П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

___________________________________________________________________________________

П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

28 липня 2020 р.	м.Одеса	Справа № 420/7409/19	

Категорія:111030000
                                                                                                                                 Головуючий в 1 інстанції: Радчук А.А.
                                                                                                                                 Місце ухвалення: м. Одеса

Колегія суддів П`ятого апеляційного адміністративного суду у складі:
головуючого  -  Лук`янчук О.В.
суддів             -  Бітова А. І.
                      -  Ступакової І. Г. 
при секретарі  -  Черкасовій Є.А 
розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Одесі адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 10 березня 2020 року по справі за адміністративним позовом Приватного акціонерного товариства "Ізмаїльський завод таропакувальних виробів "Дунай-Пак" до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-

В С Т А Н О В И Л А :

У грудні 2019 року ПрАТ "ЗТПВ "Дунай-Пак" звернулося до суду з позовом до ГУ ДПС в Одеській області, в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 01.11.2019 року № 0003551401, згідно з якими товариству було донараховано 2  395  250 грн. земельного податку за 2018 рік та штрафні санкції у сумі 598  813  грн. - за порушення строків сплати зазначеного податку.
Обґрунтовуючи позовні вимоги позивач насамперед зазначив, що контролюючим органом не проводилась перевірка ПрАТ, на підставі якої були встановлені порушення, зазначені в оскаржуваному податковому повідомленні-рішенні. Акт перевірки від 16.09.2019 року № 24/15-32-05-01/00383716 зазначений в оспорюваному ППР не надавався для ознайомлення товариству, що унеможливило надати відповідні заперечення згідно пункту 86.1 статті 86 ПК України.
По суті виявлених порушень зазначалося, що 20.02.2019 року податкової декларації з плати за землю (земельного податку) за 2018 рік № 9025706636, позивачем було нараховано та сплачено до бюджету земельний податок за земельні ділянки, що знаходились в його користуванні, за ставкою 4,5% від нормативної грошової оцінки відповідних земельних ділянок, що встановлена для земельних ділянок, які перебувають у постійному користуванні юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців (крім юридичних осіб державної та комунальної форми власності була визначена позивачем відповідно до діючого у 2018 році рішення Ізмаїльської міської ради від 30.04.2015 року №5084-VI "Про встановлення ставок податку за земельні ділянки в межах міста Ізмаїл" зі змінами та доповненнями, внесеними рішенням Ізмаїльської міської ради від 14.01.2016 року № 401-VII "Про перегляд ставок земельного податку в межах міста Ізмаїл", чинного на момент подання податкової декларації № 9025706636 та протягом 2018 року, згідно статей 284, 286 ПК України.
Також позивач зауважив, що відповідач не є уповноваженим контролюючим органом, та не мав повноважень на винесення оскаржуваного ППР. 
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 10 березня 2020 року позов ПрАТ "ІЗТПВ "Дунай-Пак" задоволено.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 01.11.2019 року №0003551401.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань ГУДПС в Одеській області на користь позивача судові витрати у розмірі 19  210,00 грн.
Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції, ГУ ДПС в Одеській області подало апеляційну скаргу, в якій просить скасувати рішення Одеського окружного адміністративного суду від 10 березня 2020 року та прийняти нове рішення, яким у задоволені позовних вимоги відмовити у повному обсязі.
В обґрунтування апеляційної скарги відповідач наводить обставини справи шляхом відтворення частини акту перевірки та зазначає, що згідно рішення Ізмаїльської міської ради від 28.02.2018 року №3231-VII "Про внесення змін до рішення Ізмаїльської міської ради від 30.04.2015 №5084-VI "Про встановлення ставок податку за земельні ділянки в межах міста Ізмаїл", для інших земельних ділянок, в тому числі "для земельних ділянок, що знаходяться у користуванні суб`єктів господарювання, визначених законами України "Про державну допомогу суб`єктам господарювання" та "Про захист економічної конкуренції" встановлена ставка земельного податку у розмірі 12% від нормативно грошової оцінки земель міста. У порушення пунктів 286.1 та 286.2 статті 286, пункту 270.1 статті  270, пункту 271.1 статті 270, пункту  269.1 статті 269 пункту 287.1 статті  287 ПК України позивачем не обчислено та не задекларовано податкове зобов`язання по земельному податку у загальній сумі на 2  395  250  грн., у тому числі за 2018 рік - 2  395  250 грн.
У відзиві на апеляційну скаргу позивач, посилаючись на законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції, просить у задоволені апеляційної скарги відмовити.
Розглянувши матеріали справи, заслухавши доповідача, доводи апеляційної скарги, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення в межах позовних вимог і доводів апеляційної скарги, колегія суддів приходить до наступного. 
Судом встановлено, що ПрАТ "ІЗТПВ "Дунай-Пак" зареєстровано рішенням Ізмаїльського міського виконавчого комітету 18.07.1997 року, та знаходиться на податковому обліку в органах державної податкової служби. У користуванні у товариства у спірний період знаходилося три земельних ділянки.
Рішенням Ізмаїльської міської ради від 30.04.2015 №5084-VI внесені зміни до рішенням Ізмаїльської міської ради від 14.01.2016 року № 401-VII "Про перегляд ставок земельного податку в межах міста Ізмаїл" та встановлені нові ставки податку за земельні ділянки в межах міста Ізмаїл. 
20.02.2019 року ПрАТ "ІЗТПВ "Дунай-Пак" подано податкову декларацію з плати за землю (земельного податку) за 2018 рік №9025706636, згідної якої товариством нараховано та сплачено до бюджету земельний податок за земельні ділянки, що знаходились в його користуванні, за ставкою 4,5% (згідно внесених змін рішенням міськради № 5084-VI) від нормативної грошової оцінки відповідних земельних ділянок у загальній сумі 1  437  149,74 грн.
У грудні 2019 року ПрАТ "ІЗТПВ "Дунай-Пак" отримало оспорюване у даній справі податкове повідомлення-рішення від 01.11.2019 року № 0003551401, яким ГУДПС було донараховано товариству 2  395  250 грн. земельного податку за 2018 рік та штрафні санкції у сумі 598 813 грн. - за порушення строків сплати зазначеного податку.
Підставою для прийняття зазначеного ППР є акт від 16.09.2019 № 24/15-32-05-01/00383716, складений ГУ ДПС в Одеській області за результатом документальної планової виїзної перевірки ПрАТ "ІЗТПВ "Дунай-Пак".
Згідно зазначеного акту, перевірка була проведена з 27.08.2019 року по 09.09.2019 року на підставі підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, пункту 77.1 статті 77 ПК України, пункту 2 статті 13 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування", плану-графіка проведення документальних планових виїзних перевірок платників податків на 2019 рік, на підставі наказу ГУ ДФС в Одеській області від 07.08.2019 №6281. Про проведення планової виїзної перевірки ПрАТ проінформовано письмовим повідомленням №301/15-12 від 09.08.2019 року яке направлено засобами поштового зв`язку рекомендованим листом з повідомленням про вручення 09.08.2019. З направленнями на право проведення перевірки ознайомлено під підпис директора ПрАТ Павленко О.О . Перевірку проведено з відома директора та в присутності головного бухгалтера Зверєвої А.Ю .
За висновками зазначеного акту встановлено порушення, зокрема пункту 286,1 пункту 286.2 статті 286, пункту  270.1 статті  270, пункту 271.1 статті 270, пункту 269.1 статті 269 пункту 287.1 статті 287 ПК України, в результаті чого занижено земельний податок на загальну суму 2  395  250 грн., у тому числі за 2018 рік у сумі 2  395  250 грн.
Такі висновки ГУДПС ґрунтуються на рішенні Ізмаїльської міської ради від 28.02.2018 року №3231-VII "Про внесення змін до рішення Ізмаїльської міської ради від 30.04.2015 №5084-VI "Про встановлення ставок податку за земельні ділянки в межах міста Ізмаїл", для інших земельних ділянок, в тому числі "для земельних ділянок, що знаходяться у користуванні суб`єктів господарювання, визначених законами України "Про державну допомогу суб`єктам господарювання" та "Про захист економічної конкуренції", яким встановлена ставка земельного податку у розмірі 12% від нормативно грошової оцінки земель міста.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з відсутні підстав для визначення ПрАТ "ІЗТПВ "Дунай-Пак" збільшення  суми податкового зобов`язання за платежем "земельний податок з юридичних осіб" за 2018 рік у розмірі 2  395  250 грн., оскільки обов`язок зі сплати земельного податку за ставкою 12% виникає у позивача з наступного бюджетного року, що слідує за роком, в якому внесені зміни до ставки земельного податку, тобто з 2019 року.
При цьому суд також врахував, що відповідач не підтвердив факт проведення планової документальної виїзної перевірки товариства. Водночас твердження ПрАТ, що відповідач не є уповноваженим контролюючим органом, та не мав повноважень на винесення оскаржуваного ППР суд визнав неаргументованими.
Колегія суддів суду апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції виходячи з наступного.
За приписами частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Пунктом 75.1 статті 75 ПК України визначено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Відповідно до підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.
Документальна планова перевірка проводиться відповідно до плану-графіка перевірок.
Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об`єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка.
Документальною невиїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться в приміщенні контролюючого органу.
Абзацом першим пункту 77.1 статті 77 ПК України документальна планова перевірка повинна бути передбачена у плані-графіку проведення планових документальних перевірок.
Відповідно до пункту 77.4 статті 77 ПК України про проведення документальної планової перевірки керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу приймається рішення, яке оформлюється наказом. Право на проведення документальної планової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому не пізніше ніж за 10 календарних днів до дня проведення зазначеної перевірки вручено під розписку або надіслано рекомендованим листом з повідомленням про вручення копію наказу про проведення документальної планової перевірки та письмове повідомлення із зазначенням дати початку проведення такої перевірки.
Отже, платник податків має право бути повідомлений належним чином про дату та час проведення перевірки до початку проведення такої. При цьому, конструкція вказаної правової норми передбачає два способи повідомлення особи про проведення перевірки - вручення під розписку копії наказу та письмового повідомлення не пізніше ніж за 10 календарних днів до дня проведення зазначеної перевірки або надіслання рекомендованим листом з повідомленням про вручення таких документів не пізніше ніж за 10 календарних днів до дня проведення зазначеної перевірки.
За приписами пункту 77.6 статті 77 ПК України допуск посадових осіб контролюючих органі до проведення документальної планової виїзної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу. Документальна планова невиїзна перевірка здійснюється у порядку, передбаченому статтею 79 цього Кодексу.
Пунктом 81.1 статті 81 ПК України встановлено, що посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:
- направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;
- копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;
- службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.
За приписами статті 79 КАС України документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, та за умови вручення платнику податків (його представнику) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки. 
Виконання умов цієї статті надає посадовим особам контролюючого органу право розпочати проведення документальної невиїзної перевірки.
Водночас, з матеріалів справи вбачається, що надана ГУДПС копія акту перевірки не підписана платником податків, що перевірявся. Також контролюючим органом не надано доказів письмового повідомлення товариства у встановлені ПК України порядку про проведення перевірки. Крім того суду не надано доказів ознайомлення платника податків з направленням та наказу про проведення перевірки, а також доказів ознайомлення товариства з результатами проведеної перевірки. 
Зазначене у сукупності ставить під сумнів факт проведення контролюючим органом планової виїзної перевірки позивача. Враховуючи, що акт перевірки це документ, який підтверджує факт проведення документальної перевірки діяльності платника податків і є носієм доказової інформації про виявлені порушення вимог податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, колегія суддів не вважає легітимним податкове повідомлення-рішення прийняте за результатом виїзної перевірки, якої фактично не було. Колегія суддів також враховує, що в ПК України відсутня норма, яка б встановлювала право податкового органу замість документальної виїзної перевірки проводити документальну невиїзну перевірку. При цьому, право на проведення документальних невиїзних перевірок виникає у контролюючого органу за умови вручення платнику податків (його представнику) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки (стаття 79 ПК України). 
Що стосується виявленого порушення сплати земельного податку, то як вбачається з матеріалів справи підставою для донарахування земельного податку слугувало рішення міської ради від 28.02.2018 року, яким з 01.01.2018 року встановлені нові ставки цього податку.
Так, нормами статті 10 ПК України  земельний податок  віднесено до місцевих податків, які, відповідно до пункту 12.3. статті 12 ПК України, приймаються рішеннями сільських, селищних, міських рад у межах своїх повноважень.
Підпунктом 12.3.1 пункту 12.3 статті 12 ПК України закріплено, що  встановлення місцевих податків та зборів здійснюється у порядку, визначеному цим Кодексом.
Відповідно до підпункту 12.3.2 пункту 12.3 статті 12 ПК України, при прийнятті рішення про встановлення місцевих податків та зборів обов`язково визначаються об`єкт оподаткування, платник податків і зборів, розмір ставки, податковий період та інші обов`язкові елементи, визначенні статтею 7 цього Кодексу з дотриманням критеріїв, встановлених розділом ХІІ цього Кодексу для відповідного місцевого податку чи збору.
Копія прийнятого рішення про встановлення місцевих податків чи зборів надсилається у десятиденний строк з дня оприлюднення до контролюючого органу, в якому перебувають на обліку платники відповідних місцевих податків та зборів (підпункту 12.3.3 пункту 12.3 статті 12 ПК України).
Згідно пункту 12.5 статті 12 ПК України офіційно оприлюднене рішення про встановлення місцевих податків та зборів є нормативно-правовим актом з питань оподаткування місцевими податками та зборами, яке набирає чинності з урахуванням строків, передбачених підпунктом 12.3.4 статті 12 цього Кодексу.
Відповідно до підпункту 12.3.4 пункту 12.3 статті 12 ПК України, рішення про встановлення місцевих податків та зборів офіційно оприлюднюється відповідним органом місцевого самоврядування до 15 липня року, що передує бюджетному періоду, в якому планується застосовування встановлених місцевих податків та зборів або змін (плановий період). В іншому разі норми відповідних рішень застосовуються не раніше початку бюджетного періоду, що настає за плановим.
З системного аналізу вказаних норм, місцеві ради мають встановити відповідним рішенням транспортний податок і вирішити питання чи запроваджувати податок, і в яких розмірах, на майно, відмінне від земельної ділянки. Таке рішення має бути оприлюдненим до 15 липня року, що передує бюджетному періоду, в якому планується застосовування встановлених місцевих податків та зборів або змін (плановий період). В іншому разі норми відповідних рішень застосовуються не раніше початку бюджетного періоду, що настає за плановим.
Згідно статті 3 Бюджетного кодексу України бюджетний період для всіх бюджетів, що складають бюджетну систему України, становить один календарний рік, який починається 1 січня кожного року і закінчується 31 грудня того ж року.
Отже, 2018 рік є плановий, а 2019 бюджетний.
Відповідно до підпункту 4.1.9 пункту 4.1 статті 4 ПК України, одним з принципів на яких ґрунтується Податкове законодавство України є принцип стабільності - коли зміни до будь-яких елементів податків та зборів не можуть вноситися пізніш як за шість місяців до початку нового бюджетного періоду, в якому будуть діяти нові правила та ставки. Податки та збори, їх ставки, а також податкові пільги не можуть змінюватися протягом бюджетного року.
Враховуючи наведене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про відсутність підстав для визначення ПрАТ "ІЗТПВ "Дунай-Пак" збільшення   суми податкового зобов`язання за платежем "земельний податок з юридичних осіб" за 2018 рік у розмірі 2   395 250 грн., оскільки обов`язок зі сплати земельного податку за ставкою 12% виникає у товариства з 2019 року.
Підсумовуючи вище викладені обставини у справі, колегія суддів приходить до висновку, що суд першої інстанції порушень норм матеріального і процесуального права при вирішенні даної справи не допустив, вірно встановив фактичні обставини справи та надав їм належну правову оцінку. Наведені ж у апеляційній скарзі доводи, правильність висновків суду не спростовують.
Відповідно до частини першої статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись статтями  308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, колегія суддів,

П О С Т А Н О В И Л А :
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області - залишити без задоволення.
Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 10 березня 2020 року - залишити без змін.
Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття, та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом 30 днів з дня складення повного судового рішення.
           Повний текст постанови складено та підписано 30 липня 2020 року.

Головуючий суддя:                                                                                  О.В. Лук`янчук 

Суддя:                                                                                                    А. І. Бітов

Суддя:                                                                                                    І. Г. Ступакова