ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

08 вересня 2020 року 
м. Київ
справа № 805/8974/13-а
касаційне провадження № К/9901/26599/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Шипуліної Т.М.,  Хохуляка В.В., 

розглянув у порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами касаційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (далі - ФОП ОСОБА_1 ) на постанову Донецького апеляційного адміністративного суду від 09.08.2016 (головуючий суддя - Сухарьок М.Г., судді - Блохін А.А., Гаврищук Т.Г.) у справі за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Костянтинівської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Донецькій області  (далі - Інспекція) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, 

У С Т А Н О В И В:

У червні 2013 року ФОП ОСОБА_1 звернувся до суду із позовом до Інспекції, у якому просив визнати протиправним та скасувати у повному обсязі податкове повідомлення-рішення від 15.03.2013 № 0003611702-1624.

На обґрунтування позовних вимог ФОП ОСОБА_1 посилався на те, що: оскільки в силу положень частини сьомої статті 42 Закону України «Про телекомунакації» діяльність провайдера не підлягає ліцензуванню, то він правомірно застосовував спрощену систему оподаткування та звітності і не зобов`язаний був переходити на сплату інших податків та зборів; щодо наявності ліцензій на надання послуг з технічного обслуговування і експлуатації мереж та провайдера програмної послуги, посилався на те, що він тільки мав намір займатись зазначеними видами діяльності, але фактично їх не здійснював, а надавав тільки послуги провайдера телекомунікацій, що підтверджено договорами, укладеними з фізичними особами.  

Справа неодноразово розглядалась різними судовими інстанціями. 

Донецький окружний адміністративний суд постановою від 16.11.2015 позов задовольнив повністю: визнав протиправним та скасував у повному обсязі податкове повідомлення-рішення від 15.03.2013 № 0003611702-1624.

Ухвалюючи рішення про задоволення позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що: сама по собі наявність ліцензії на надання послуг з технічного обслуговування і експлуатації телемереж (телекомунікаційних мереж) не свідчить про фактичне здійснення такої діяльності, а технічне обслуговування і експлуатація власних телемереж не є по суті наданням послуг, які потребують ліцензування, що підтверджується відповіддю Національної комісії, що здійснює регулювання у сфері зв`язку та інформації від 20.07.2013 № 06-4974/09; Інспекція не довела, що ФОП ОСОБА_1 має статус оператора телекомунікацій; пунктом 2  рішення Національної ради України з питань телебачення і радіомовлення від 28.12.2011 № 2979 було затверджено Положення про порядок видачі ліцензії провайдера програмної послуги, яке встановлює, що ліцензію провайдера програмної послуги мають право отримати суб`єкти господарювання, які мають на меті надання програмної послуги з використанням ресурсу саме багатоканальних кабельних телемереж, тоді як системи колективного прийому не кваліфікуються як багатоканальні телемережі; надання послуг з підключення до сітки колективного прийому телебачення та послуг з доставки якісного телевізійного сигналу не вимагають наявності ліцензії провайдера програмної послуги, а відтак ця діяльність також не є наданням послуг зв`язку, що підлягає ліцензуванню; зміни в  Податковому кодексі України набули чинності з 01.07.2012, проте Інспекція збільшила позивачу податкові зобов`язання за весь період, який перевірявся, а не за період з 01.01.2012 по 30.06.2012, що є суттєвим порушенням норм чинного законодавства України, оскільки з 01.07.2012 після внесення змін до пункту 8 підпункту 291.5.1 пункту  291.5  статті  291 Податкового кодексу України, ці норми до позивача застосовуватись не могли, з огляду на що з 01.07.2012 по 13.02.2013  позивач законно застосував спрощену систему оподаткування.

Донецький апеляційний адміністративний суд постановою від 09.08.2016 скасував рішення суду першої інстанції та ухвалив нове, яким у задоволенні позову відмовив.

Ухвалюючи рішення про відмову у задоволенні позовних вимог, суд апеляційної інстанції виходив того, що: свідоцтво платника єдиного податку серії НОМЕР_2, згідно якого ФОП ОСОБА_1 з 01.01.2012 перебував на спрощеній системі оподаткування за видом господарської діяльності за КВЕД 92.20.0 - діяльність у сфері радіомовлення та телебачення, було анульоване у відповідності до положень статті 291 Податкового кодексу України (у редакції, що діяла у період з 01.01.2012 по 30.06.2012); із заявою про внесення змін до свідоцтва платника єдиного податку щодо видів господарської діяльності, а саме - додати вид господарської діяльності за КВЕД 60.20 - діяльність у сфері телевізійного мовлення, підприємець звернувся лише 14.12.2012; згідно нового свідоцтво платника єдиного податку серії НОМЕР_1 за видами діяльності за КВЕД: 60.20 - діяльність у сфері телевізійного мовлення, 61.10 - діяльність у сфері проводового електрозв`язку ФОП ОСОБА_1 перебував на спрощеній системі оподаткування з 01.01.2014; у період з 01.07.2012 по 13.02.2013 ФОП ОСОБА_1 не отримував свідоцтва платника єдиного податку.

ФОП ОСОБА_1 оскаржив рішення суду апеляційної інстанцій до Вищого адміністративного суду України, який ухвалою від 10.10.2016 відкрив касаційне провадження у справі за касаційною скаргою  і витребував матеріали справи із суду першої інстанції. 

В обґрунтування вимог касаційної скарги скаржник вказує на порушення судом апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, оскільки суд не надав належної правової оцінки тому, що: у період з 01.01.2012 по 13.02.2013 він не здійснював діяльності, що підлягала ліцензуванню, та законно перебував на спрощеній системі оподаткування; свідоцтво платника єдиного податку серії НОМЕР_2 було анульоване Інспекцією лише в 2013 році на підставі податкового повідомлення-рішення від 15.03.2013 № 0003611702-1624, яке є предметом судового оскарження у даній справі, з огляду на що у періоді, який перевірявся, зазначене свідоцтво було чинним; яким чином ФОП ОСОБА_1 міг отримати нове свідоцтво платника єдиного податку з 01.07.2012, якщо за висновками Інспекції він незаконно перебував на спрощеній системі оподаткування у період з 01.01.2012 по 30.06.2012.

У запереченні на касаційну скаргу Інспекція просить суд відмовити у її задоволенні, а рішення суду апеляційної інстанції залишити без змін.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 27.07.2020 прийняв касаційну скаргу ФОП ОСОБА_1 до провадження та призначив справу до касаційного розгляду у порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами з 28.07.2020.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи та враховуючи межі касаційної скарги, дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з таких підстав.

У справі, що розглядається, суди попередніх інстанцій встановили, що Інспекція провела документальну позапланову виїзну перевірку ФОП ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2012 по 13.02.2013, результати якої оформлені актом від 27.02.2013 № 217/17-2-2367300155, за висновками якого ФОП ОСОБА_1 були порушені вимоги: підпункту 5 пункту 298.2.3 пункту 298.2 статті 298 Податкового кодексу України, що полягало у тому, що підприємець самостійно не перейшов на сплату інших податків і зборів, у зв`язку з чим відповідно до підпункту 4 пункту 299.15 статті 299, пункту 299.16 статті 299 Податкового кодексу України свідоцтво платника єдиного податку підлягає анулюванню на підставі акту перевірки; вимоги підпункту 8 підпункту 291.5.1 пункту 291.5 статті 291, підпункту 4 пункту 293.4 статті 293 Податкового кодексу України,  що призвело до заниження податкових зобов`язань з єдиного податку за 2012 рік - січень 2013 року на загальну суму 24435,00 грн.

Зокрема, у акті перевірки було вказано, що у періоді з 01.01.2012 по 13.02.2012 ФОП ОСОБА_1 застосовував спрощену систему оподаткування та був платником єдиного податку другої групи. У заяві про застосування спрощеної системи оподаткування, поданої до Інспекції 18.01.2012 (вх № 1664/З від 18.01.2012) у графі 10 підприємець зазначив обраний вид діяльності згідно КВЕД ДК 009:2005 - 92.20.0 «Діяльність у сфері радіомовлення та телебачення», який дає право платнику податків перебувати на спрощеній системі оподаткування; у заяві про застосування спрощеної системи оподаткування, поданої до Інспекції 14.12.2012 (вх № 5044/З від 14.12.2012) у графі 10 підприємець зазначив обраний вид діяльності згідно КВЕД ДК 009:2010 - 60.20 «Діяльність у сфері телевізійного мовлення»№, який дає право платнику податків перебувати на спрощеній системі оподаткування.

Також, у акті перевірки було вказано про відсутність у позивача періоді, який перевірявся, права застосовувати спрощену систему оподаткування, оскільки ним фактично здійснюється діяльність зв`язку, що є порушенням підпункту 291.5.1 пункту 291.5 статті 291 Податкового кодексу України.

На акт перевірки позивачем були подані заперечення, за результатами розгляду яких висновки акту були залишені без змін.

На підставі висновків акта перевірки Інспекція прийняла податкове повідомлення-рішення № 0003611702-1624 від 15.03.2013, яким згідно з підпунктом 54.3.2 пункту 54.3 статті 54, пунктом 123.1 статті 123, пунктом 127.1 статті 127 Податкового кодексу України збільшила ФОП ОСОБА_1 суму грошового зобов`язання за платежем: єдиний податок з фізичних осіб на 24918,75 грн., у тому числі: 24435,00 грн. - за основним платежем, 483,75 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами). 

Податкове повідомлення-рішення оскаржувалось підприємцем в адміністративному порядку, за наслідками якого його скарги були залишені без задоволення, а податкове повідомлення-рішення - без змін

За визначенням, наведеним у статті 1 Закону України «Про зв`язок» (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), електричний зв`язок - це передача, випромінювання або прийом знаків, сигналів, письмового тексту, зображень та звуків або повідомлень будь-якого роду по радіо, проводових, оптичних або інших електромагнітних системах.

Відповідно до підпункту 8 підпункту 291.5.1 пункту 291.5 статті 294 Податкового кодексу України  (у редакції, чинній у період з 01.01.2012 по 30.06.2012 року) не можуть бути платниками єдиного податку суб`єкти господарювання (юридичні особи та фізичні особи - підприємці), які здійснюють діяльність з надання послуг пошти та зв`язку.

Законом України від 24.05.2012 № 4834-VI «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо удосконалення деяких податкових норм», який набрав чинності 01.07.2012, підпункт 8 був викладений в такій редакції: « 8) діяльність з надання послуг пошти (крім кур`єрської діяльності) та зв`язку (крім діяльності, що не підлягає ліцензуванню)».

Відповідно до підпункту 4 пункту 293.4 статті 293 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) ставка єдиного податку встановлюється для платників єдиного податку першої, другої і третьої груп у розмірі 15 відсотків до доходу, отриманого від здійснення видів діяльності, які не дають права застосовувати спрощену систему оподаткування.

Згідно із підпунктом 4 пункту 299.15 статті 299  Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) свідоцтво платника податку анулюється органом державної податкової служби у випадках та у строки: здійснення видів діяльності, які не дають права застосовувати спрощену систему оподаткування, або невідповідності вимогам організаційно-правових форм господарювання - в останній день податкового (звітного) періоду, в якому здійснювалися такі види діяльності або відбулася зміна організаційно-правової форми.

Відповідно до підпункту 5 підпункту  298.2.3  пункту  298.2  статті  298 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин)  платники єдиного податку зобов`язані перейти на сплату інших податків і зборів, визначених цим Кодексом, у таких випадках та в строки: у разі здійснення видів діяльності, які не дають права застосовувати спрощену систему оподаткування, або невідповідності вимогам організаційно-правових форм господарювання - з першого числа місяця, наступного за податковим (звітним) періодом, у якому здійснювалися такі види діяльності або відбулася зміна організаційно-правової форми.

Виходячи з аналізу наведених вище правових норм, суд апеляційної інстанції дійшов правомірного висновку, що у період з 01.01.2012 по 30.06.2012 суб`єкти господарювання, які здійснюють, зокрема, діяльність з надання послуг зв`язку, не можуть бути платниками єдиного податку, а починаючи з 01.07.2012 ця заборона поширюється лише на відповідні послуги, які потребують ліцензування.

Таким чином, оскільки позивач надавав послуги, які відносяться до послуг електрозв`язку, у період з 01.01.2012 по 30.06.2012, обґрунтованими є висновки суду апеляційної інстанції про те, що він не мав права бути платником єдиного податку, оскільки у цей період заборона статусу платника єдиного податку обмежувалась лише самим фактом надання послуг зв`язку.

Разом з цим, є передчасними висновки суду апеляційної інстанції про те, що з урахуванням приписів статей 298,  299 Податкового кодексу України, з 01.07.2012 позивач втратив статус платника єдиного податку, з огляду на відсутність у нього нового свідоцтва платника єдиного податку з цієї дати та, як наслідок, правомірність  збільшення суми грошового зобов`язання за платежем єдиний податок з фізичних осіб за період з 01.07.2012 по 13.02.2013, з огляду на наступне.

Відповідно до підпункту 298.1.1 пункту 298.1 статті 298 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) для обрання або переходу на спрощену систему оподаткування суб`єкт господарювання подає до органу державної податкової служби заяву.

При цьому, підпунктом 298.1.4 пункту 298.1 статті 298 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) встановлено, що суб`єкт господарювання, який є платником інших податків і зборів відповідно до норм цього Кодексу, може прийняти рішення про перехід на спрощену систему оподаткування шляхом подання заяви до органу державної податкової служби не пізніше ніж за 15 календарних днів до початку наступного календарного кварталу. Такий суб`єкт господарювання може здійснити перехід на спрощену систему оподаткування один раз протягом календарного року.

Згідно з підпунктом 5 пункту 298.3 статті 298 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) у заяві зазначаються такі обов`язкові відомості, зокрема, про обрані фізичною особою - підприємцем першої та другої груп види господарської діяльності згідно з КВЕД ДК 009:2010.

Пунктом 299.3 статті 299 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) встановлено, що свідоцтво платника єдиного податку видається безстроково виключно суб`єкту господарювання або уповноваженій ним особі та не може передаватися для провадження господарської діяльності іншим особам.

Відповідно до підпункту 1 пункту 299.9 статті 299 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) підставами для прийняття органом державної податкової служби рішення про відмову у видачі суб`єкту господарювання свідоцтва платника єдиного податку є виключно невідповідність такого суб`єкта господарювання вимогам статті 291 цієї глави.

Згідно з підпунктом 5 пункту 299.11 статті 299 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) у свідоцтві платника єдиного податку зазначаються такі відомості, зокрема, обрані фізичною особою - підприємцем першої та другої груп види господарської діяльності згідно з КВЕД ДК 009:2010.

Положеннями підпункту 4 пункту 299.12 статті 299 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) визначено, що  до раніше виданого свідоцтва платника єдиного податку в день подання платником єдиного податку заяви органом державної податкової служби вносяться зміни щодо видів господарської діяльності

При цьому, пунктом 299.13 статті 299 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) встановлено, що за бажанням платника єдиного податку раніше видане свідоцтво може бути замінено у разі наявності у такого платника податку обставин, визначених у пункті 299.12 цієї статті, та отримано нове свідоцтво у порядку, визначеному цією статтею. До отримання нового свідоцтва платник єдиного податку здійснює господарську діяльність на підставі раніше виданого свідоцтва, яке повертається органу державної податкової служби у день отримання нового свідоцтва.

Згідно з підпунктом 4 пункту 299.15, пунктом 299.16 статті 299 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) свідоцтво платника податку анулюється за рішенням органу державної податкової служби у випадках та у строки, зокрема: здійснення видів діяльності, які не дають права застосовувати спрощену систему оподаткування, або невідповідності вимогам організаційно-правових форм господарювання - в останній день податкового (звітного) періоду, в якому здійснювалися такі види діяльності або відбулася зміна організаційно-правової форми. У разі виявлення органами державної податкової служби під час проведення перевірок порушень платником єдиного податку вимог, встановлених цією главою, свідоцтво платника єдиного податку анулюється за рішенням органу державної податкової служби на підставі акта перевірки.

Як вбачається з наявної в матеріалах справи копії свідоцтва платника єдиного податку серії НОМЕР_2, воно було виписане 22.05.2012. При цьому, до зазначеного свідоцтва були внесені зміни щодо видів діяльності, які будуть здійснюватись підприємцем, без зазначення дати внесення таких змін.

Таким чином, суди  попередніх інстанцій не перевірили, чи являється зазначене свідоцтво свідоцтвом, виданим позивачу на його заяву, подану до Інспекції саме 18.01.2012 (вх. № 1664/З) або ж новим свідоцтвом, та коли саме до саме до свідоцтва платника єдиного податку серії НОМЕР_2 були внесені зміни, оскільки матеріали справи містять заяву підприємця від 14.12.2012 (вх. № 5044/Зп) про застосування спрощеної системи оподаткування з 01.01.2013, у якій заповнена графа 10 «Обрані види діяльності згідно з КВЕД ДК 009:2005», а не графа 5.3 «Внесення змін до свідоцтва платника єдиного податку щодо:».

Також, суди попередніх інстанцій не з`ясували, чи було прийняте Інспекцією рішення про анулювання реєстрації підприємця платником єдиного податку та в залежності від встановлених обставин, чи мав позивач можливість реалізувати право на отримання нового свідоцтва єдиного податку з урахуванням положень пункту 299.3 статті 299 Податкового кодексу України щодо того, що свідоцтво платника єдиного податку видається безстроково, а також з огляду на положення підпункту 298.1.4 пункту 298.1 статті 298  Податкового кодексу України щодо можливості прийняти рішення про перехід на спрощену систему оподаткування один раз протягом календарного року.

Крім іншого, відмовляючи у задоволенні позову в частині нарахування податкових зобов`язань за період з 01.07.2012 по 13.02.2013, суд апеляційної інстанції не надав належної правової оцінки відповіді Національної комісії, що здійснює регулювання у сфері зв`язку та інформації від 20.07.2013 року № 06-4974/09 та не з`ясував вид фактичної діяльності позивача, оскільки сама по собі наявність ліцензії на надання послуг з технічного обслуговування і експлуатації телемереж (телекомунікаційних мереж) не свідчить про зайняття нею, а технічне обслуговування і експлуатації власних телемереж не є по суті наданням послуг, які потребують ліцензування.

Поверховий підхід та неповнота при з`ясуванні обставин справи судами першої та апеляційної інстанцій вимагають повторного і більш ретельного дослідження їх судом.

Згідно частини другої статі 341 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній з 15.12.2017) суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Для повного, об`єктивного та всебічного з`ясування обставин справи суду необхідно надати належну правову оцінку кожному окремому доказу та їх сукупності, які міститься в матеріалах справи або витребовується, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, з посиланням на це в мотивувальній частині свого рішення, враховуючи при цьому відповідні норми матеріального права при дотриманні норм процесуального права.

Згідно з частиною другою статті 353 Кодексу адміністративного судочинства України, підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, яке унеможливило встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

З огляду на викладене, касаційна скарга ФОП ОСОБА_1 підлягає частковому задоволенню, а ухвалені у даній справі постанова Донецького окружного адміністративного суду від 16.11.2015 та постанова Донецького апеляційного адміністративного суду від 09.08.2016 підлягають скасуванню  із направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції. 

Керуючись п. 2 ч. 1 ст. 349, п. 1 ч. 2 ст. 353, ч.ч. 1, 5 ст. 355, ст.ст. 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, -

ПОСТАНОВИВ:
 
Касаційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 задовольнити частково.

Постанову Донецького окружного адміністративного суду від 16.11.2015 та постанову Донецького апеляційного адміністративного суду від 09.08.2016 скасувати, а справу передати на новий розгляд до суду першої інстанції.

Постанова набирає законної сили з дня її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає. 

Судді	Л.І. Бившева Т.М. Шипуліна   В.В. Хохуляк