ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

08 липня 2020 року	Львів	Справа № 300/1765/19 пров. № А/857/963/20	

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого судді – Іщук Л. П.,
суддів – Сеника Р. П., Хобор Р. Б., 
за участю секретаря судового засідання – Цар М. М.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційні скарги Товариства з обмеженою відповідальністю «Західтехногаз» та Головного управління ДФС в Івано-Франківській області на рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 10 грудня 2019 року (ухвалене головуючим суддею Чуприною О. В. у м. Івано-Франківську) у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Західтехногаз» до Головного управління ДФС в Івано-Франківській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

                                                     В С Т А Н О В И В:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Західтехногаз» (далі – ТзОВ «Західтехногаз») звернулося в суд із адміністративним позовом до Головного управління ДФС в Івано-Франківській області, в якому просить визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 30 липня 2019 року № 0006071411, № 0006081411 та            № 0006101411.
Рішенням Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 10 грудня            2019 року позов задоволено частково. Визнано протиправними та скасовані податкове повідомлення-рішення відповідача від 30 липня 2019 року № 0006081411 (в частині збільшення (визначення) ТзОВ «Західтехногаз» суми грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість в розмірі 83333 грн та застосування штрафних санкції в розмірі 41667 грн) та податкове повідомлення-рішення відповідача від 30 липня 2019 року                       № 0006101411 вцілому. В задоволенні решти позовних вимог відмовлено. Стягнуто з Головного управління ДФС в Івано-Франківській області за рахунок бюджетних асигнувань на користь позивача судовий збір у розмірі 3429,20 грн.
Не погодившись із рішенням суду першої інстанції, сторони подали апеляційні скарги.
Позивач, з покликанням на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просить скасувати судове рішення в частині відмови в задоволенні позовних вимог про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 30 липня 2019 року № 0006081411 (в частині збільшення грошових зобов`язань з податку на додану вартість за основним платежем в розмірі 145107 грн та штрафними санкціями в розмірі 72553 грн) та № 0006071411 (в частині застосованої штрафної санкції в розмірі  12150 грн) і задовольнити позов в цій частині.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги зазначає, що судом першої інстанції не враховано, що відповідачем протиправно нараховано штрафні фінансові санкції в розмірі 50 % у зв`язку із збільшенням грошового зобов`язання з податку на прибуток за наслідком господарських операцій з Товариством з обмеженою відповідальністю «Бурком» (далі – ТзОВ «Бурком»), оскільки протягом 1095 днів контролюючим органом не визначалось позивачу суми податкового зобов`язання з цього податку. Вказує на помилковість висновку суду першої інстанції щодо доведеності відповідачем факту відсутності первинних документів в процесі використання та списання пального, придбаного від ТзОВ «Пром гарант плюс», так як жодним нормативно-правовим актом не передбачено обов`язку наявності в платника податку розрахункових документів щодо використання скретч-карток та оприбуткування паливно-мастильних матеріалів з метою відображення відповідних операцій з їх придбання в податковому обліку.
Головне управління ДФС в Івано-Франківській області у апеляційній скарзі просить скасувати судове рішення в частині задоволення позову та в цій частині прийняти нове судове рішення про відмову в позові.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги зазначає, що поза увагою суду першої інстанції залишився той факт, що повернення постачальником попередньої оплати за товари/послуги є підставою для коригування покупцем сум податкового кредиту, сформованого при придбанні відповідних товарів/послуг, за результатами податкового періоду, в якому відбулось таке повернення, незалежно від факту отримання розрахунку коригування до податкової накладної. Всупереч наведеному, позивач не відобразив коригування податкового кредиту на суму 83333 грн у зв`язку з поверненням попередньої оплати ПП «ТЕХНОРЕСУРС» за насос буровий. Зазначає, що до позивача також правомірно застосовано штрафні санкції за порушення граничних термінів реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунку коригування до податкової накладної, виписаної ПП «ТЕХНОРЕСУРС», оскільки саме на позивача покладено обов`язок щодо такої реєстрації.
Позивач подав до суду відзив на апеляційну скаргу Головного управління ДФС в Івано-Франківській області, однак, враховуючи те, що такий відзив подано з пропуском встановленого судом строку для його подання, апеляційний суд залишає його без розгляду.
Під час апеляційного розгляду представник відповідача підтримала вимоги апеляційної скарги та просила її задовольнити, покликаючись на викладені в ній доводи та заперечила проти вимог апеляційної скарги позивача.
Представник позивача в судовому засіданні підтримав вимоги апеляційної скарги позивача та заперечив проти вимог апеляційної скарги відповідача, покликаючись на те, що оскаржуване рішення у відповідній частині ухвалене з дотриманням норм матеріального та процесуального права, просив відмовити в її задоволенні.
Заслухавши доповідь головуючого судді, пояснення представників сторін, проаналізувавши матеріали справи, обговоривши доводи апеляційних скарг, суд вважає, що апеляційну скаргу позивача слід задовольнити частково, а апеляційну скаргу Головного управління ДФС в Івано-Франківській області – залишити без задоволення з таких підстав.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджується матеріалами справи, що Головним управлінням ДФС в Івано-Франківській області проведено документальну планову виїзну перевірку ТзОВ «Західтехногаз» з питань дотримання податкового, валютного законодавства, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та іншого законодавства за період з 01 січня 2016 року по 31 грудня 2018 року, за результатами проведення якої складено акт від 09 липня 2019 року № 601/09-19-14-11/38331376.
Вказаний акт перевірки містить висновок, зокрема, про такі порушення, допущені позивачем:
пункту 44.2 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України, пунктів 5, 6, 7, 10, 11 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 "Витрати", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 1999 року № 318, що призвело до заниження податку на прибуток в сумі 48600 грн;
підпункту 192.1.1 пункту 192.1 статті 192, пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.5, 198.6 статті 198, пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, що призвело до заниження податку на додану вартість на суму 145107 грн;
пункту 120-1.2 статті 120-1, пунктів 201.1, 201.10, 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, що призвело до нереєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунку коригувань до податкової накладної від 26 квітня 2017 року №39, виписаної на контрагента ПП «Техноресурс», на суму податку на додану вартість 83333 грн.
Такі висновки обґрунтовані тим, що господарські операції позивача з ТзОВ «Бурком» фактично не відбулися, що унеможливлювало включення ТзОВ «Західтехногаз» до складу витрат собівартості придбаної у вказаного контрагента продукції. Зазначено, що позивачем безпідставно відображено в податковому обліку операції по оформлених документах на придбання паливно-мастильних матеріалів у ТзОВ «Пром гарант плюс» з огляду на відсутність обліку паливно-мастильних матеріалів, які оприбутковані від ТзОВ «Пром гарант плюс», та розрахункових документів про використання скретч-карток, а також те, що          ТзОВ «Пром гарант плюс» здійснювало діяльність, спрямовану на здійснення операцій, пов`язаних з наданням податкової вигоди третім особам, в тому числі і позивачу. Крім цього, контролюючим органом було встановлено, що позивач не відкорегував податковий кредит за операцією з придбання у ПП «Техноресурс» насоса бурового у зв`язку з поверненням суми попередньої оплати на рахунок позивача та не зареєстрував протягом граничного строку розрахунок такого коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
На підставі зазначеного акта перевірки Головним управлінням ДФС в Івано-Франківській області прийняті податкові повідомлення-рішення, зокрема, від 30 липня           2019 року № 0006071411, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток на 72900 грн (з яких за основним зобов`язанням – 48600 грн та за штрафними санкціями – 24300 грн), № 0006081411, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 342660 грн (з яких за основним зобов`язанням – 228440 грн та за штрафними санкціями – 114220 грн), та № 0006101411, яким позивачу нараховано штраф у розмірі 41667 грн.
Задовольняючи частково позов, суд першої інстанції виходив з того, що контролюючим органом правомірно донараховані позивачу грошові зобов`язання з податку на прибуток та податку на додану вартість, за виключенням донарахування 83333,00 грн податку на додану вартість та 41667,00 грн штрафних санкцій за операціями з ТзОВ «Бурком», оскільки такі є безтоварними. Також зроблено висновок про безпідставність застосування до позивача штрафних санкцій за несвоєчасну реєстрацію розрахунку коригування, оскільки такий розрахунок не був складений та надісланий позивачу постачальником.
Апеляційний суд, перевіривши правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального права в межах доводів та вимог апеляційних скарг відповідно частини першої статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України, частково погоджується з таким висновком суду першої інстанції з огляду на наступне.
Відповідно до статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Що стосується податкового повідомлення-рішення від 30 липня 2019 року                      № 0006071411 про донарахування ТзОВ «Західтехногаз» грошового зобов`язання з податку на прибуток, апеляційний суд зазначає, що позивач в апеляційній скарзі погоджується з висновком суду першої інстанції про правомірність донарахування йому основного зобов`язання, однак, вважає протиправним застосування до нього штрафних санкцій у розмірі 50 відсотків суми нарахованого податкового зобов`язання.
Так, штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у разі визначення контролюючим органом суми податкового зобов`язання передбачені статтею 123 Податкового кодексу України, відповідно до пункту 123.1 якої у разі якщо контролюючий орган самостійно визначає суму податкового зобов`язання, зменшення суми бюджетного відшкодування та/або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків на підставах, визначених підпунктами 54.3.1, 54.3.2, 54.3.4, 54.3.5, 54.3.6 пункту 54.3 статті 54 цього Кодексу, - тягне за собою накладення на платника податків штрафу в розмірі 25 відсотків суми визначеного податкового зобов`язання, завищеної суми бюджетного відшкодування.
При повторному протягом 1095 днів визначенні контролюючим органом суми податкового зобов`язання з цього податку, зменшення суми бюджетного відшкодування -тягне за собою накладення на платника податків штрафу у розмірі 50 відсотків суми нарахованого податкового зобов`язання, завищеної суми бюджетного відшкодування.
Як встановлено з матеріалів справи, податковим повідомленням-рішенням від 30 липня 2019 року № 0006071411 контролюючим органом застосовано до позивача штрафні санкції в розмірі 24300 грн, тобто в розмірі 50 % суми нарахованого податкового зобов`язання.
Однак відповідачем, як суб`єктом владних повноважень, не доведено факту донарахування ТзОВ «Західтехногаз» податкових зобов`язань з податку на прибуток за період з 30 липня 2017 року по 30 липня 2019 року.
Більше того, у вступній частині акта перевірки від 09 липня 2019 року № 601/09-19-14-11/38331376 контролюючим органом зафіксовано інформацію про проведені щодо позивача податкові перевірки та донараховані за їх результатами податкові зобов`язання, згідно з якою ДПІ у м. Івано-Франківську донараховувала позивачу податок на прибуток лише у 2015 році.
Враховуючи викладене, відповідачем не обґрунтовано підставності застосування до позивача штрафних санкцій за визначення суми податкового зобов`язання з податку на прибуток в розмірі 50 % суми нарахованого податкового зобов`язання, відтак, податкове повідомлення-рішення від 30 липня 2019 року № 0006071411 в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток за штрафними (фінансовими) санкціями на суму 12150 грн є протиправним та підлягає скасуванню. 
Апеляційний суд зазначає, що суд першої інстанції всупереч вимогам частини другої статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України поклав обов`язок доказування щодо неправомірності нарахування штрафних санкцій згаданим податковим повідомленням-рішенням у розмірі 50 відсотків суми нарахованого податкового зобов`язання на позивача, хоча саме відповідач як суб`єкт владних повноважень повинен довести правомірність свого рішення.
Податковим повідомленням-рішенням від 30 липня 2019 року № 0006081411 позивачу збільшено грошове зобов`язання з податку на додану вартість в розмірі 228440,00 грн у зв`язку із вчиненням позивачем порушення по документально оформлених операціях з         ТзОВ «Пром гарант плюс» на суму 145107,00 грн за період з вересня 2016 року по січень 2017 року та невідображенням в податковому обліку коригування податкового кредиту у травні 2017 року на суму 83333,00 грн.
Слід зазначити, що здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.
Згідно із частинами першою та другою статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Статтею 198 Податкового кодексу України встановлено підстави, за яких у платника податку на додану вартість виникає право на податковий кредит; визначено умови, час та порядок його формування; визначено права і обов`язки платників податку в цій сфері податкових правовідносин; підстави, що унеможливлюють віднесення сплаченого (нарахованого) податку до податкового кредиту.
Підпунктом «а» пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України передбачено, що право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг.
Згідно з пунктом 198.3 статті 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Відповідно до пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
За змістом пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
Аналіз зазначених правових норм дає підстави для висновку, що необхідною умовою для віднесення до податкового кредиту сплачених у ціні товарів (робіт, послуг) сум податку на додану вартість є факт їх придбання з метою використання в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку та належним чином зареєстрована податкова накладна.
Отже, предметом доказування у даному спорі є реальність господарських операцій, що дає підстави для виникнення права на врахування витрат, понесених у зв`язку із здійсненням цих господарських операцій, при обчисленні сум податкового кредиту при визначенні об`єкта оподаткування податком на додану вартість; добросовісність дій платника податку, яка полягає у відповідності вчинених ним дій господарській меті, а також реальність усіх даних, наведених у документах.
Так, відповідно до договору поставки від 19 вересня 2016 року №Т76/5, укладеного між ТзОВ «Пром гарант плюс» як постачальником і ТзОВ «Західтехногаз» як покупцем, постачальник приймає на себе зобов`язання передати у власність товари, а покупець зобов`язується оплатити і прийняти вказаний товар згідно з накладними в одиницях вимірювання - літр. Відпуск товару з АЗС здійснюється за довірчими документами (скретч-картки) на отримання товару відповідно до Правил роздрібної торгівлі нафтопродуктами, затверджених постановою Кабінету Міністрів України від 20 грудня 1997 року №1442. Товар вважається переданим з моменту фактичного отримання товару згідно умов договору. Строк поставки товарів триває до закінчення терміну дії довірчого документа (скретч-картки). Передача товару здійснюється на АЗС постачальника шляхом заправки автомобілів покупця при пред`явленні довіреними особами скретч-картки.
Також між тими ж сторонами укладено договір на відпуск паливно-мастильних матеріалів (ПММ) за паливними картками від 10 жовтня 2016 року №77, згідно з яким ТзОВ «Пром гарант плюс» зобов`язувалось поставити ТзОВ «Західтехногаз» паливно-мастильні матеріали та паливні картки, на яких вони обліковуються, організувати та забезпечити відпуск ПММ позивачу або його довіреній особі на підставі паливних карток, а позивач зобов`язувався прийняти та оплатити надані паливні картки та ПММ. Цим договором передбачено, що право власності на паливні картки від постачальника до замовника переходить з моменту підписання накладних і фактичного отримання паливних карток. Відпуск ПММ відбувається через АЗС після отримання позитивних Авторизованих відповідей по паливних картках через Термінал (електронний пристрій, що дозволяє зчитувати дані з магнітної смуги паливної картки, здійснювати Авторизацію, формувати документ, що підтверджує проведену операцію по зменшенню встановленого на паливній картці ліміту на відповідну кількість ПММ). 
На підтвердження фактичного виконання вказаних договорів позивачем надано копії податкових накладних, видаткових накладних за 2016-2017 роки та специфікації до них.
Використання отриманого від ТзОВ «Пром гарант плюс» пального у власній господарській діяльності позивач підтверджує копіями договорів на виконання робіт та надання послуг, договорів оренди транспортних засобів, подорожніх листів, актів про обсяги споживання пального.
Єдиний порядок організації та виконання робіт, пов`язаних з прийманням, транспортуванням, зберіганням, відпуском та обліком товарної нафти і нафтопродуктів встановлений Інструкцією про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затвердженою наказом Мінпаливенерго України, Мінтрансзв`язку України, Мінекономіки України, Держспоживстандарту України від 20 травня 2008 року № 281/171/578/155 (далі - Інструкція №281).
Згідно з пунктом 3 Інструкції № 281 платіжна картка - спеціальний платіжний засіб у вигляді емітованої в установленому законодавством порядку пластикової чи іншого виду картки, що використовується для ініціювання переказу коштів з рахунку платника або з відповідного рахунку банку з метою оплати вартості товарів і послуг;
талон - спеціальний талон, придбаний за умовами та відпускною ціною обумовленого номіналу, що підтверджує право його власника на отримання на АЗС фіксованої кількості нафтопродукту певного найменування та марки, які позначені на ньому.
Відповідно до пункту 2 Правил роздрібної торгівлі нафтопродуктами, затверджених постановою Кабінету Міністрів України від 20 грудня 1997 року №1442 (далі - Правила № 1442), роздрібний продаж нафтопродуктів здійснюється через мережу АЗС, що призначені для відпуску споживачам нафтопродуктів.
Розрахунки за продані нафтопродукти здійснюються готівкою та/або у безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, талонів, відомостей на відпуск нафтопродуктів тощо) в установленому законодавством порядку. Разом з нафтопродуктами споживачеві в обов`язковому порядку видається розрахунковий документ за установленою формою на повну суму проведеної операції, який підтверджує факт купівлі товару. У розрахунковому документі зазначається інформація про форму здійснення розрахунку. Розрахунки за продані нафтопродукти із застосуванням згідно з договорами талонів чи відомостей на відпуск нафтопродуктів здійснюються виключно через установи банків (пункт 10 Правил №1442).
Слід зазначити, що вимоги щодо обігу, використання (видачі водіям тощо) та зберігання платіжних паливних карток і талонів встановлюються договором про відпуск палива і паливно-мастильних матеріалів за паливними картками між покупцем і продавцем. Паливна картка, талони передаються на підприємство за актом приймання-передачі після оплати вартості згідно з умовами договору. Підтвердженням факту отримання пального можуть бути видаткові документи або чеки терміналів, що формуються безпосередньо в момент фактичного отримання пального з АЗС.
Статтею 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій» встановлено, що суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані, зокрема: проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок; видавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми на повну суму проведеної операції.
Таким чином, основним документом, який підтверджує факт купівлі товару (нафтопродуктів), в тому числі його отримання внаслідок обміну на талони чи із застосуванням (використанням) такого довірчого документа як скетч-картки, є розрахунковий документ за установленою формою на повну суму проведеної операції.
Натомість, позивачем при проведенні контролюючим органом перевірки та під час розгляду справи судом першої інстанції не надано чеків РРО, виданих АЗС при відпуску пального за талонами, придбаними у ТзОВ «Пром гарант плюс», що унеможливило встановити, на яких саме АЗС, якої торгової марки чи якої мережі автозаправних станцій мав місце фактичний відпуск пального по картках.
Разом з тим, позивачем до апеляційної скарги додано копії фіскальних чеків на придбані ППМ, однак, такі відповідно до вимог статті 79 Кодексу адміністративного судочинства України слід було подати разом із позовною заявою або із зазначенням поважних причин неподання доказів у встановлений законом строк. Оскільки апеляційний суд не вважає поважною причиною своєчасного неподання до суду доказів через несвоєчасне проведення платником податків інвентаризації документів, які знаходились в бухгалтерії, такі не враховуються при вирішенні даної справи.
Враховуючи викладене, апеляційний суд погоджується з висновком суду першої інстанції, що позивачем не доведено факт використання придбаного у ТзОВ «Пром гарант плюс» пального при провадженні своєї господарської діяльності, що є необхідною умовою для віднесення до податкового кредиту сплачених у ціні товарів (робіт, послуг) сум податку на додану вартість.
Також правильним є висновок суду першої інстанції про безпідставність покликання відповідача в акті перевірки на проведення досудового розслідування у кримінальному провадженні №22016101110000035 стосовно посадових осіб ТзОВ «Пром гарант плюс» та наявність вироку Сихівського районного суду м. Львова від 16 травня 2018 року стосовно посадової особи ТзОВ «Гільденстерн», так як здійснення кримінального провадження щодо контрагента платника податків, в якому не винесено обвинувального вироку, не є підставою для визначення спірних господарських операцій нереальними, а згаданий вище вирок не має жодного відношення до позивача та спірних господарських операцій.
Що стосується висновку відповідача про завищення позивачем податкового кредиту у травні 2017 року в розмірі 83333,00 грн у зв`язку з невідображенням останнім в податковому обліку коригування (зменшення) такого податкового кредиту, слід зазначити, що на підставі договору поставки від 24 травня 2017 року № 24/04, укладеного між ПП «Техноресурс» як продавцем і ТзОВ "Західтехногаз" як покупцем, останнє зобов`язувалось придбати насос УНБ-600 вартістю 804000,00 грн, з яких 500000 грн (в тому числі 83333,00 грн ПДВ) ним було сплачено як аванс на рахунок ПП «Техноресурс» та сформовано податковий кредит на суму перерахованих коштів.
Листом від 03 травня 2017 року №03-05/17 позивач відкликав сплачені кошти як помилково перераховані і відповідно до виписки AT «УкрСиббанк» такі кошти в розмірі             500 000,00 грн були повернуті на рахунок позивача 04 травня 2017 року, однак, податковий кредит не відкориговано.
Відповідно до пункту 192.1 статті 192 Податкового кодексу України якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Розрахунок коригування, складений постачальником товарів/послуг до податкової накладної, яка складена на отримувача - платника податку, підлягає реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних:
постачальником (продавцем) товарів/послуг, якщо передбачається збільшення суми компенсації їх вартості на користь такого постачальника або якщо коригування кількісних та вартісних показників у підсумку не змінює суму компенсації;
отримувачем (покупцем) товарів/послуг, якщо передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, для чого постачальник надсилає складений розрахунок коригування отримувачу.
Отже, при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, сума податкового кредиту підлягає відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Як встановлено з матеріалів справи, ПП «Техноресурс» (постачальник) не виконало свого обов`язку щодо складання розрахунку коригування зміни суми компенсації вартості товару та надіслання такого розрахунку на адресу ТзОВ «Західтехногаз» для коригування останнім податкового кредиту.
Доводи контролюючого органу щодо обов`язку ТзОВ «Західтехногаз» самостійно здійснити коригування податкового кредиту, незалежно від факту отримання розрахунку коригування до податкової накладної, на підставі пункту 198.3 статті 198 Податкового кодексу України є необґрунтованими, оскільки зазначена норма є загальною щодо визначення податкового кредиту та не встановлює порядок дій платника податків у разі повернення суми попередньої оплати товару.
З огляду на викладене, апеляційний суд погоджується з висновком суду першої інстанції, що ненадіслання ТзОВ «Західтехногаз» розрахунку коригування постачальником позбавила його можливості відобразити у податковій декларації за травень 2017 року належні суми податкового кредиту, оскільки обов`язок щодо складання розрахунку коригування та направлення його покупцю покладений саме на постачальника товарів, і лише після реєстрації отримувачем товару розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних можливе коригування сум податкового кредиту.
Таким чином, контролюючим органом неправомірно збільшено позивачу суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість в розмірі 83333,00 грн основного зобов`язання та 41667,00 грн штрафних санкцій податковим повідомленням-рішенням від 30 липня 2019 року № 0006081411, відтак, таке в цій частині судом першої інстанції правомірно визнане протиправним та скасоване.
Що стосується застосування Головним управлінням ДФС в Івано-Франківській області до ТзОВ «Західтехногаз» штрафних санкцій в розмірі 41667,00 грн у зв`язку з відсутністю реєстрації в Єдиному державному реєстрі податкових накладних розрахунку коригування на суму 83333,00 грн згідно з податковим повідомленням-рішенням від 30 липня 2019 року №0006101411, то апеляційний суд погоджується з висновком суду першої інстанції про протиправність такого, з огляду на наступне.
Відповідно до пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: 
для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; 
для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.
Згідно з пунктом 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю), складеної на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 та 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі 50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.
Аналіз цитованої вище статті 192 Податкового кодексу України дає підстави для висновку, що обов`язок з реєстрації розрахунку коригування покладений, в тому числі, на покупця, з метою реалізації чого постачальник надсилає йому складений розрахунок коригування.
В свою чергу, відповідно до правової позиції Верховного Суду, висловленої у постанові від 28 квітня 2020 року у справі №810/198/16, отримувач має можливість зареєструвати розрахунок коригування за умови виконання постачальником свого обов`язку із своєчасного надіслання складеного ним розрахунку-коригування на зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг отримувачу.
За таких обставин санкції, передбачені пунктом 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України, не можуть бути застосовані до покупця, якщо продавець не виконав свого обов`язку щодо надіслання розрахунку коригування отримувачу.
Наведене унеможливило реєстрацію покупцем-позивачем розрахунку коригування на суму 83333,00 грн в Єдиному реєстрі податкових накладних, оскільки як встановлено вище ПП «Техноресурс» (постачальник) не виконало свого обов`язку щодо складання розрахунку коригування зміни суми компенсації вартості товару.
Враховуючи викладене, судом першої інстанції допущено неправильне застосування норм матеріального права лише в частині висновку про підставність застосування до позивача штрафних санкцій за визначення суми податкового зобов`язання з податку на прибуток в розмірі 50 % суми нарахованого податкового зобов`язання оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням від 30 липня 2019 року № 0006071411, що призвело до неправильного вирішення справи в цій частині і що відповідно до пункту 4 частини першої статті 317 Кодексу адміністративного судочинства України є підставою для скасування рішення суду першої інстанції та задоволення позову у відповідній частині.
Щодо решти позову апеляційний суд вважає, що доводи апеляційних скарг висновків суду першої інстанції не спростовують і не дають підстав для висновку про порушення судом першої інстанції норм матеріального або процесуального права, що відповідно до статті 316 Кодексу адміністративного судочинства України є підставою для залишення апеляційних скарг у відповідних частинах без задоволення, а рішення суду - без змін.
Керуючись статтями 310, 315, 316, 317, 321, 322, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

                                                           ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Західтехногаз» задовольнити частково.
Апеляційну скаргу Головного управління ДФС в Івано-Франківській області залишити без задоволення.
Рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 10 грудня                     2019 року у справі № 300/1765/19 в частині позовних вимог Товариства з обмеженою відповідальністю «Західтехногаз» про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління ДФС в Івано-Франківській області від 30 липня 2019 року № 0006071411 в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток за штрафними (фінансовими) санкціями на суму 12150 грн скасувати та в цій частині позов задовольнити.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС в Івано-Франківській області від 30 липня 2019 року № 0006071411 в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на прибуток за штрафними (фінансовими) санкціями на суму 12150 (дванадцять тисяч сто п`ятдесят) грн.
В решті рішення Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 10 грудня 2019 року у справі № 300/1765/19 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з моменту проголошення та може бути оскаржена шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повної постанови. 

Головуючий суддя	 	Л. П. Іщук 	
судді	 	Р. П. Сеник 	
 	 	Р. Б. Хобор  	
Повне судове рішення складено 10.07.2020