ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

23 червня 2020 року 
м. Київ
справа № 817/492/17
адміністративне провадження № К/9901/42144/18

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача Хохуляка В.В., 
суддів: Бившевої Л.І., Шипуліної Т.М., 

розглянув у судовому засіданні без повідомлення сторін як суд касаційної інстанції справу за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Державної податкової інспекції у м.Рівному Головного управління Державної фіскальної служби у Рівненській області треті особи, які не заявляють самостійні вимоги на предмет спору на стороні відповідача: Рівненська міська рада, ОСОБА_2 , про визнання протиправною бездіяльності та зобов`язання вчинити певні дії, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою  Державної податкової інспекції у м.Рівному Головного управління Державної фіскальної служби у Рівненській області на постанову Рівненського окружного адміністративного суду від 13.04.2017 (суддя Друзенко Н.В.) та ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 14.09.2017 (головуючий суддя Кузьменко Л.В., судді: Іваненко Т.В., Франовська К.С.) у справі №817/492/17, 

ВСТАНОВИВ:

Фізична особа - підприємець ОСОБА_1 (далі - ФОП ОСОБА_1 , позивач) звернувся до суду з позовом до Державної податкової інспекції у м.Рівному Головного управління Державної фіскальної служби у Рівненській області (далі - ДПІ, відповідач) про визнання бездіяльності протиправною та зобов`язання підготувати висновок про повернення 106117,30грн. - суми надмірно сплаченої до бюджету орендної плати за землю шляхом зарахування на погашення грошового зобов`язання по єдиному податку і подати його разом з іншими, передбаченими законодавством, документами до виконання Управлінню Державної казначейської служби України у м.Рівному Рівненської області.

Постановою Рівненського окружного адміністративного суду від 13.04.2017, яка залишена без змін ухвалою Житомирського апеляційного адміністративного суду від 14.09.2017, позов задоволено. 

Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції, з висновками якого погодився апеляційний суд, з урахуванням висновків Верховного Суду України, посилався на те, що подією, з якою пов`язується припинення обов`язку сплати орендної плати за орендовану земельну ділянку на якій розташований об`єкт нерухомого майна, є реєстрація права власності на такий об`єкт нерухомого майна за особою, іншою, ніж орендар відповідної земельної ділянки. В силу прямої вказівки пункту 287.6 статті 287 Податкового кодексу України, нараховувати та сплачувати до бюджету плату за землю повинен належний землекористувач такої земельної ділянки - особа, яка набула нерухоме майно, розташоване на відповідній земельній ділянці.

Не погодившись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, податковий орган звернувся з касаційною скаргою до Вищого адміністративного суду України.

Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 13.11.2017 відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою ДПІ на постанову Рівненського окружного адміністративного суду від 13.04.2017 та ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 14.09.2017 у справі №817/492/17.

Відповідно до Кодексу адміністративного судочинства України (КАС України) в редакції Закону України "Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України та інших законодавчих актів" від 03.10.2017 №2147-VIII з Вищого адміністративного суду України до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду передано матеріали справи №817/492/17 згідно правил підпункту 4 частини першої Розділу VІІ Перехідних положень цього Кодексу.

Згідно з частиною третьою статті 3 КАС України провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Ухвалою Верховного Суду від 22.06.2020 прийнято справу до провадження та призначено справу до розгляду у судовому засіданні без повідомлення сторін на 23.06.2020.

В обґрунтування касаційної скарги відповідач зазначає, що судами попередніх інстанцій неправильно застосовано норми матеріального права. Позивач посилається на те, що станом на момент розгляду справи від позивача та міської ради не надходило документального підтвердження щодо набуття права оренди на земельну ділянку новим користувачем. Відповідач  просить скасувати рішення судів попередніх інстанцій та прийняти у справі нову постанову, якою у задоволенні позову відмовити. 

Позивач правом подання заперечення на касаційну скаргу не скористався, що не перешкоджає касаційному розгляду.

Верховний Суд, переглянувши постанову суду першої інстанції та ухвалу суду апеляційної інстанції в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, не вбачає підстав для задоволення касаційної скарги, з огляду на наступне.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, 27.03.2007 між Рівненською міською радою та ФОП ОСОБА_1 укладено договір оренди земельної ділянки, за умовами якого, позивачем отримано в оренду строком на сорок дев`ять років земельну ділянку площею 3694кв.м. для будівництва та обслуговування виробничої бази з офісно-побутовими і складськими приміщеннями, що знаходиться за адресою: АДРЕСА_1 . Договір оренди посвідчено нотаріально. Право оренди земельної ділянки зареєстроване в Державному реєстрі речових прав на нерухоме майно 16.04.2007 за №040758300052. Кадастровий номер земельної ділянки 5610100000:01:002:0082.

20.01.2016 між ОСОБА_1 та ОСОБА_2 укладено договір купівлі-продажу незавершеного будівництва адміністративно-побутової будівлі та складу, за умовами якого позивач відчужив третій особі вказаний об`єкт нерухомого майна, розташований на земельній ділянці площею 3694 кв.м., кадастровий номер 5610100000: 01:002:0082, за адресою: АДРЕСА_1 . Договір купівлі-продажу посвідчений нотаріально. Право власності зареєстроване в Державному реєстрі речових прав на нерухоме майно 20.01.2016, номер запису про право власності 13002341, реєстраційний номер об`єкта нерухомого майна 772828656101.

03.02.2016 позивачем подано відповідачу податкову декларацію з плати за землю (земельний податок та/або орендна плата за земельні ділянки державної або комунальної власності) за 2016 рік, в якій самостійно задекларовано до сплати річну суму орендної плати за земельну ділянку площею 0,3694га в розмірі 115767,30грн.: по 9647,28грн. щомісячно з січня по листопад 2016 року і 9647,22грн. - в грудні 2016 року. 

За період з березня по листопад 2016 року позивачем сплачено орендну плату за вказану земельну ділянку за період з лютого по жовтень 2016 року в загальній сумі 86850,00грн.

16.12.2016 ФОП ОСОБА_1 звернувся до ДПІ з заявою про повернення надміру сплачених сум грошового зобов`язання в розмірі 86850,00грн., яка зареєстрована 20.12.2016 і обґрунтована тим, що договір оренди земельної ділянки, на підставі якого здійснювалась оплата припинився у зв`язку з переходом до іншої особи права власності на об`єкт нерухомого майна, розташований на такій земельній ділянці.

20.01.2017 відповідач надав позивачу письмову відповідь про те, що сума орендної плати, визначена позивачем у податковій декларації сплачена рівними частинами за податковий період та зарахована в КОР платника, відповідно до чого станом на 19.01.2017 року переплата відсутня.

У грудні 2016 - січні 2017 року позивачем додатково сплачено орендну плату за вказану земельну ділянку за період: листопад - грудень 2016 року в сумі 19267,30грн. Таким чином загальна сума сплаченої позивачем орендної плати за землю за податковий період: лютий-грудень 2016 року склала 106117,30грн.

23.01.2017 позивачем подано відповідачу податкову декларацію з плати за землю (земельний податок та/або орендна плата за земельні ділянки державної або комунальної власності) за 2016 рік, уточнюючу. Документ доставлено ДПІ 23.01.2017. В уточнюючій декларації ФОП ОСОБА_1 задекларував річну суму орендної плати на рівні 6326,08грн., в тому числі за січень 2016 року - 6326,08грн., а решту від раніше задекларованої суми - 109441,28грн. задекларував до зменшення своїх податкових зобов`язань.

Дані вказаної уточнюючої декларації з плати за землю відображені відповідачем у інтегрованій картці платника податків, позивача у справі, за даним видом платежу. Так, за даними зворотного боку даної картки станом на 30.01.2017 відображена переплата в сумі 104799,55грн.

При цьому, 24.01.2017 позивач подав відповідачу заяву №1 з проханням зарахувати переплату по орендній платі за землю з фізичних осіб за 2016 рік в рахунок єдиного податку, у відповідь на яку, ДПІ вказала на необхідність привести у відповідність інтегровану картку платника по орендній платі за землю до початкового стану з огляду на те, що договір оренди земельної ділянки не розірваний.

13.02.2017 ФОП ОСОБА_1 повторно звернувся до ДПІ з заявою про повернення надміру сплачених сум грошового зобов`язання в сумі 106117,30грн., яка зареєстрована 14.02.2017 і обґрунтована тим, що договір оренди земельної ділянки, на підставі якого здійснювалась оплата припинився у зв`язку з переходом до іншої особи права власності на об`єкт нерухомого майна, розташований на такій земельній ділянці.

15.03.2017 відповідач надав позивачу письмову відповідь про те, що станом на вказану дату інформація та її документальне підтвердження про те, що право оренди набуто новим землекористувачем не надходила, а тому ДПІ направила до ГУ ДФС у Рівненській області матеріали з метою перевірки задекларованих показників у поданій уточнюючій декларації з плати за землю від 23.01.2017 та встановлення правомірності зменшення податкового зобов`язання в сумі 106117,30грн., яке рахується в інтегрованій картці платника. Також у відповіді зазначено, що лише в разі підтвердження контролюючим органом зазначеної суми як надміру сплаченого грошового зобов`язання, буде проведено їх зарахування (повернення) платнику згідно поданої заяви.

Сторонами не заперечується, що перевірка ГУ ДФС у Рівненській області не проводилась і станом на день розгляду справи судом, кошти позивачу шляхом зарахування не повертались, висновки відповідачем з приводу їх повернення не складалися та на виконання Управлінню Державної казначейської служби України у м.Рівному Рівненської області не направлялися.

Підпунктом 14.1.147 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України встановлено, що плата за землю - обов`язковий платіж у складі податку на майно, що справляється у формі земельного податку та орендної плати за земельні ділянки державної і комунальної власності.

Відповідно до підпунктів 269.1.1 і 269.1.2 пункту 269.1 статті 269 Податкового кодексу України платниками земельного податку є власники земельних ділянок, земельних часток (паїв) та землекористувачі.

Згідно з підпунктом 270.1.1 пункту 270.1 статті 270 Податкового кодексу України об`єктами оподаткування є земельні ділянки, які перебувають у власності або користуванні.

За правилами пункту 287.7 статті 287 Податкового кодексу України у разі надання в оренду земельних ділянок (у межах населених пунктів), окремих будівель (споруд) або їх частин власниками та землекористувачами, податок за площі, що надаються в оренду, обчислюється з дати укладення договору оренди земельної ділянки або з дати укладення договору оренди будівель (їх частин).

У частинах першій та другій статті 120 Земельного кодексу України встановлено, що у разі набуття права власності на жилий будинок, будівлю або споруду, що перебувають у власності, користуванні іншої особи, припиняється право власності, право користування земельною ділянкою, на якій розташовані ці об`єкти. До особи, яка набула право власності на жилий будинок, будівлю або споруду, розміщені на земельній ділянці, що перебуває у власності іншої особи, переходить право власності на земельну ділянку або її частину, на якій вони розміщені, без зміни її цільового призначення. Якщо жилий будинок, будівля або споруда розміщені на земельній ділянці, що перебуває у користуванні, то в разі набуття права власності на ці об`єкти до набувача переходить право користування земельною ділянкою, на якій вони розміщені, на тих самих умовах і в тому ж обсязі, що були у попереднього землекористувача.

Статтями 125 і 126 цього Кодексу встановлено, що право власності на земельну ділянку, а також право постійного користування та право оренди земельної ділянки виникають з моменту державної реєстрації цих прав.

За частиною третьою статті 7 Закону України "Про оренду землі" від 06.10.1998 №161-XIV до особи, якій перейшло право власності на житловий будинок, будівлю або споруду, що розташовані на орендованій земельній ділянці, також переходить право оренди на цю земельну ділянку. Договором, який передбачає набуття права власності на житловий будинок, будівлю або споруду, припиняється договір оренди земельної ділянки в частині оренди попереднім орендарем земельної ділянки, на якій розташований такий житловий будинок, будівля або споруда.

Згідно абзацу 8, частини 1, статті 31 Закону України "Про оренду землі" договір оренди землі припиняється в разі набуття права власності на житловий будинок, будівлю або споруду, що розташовані на орендованій іншою особою земельній ділянці.

Зазначені норми права дають можливість визначити, хто саме є платником земельного податку, що є об`єктом оподаткування, з якого моменту виникає (набувається, переходить) обов`язок сплати цього податку, подію (явище), з якою припиняється його сплата, умови та підстави сплати цього платежу у разі вчинення правочинів із земельною ділянкою чи будівлею (її частиною), які на ній розташовані.

Як з`ясовано судами, позивач зареєстрований як фізична особа-підприємець 13.12.2011 № запису 2602 0170 0000 9337 та зареєстрований платниклм єдиного податку 3 групи зі ставкою 5%.

Відповідно до договору оренди у березні 2007 року позивач набув право користування земельною ділянкою за адресою: АДРЕСА_1 , кадастровий номер земельної ділянки 5610100000:01:002:0082.

Разом з тим, у січні 2016 року між ОСОБА_1 та ОСОБА_2 укладено договір купівлі-продажу незавершеного будівництва адміністративно-побутової будівлі та складу, за умовами якого позивач відчужив вказаний об`єкт нерухомого майна, розташований на земельній ділянці площею 3694 кв.м., кадастровий номер 5610100000: 01:002:0082, за адресою: АДРЕСА_1 .

Крім цього, встановлено, що ОСОБА_2 у зв`язку із набуттям права власності на об`єкт нерухомого майна, розташований на вказаній земельній ділянці, зверталася 04.05.2017 до Міського голови міста Рівне з письмовим клопотанням про надання їй вказаної земельної ділянки в довгострокову оренду строком на сорок дев`ять років. До вказаної заяви долучено, зокрема, і заяву ОСОБА_1 від 17.02.2016 про добровільну відмову від права користування земельною ділянкою.

24.11.2016 Рівненською міською радою ухвалено рішення №1956, пунктом 1 якого вирішено на підставі пункту «а» статті 141 Земельного кодексу України припинити право оренди ОСОБА_1 на земельну ділянку площею 0,3694 га, за адресою: АДРЕСА_1 , кадастровий номер 5610100000:01:002:0082, пунктом 2 - розірвати договір оренди вказаної земельної ділянки з ОСОБА_1 , пунктом 3 - передати вказану земельну ділянку в оренду ОСОБА_2 на сорок дев`ять років, а пунктом 4 визначено, що право оренди виникає з моменту державної реєстрації цього права

Суди вказали, що представником третьої особи визнано, що зазначене рішення на даний час не реалізоване - договір оренди земельної ділянки з ОСОБА_2 не укладений і не зареєстрований, у зв`язку з виготовленням технічної документації.

У розумінні положень підпунктів 14.1.72, 14.1.73 пункту 14.1 статті 14, підпунктів 269.1.1, 269.1.2 пункту 269.1, пункту 269.2 статті 269, підпунктів 270.1.1, 270.1.2 пункту 270.1 статті 270, пункту 287.7 статті 287 Податкового кодексу України платником земельного податку є власник земельної ділянки або землекористувач, якими може бути фізична чи юридична особа. Обов`язок сплати цього податку для його платника виникає з моменту набуття (переходу) в установленому законом порядку права власності на земельну ділянку чи права користування нею і триває до моменту припинення (переходу) цього права.

Якщо певна фізична чи юридична особа набула право власності на будівлю або його частину, що розташовані на орендованій земельній ділянці, то до набувача переходить право користування земельною ділянкою, на якій вони розміщені, на тих самих умовах і в тому ж обсязі, що були у попереднього землекористувача.

При переході права власності на будівлю, споруду (їх частину) податок за земельні ділянки, на яких розташовані такі будівлі, споруди (їх частини), з урахуванням прибудинкової території сплачується на загальних підставах з дати державної реєстрації права власності на таку земельну ділянку (пункт 287.6 статті 287 ПК).

Таким чином, платником земельного податку є особа, яка володіє відповідним речовим правом на земельну ділянку (правом власності або правом користування), відповідно з моменту набуття права власності на об`єкт нерухомого майна, обов`язок зі сплати податку за земельну ділянку, на якій розміщений такий об`єкт, покладається на особу, яка набула право власності на жилий будинок, будівлю або споруду.

Аналогічна правова позиція була висловлена Верховним Судом України у постанові від 08.06.2016 (справа №21-804а16) та постанові від 12.09.2017 (справа №21-3078а16), Верховним Судом у постановах від 19.06.2018 (справа №819/1365/17), від 18.04.2019 (справа №807/292/18), від 02.07.2019 (справа №819/1365/17).

Отже, до нового власника об`єкта нерухомості переходить і встановлений податковим законом обов`язок зі сплати податку за земельну ділянку (орендної плати), на якій розташоване набуте ним майно.

Таким чином, у зв`язку з продажем позивачем нерухомого майна, до покупця перейшов встановлений податковим законом обов`язок зі сплати податку за земельну ділянку (орендної плати), на якій розташоване набуте ним майно.

Відтак, позивач не є землекористувачем і не може бути належним платником орендної плати за землю за встановлений обставинами справи період, а таким платником є фактичний власник нерухомого майна, яке знаходиться на такій земельній ділянці, тобто фактичний землекористувач. Відповідно, починаючи з моменту продажу будівлі припиняється нарахування будь-яких грошових зобов`язань за землю особі, що таке майно відчуджила.

За правилами пункту 43.1 статті 43 Податкового кодексу України, помилково та/або надміру сплачені суми грошового зобов`язання підлягають поверненню платнику відповідно до цієї статті та статті 301 Митного кодексу України, крім випадків наявності у такого платника податкового боргу.

В силу вимог пункту 43.3. цієї статті, обов`язковою умовою для здійснення повернення сум грошового зобов`язання є подання платником податків заяви про таке повернення протягом 1095 днів від дня виникнення помилково та/або надміру сплаченої суми.

Відповідно до пункту 43.4. - платник податків подає заяву про повернення помилково та/або надміру сплачених грошових зобов`язань та пені у довільній формі, в якій зазначає напрям перерахування коштів: на поточний рахунок платника податків в установі банку; на погашення грошового зобов`язання та/або податкового боргу з інших платежів, контроль за справлянням яких покладено на контролюючі органи, незалежно від виду бюджету; повернення у готівковій формі коштів за чеком у разі відсутності у платника податків рахунка в банку.

В свою чергу, за правилами пункту 43.5. - контролюючий орган не пізніше ніж за п`ять робочих днів до закінчення двадцятиденного строку з дня подання платником податків заяви готує висновок про повернення відповідних сум коштів з відповідного бюджету та подає його для виконання відповідному органові, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів. На підставі отриманого висновку орган, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, протягом п`яти робочих днів здійснює повернення помилково та/або надміру сплачених грошових зобов`язань та пені платникам податків у порядку, встановленому центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому, контролюючий орган несе відповідальність згідно із законом за несвоєчасність передачі органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів для виконання висновку про повернення відповідних сум коштів з відповідного бюджету.

Як встановлено судами, відповідач у строк, визначений пунктом 43.5. статті 43 Податкового кодексу України, не підготував висновок про повернення позивачу відповідних сум коштів з бюджету та не подав його для виконання відповідному органові, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, при тому, що за даними інтегрованої картки платника податків - позивача у справі, обліковувалася переплата з відповідного виду платежу. Тим самим, відповідач безпідставно не вчинив ті дії, які повинен був вчинити по Закону, тобто допустив протиправну бездіяльність.

Податковий кодекс України є спеціальним нормативно-правовим актом, який  встановлює окремі правила та положення для регулювання відносин оподаткування та захисту прав учасників спірних відносин, в тому числі захисту порушеного права у судовому порядку. Вказане повною мірою кореспондується із статтею 99 КАС України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) та статтею 122 КАС України (в редакції чинній з 15.12.2017). 

За наведеного, позовні вимоги ФОП ОСОБА_1 про визнання протиправною бездіяльності Державної податкової інспекції у м.Рівному ГУ ДФС у Рівненській області є обґрунтованими і підлягають до задоволення. Аналогічним чином, підставними є вимоги позивача про покладення на відповідача обов`язку підготувати висновок щодо повернення позивачу 106117,30грн. - суми надмірно сплаченої до бюджету орендної плати за землю шляхом зарахування на погашення грошового зобов`язання по єдиному податку та подати його разом з іншими, передбаченими законодавством, документами до виконання Управлінню Державної казначейської служби України у м.Рівному Рівненської області.

На підставі вказаного, судами попередніх інстанцій при винесенні судових рішень виконано всі вимоги процесуального законодавства, всебічно перевірено обставини справи, вирішено справу у відповідності з нормами матеріального права, постановлено обґрунтоване рішення, в якому повно відображені обставини, що мають значення для справи. 

Перевіривши правильність застосування судом першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права в межах доводів касаційної скарги, Верховний Суд вважає, що касаційна скарга не може бути задоволена. З огляду на викладене, висновки судів про встановлені обставини і правові наслідки є вичерпними, відповідають дійсності, а тому підстав для їх перегляду з мотивів, викладених в касаційній скарзі, не вбачається.

Згідно положень статті 341 КАС України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права. 

Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази. 

Суд не обмежений доводами та вимогами касаційної скарги, якщо під час розгляду справи буде виявлено порушення норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильне застосування норм матеріального права. У суді касаційної інстанції не приймаються і не розглядаються вимоги, що не були предметом розгляду в суді першої інстанції. Зміна предмета та підстав позову у суді касаційної інстанції не допускається.

Пунктом 1 частини першої статті 349 КАС України визначено, що суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.

Керуючись статтями 340, 341, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у м.Рівному Головного управління Державної фіскальної служби у Рівненській області залишити без задоволення.

Постанову Рівненського окружного адміністративного суду від 13.04.2017 та ухвалу Житомирського апеляційного адміністративного суду від 14.09.2017 у справі №817/492/17 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з моменту її підписання суддями, є остаточною та не може бути оскаржена.

Судді	В.В. Хохуляк Л.І. Бившева Т.М. Шипуліна