інкотермс в редакції 2010 року. Датою поставки товару вважається дата підписання представником покупця акту приймання-передачі товару чи видаткової накладної постачальника (на розсуд покупця). Ціна за 1 тонну товару в заліковій вазі, відповідно до умов договору, складає 1620 грн, в тому числі ПДВ 20%.
В підтвердження виконання договору позивачем як до податкового органу, так і до суду надано:    рахунок-фактуру, видаткові накладні, податкові накладні, товарно-транспортні накладні, реєстри накладних, платіжні доручення ( т. 1 а.с. 154-250, т. 2 а.с. 1-8).
Оплата товару здійснена  в безготівковий спосіб на загальну суму 1 679 177,85 грн, в тому числі ПДВ 279 862,98 грн, що підтверджується платіжними дорученнями.
Вартість    отриманого товару віднесено позивачем до складу витрат, що в бухгалтерському обліку відображено записами Дт.20 «Виробничі запаси»  КТ631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками», Дт.64 «Податковий кредит» Кт631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками», КТ31 «Розрахунки в банках» ДТ631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками», що  зафіксовано в акті перевірки.
За твердженням позивача придбаний товар використано для виготовлення комбікорму відповідно до договору № 01/1103/2010 від 11.03.2010 із ТОВ "Агрофірма "Дніпропетровська" та № 31/08/09 від 31.09.2019  (т. 1 зворотний бік а.с. 73).
Проте, згідно  товарно-транспортних накладних  перевезення товару здійснювалося силами постачальника, із залученням перевізників ПП «Міхальчук», ПП «Чайков», ПП «Ситник», ПП «Савельєв», ПП «Момотенко» з  пунктів навантаження с. Карабинівка, с. Берестове, ДП ДАК «Хліб України» ПКХП, м. Павлоград, Павлоградське КХП, с. Кочережки. 
Місцезнаходженням ПП "Павлоград-Інвест-Агро" є Дніпропетровська область, м. Павлоград, вул. Сташкова, буд 12-А, кв. 3.
Доказів наявності у ПП "Павлоград-Інвест-Агро" складських приміщень, зерносховищ в зазначених у товарно-транспортних накладних пунктів навантаження   ні до суду першої, ні до суду апеляційної інстанцій не надано.
Колегія  суддів зазначає, що позивачем не надано ні під час проведення перевірки, ні до суду сертифікатів якості,  доказів  прийому-передачі пшениці по кількості та якості від ПП "Павлоград-Інвест-Агро".
Отже, надані позивачем первинні документи не розкривають зміст господарської операції позивача з ПП "Павлоград-Інвест-Агро".
14.10.2011, 21.10.2011 між позивачем (покупець) та ФГ "Наталка" (постачальник) укладено договори поставки сої № 114 ВДс, № 124ВДс (т. 1 а.с 133-134). 
Згідно п.п. 3.1, 3.6 вищезазначених договорів поставка товару здійснюється партіями в узгоджні сторонами терміни на умовах СРТ Україна, Дніпропетровська область, м. Новомосковськ, вул. Тургенева, 12-А, склад ТОВ "АгроКом", згідно правил Інкотермс в редакції 2010 року. Датою поставки товару вважається дата підписання представником покупця акту приймання-передачі товару чи видаткової накладної постачальника (на розсуд покупця). 
В підтвердження виконання договору позивачем як до податкового органу, так і до суду надано:    рахунок-фактуру, накладні, податкові накладні, товарно-транспортні накладні, реєстри накладних, платіжні доручення ( т. 1 а.с. 135-152).
Оплата  товару здійснена  в безготівковий спосіб на загальну суму 254 600,70 грн, в тому числі ПДВ 42 433 грн, що підтверджується платіжними дорученнями. 
Вартість    отриманого товару віднесено позивачем до складу витрат, що в бухгалтерському обліку відображено записами Дт.20 «Виробничі запаси»  КТ631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками», Дт.64 «Податковий кредит» Кт631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками», КТ31 «Розрахунки в банках» ДТ631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками», що  зафіксовано в акті перевірки.
За твердженням позивача придбаний товар використаний для виготовлення комбікорму відповідно до договору № 31/08/09 від 31.08.09 та додаткових угод до нього, укладених з ТОВ «Агро Ком»  (т. 1 зворотний бік а.с. 70).
Проте,  колегія суддів зазначає, що згідно  товарно-транспортних накладних перевезення товару здійснювалося силами постачальника із залученням перевізників ФО-П Верещагин, ФО-П Перекрестов, ФО-П ОСОБА_9 , з пункту навантаження с. Юр`ївка, Дніпропетровська область .
Проте, місцезнаходженням ФГ "Наталка" є Дніпропетровська область, Юр`ївський район, село Водяне, вул. Карла Маркса, 7. 
Доказів перебування у ФГ "Наталка" в користуванні приміщень для зберігання товару,  передачі товару до позивача безпосередньо ФГ " Наталка " по кількості та якості , матеріали справи не містять.  
Крім того, колегія суддів зазначає, що всі наявні в матеріалах справи первинні документи по господарським операціям з ФГ " Наталка" підписані директором Дерюгою М. В., який заперечував здійснення господарської операції з позивачем.
Судом встановлено, що 24.12.2012 до Єдиного реєстру досудових розлідувань № 12012040370000783 внесено відомості за ч.1 ст.358 КК України по факту підроблення документів на імя ОСОБА_10 .
Згідно пояснень та протоколу допиту потерпілого директора ФГ «Наталка» ОСОБА_10 , останній повідомив про те, що  в листопаді, грудні 2011 року на адресу ФГ «Наталка» почали надходити на підпис документи, відповідно до яких ФГ «Наталка» начебто здійснювало фінансово-господарські операції, спрямовані на поставку сільськогосподарської продукції на адресу ТОВ «Кернел-Трейд», ТОВ «Птахокомплекс Дніпровський», ПАТ «Мионівський ЗВКК», ТОВ «Українське зерно». В подальшому стало відомо, що невстановлені особи за підробним паспортом ОСОБА_10 22.06.2011 виписали довіреність на ім`я ОСОБА_11 , по реквізитам ФГ «Наталка» відкрили банківські рахунки та протягом 2011 року здійснювали перерахування коштів в сумі 7375427,15 грн на рахунки ТОВ «Спецагростандарт». ОСОБА_10 зазначив, що в період з 01.01.2011  до 31.12.2011 ФГ «Наталка» не мала фінансово-господарських взаємовідносин з вищевказаними підприємствами (т. 4 а.с. 67-68, 73). 
Постановою Павлоградського МВ ГУМВС України Дніпропетровської області від 21.10.2013 закрито кримінальне провадження № 12012040370000783 від 24.12.2012 та встановлено, що директор ФГ "Наталка"   ОСОБА_10 безпосередньо не  укладав договори з ТОВ " Українське зерно". Дослідчою перевіркою встановлено, що невідомі особи за підробленими документами від імені ОСОБА_10 та по реквізитам ФГ «Наталка» здійснювали фінансово-господарські операції без відома справжнього директора ФГ «Наталка». (т.4 а.с. 70 )
Отже, надані позивачем документи, що здійснення господарських операцій з ФГ "Наталка", не є належними та не підтверджують фактичне здійснення господарських операцій.
01.11.2011 між позивачем (замовник) та ПП "Тісона" (перевізник) укладено договір перевезення № 123ТЗ, відповідно до умов якого  перевізник надав позивачу  автотранспортні послуги, обладнаними для перевезення товару транспортними засобами у період з 01.11.2011 по 31.12.2011 (т. 2 а.с. 61-62).
За умовами п.8 договору загальний кілометраж пробігу автомобіля  або  кількість перевезеного вантажу , що підлягає оплаті зазначається в акті приймання-передачі виконаних послуг. У випадку відсутності належним чином оформленого акту приймання-передачі послуг,  послуги за договором вважаються не наданими.
На підтвердження реальності здійснення господарських операцій з перевезення сільськогосподарської продукції позивачем до матеріалів справи надано рахунок -фактуру,  копії актів здачі-приймання робіт (надання послуг), податкові накладні.(т.2 а.с. 63-85)
Згідно  товарно-транспортних накладних перевезення сої та кукурудзи здійснювалося силами ПП "Тісона" в смт. Диканька .
Дослідивши первинні документи,  суд апеляційної інстанції встановив, що в порушення вимог ч. 2  ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»  , а також умов договору  акти здачі-приймання послуг не містять відомостей щодо кілометражу пробігу автомобілів, часу витраченого на здійснення господарської операції.
Крім того, в наданих товариством товарно-транспортних накладних відсутні відомості про: - пункт навантаження - не вказана точна адреса, зазначено лише назва населеного пункту; відсутні посада, відомості про  загальну вартість товару; час прибуття, вибуття, простою під завантаженням.
Судом апеляційної інстанції встановлено , що інших доказів на підтвердження фактичного отримання  транспортних послуг з наведеним вище контрагентом позивачем не надано.
Згідно податкової інформації та відомостей УДАІ УМВС України в Херсонській області ПП " Тіксона"  не має основних виробничих фондів, та транспортних засобів, чисельність працівників складає 1 особу.  
03.11.2011 між позивачем (покупець) та СТОВ "Мрія" (постачальник) укладено договір поставки кукурудзи № 135ВДк (т. 1 а.с 112).
Згідно п.п. 2.1, 3.1, 3.6, 4.1 Договору загальна кількість товару, що поставляється за договором складає 200 тонн +/- 10%. Поставка товару здійснюється партіями в узгоджені сторонами терміни на умовах СРТ Україна, Дніпропетровська область, м. Новомосковськ, вул. Тургенева, 12-А, склад ТОВ "АгроКом", згідно правил Інкотермс в редакції 2010 року. Датою поставки товару вважається дата підписання представником покупця акту приймання-передачі товару чи видаткова накладна постачальника (на розсуд покупця). Ціна за 1 тонну товару в заліковій вазі, відповідно до умов договору, складає 1299,14 грн, у тому числі ПДВ 20%.
В підтвердження виконання договору позивачем як до податкового органу, так і до суду надано:  рахунок-фактуру, накладні, податкові накладні, товарно-транспортні накладні, реєстри накладних, платіжне доручення ( т. 1 а.с. 113-132).
Придбаний товар оплачено позивачем  в безготівковий спосіб на загальну суму 238 369,24 грн, в тому числі ПДВ 39 728 грн, що підтверджується платіжним дорученням. 
Вартість  отриманого товару віднесено позивачем до складу витрат, що в бухгалтерському обліку відображено записами Дт.20 «Виробничі запаси»  КТ631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками», Дт.64 «Податковий кредит» Кт631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками», КТ31 «Розрахунки в банках» ДТ631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками», що  зафіксовано в акті перевірки.
За твердженням позивача придбаний товар використано в господарській діяльності , з нього  виготовлений комбікорм ТОВ «Агро Ком»  (т. 1 зворотний бік а.с. 70, т. 2 а.с. 127-205).
Згідно товарно-транспортних накладних перевезення товару здійснювалося силами постачальника , із залученням перевізників ФО-П Верещагин, ФО-П Каніболоцький, ФО-П Перекрестов, ФО- ОСОБА_12 , з пункту навантаження смт. Магдалинівка  на склад ТОВ «Агро Ком» за адресою Дніпропетровська область, м. Новомосковськ, вул. Тургенєва, 12а.
Проте, місцезнаходженням СТОВ "Мрія" є Житомирська область, Романівський район, село Хижинці, вул. Леніна, буд. 5. 
Доказів наявності у СТОВ "Мрія" складських приміщень, зерносховищ в смт. Магдалинівка, трудових ресурсів та основних засобів для здійснення господарської операції  ні до суду першої, ні до суду апеляційної інстанцій не надано.
Надані позивачем первинні документи щодо взаємовідносин із СТОВ " Мрія" підписані директором ОСОБА_13 .
Проте, відповідно до протоколу допиту свідка ОСОБА_13 (директор СТОВ «Мрія») в рамкам кримінального провадження,  заперечував свою участь  в діяльності СТОВ «Мрія» (т. 4 а. с. 103-104).
Апеляційним судом роз`яснювалося позивачу його право виклику в якості свідка до суду зазначеної особи для з`ясування обставин, проте  позивач своїм правом не скористався, не наполягав на допиті зазначеної особи в якості свідка.
Отже,  наявні в справі в своїй сукупності докази не свідчать про фактичне здійснення господарських операцій із зазначеним контрагентом. 
Колегія суддів, не заперечуючи, що обов`язок надання доказів правомірності свого рішення покладений на відповідача як суб`єкта владних повноважень, вважає за необхідне вказати, що позивач, у свою чергу, не звільнений від обов`язку надання документів на підтвердження обставин, якими обґрунтовуються позовні вимоги, в даному випадку - реальності господарських операцій, зокрема між позивачем та  СТОВ "Мрія". 
Щодо господарських операцій позивача з ПП «Трансагропродукт», ТОВ «Інтелкоп-МВ», ТОВ «Арготера», колегія суддів зазначає наступне.
Під час проведення перевірки  відповідачем встановлено, що у перевіряємий період позивач мав господарські операції з ПП «Трансагропродукт».
26.01.2009, 27.01.2009, 12.03.2009,13.03.2009 та 01.04.2009 між позивачем (покупець) та ПП «Трансагропродукт» (постачальник)  укладено договори поставки  № 27/01/09/СБ, № 26/01/09/ СБ, № 12/03/09/КС, № 12/03/09/ СБп, № 13/03/09 СБ, 13/02-09сзгідно яких позивач придбав сою та пшеницю.
Поставка товару здійснювалась на умовах СРТ Україна у Полтавську область, Диканський район, смт. Диканька на  склад покупця «Диканський комбікормовий завод» відповідно до правил Інкотермс в редакції 2000 року.
Оплата товару  відбувалася в безготівковий спосіб,  оприбуткування товару здійснювалось на підстав накладних.
В бухгалтерському обліку ТОВ «Українське зерно» придбання ТМЦ від ПП «Трансагропродукт» відображено в січні-березні 2009 року  кореспонденціями бухгалтерських рахунків:- Дт 20 «Виробничі запаси» в сумі  400531,25 грн. та Кт 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками»;- Дт. 64  «Податковий кредит» в сумі 80106,24 грн. та Кт 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками»;- Кт. 31 «Розрахунки в банках» в сумі 230189,99 грн. та Дт 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками».
Підставою для донарахування позивачу податкових зобов`язань слугували висновки податкового органу про  безтоварність господарських операцій, з посиланням на податкову інформацію, а саме акт № 175/23/34921978 від 25.02.2011 «Про результати планової виїзної перевірки ПП «Трансагропродукт» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 03.04.08 по 31.12.10 складений ДПІ  у м. Полтаві.
За висновками акту не встановлено факту передачі товарів  від продавця до покупця у зв`язку з відсутністю актів приймання передачі товару, документів, що засвідчують транспортування, зберігання насіння соняшнику та відсутністю факту отримання ПП «Трансагропродукт» сільськогосподарської продукції від СГД ФО ОСОБА_14 . 
З урахуванням викладеного, договори поставки, укладені між ПП «Трансагропродукт»  та підприємствами вигодонабувачами ( в тому числі ТОВ «Українське зерно») не спричиняють реального настання правових наслідків. Перевіркою встановлено відсутність у ПП «Трансагропродукт» матеріальних ресурсів, управлінського, технічного персоналу, основних фондів, складських приміщень, транспортних засобів. 
Відповідачем не виявлені документи, по яких відбувався рух товару від продавця (постачальника) до покупця (ТОВ «Українське зерно»). 
Також актом перевірки відповідача встановлено, що за період з 01.05.2009 по 31.05.2009 позивач мав господарські операції з ТОВ «Інтелкоп-МВ».
Оприбуткування товару здійснювалось на підставі накладної.  В бухгалтерському обліку ТОВ «Українське зерно» придбання ТМЦ від ТОВ «Інтелкоп-МВ» та розрахунки за товар відображено в травні-червні 2009 року  кореспонденціями бухгалтерських рахунків:- Дт 20 «Виробничі запаси» в сумі  69540,00 грн та Кт 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками»;- Дт. 64  «Податковий кредит» в сумі 13908,00 грн та Кт 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками»;- Кт. 31 «Розрахунки в банках» в сумі 83448,00 грн та Дт 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками».
Посилаючись на наявну податкову інформацію, а саме акт невиїзної перевірки ТОВ «Інтелкоп-МВ» від 05.08.2010 № 124/23-20/36392164, складений  ДПІ у Святошинському районі м. Києва,  в якому враховано пояснення засновника  ТОВ «Інтелкоп-МВ»  Олінського О. О. від 03.03.2010, який заперечує своє участь у реєстрації та фінансово-господарської діяльності товариства, отримані  ГВПМ ДПІ у м. Нова Каховка, відсутність у ТОВ «Інтелкоп-МВ» матеріальних ресурсів, управлінського, технічного персоналу, основних фондів, складських приміщень, транспортних засобів, відповідач , зазначив, що в ході перевірки не виявлені документи, по яких відбувався рух товару від продавця (постачальника) до покупця (ТОВ «Українське зерно»), а тому зазначена операція є безтоварною.
Щодо взаємовідносин ТОВ «Українське зерно» з ТОВ «Арготера», відповідачем встановлено, що оприбуткування товару здійснювалось на підставі накладних.
В бухгалтерському обліку ТОВ «Українське зерно» придбання ТМЦ від ТОВ «Арготера» та розрахунки за товар відображено в жовтні 2009 року  кореспонденціями бухгалтерських рахунків:- Дт 20 «Виробничі запаси» в сумі  223683,16 грн та Кт 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками»;- Дт. 64  «Податковий кредит» в сумі 44736,64 грн та Кт 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками»;- Кт. 31 «Розрахунки в банках» в сумі 268419,80 грн та Дт 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками».
Посилаючись на податкову інформацію,  а саме акт ДПІ у Центральному районі м. Миколаєва від 12.08.2011 № 1045/23-600/31671004 "Про результати  планової виїзної перевірки ТОВ «Арготера» з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства  з 01.04.2008 по 31.03.2011.", відповідач дійшов висновку про безтоварність господарських операцій позивача із ТОВ "Агротера".
Зазначеним актом перевірки встановлено, що  ТОВ «Арготера»  у червні-жовтні 2009 року мало господарські взаємовідносини з ТОВ «Андал».  ДПІ у Центральному районі м. Миколаєва проведено перевірку ТОВ «Андал», за результатами якої встановлено відсутність у товариства матеріальних ресурсів, управлінського, технічного персоналу, основних фондів, складських приміщень, транспортних засобів. 
ТОВ «Арготера»  придбану у ТОВ «Андал» сою виписано та відвантажено, зокрема ТОВ «Українське зерно» на сумуи 268419,84 грн. Проте ТОВ «Арготера»  у липні-жовтні 2009 року, березні 2010 включено до складу податкових зобов`язань ПДВ у розмірі 223160,00 грн, обчислене з вартості товарів, угоди на відвантаження яких  між ТОВ «Арготера»   та ТОВ «Українське зерно» за жовтень 2009 на суму ПДВ 44736,64 грн, є такими, що укладені без мети настання реальних наслідків. Для перевірки не надано товарно-транспортні накладні та інші документи, що свідчать про транспортування товарів.
З матеріалів справи вбачається, що під час перевірки податковим органом надсилалися запити до позивача з вимогою надати первинні документи по цим контрагентам, проте  позивачем  документів по взаємовідносинам з ПП «Трансагропродукт», ТОВ «Інтелкоп-МВ», ТОВ «Арготера» ні до перевірки, ні до суду надано не було, а також будь-яких інших  доказів на підтвердження господарських операцій з зазначеними контрагентами. 
Згідно з ч. 4 ст. 9 КАС України суд вживає визначені законом заходи, необхідні для з`ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи.
Відповідно до ч. 3 ст. 77 КАС України суд може пропонувати сторонам надати докази та збирати докази з власної ініціативи, крім випадків, визначених цим Кодексом.
Таким чином, з метою повного з`ясування всіх обставин у справі, колегією суддів запропоновано позивачу надати первинні документи на підтвердження реальності господарських операцій ТОВ «Українське зерно» з ПП «Трансагропродукт», ТОВ «Інтелкоп-МВ», ТОВ «Арготера».
В  письмових поясненнях  позивач зазначив, що  податковим органом по контрагентам ПП «Трансагропродукт», ТОВ «Інтелкоп-МВ» донарахування здійснені не були, тому при поданні позову первинні документи по зазначеним контрагентам не надавалися.
Щодо господарських операцій з ТОВ «Арготера», зазначив, що  останні  відбувалися у жовтні 2009 на підставі договорів поставки № 9/10/09КС від 09.10.09 та № 10/10/09КС від 10.10.09, на виконання яких ТОВ «Арготера» поставило позивачу сою.
Фінансово-господарська діяльність позивача у період  з 01.04.2010 по 31.12.2010, який охоплює період взаємовідносин з ТОВ «Агротера», вже перевірена ДПІ у м. Полтаві, про що складено акт перевірки № 5476/23-2/30044094 від 24.06.2011. Оскільки зазначені господарські операції вже перевірені контролюючим органом, документи по взаємовідносинам з ТОВ «Агротера» знищені.
Колегія суддів  вважає такі доводи позивача необгрунтованими, оскільки згідно  наявних в матеріалах справи розрахунків податкових зобов`язань , вбачається, що податковим органом спірні податкові повідомлення -рішення, прийняті з урахуванням  господарських операцій по контрагентам ПП «Трансагропродукт», ТОВ «Інтелкоп-МВ», ТОВ «Арготера».
Позивачем ні до суду, ні до  перевірки не надано первинних документів по господарським операціям із зазначеними контрагентами, доказів знищення первинних документів також не надано. 
Слід вказати, що такі обставини, як відсутність документів щодо відображення складського обліку та внутрішнього переміщення ТМЦ, придбаних у постачальників, окремі неточності та недоліки у заповненні товарно-транспортних накладних,  наявність податкової інформації про відсутність необхідних матеріальних та трудових ресурсів для здійснення господарських операцій, одномоментний перехід товару по ланцюгу постачання, реєстрація контрагентів-постачальників (субпідрядників) за один або кілька місяців до вчинення господарських операцій із позивачем, самі по собі поодинці не є підставою вважати господарські операції безтоварними, однак, у своїй сукупності вони ставлять під сумнів реальність господарських операцій. 
За відсутності відповідних пояснень та беззаперечних доказів реального характеру господарських операцій колегія суддів вважає, що первинні документи, оформлені за результатами відносин із вказаними контрагентами,  не є належною підставою для формування позивачем податкового кредиту та валових витрат.
Згідно ч.1 ст.  72 КАС України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.
Згідно частини першої  статті 74 КАС України, суд не бере до уваги докази, які одержані з порушенням порядку, встановленого законом.
Так, законом, який визначає порядок отримання показань під час досудового слідства та порядок їх фіксації у протоколі допиту є  Кримінальний процесуальний кодекс України  (далі  КПК України).
Згідно ч.1 та 2  статті 23 КПК, суд досліджує докази безпосередньо. Показання учасників кримінального провадження суд отримує усно. Не можуть бути визнані доказами відомості, що містяться в показаннях, речах і документах, які не були предметом безпосереднього дослідження суду, крім випадків, передбачених цим Кодексом. Суд може прийняти як доказ показання осіб, які не дають їх безпосередньо в судовому засіданні, лише у випадках, передбачених цим Кодексом.
Ч. 4  ст. 95 КПК України  передбачено, що суд може обґрунтовувати свої висновки лише на показаннях, які він безпосередньо сприймав під час судового засідання або отриманих у порядку, передбаченому  статтею 225 цього Кодексу. Суд не вправі обґрунтовувати судові рішення показаннями, наданими слідчому, прокурору, або посилатися на них.
Таким чином, протоколи допиту, отримані на стадії досудового слідства, можуть бути визначені як докази лише в разі їх відображення під час розгляду кримінальної справи в суді.
Отже, до винесення вироку в рамках кримінального провадження, протокол допиту досудового розслідування не може вважатись належним доказом в адміністративному судочинстві.
Суд також зауважує, що сам факт заперечення причетності до створення та ведення фінансово-господарської діяльності підприємств не може бути беззаперечним свідченням безтоварності спірних операцій.
З метою дотримання принципу офіційного з`ясування всіх обставин справи, судом апеляційної інстанції запропоновано позивачу та відповідачу забезпечити участь в судовому засіданні в якості свідків осіб, які заперечують свою участь в господарських операціях, зокрема ОСОБА_13 , ОСОБА_10 , ОСОБА_15 та ОСОБА_16 , проте сторони своїм правом не скористалися, клопотання про виклик цих осіб до суду не заявляли. 
Отже, висновки податкового органу щодо безтоварності господарських операцій із контрагентами позивача, які заперечують свою участь в їх здійсненні не спростовані. 
Таким чином, враховуючи встановлені обставини справи, а також  умови укладених договорів та специфіку придбаних товарів у контрагентів, відсутність належно оформлених первинних документів, які в сукупності свідчать про факт вчинення господарських операцій, колегія суддів приходить до висновку, що доводи контролюючого органу  знайшли своє підтвердження під час розгляду справи.
Оцінка документів, як письмових доказів, здійснюється відповідно до положень процесуального принципу допустимості доказів, закріпленого   ст.74 КАС   України, частиною другою якої визначено, що обставини, які за законом повинні бути підтверджені певними засобами доказування, не можуть підтверджуватися ніякими іншими засобами доказування, крім випадків, коли щодо таких обставин не виникає спору.
Пред`явлені позивачем первинні бухгалтерські документи під час перевірки та адміністративного оскарження рішень податкового органу не відображали реальне вчинення  операцій на виконання договорів поставки та надання послуг.
Однозначно, дані щодо діяльності контрагента  не можуть бути тими доказами, на підставі яких і лише яких може бути зроблений висновок про неправомірність податкової поведінки платника податків. Однак, якщо вони відповідають вимогам норм статей 72, 73, 74, 75 КАС, суд повинен дати їм оцінку у відповідності з правилами оцінки  доказів в адміністративному судочинстві, встановленими нормами статті 90 КАС. Так, згідно з частиною першою цієї статті суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.
Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності.
Суд надає оцінку як зібраним у справі доказам в цілому, так і кожному доказу (групі однотипних доказів), що містяться у справі, мотивує їх відхилення або врахування кожного доказу (групи доказів) (частини третя, четверта зазначеної статті).
В сукупності, надаючи оцінку наданим первинним документам, колегія суддів виходить з невідповідності інформації, зазначеної в первинних документах про здійснення господарських операціях, оскільки жодних документів, які б підтверджували фактичне отримання позивачем товару безпосередньо від контрагентів немає.
Також судом апеляційної інстанції враховано інформацію податкового органу про неможливість надання товару контрагентами позивача в зв`язку з відсутністю майна, трудових ресурсів, виробничо-складських приміщень, технічного персоналу, виробничих активів, які економічно необхідні для здійснення господарських операцій, що свідчить про відсутність необхідних умов для реального настання результатів відповідної господарської діяльності.
Вищезазначені доводи контролюючого органу у сукупності з встановленими у ході перевірки обставинами піддають сумніву достовірність наданих позивачем первинних документів. 
З огляду на викладене, колегія суддів погоджується з доводами податкового органу,  що господарські операції позивача з СТОВ "Мрія", ПП "Павлоград-Інвест-Агро", ФГ "Наталка", ПП "Тісона", ФОП   ОСОБА_1 , ФОП ОСОБА_2 та ТОВ "Агро-Статус", ПП «Трансагропродукт», ТОВ «Інтелкоп-МВ», ТОВ «Арготера» не підтверджені належним чином.
Відповідач при прийнятті податкових повідомлень-рішень  від 22.02.2013  № 0000322310,  № 0000332310, № 0000342310 діяв на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Податковим кодексом України, а відтак, відсутні підстави для визнання протиправними та скасування вказаних податкових повідомлень-рішень. 
Доводи апеляційної скарги спростовують висновки суду першої інстанції про наявність підстав для задоволення позову.
Згідно ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Відповідно ст. 317 КАС України підставами для скасування рішення суду першої інстанції та ухвалення нового рішення є, зокрема, невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; недоведеність обставин, що мають значення справи, які суд першої інстанції визнав встановленими, неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Враховуючи наведене, колегія суддів дійшла висновку, що рішення суду першої інстанції підлягає скасуванню з прийняттям нової постанови про відмову у задоволенні позову.
Керуючись ст. ст. 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Полтавській області  задовольнити.
Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 03.01.2020 року по справі № 816/1151/13-а  скасувати.
Прийняти нову постанову, якою в задоволенні позову Товариства з обмеженою відповідальністю "Українське зерно" - відмовити .
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду . 

Головуючий суддя 		В.Б. Русанова	
Судді	   	С.П. Жигилій    Т.С. Перцова   	
Повний текст постанови складено  20.07.2020 року