ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

15 червня 2020 року 
м. Київ
справа № 1440/2276/18
адміністративне провадження № К/9901/25144/19
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Усенко Є.А.,
суддів: Гімона М.М.,  Гусака М.Б., 
секретар судового засідання Кривда В.І.,
представники: позивача - Стоянова Г.П., відповідача - Косовська І.В.,
розглянув у судовому засіданні з повідомленням сторін з використанням системи відеоконференцзв`язку касаційні скарги Приватного підприємства ''ВИСОТНИК'' та Головного управління Державної податкової служби у Миколаївській області (правонаступник Головного управління Державної фіскальної служби у Миколаївській області) на постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 18.07.2019 (головуючий суддя - Кравченко К.В., судді - Джабурія О.В., Вербицька Н.В.) у справі за адміністративним позовом Приватного підприємства ''ВИСОТНИК'' до Головного управління Державної фіскальної служби у Миколаївській області про скасування податкового повідомлення-рішення, 
У С Т А Н О В И В :
У вересні 2018 року Приватне підприємство ''ВИСОТНИК'' (далі - позивач, ПП ''ВИСОТНИК'', Підприємство) звернулося до адміністративного суду з позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у Миколаївській області (далі - відповідач, ГУ ДФС) про скасування податкового повідомлення-рішення від 27.07.2018 №00061861407, яким Підприємству збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість (далі - ПДВ) на 1' 906' 660,50 грн, в тому числі штрафні (фінансові) санкції - 635' 553,50 грн.
Обґрунтовуючи позовні вимоги, ПП ''ВИСОТНИК'' посилалось на те, що: реальність господарських операцій між Підприємством та його контрагентами (ТОВ ''СІТІПРАЙС'', ТОВ ''АРТ СВІТ СТАР'', ТОВ ''СТРУМ КОНТАКТ'', ТОВ ''ХАРЛОУ'', ТОВ ''ФОКС МАРКЕТ КОМПАНІ'', ТОВ ''АТП 1996'', ТОВ ''ІНТЕЛБУД МИКОЛАЇВ'', ТОВ ''АЛЬЯНС МЕГА'', ТОВ ''МІЛОУС'') підтверджена належними первинними документами; придбання субпідрядних послуг у вказаних контрагентів було обумовлено  зобов`язаннями Підприємства перед ТОВ Компанія "Український будівельник'' (Компанія "УКРБУД") та ТОВ "Баловнянська виробнича база" (ТОВ "БВБ"); відсутність матеріальних та трудових ресурсів у контрагента не є підставою для беззаперечного висновку про необґрунтованість податкової вигоди платника податків; платник податків не повинен нести негативні наслідки за недотримання податкової та господарської дисципліни іншими особами.
Миколаївський окружний адміністративний суд рішенням від 22.04.2019 адміністративний позов ПП ''ВИСОТНИК'' задовольнив повністю: скасував податкове повідомлення-рішення від 27.07.2018 №00061861407.
Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив із того, що викладені в акті перевірки від 14.06.2018 №1504/14-29-14-07/19299540 висновки контролюючого органу щодо безтоварності господарських операцій з придбання послуг у межах договорів субпідряду із ТОВ ''СІТІПРАЙС'', ТОВ ''АРТ СВІТ СТАР'', ТОВ ''СТРУМ КОНТАКТ'', ТОВ ''ХАРЛОУ'', ТОВ ''ФОКС МАРКЕТ КОМПАНІ'', ТОВ ''АТП 1996'', ТОВ ''ІНТЕЛБУД МИКОЛАЇВ'', ТОВ ''АЛЬЯНС МЕГА'', ТОВ ''МІЛОУС'' спростовані в судовому процесі первинними документами, які надав позивач; придбання позивачем субпідрядних послуг у зазначених контрагентів відповідало цілям його господарської діяльності та було обумовлено його договірними зобов`язаннями виконати будівельні роботи для  Компанії "УКРБУД" та ТОВ "БВБ".
П`ятий апеляційний адміністративний суд постановою від 18.07.2019 рішення суду першої інстанції скасував і прийняв нову постанову, якою позов ПП ''ВИСОТНИК'' задовольнив частково: визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення ГУ ДФС від 27.07.2018 №00061861407 в частині визначення основного зобов`язання з ПДВ в розмірі 474' 380,00 грн та застосування штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 237' 190,00 грн; в іншій частині позовних вимог відмовив.
Висновок суду в частині задоволених позовних вимог вмотивований тим, що ГУ ДПС не надало доказів, які б з урахуванням критерію доведення ''поза розумними сумнівом'' дали б суду підстави стверджувати про відсутність реальних господарських операцій позивача із ТОВ ''ХАРЛОУ'', ТОВ ''ФОКС МАРКЕТ КОМПАНІ'', ТОВ ''АТП 1996'', ТОВ ''ІНТЕЛБУД МИКОЛАЇВ'', ТОВ ''АЛЬЯНС МЕГА'', а здійснення операцій з поставки послуг від цих постачальників на адресу позивача товарів підтверджується документами первинного бухгалтерського обліку.
Відмова в задоволенні позову в іншій частині позовних вимог вмотивована тим, що вироками суду у кримінальних справах, які набрали законної сили, встановлені обставини щодо фіктивності підприємницької діяльності осіб, засуджених згідно з цими вироками за вчинення злочинів, передбачених частинами 1, 2 статті 205 Кримінального кодексу України, з використанням ТОВ ''СІТІПРАЙС'', ТОВ ''АРТ СВІТ СТАР'', ТОВ ''СТРУМ КОНТАКТ'', ТОВ ''МІЛОУС''.
Застосувавши норму частини 6 статті 78 Кодексу адміністративного судочинства України, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що встановлені у вироках факти фіктивного підприємництва з використанням ТОВ ''СІТІПРАЙС'', ТОВ ''АРТ СВІТ СТАР'', ТОВ ''СТРУМ КОНТАКТ'', ТОВ ''МІЛОУС'', виключають оцінку наданих позивачем первинних документів, виписаних за операціями з придбання субпідрядних послуг у цих товариств, як достовірних. 
Підприємство подало до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду касаційну скаргу на постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 18.07.2019, у якій, посилаючись на неправильне застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права, просить скасувати зазначену постанову та залишити в силі рішення суду першої інстанції.
Обґрунтовуючи вимоги, викладені в касаційній скарзі, позивач посилається, зокрема на те, що вироки не спростовують фактичне здійснення господарських операцій між Підприємством та ТОВ ''СІТІПРАЙС'', ТОВ ''АРТ СВІТ СТАР'', ТОВ ''СТРУМ КОНТАКТ'', ТОВ ''МІЛОУС''. Позивач вказує, що вирок є обов`язковим для адміністративного суду лише в питаннях, чи мало місце діяння і чи вчинене воно цією особою, тоді як  у вироках, на які послався апеляційний суд, не встановлені обставини щодо господарських операцій між Підприємством та ТОВ ''СІТІПРАЙС'', ТОВ ''АРТ СВІТ СТАР'', ТОВ ''СТРУМ КОНТАКТ'', ТОВ ''МІЛОУС''. На підтвердження цього доводу позивач посилається на висновок Верховного Суду з подібного питання в постановах від 07.02.2018 у адміністративній справі №813/1766/17, від 17.04.2018 у адміністративній справі №808/2459/17, від 16.05.2018 у адміністративній справі №2а-0870/12052/11, від 05.06.2018 у адміністративній справі №805/649/15-а, від 12.04.2018 у адміністративній справі №826/1571/16, від 27.02.2018 у адміністративній справі №813/1766/17, від 27.02.2018 у адміністративній справі №813/1974/17, від 27.02.2018 у адміністративній справі №802/1853/16-а, від 27.03.2018 у адміністративній справі №816/809/17, а також Верховного Суду України в постанові від 03.03.2016 у справі №5-347кс15.
Відповідач також подав касаційну скаргу на постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 18.07.2019, у якій, посилаючись на неправильне застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального права та порушення норм процесуального права, просить скасувати зазначену постанову в частині задоволення позовних вимог та в цій частині в позові відмовити. Відповідач вважає, що суд апеляційної інстанції неправильно встановив обставини у справі щодо господарських операцій Позивача з придбання субпідрядних послуг у ТОВ ''ХАРЛОУ'', ТОВ ''ФОКС МАРКЕТ КОМПАНІ'', ТОВ ''АТП 1996'', ТОВ ''ІНТЕЛБУД МИКОЛАЇВ'', ТОВ ''АЛЬЯНС МЕГА'' внаслідок порушення норм статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України. ГУ ДПС зазначає, що апеляційний суд при оцінці наданих позивачем первинних документів, виписаних на господарські операції з цими контрагентами, не врахував негативну податкову інформацію щодо них, яка у своїй сукупності свідчить про неспроможність зазначених товариств виконати відповідні роботи, а також недотримання позивачем відповідно до умов договорів із Компанією "УКРБУД" та ТОВ "БВБ" і положень статті 319 Господарського кодексу України обов`язку щодо повідомлення замовників про залучення субпідрядних організацій. ТОВ ''ХАРЛОУ'', ТОВ ''ФОКС МАРКЕТ КОМПАНІ'', ТОВ ''АТП 1996'', ТОВ ''ІНТЕЛБУД МИКОЛАЇВ'', ТОВ ''АЛЬЯНС МЕГА'' крім іншого фігурують в досудових розслідуваннях, порушених за ознаками кримінального правопорушення - фіктивне підприємництво. Відповідач також посилається на обставини щодо допуску працівників ПП ''ВИСОТНИК'' на території режимних об`єктів (Миколаївський морський торговий порт та ТОВ "БВБ"), де виконувалися будівельні роботи на замовлення Компанії "УКРБУД" та ТОВ "БВБ", та щодо відсутності оформлення в обов`язковому порядку тимчасових перепусток з метою доступу на режимний об`єкт працівників та/або автотранспорту вище зазначених товариств.
У судовому засіданні в режимі відеоконференції представники позивача та відповідача підтримали касаційні скарги відповідної сторони, заперечуючи одночасно проти задоволення касаційної скарги іншої сторони.
Верховний Суд перевірив наведені у касаційних скаргах доводи, обґрунтування заперечень на касаційні скарги, правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права та дійшов висновку, що касаційна скарга ГУ ДПС підлягає частковому задоволенню, а касаційна скарга Підприємства задоволенню не підлягає.
Суди попередніх інстанцій встановили, що податкове повідомлення-рішення, з приводу правомірності якого виник спір, було прийнято ГУ ДФС на підставі акта від 14.06.2018 №1504/14-29-14-07/19299540 "Про результати документальної позапланової виїзної перевірки ПП ''ВИСОТНИК'' з питань дотримання вимог податкового законодавства з ПДВ по взаємовідносинам з контрагентами-постачальниками - ТОВ ''СІТІПРАЙС'' за квітень 2016 року, ТОВ ''АРТ СВІТ СТАР'' за травень 2016 року, ТОВ ''СТРУМ КОНТАКТ'' за липень 2016 року, ТОВ ''ХАРЛОУ'' за серпень 2016 року, ТОВ ''ФОКС МАРКЕТ КОМПАНІ'' за листопад 2016 року, ТОВ ''АТП 1996'' за грудень 2016 року, ТОВ ''ІНТЕЛБУД МИКО ЛАЇВ'' за липень 2017 року, ТОВ ''АЛЬЯНС МЕГА'' за липень 2017 року, ТОВ ``МІЛОУС`` за грудень 2017 року, та з контрагентами-покупцями, яким у подальшому були реалізовані товари (послуги), придбані у вищенаведених контрагентів-постачальників". Згідно з висновками, викладеними в акті перевірки, Підприємство порушило норми пунктів 198.1, 198.3, статті 198, пунктів 200.1, 200.2 статті 200 ПК, що призвело до заниження ПДВ на 1' 271' 107,00 грн за вказані звітні податкові періоди. 
Висновок ГУ ДФС про порушення позивачем порядку ведення податкового обліку обґрунтований тим, що формування його податкових зобов`язань за вказані звітні податкові періоди мали вплив задекларовані позивачем суми податкового кредиту за операціями з придбання послуг  з виконання субпідрядних будівельних робіт у ТОВ ''СІТІПРАЙС'', ТОВ ''АРТ СВІТ СТАР'', ТОВ ''СТРУМ КОНТАКТ'', ТОВ ''ХАРЛОУ'', ТОВ ''ФОКС МАРКЕТ КОМПАНІ'', ТОВ ''АТП 1996'', ТОВ ''ІНТЕЛБУД МИКОЛАЇВ'', ТОВ ''АЛЬЯНС МЕГА'', ТОВ ''МІЛОУС'', які не мають реального характеру. Обґрунтовуючи цей висновок, контролюючий орган послався на податкову інформацію щодо господарської діяльності ТОВ ''СІТІПРАЙС'', ТОВ ''АРТ СВІТ СТАР'', ТОВ ''СТРУМ КОНТАКТ'', ТОВ ''ХАРЛОУ'', ТОВ ''ФОКС МАРКЕТ КОМПАНІ'', ТОВ ''АТП 1996'', ТОВ ''ІНТЕЛБУД МИКОЛАЇВ'', ТОВ ''АЛЬЯНС МЕГА'', ТОВ ''МІЛОУС'', як-от: відсутність матеріально-технічних та трудових ресурсів для здійснення обсягу ремонтно-будівельних робіт, зафіксованих в первинних документах, наданих позивачем; неподання податкової звітності з ПДВ та/або невиконання податкового зобов`язання зі сплати ПДВ; невідповідність номенклатури поставок на користь позивача номенклатурі придбаних товарів (послуг) в податковій звітності постачальників у ланцюгу постачання або ''обрив'' ланцюга операцій з придбання послуг, кінцевим покупцем яких є позивач; анулювання реєстрації цих товариств платниками ПДВ. До того ж, ТОВ ''ХАРЛОУ'', ТОВ ''ФОКС МАРКЕТ КОМПАНІ'', ТОВ ''АТП 1996'', ТОВ ''АЛЬЯНС МЕГА'' фігурують в досудових розслідуваннях, порушених за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених частиною 1 статті 205, частиною 3 статті 212, частиною 2 статті 364 Кримінального кодексу України. Згідно з вироком Святошинського районного суду м. Києва від 11.12.2017 у справі №757/24218/17-к, членів організованої групи, якою було створено конвертаційний центр, що займався придбанням та створенням юридичних осіб для прикриття незаконної діяльності, зокрема надання послуг з мінімізації податкових зобов`язань підприємствам реального сектору економіки, в тому числі, ТОВ ''СІТІПРАЙС'', ТОВ ''АРТ СВІТ СТАР'' та ТОВ ''СТРУМ КОНТАКТ'', визнано винними у скоєнні злочинів, передбачених частиною 3 статті 27, частиною 2 статті 28, частиною 2 статті 205 Кримінального кодексу України. У вироку встановлено, що громадянка ОСОБА_1 , не маючи наміру здійснювати підприємницьку діяльність та усвідомлюючи протиправність запропонованих їй дій, пристала на пропозицію не встановленої слідством особи за грошову винагороду здійснити перереєстрацію ТОВ ''СІТІПРАЙС''. Після внесення відповідних реєстраційних змін щодо її призначення засновником, керівником та головним бухгалтером ТОВ ''СІТІПРАЙС'' ОСОБА_1 16.07.2015 відкрила розрахункові рахунки в ПрАТ Акціонерний банк ''Південний'' № НОМЕР_1 , № НОМЕР_1 , № НОМЕР_1 та після цього передала оригінали статутних документів та ключі доступу для дистанційної роботи з розрахунковими рахунками у повне володіння невстановленим особам, підконтрольних ОСОБА_2 ; у подальшому фінансово-господарської діяльності від імені ТОВ ''СІТІПРАЙС'' не вела, печаткою підприємства не володіла, господарських угод не укладала, постачання товарно-матеріальних цінностей та надання послуг не здійснювала, грошовими коштами підприємства не розпоряджалася, бухгалтерський та податковий обліки не вела, звітні документи не складала, не підписувала та не подавала.  Отримавши контроль над ТОВ ''СІТІПРАЙС'', ОСОБА_2 разом з ОСОБА_3 та іншими не встановленими слідством особами використовували вказане фіктивне підприємство з метою прикриття незаконної діяльності. Аналогічним шляхом ОСОБА_2 разом з ОСОБА_3 та іншими не встановленими слідством особами отримали контроль над ТОВ ''АРТ СВІТ СТАР'' та ТОВ ''СТРУМ КОНТАКТ'' та здійснювали протиправну діяльність з використанням цих товариств, спрямовану на формування незаконного податкового кредиту підприємствам реального сектору економіки. Згідно з вироком Амур-Нижньодніпровського районного суду м. Дніпропетровська від 11.12.2018 у справі №199/5541/18 громадянку ОСОБА_4 визнано винною у вчиненні злочину, передбаченого частиною 1 статті 205 Кримінального кодексу України. У вироку встановлено, що ОСОБА_4 , не маючи наміру здійснювати підприємницьку діяльність, за грошову винагороду здійснила на свої ім`я реєстрацію, перереєстрацію 10 підприємств, в тому числі, ТОВ ''МІЛОУС''. 
У акті перевірки також зафіксовано, що зобов`язання з оплати послуг  перед  ТОВ ''АРТ СВІТ СТАР'', ТОВ ''СТРУМ КОНТАКТ'', ТОВ ''ІНТЕЛБУД МИКОЛАЇВ'', ТОВ ''АЛЬЯНС МЕГА'', ТОВ ''МІЛОУС'' позивач не виконував у зв`язку з переведення боргу на інші підприємства (ТОВ ``ПАУЕР``, ТОВ ''ЮГТЕХСТРОЙ''), які також мають негативну податкову поведінку; вади змісту дорожніх листів, наданих позивачем під час перевірки (в дорожньому листі вантажного автомобіля не зазначено місце навантаження), які унеможливлюють дослідити рух товару від ТОВ ''ФОКС МАРКЕТ КОМПАНІ'' та ТОВ ''АТП 1996''. 
Доводячи, що інформація щодо господарських операцій з придбання послуг у вищевказаних контрагентів в наданих позивачем під час перевірки та в суді облікових документах не відповідає дійсності, ГУ ДФС також посилалося на те, що ПП ''ВИСОТНИК'' мало відповідні матеріально-технічні та трудові ресурси, дозвільні документи для виконання будівельних робіт власними силами.
Порядок формування платником ПДВ податкового кредиту врегульований нормами статті 198 Податкового кодексу України (далі - ПК).
Пунктом 198.1 статті 198 ПК встановлено, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу. 
За правилами пункту 198.3 цієї статті податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті. 
Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними / розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу (пункт 198.6 статті 198 ПК).
Згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПК для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. 
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Відповідно до частин першої, другої статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.1999 №996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити, перелік яких визначено у цій нормі.
У податковому обліку з ПДВ операції з придбання товарів (послуг) та суми податкового кредиту за такими операціями повинні бути підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, які містять відомості про господарську операцію, підтверджують її фактичне здійснення, а також податковою накладною, зареєстрованою постачальником товарів (послуг) в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Встановлюючи обов`язкове підтвердження платником податків, зокрема, платником ПДВ, задекларованих показників податкового обліку належними документами, законодавець презюмує, що ці документи мають відображати реальний стан речей щодо задекларованих об`єктів оподаткування. 
Превалювання сутності над формою (операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми) як один із принципів бухгалтерського обліку закріплений в статті 4 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.1999 №996-XIV та відповідає сутності податкового обліку, який відповідно до частини другої статті 3 цього Закону ґрунтується на даних бухгалтерського обліку.
Належним чином оформлені документи, передбачені правовими нормами для певного виду господарських операцій, є підставною для одержання платником податків податкової вигоди, якщо контролюючий орган не довів, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні, суперечливі або ґрунтуються на інших документах, недійсність даних в яких установлена судом.
Згідно з частиною 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
У разі надання податковим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що документи, на підставі яких платник податків задекларував суми податкового кредиту, містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини 1 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Відсутність відповідних доказів може бути підставою для відмови в задоволенні позову про скасування податкового повідомлення-рішення як протиправного, прийнятого контролюючим органом з підстав формування платником податків даних податкового обліку за наслідками фіктивних господарських операцій.
Визнаючи юридичне значення за податковими накладними, виписаними ТОВ ''СІТІПРАЙС'', ТОВ ''АРТ СВІТ СТАР'', ТОВ ''СТРУМ КОНТАКТ'', ТОВ ''ХАРЛОУ'', ТОВ ''ФОКС МАРКЕТ КОМПАНІ'', ТОВ ''АТП 1996'', ТОВ ''ІНТЕЛБУД МИКОЛАЇВ'', ТОВ ''АЛЬЯНС МЕГА'', ТОВ ''МІЛОУС'' на адресу позивача, суд першої інстанції виходив з того, що достовірність інформації щодо операцій з поставки послуг, зафіксованої в цих документах податкового обліку, підтверджується іншими доказами у справі, а саме: договорами підряду між позивачем та вказаними контрагентами, актами приймання виконаних будівельних робіт, підсумковими відомостями ресурсів, банківськими виписками, а також обставинами щодо передачі позивачем результатів виконаних робіт замовникам (Компанії "УКРБУД" та ТОВ "БВБ"), що підтверджено довідками про вартість виконаних будівельних робіт та витрат, актами приймання виконаних будівельних робіт та підсумковими відомостями ресурсів, підписаними уповноваженими особами позивача, як виконавця, та Компанії "УКРБУД" і ТОВ "БВБ, як замовників.
Суд першої інстанції дійшов висновку, що наявність у позивача первинних документів, якими оформлені господарські операції з придбання послуг у ТОВ ''СІТІПРАЙС'', ТОВ ''АРТ СВІТ СТАР'', ТОВ ''СТРУМ КОНТАКТ'', ТОВ ''ХАРЛОУ'', ТОВ ''ФОКС МАРКЕТ КОМПАНІ'', ТОВ ''АТП 1996'', ТОВ ''ІНТЕЛБУД МИКОЛАЇВ'', ТОВ ''АЛЬЯНС МЕГА'', ТОВ ''МІЛОУС'', а також податкових накладних, виписаних і зареєстрованих на ці операції,  є достатньою підставою для декларування суми податкового кредиту.
Однак, суд першої інстанції не звернув увагу, що вище перелічені докази з урахуванням доводів податкового органу та характеру спірних правовідносин не спростовують висновки податкової перевірки про безтоварність операцій.
Обов`язковою умовою для визнання документів доказом у адміністративній справі відповідно до вимог статті 75 Кодексу адміністративного судочинства України є їх достовірність. Якщо документи, складені від імені суб`єкта підприємницької діяльності (юридичної особи), створеного з метою фіктивного підприємництва, вони не можуть бути підставою бухгалтерського та/чи податкового обліку, оскільки статус нелегального підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю. Відповідно, вчинені під час здійснення нелегальної діяльності операції не можуть бути легалізовані, а їх відображення у бухгалтерському та податковому обліках не може надавати встановлені законом податкові вигоди.
Верховний Суд неодноразово висловлювався щодо такого правозастосування у подібних правовідносинах, зокрема у постановах від 16.01.2018 у справі №2а-7075/12/2670, від 26.02.2020 у справі №826/1308/18, від 28.10.2019 у справі №280/5058/18, від 06.05.2020 у справі №640/4687/19.
Згідно з висновком Верховного Суду з окресленого питання надання платником податків податковому органу належним чином оформлених документів, передбачених законодавством, з метою одержання податкової вигоди є підставою для її одержання, крім випадку, якщо податковий орган не довів, що відомості, які містяться в документах, є недостовірними. Така обставина, як наявність кримінального провадження, зареєстрованого за фактом вчинення злочину, передбаченого статтею 205 Кримінального кодексу України, стосовно фіктивності підприємства - контрагента має бути врахована судом, оскільки статус фіктивного підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю, навіть за формального підтвердження її первинними документами. Первинні документи, які виписані фіктивним підприємством, не можуть вважатися належно оформленими документами, що підтверджують факт придбання товарів (послуг), а тому віднесення сум податку на додану вартість до податкового кредиту на підставі таких документів є безпідставним. 
У справах №21-421а11, №21-5332а15, №21-1318а16, №21-2430а16 Верховний Суд України зазначив, що податкові накладні, які стали підставою для формування податкового кредиту, виписані від імені осіб, які заперечують свою участь у створенні та діяльності контрагентів платника податків, зокрема й у підписанні будь-яких первинних документів, не можуть вважатися належно оформленими та підписаними повноважними особами звітними документами, які посвідчують факт придбання товарів (послуг), а тому віднесення відображених у них сум ПДВ до податкового кредиту є безпідставним; обставина щодо набрання законної сили вироком суду, яким керівника підприємства визнано винним у скоєнні злочинів, передбачених частинами першою і другою статті 205 Кримінального кодексу України, підлягає врахуванню адміністративним судом, оскільки статус фіктивного підприємства несумісний з легальною підприємницькою діяльністю, навіть за формального її підтвердження первинними документами. Це саме стосується і справ, де має місце обставина щодо наявності ухвали суду про звільнення від кримінальної відповідальності особи, яка вчинила злочин, передбачений статтею 205 Кримінального кодексу України, з нереабілітуючих підстав.
Такий висновок в силу норм частини п`ятої статті 242, підпункту 8 пункту 1 розділу VII "Перехідні положення" Кодексу адміністративного судочинства України підлягає врахуванню судом при застосуванні норм права до подібних правовідносин. Відступу від такої правової позиції Велика Палата Верховного Суду не зробила.
Постанова суду апеляційної інстанції в частині відмови в задоволенні позову (грошового зобов`язання з ПДВ на загальну суму 1' 195' 090,50 грн) ухвалена з урахуванням вище наведених висновків Верховного Суду України та Верховного Суду щодо застосування норм права до подібних правовідносин.
Суд апеляційної інстанції правильно застосував норму частини шостої статті 78 Кодексу адміністративного судочинства України, визнавши, що встановлені  у вироці Святошинського районного суду м. Києва від 11.12.2017 у справі №757/24218/17-к та у вироці Амур-Нижньодніпровського районного суду м. Дніпропетровська від 11.12.2018 у справі №199/5541/18 обставин щодо фіктивної підприємницької діяльності ТОВ ''СІТІПРАЙС'', ТОВ ''АРТ СВІТ СТАР'', ТОВ ''СТРУМ КОНТАКТ'' та ТОВ ''МІЛОУС'', є обов`язковими для адміністративного суду при оцінці доказів у цій справі. Відповідно до норм статей 75 та 90 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції зробив висновок щодо наданих позивачем первинних документів, виписаних на операції з цими товариствами, як неприйнятних за об`єктивним та суб`єктивним критеріями (об`єктивний критерій полягає у встановленні в межах кримінального провадження обставин, що ці підприємства не  здійснювали господарську діяльність, а використовувалися виключно з метою проведення безтоварних операцій, а суб`єктивний - в підписанні первинних документів особою, яка реєструвала ці підприємства на пропозицію інших осіб за винагороду та без наміру здійснювати господарську діяльність). За цими критеріями суд апеляційної інстанції правильно не визнав виписані від імені ТОВ ''СІТІПРАЙС'', ТОВ ''АРТ СВІТ СТАР'', ТОВ ''СТРУМ КОНТАКТ'' та ТОВ ''МІЛОУС'' податкові накладні  підставою збільшення суми податкового кредиту в податковому обліку з ПДВ.
Відтак, обставини щодо операцій з придбання послуг у ТОВ ''СІТІПРАЙС'', ТОВ ''АРТ СВІТ СТАР'', ТОВ ''СТРУМ КОНТАКТ'' та ТОВ ''МІЛОУС'', за якими позивач задекларував податковий кредит у загальній сумі 796' 726,43 грн і які суд першої інстанції вважав встановленими, обгрунтовано не визнані судом апеляційної інстанції такими, що мають місце в цій справі, що у свою чергу, свідчить про наявність у апеляційного суду відповідно до статті 317 Кодексу адміністративного судочинства України підстави для скасування рішення суду першої інстанції в цій частині та ухвалення нового рішення про відмову в задоволенні позову.
Водночас, задовольняючи позов в іншій його частині (податкове повідомлення рішення в частині збільшення грошового зобов`язання з ПДВ на 711' 570,00 грн, в тому числі основне зобов`язання - 474' 380,00 грн та штрафні (фінансові) санкції - 237' 190,00 грн), суд апеляційної інстанції  погодився з позицією суду першої інстанції, що факт придбання позивачем послуг у ТОВ ''ХАРЛОУ'', ТОВ ''ФОКС МАРКЕТ КОМПАНІ'', ТОВ ''АТП 1996'', ТОВ ''ІНТЕЛБУД МИКОЛАЇВ'', ТОВ ''АЛЬЯНС МЕГА'' підтверджений первинними документами.
З таким висновком судів попередніх інстанцій не можна погодитися, оскільки він зроблений з порушенням норм процесуального права, що, в свою чергу, призвело до неправильного застосування  норм статті 198 ПК при визначенні прав і обов`язків сторін у справі.
В силу презумпції добросовісної податкової поведінки платника податків та частини другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, як вже було зазначено, обов`язок довести суду, що у позивача не було встановлених нормами статті 198 ПК підстав для збільшення суми податкового кредиту в податковому обліку за операціями із придбання послуг у ТОВ ''ХАРЛОУ'', ТОВ ''ФОКС МАРКЕТ КОМПАНІ'', ТОВ ''АТП 1996'', ТОВ ''ІНТЕЛБУД МИКОЛАЇВ'', ТОВ ''АЛЬЯНС МЕГА'', покладається на відповідача.
Доводячи, що інформація щодо господарських операцій з придбання послуг у ТОВ ''ХАРЛОУ'', ТОВ ''ФОКС МАРКЕТ КОМПАНІ'', ТОВ ''АТП 1996'', ТОВ ''ІНТЕЛБУД МИКОЛАЇВ'' та ТОВ ''АЛЬЯНС МЕГА'' в наданих позивачем під час перевірки та в суді облікових документах не відповідає дійсності, ГУ ДФС посилалося, зокрема на відсутність у цих товариств матеріально-технічних та трудових ресурсів для здійснення певного обсягу ремонтно-будівельних робіт, негативну податкову інформацію щодо них, що зазначені товариства фігурують в досудових розслідуваннях, порушених за фактами фіктивного підприємництва та ухилення від сплати податків, а також на особливості доступу на територію режимних об`єктів (Миколавський морський торговий порт та ТОВ "БВБ") для проведення будівельно-ремонтних робіт.
Вищезазначені доводи контролюючого органу судами належним чином не перевірялися, незважаючи на те, що вони у сукупності із встановленими під час перевірки обставинами піддають сумніву достовірність наданих позивачем первинних документів, на підставі яких було сформовано податковий кредит у розмірі 474' 380,00 грн.
Суди першої та апеляційної інстанцій не надали належного значення доводу  відповідача щодо особливостей доступу на територію Миколаївського морського торгового порту та ТОВ "БВБ", на території яких проводилися   будівельно-ремонтні роботи, замовниками яких були  Компанія "УКРБУД"  і ТОВ «БВБ», а саме, що доступ на вказані території можливий за завчасно оформленими тимчасовими перепустками. В разі підтвердження цього доводу не міг залишитися без уваги і довід відповідача, що такі перепустки оформлялися тільки для працівників ПП «Висотник», актів про повернення тимчасових перепусток, виписаних особам, які перебували в відносинах (трудових або цивільно-правових) з ТОВ ''ХАРЛОУ'', ТОВ ''ФОКС МАРКЕТ КОМПАНІ'', ТОВ ''АТП 1996'', ТОВ ''ІНТЕЛБУД МИКОЛАЇВ'' та ТОВ ''АЛЬЯНС МЕГА'', заходами податкового контролю не встановлено, позивач такі докази під час розгляду справи також не надав і не посилався на їх наявність. 
Разом з тим, вказані обставини судом встановлені не були, хоча вони відповідно до частини другої статті 73 Кодексу адміністративного судочинства України входять до предмету доказування у цій справі, оскільки відповідач посилається як на одну із підстав в запереченнях проти позову.  
Інформація щодо діяльності зазначених контрагентів позивача та їх негативної податкової поведінки теж не отримала належної оцінки суду. 
Висновок про реальність господарських операцій позивача з ТОВ ''ХАРЛОУ'', ТОВ ''ФОКС МАРКЕТ КОМПАНІ'', ТОВ ''АТП 1996'', ТОВ ''ІНТЕЛБУД МИКОЛАЇВ'', ТОВ ''АЛЬЯНС МЕГА'' суди попередніх інстанцій зробили, обмежившись наявністю первинних документів у ПП ''ВИСОТНИК'', які, як доказ, вважаються обов`язковими, але не вичерпними, оскільки, як вже було зазначено, предмет доказування у таких справах становлять обставини, що підтверджують або спростовують право платника ПДВ на збільшення суми податкового кредиту, тоді як  контролюючий орган, приймаючи податкове повідомлення-рішення, про скасування якого заявлено позов, виходив із того, що операції з придбання послуг позивачем у цих контрагентів фактично не відбулися.
Однозначно, одні лише обставини щодо діяльності контрагента не можуть бути підставою для беззаперечного висновку про необґрунтованість податкової вигоди платника податків. Однак, якщо вони відповідно до частини другої статті 72 Кодексу адміністративного судочинства України входять до предмета доказування у справі, вони підлягають встановленню в судовому процесі з дотриманням вимог норм статей 72, 73, 74, 75, 90 Кодексу адміністративного судочинства України та з наданням їм судом юридичної оцінки.
Згідно з частиною першою статті 90  Кодексу адміністративного судочинства України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.
Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності. 
Суд надає оцінку як зібраним у справі доказам в цілому, так і кожному доказу (групі однотипних доказів), що містяться у справі, мотивує їх відхилення або врахування кожного доказу (групи доказів) (частини третя, четверта зазначеної статті).
Суди першої та апеляційної інстанцій не дотрималися вимог наведених процесуальних норм при оцінці доказів у справі щодо взаємовідносин позивач із ТОВ ''ХАРЛОУ'', ТОВ ''ФОКС МАРКЕТ КОМПАНІ'', ТОВ ''АТП 1996'', ТОВ ''ІНТЕЛБУД МИКОЛАЇВ'', ТОВ ''АЛЬЯНС МЕГА'', що, у свою чергу, призвело до того, що обставини у справі судами не були встановлені відповідно до вимог статті 242 цього Кодексу щодо повного і всебічного встановлення обставин у адміністративній справі як критерію обґрунтованості судового рішення. За неправильного встановлення обставин у справі зробити висновок про правильне застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права при юридичній оцінці обставин щодо збільшення позивачем суми податкового кредиту на 474' 380,00 грн у податковому обліку з ПДВ за серпень, листопад, грудень 2016 року та липень 2017 року на підставі податкових накладних, виписаних від імені ТОВ ''ХАРЛОУ'', ТОВ ''ФОКС МАРКЕТ КОМПАНІ'', ТОВ ''АТП 1996'', ТОВ ''ІНТЕЛБУД МИКОЛАЇВ'', ТОВ ''АЛЬЯНС МЕГА'' не можна.
Відповідно до підпункту ''а'' пункту 1 частини другої статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, якщо суд не дослідив зібрані у справі докази (в редакції, чинній до 08.02.2020).
Враховуючи вище зазначене, касаційна скарга відповідача підлягає частковому задоволенню, а судові рішення першої та апеляційної інстанцій в частині задоволення позову щодо збільшення позивачу грошового зобов`язання на суму 711' 570,00 грн (в тому числі, основне зобов`язання - 474' 380,00 грн та штрафні (фінансові) санкції - 237' 190,00 грн) згідно з податковим повідомленням-рішенням ГУ ДФС від 27.07.2018 №00061861407 підлягають скасуванню із направленням справи в цій частині позовних вимог на новий розгляд до суду першої інстанції.
Касаційний перегляд справи здійснено в порядку, що діяв до набрання чинності Законом України ''Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ'' від 15.01.2020 №460-ІХ (дата набрання чинності 08.02.2020), відповідно до пункту 2 розділу ІІ цього Закону.
Керуючись статтями 250, 344, 349, 350, 353, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд 
П О С Т А Н О В И В:
Касаційну скаргу Приватного підприємства ''ВИСОТНИК'' залишити без задоволення, а касаційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Миколаївській області задовольнити частково.
Скасувати постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 18.07.2019 та рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 22.04.2019 в частині задоволення позову Приватного підприємства ''ВИСОТНИК'' про визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління Державної фіскальної служби у Миколаївській області від 27.07.2018 №00061861407 на суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість 684' 570,00 грн, в тому числі основного зобов`язання - 474' 380,00 грн та штрафних (фінансових) санкцій - 237' 190,00 грн. В цій частині позовних вимог справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.
В іншій частині постанову П`ятого апеляційного адміністративного суду від 18.07.2019 залишити без змін.
Постанова є остаточною і оскарженню не підлягає.

Судді | Є.А. Усенко М.М. Гімон   М.Б. Гусак