ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

23 вересня 2020 року 	м. Дніпро	справа № П/811/509/16	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів:          головуючого - судді  Мельника В.В. (доповідач),
                                                  суддів:  Чепурнова Д.В., Сафронової С.В.,     
за участю секретаря судового засідання Царьової Н.П.,
розглянувши у відкритому 
судовому засіданні в м. Дніпрі 
апеляційні скарги                               Головного управління Державної податкової служби у Кіровоградській області,
Товариства з обмеженою відповідальністю «Агроєвротрейд»

на рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 08 квітня 2020 року (головуючий суддя - Черниш О.А.) в адміністративній справі

за позовом                                         Товариства з обмеженою відповідальністю «Агроєвротрейд»

до                                                   Головного управління Державної податкової служби у Кіровоградській області 

про                                                   визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

ВСТАНОВИВ:
Товариство з обмеженою відповідальністю «Агроєвротрейд» (далі - Позивач) звернулось до Кіровоградського окружного адміністративного суду із позовом до Головного управління Державної податкової служби у Кіровоградській області (далі - Відповідач), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 25.04.2016 року №0000111500, №0000101500, №0000132200, №0000122200.
В обґрунтування адміністративного позову Позивач, зокрема, зазначив, що спірні податкові повідомлення - рішення винесені Світловодською ОДПІ ГУ ДФС у Кіровоградській області за результатами документальної позапланової перевірки, оформленої актом №49/1400/38869126 від 08.04.2016 року, якою встановлено заниження податку на прибуток підприємств та податку на додану вартість, завищення від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту, завищення податкового зобов`язання та податкового кредиту з податку на додану вартість через те, що господарські операції Позивача з контрагентами-постачальниками ПВКП «Брокер-СД», ТОВ «Євробудінвест ЛТД», ТОВ «Гранум Нотус», ТОВ «АПК Коммунар», ТОВ «Алькада», ТОВ «Транзит-2008» визнані такими, що здійснені без мети настання реальних наслідків. Позивач заперечує ці висновки Відповідача, стверджуючи, що чинне законодавство не ставить умову виникнення податкових зобов`язань платника у залежність від стану податкового обліку його контрагентів, фактичного знаходження їх за місцем реєстрації та наявності чи відсутності основних фондів. Позивач наполягає, що він є добросовісним платником податків та не може бути позбавлений права на формування даних податкового обліку за господарськими операціями, які підтверджені належними первинними документами.
Рішенням Кіровоградського окружного адміністративного суду від 08 квітня 2020 року адміністративний позов задоволено частково (а.с.32-47, т.18).
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Світловодської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Кіровоградській області форми «Р» №0000111500 від 25.04.2016 року, в частині збільшення грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств на суму 1 064 098 грн., з яких: 1 005 973 грн. - податкове зобов`язання, 58 125 грн. - штрафна (фінансова) санкція.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Світловодської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Кіровоградській області форми «Р» №0000101500 від 25.04.2016 року.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Світловодської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Кіровоградській області форми «Р1» №0000122200 від 25.04.2016 року.
У задоволенні решти позовних вимог відмовлено.
Ухвалюючи рішення суд першої інстанції, зокрема, зазначив, що чинне законодавство не ставить в залежність виникнення у платника ПДВ права на податковий кредит від дотримання вимог податкового законодавства іншим суб`єктом господарювання. Будь-яке неналежне виконання платниками податків податкових обов`язків (подавати податкову звітність, сплачувати податки) не може бути підставою для відповідальності іншого платника податків.  У ході судового розгляду справи спростовано доводи контролюючого органу про відсутність реального придбання Позивачем товарів (соняшникової олії, шроту та жмиху) у ТОВ «Євробудінвест ЛТД» у листопаді, грудні 2014 року, від ТОВ «Гранум Нотус» у вересні, жовтні 2015 року, від ТОВ «АПК Комунар» у вересні, жовтні 2015 року, якими контролюючий орган обґрунтовував свої висновки про завищення податкових зобов`язань з ПДВ за господарськими операціями з постачання цих товарів ПП «Віктор і К» та ТОВ «Гідросенд», а відтак - висновки контролюючого органу про порушення Позивачем п.185.1  ст.185, ст.186, пп. «а» п.187.1  ст.187, п.188.1  ст.188 ПК України  при декларуванні цих господарських операцій не доведені. Разом з тим, Відповідачем у ході судового розгляду справи доведено правомірність висновків акту перевірки про порушення Позивачем пп.134.1.1  п.134.1  ст.134, п.198.1, п.198.2, п.198.3  ст.198 ПК України  при відображенні у податковому обліку взаємовідносин з ТОВ «Алькада». Позивачем такі висновки не спростовані, а правомірність формування податкового кредиту з ПДВ та визначення витрат за правилами бухгалтерського обліку по взаємовідносинах з цим контрагентом належними доказами не підтверджена.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, Позивач оскаржив його в апеляційному порядку.
В апеляційній скарзі Позивач, із посиланням на неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи, недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими, невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи, неправильне застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права, просить скасувати рішення суду першої інстанції в частині незадоволених позовних вимог та ухвалити нове рішення, яким позовні вимоги задовольнити в повному обсязі.
Вимоги апеляційної скарги мотивовано, зокрема, тим, що ТОВ «Агроєвротрейд» реально отримало від ТОВ «Алькада» насіння соняшника та провело необхідні розрахунки, що повністю підтверджується наявними у справі первинними бухгалтерськими документами. На момент здійснення правовідносин підприємства, контрагент Позивача ТОВ «Алькада» був зареєстрований як юридична особа, був платником податку на додану вартість, що Відповідачем не спростовано. Наявні у матеріалах справи документи не містять жодних доказів наявності між Позивачем та його контрагентом взаємоузгоджених спільних зловмисних дій, спрямованих на порушення існуючого в державі ладу або моральних засад.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, Відповідач, також, оскаржив його в апеляційному порядку.
В апеляційній скарзі Відповідач, із посиланням на неправильне та неповне дослідження доказів, порушення норм матеріального та процесуального права, просить скасувати рішення суду першої інстанції в частині задоволених позовних вимог та ухвалити нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог.
Вимоги апеляційної скарги мотивовано, зокрема, тим, що судом першої інстанції детально не досліджено письмові докази та інформацію, які отримані від відділу боротьби з відмивання доходів, одержаних злочинним шляхом ГУ ДФС у Кіровоградській області та від оперативного та слідчого управління Кіровоградської ОДПІ ГУ ДФС у Кіровоградській області. Також, Відповідач зазначає, що судом першої інстанції не надано належної правової оцінки матеріалам податкової інформації, яка стосується діяльності безпосередньо ТОВ «Агроєвротрейд» та підприємств-контрагентів і має суттєве значення для висновків щодо нереальності оформлених господарських операцій з придбання товарів по постачальниках, отриманих від ДПІ за місцем реєстрації контрагентів-постачальників. Вказує, що ТОВ «Агроєвротрейд» не надано документи, що підтверджують факт транспортування товарної продукції від підприємств-контрагентів. Відповідач звертає увагу на те, що за відсутності факт придбання товарів чи послуг або в разі якщо придбані товари чи послуги не призначені для використання у господарській діяльності платника податку, відповідні суми не можуть включатися до складу витрат для цілей оподаткування податком на прибуток або податкового кредиту з податку на додатну вартість навіть за умови формально складених, але недостовірних документів або сплати грошових коштів.
Позивачем надано відзив на апеляційну скаргу ГУ ДПС у Кіровоградській області, в якому зазначено, що формування Позивачем витрат, які враховуються при визначенні об`єкта оподаткування податку на додану вартість та податку на прибуток по спірним господарським операціям підтверджено відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними бухгалтерськими документами. Твердження Відповідача про відсутність факту реальності господарських операцій спростовуються наявними доказами в матеріалах справи, зважаючи на те, що первинні документи, складені Позивачем та контрагентом у ході господарських операцій, відповідають вимогам чинного законодавства, необхідним для надання їм юридичної сили та доказовості, а отже і підтверджують суму задекларованого Позивачем податку, що враховується при обчисленні об`єкта оподаткування.
Відповідач подав відзив на апеляційну скаргу ТОВ «Агроєвротрейд», в якому останній просить суд апеляційну скаргу Позивача залишити без задоволення, рішення суду першої інстанції - без змін.
В судовому засіданні в режимі відеоконференції представник Позивача вимоги апеляційної скарги ТОВ «Агроєвротрейд» підтримав у повному обсязі, а проти вимог апеляційної скарги ГУ ДПС у Кіровоградській області - заперечив.
Представник Відповідача вимоги апеляційної скарги ГУ ДПС у Кіровоградській області підтримав у повному обсязі, а проти вимог апеляційної скарги ТОВ «Агроєвротрейд» - заперечив.
Заслухавши пояснення представників учасників справи, кожного окремо, проаналізувавши вимоги та підстави апеляційних скарг, вивчивши матеріали справи в їх сукупності, проаналізувавши правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, колегія суддів дійшла таких висновків.
Судом встановлено, що Товариство з обмеженою відповідальністю ТОВ «Агроєвротрейд» з 16.09.2013 року  зареєстроване як юридична особа, є платником ПДВ. Основними видами його економічної діяльності є діяльність посередників у сфері торгівлі сільськогосподарською сировиною, живими тваринами, текстильною сировиною та напівфабрикатами; виробництво олії та тваринних жирів.
Посадовими особами Світловодської ОДПІ ГУ ДФС у Кіровоградській області у березні - квітні 2016 року проведено позапланову документальну перевірку ТОВ «Ароєвротрейд» з питань документального підтвердження господарських відносин з контрагентами-постачальниками ПВКП «Брокер-СД» за січень 2014 року, ТОВ «Євробудінвест ЛТД» за листопад - грудень 2014 року, ТОВ «Гранум Нотус» за вересень - жовтень 2015 року, ТОВ «АПК Коммунар» за вересень - жовтень 2015 року, ТОВ «Алькада» за вересень 2015 року, ТОВ «Транзит-2008» за листопад 2015 року, ТОВ «АПК «Схід» за грудень 2015 року та подальше їх використання в господарській діяльності ТОВ «Агроєвротрейд», за результатами якої складено акт №49/1400/38869126 від 08.04.2016 року. Висновками акту перевірки встановлено такі порушення:
-          пунктів 6, 11, 12 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого  наказом Мінфіну України від 31.12.1999 року №318  (ПБО16); пп.134.1.1  п.134.1  ст.134, п.138.2, пп.138.8.1 п.138.8 ст.138, пп.139.1.9 п.139.1  ст.139 Податкового кодексу України, внаслідок чого донараховано податок на прибуток у сумі 2 955 277 грн., в тому числі за 2014 рік у розмірі 2 325 500 грн., за 2015 рік у розмірі 2 722 777 грн.;
-          пунктів 6, 11, 12 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого  наказом Мінфіну України від 31.12.1999 року №318  (ПБО16); п.8 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого  наказом Мінфіну України від 29.11.1999 року №290  (ПБО15); пп.134.1.1  п.134.1  ст.134, ст.137, п.138.2, пп.138.8.1 п.138.8 ст.138, пп.139.1.9 п.139.1  ст.139 Податкового кодексу України, внаслідок чого за 2014 рік зменшено доходи від операційної діяльності (дохід від реалізації товарів (робі, послуг) у розмірі 173333 грн.; зменшено собівартість придбаних та реалізованих товарів у розмірі 173049 грн.; за 2015 рік зменшено доходи від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків) у розмірі 121 843 783 грн., зменшено собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг) у розмірі 107 709 266, 09 грн.;
-          п.44.1, п.44.6  ст.44, п.198.1, п.198.2, п.198.3  ст.198, п.201.8, п.201.10, п.201.15  ст.201, п.202.1  ст.202 Податкового кодексу України, у результаті чого:
-          занижено податок на додану вартість у загальному розмірі 1 151 245 грн., у тому числі за квітень 2014 року - 27 900 грн., за червень 2014 року - 56 833 грн., за листопад 2014 року - 9 374,00 грн., за грудень 2014 року - 197 723 грн., за вересень 2015 року - 2 165 893 грн., за листопад 2015 року - 859 415 грн.,
-          зменшено від`ємне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного (податкового) періоду (рядок 19) за вересень 2015 року на суму 2 165 893 грн.,
-          зменшено суму податкових зобов`язань на 24 287 401 грн. та зменшено суму податкового кредиту на 21 542 966 грн.
На підставі цього акту Світловодською ОДПІ ГУ ДФС у Кіровоградській області винесено такі податкові повідомлення-рішення:
-          форми «Р» №0000111500 від 25.04.2016 року, яким Позивачу згідно з пунктом 54.3 статті 54 та відповідно до пункту  123.1  статті  123 ПК України, за порушення пп.134.1.1  п.134.1  ст.134, п.138.2, пп.138.8.1 п.138.8 ст.138, пп.139.1.9 п.139.1  ст.139 Податкового кодексу України  збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток в розмірі 3 013 402 грн., у тому числі 2 955 277 грн. - податкове зобов`язання, 58 125 грн. - штрафна (фінансова) санкція;
-          форми «Р» №0000101500 від 25.04.2016 року, яким Позивачу згідно з пунктом 54.3 статті 54 та відповідно до пункту  123.1  статті  123 ПК України, за порушення п.44.1, п.44.6 ст.44, п.198.1, п.198.2, п.198.3 ст.198, п.201.8, п.201.10, п.201.15 ст.201, п.202.1 ст.202, пункту 15-2 підрозділу 2 розділу ХХ  Податкового кодексу України  збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі 1 439 057 грн., у тому числі 1 151 245 грн. - податкове зобов`язання, 287 812 грн. - штрафна (фінансова) санкція;
-          форми «В4» №0000132200 від 25.04.2016 року, яким Позивачу згідно з пунктом  54.3  статті  54  та пунктом  58.1  статті  58 ПК України, за порушення п.44.1, п.44.6 ст.44, п.198.1, п.198.2, п.198.3 ст.198, п.201.8, п.201.10, п.201.15 ст.201, п.202.1 ст.202, пункту 15-2 підрозділу 2 розділу ХХ  Податкового кодексу України  зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість за вересень 2015 року на 2 165 893 грн.;
-          форми «Р1» №0000122200 від 25.04.2016 року, яким Позивачу згідно з пунктом  58.1  статті  58 ПК України, за порушення п.44.1, п.44.6 ст.44, п.198.1, п.198.2, п.198.3 ст.198, п.201.8, п.201.10, п.201.15 ст.201, п.202.1 ст.202, пункту 15-2 підрозділу 2 розділу ХХ  Податкового кодексу України  зменшено суму податкового зобов`язання для цілей  розділу V Податкового кодексу України  на 24287401 грн. та податкового кредиту на 21 542 966 грн. з податку на додану вартість.
Вирішуючи спір, суд виходив з того, що його предметом є висновки контролюючого органу про неправомірність відображення Позивачем у податковому обліку взаємовідносин з ПВКП «Брокер-СД» за січень 2014 року, ТОВ «Євробудінвест ЛТД» за листопад - грудень 2014 року, ТОВ «Гранум Нотус» за вересень - жовтень 2015 року, ТОВ «АПК Коммунар» за вересень - жовтень 2015 року, ТОВ «Алькада» за вересень 2015 року, ТОВ «Транзит-2008» за листопад 2015 року. Виявлені порушення податкового законодавства, у зв`язку з якими винесені спірні податкові повідомлення-рішення, кваліфіковані контролюючим органом за пп.134.1.1 п.134.1 ст.134, п.138.2, пп.138.8.1 п.138.8 ст.138, пп.139.1.9 п.139.1 ст.139, п.44.1, п.44.6 ст.44, п.198.1, п.198.2, п.198.3 ст.198, п.201.8, п.201.10, п.201.15 ст.201, п.202.1 ст.202, пункту 15-2 підрозділу 2 розділу ХХ  Податкового кодексу України  і, за висновками Відповідача, полягали в тому, що Позивач занизив об`єкт оподаткування податком на прибуток за рахунок включення до складу витрат вартості сировини, факт реального походження якої не підтверджено, сформував податковий кредит на підставі безтоварних господарських операцій, а також як транзитер оформив реалізацію такого товару.
Як вбачається зі змісту пунктів 3.1.2, 3.1.3, 3.1.4 акту перевірки №49/1400/38869126 від 08.04.2016 року та наданих Відповідачем розрахунків (а.с 167 - 169, т.10, а.с. 97 - 105, т. 15), на розмір податкового зобов`язання з податку на прибуток підприємств, збільшеного податковим повідомленням-рішенням  форми «Р» №0000111500 від 25.04.2016 року  у сумі  2 955 277 грн.,  вплинули висновки контролюючого органу про:
- завищення задекларованих показників у рядку 05.1 «Собівартість придбаних (виготовлених) та реалізованих товарів (робіт, послуг)» декларації з податку на прибуток за 2014 рік у розмірі 1 291 667 грн., з огляду на включення витрат, понесених на придбання сировини за господарськими операціями з ПВКП «Брокер-СД», реальність здійснення яких та наявність джерел походження сировини не підтверджено (що призвело до заниження податку на прибуток підприємств за 2014 рік у сумі  232 500 грн.);
- завищення задекларованих показників у рядку 2050 «Собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг)» Звіту про фінансові результати за 2015 рік у розмірі 15126539 грн. з огляду на включення витрат, понесених на придбання сировини за господарськими операціями з ТОВ «Алькада» за вересень 2015 року на суму 10 829 465,43 грн., з ТОВ «Транзит-2008» за листопад 2015 року на суму 4 297 073,63 грн., реальність здійснення яких та наявність джерел походження сировини не підтверджено (що призвело до заниження податку на прибуток підприємств за 2015 рік у сумі 2 722 777 грн.  (1 949 304 грн.  - по взаємовідносинах з ТОВ «Алькада»,  773 473 грн.  - по взаємовідносинах з ТОВ «Транзит-2008»).
Згідно з пунктом 3.2 акту №49/1400/38869126 від 08.04.2016 року у ході перевірки встановлено:
- завищення податкового кредиту на суму 24 860 104 грн. за рахунок віднесення до складу податкового кредиту сум ПДВ по взаємовідносинах з придбання товарів у ПВКП «Брокер-СД» (за квітень 2014 року - 27 900 грн., за червень 2014 року - 56 833 грн., за грудень 2014 року - 173600 грн.), з ТОВ «Євробудінвест ЛТД» (за листопад 2014 року - 316 668 грн., за грудень 2014 року - 250035 грн.), з ТОВ «Гранум Нотус» (за вересень 2015 року - 12 743 564 грн., за жовтень 2015 року - 592 705 грн.), з ТОВ «АПК Комунар» (за вересень 2015 року - 5 985 962 грн., за жовтень 2015 року - 1 687 529 грн.) з ТОВ «Алькада» (за вересень 2015 року - 2 165 893 грн.), з ТОВ «Транзит-2008» (за листопад 2015 року - 859 415 грн.);
- завищення податкового зобов`язання на суму 24 287 401 грн. за рахунок сум ПДВ, нарахованих у зв`язку з постачанням товарів ПП «Віктор і К» (за грудень 2014 року - 34 667 грн., за березень 2015 року - 3 342 грн., за квітень 2015 року - 1 667 грн., за травень 2015 року - 1 575 грн., за червень 2015 року - 1 371 грн., за липень 2015 року - 3 792 грн., за серпень 2015 року - 582 480 грн., за вересень 2015 року - 18 660 364 грн., за жовтень 2015 року - 816 667 грн.), ТОВ «Гідросенд» (за вересень 2015 року - 2 151 077 грн., за листопад 2015 року - 2 030 400 грн.), які були придбані по ланцюгу постачання від ТОВ «Євробудінвест ЛТД» у листопаді - грудні 2014 року, ТОВ «Гранум Нотус» , ТОВ «АПК Комунар» у вересні - жовтні 2015 року.
З огляду на ці порушення в частині обліку і сплати податку на додану вартість, контролюючим органом винесені спірні податкові повідомлення-рішення, на які мали вплив такі взаємовідносини:
-          форми «Р» №0000101500 від 25.04.2016 року  про донарахування податкового зобов`язання з податку на додану вартість у розмірі1 151 245 грн.  (258 333 грн.  - по взаємовідносинах з ПВКП «Брокер-СД»,  33 497 грн.  - по взаємовідносинах з ТОВ «Євробудінвест ЛТД»,  859 415 грн.  - по взаємовідносинах з ТОВ «Транзит-2008»);
-          форми «В1» №0000132200 від 25.04.2016 року  про зменшення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість за вересень 2015 року у розмірі  2 165 893 грн.  (по взаємовідносинах з ТОВ «Алькада»);
-          форми «Р1» №0000122200 від 25.04.2016 року  про зменшення суми податкового зобов`язання для цілей  розділу V ПК України  на  24 287 401 грн.  (20 105 924 грн.  - по взаємовідносинах з ПП «Віктор і К»,  4 181 474 грн.  - по взаємовідносинах з ТОВ «Гідросенд») та зменшення податкового кредиту на суму  21 542 966 грн.  (533 206 грн.  - по взаємовідносинах з ТОВ «Євробудінвест ЛТД»,  13 336 269 грн.  - по взаємовідносинах з ТОВ «Гранум Нотус», 7 673 491 грн.  - по взаємовідносинах з ТОВ «АПК Комунар»), що не призвело до виникнення грошових зобов`язань за результатами перевірки.
Згідно з підпунктом  134.1.1  пункту  134.1  статті  134  розділу  III «Податок на прибуток підприємств» ПК України  (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин і до 01.01.2015 року) об`єктом оподаткування є: прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом зменшення суми доходів звітного періоду, визначених згідно зі  статтями 135 - 137 цього Кодексу, на собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та суму інших витрат звітного податкового періоду, визначених згідно зі  статтями 138 - 143 цього Кодексу, з урахуванням правил, встановлених статтею 152  цього Кодексу.
Відповідно до пункту  138.1  статті  138 ПК України  витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього  Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у  статті 139 цього Кодексу.
Підпунктом 138.1.1 пункту  138.1  статті  138 ПК України  передбачено, що витрати операційної діяльності включають: собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об`єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 цієї статті, пунктів 140.2 - 140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших  статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку.
Відповідно до пункту  138.2  статті  138 ПК України  витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених  розділом II цього Кодексу.
Згідно з пунктом  138.4  статті  138 ПК України  витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, крім нерозподільних постійних загальновиробничих витрат, які включаються до складу собівартості реалізованої продукції в періоді їх виникнення, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг.
Собівартість придбаних та реалізованих товарів формується відповідно до ціни їх придбання з урахуванням ввізного мита і витрат на доставку та доведення до стану, придатного для продажу (пункт 138.5 статті  138 ПК України).
Згідно з пунктом 138.8 статті  138 ПК України  собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг складається з витрат, прямо пов`язаних з виробництвом таких товарів, виконанням робіт, наданням послуг, а саме: прямих матеріальних витрат; прямих витрат на оплату праці; амортизації виробничих основних засобів та нематеріальних активів, безпосередньо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг; загальновиробничі витрати, які відносяться на собівартість виготовлених та реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку; вартості придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг; інших прямих витрат, у тому числі витрат з придбання електричної енергії (включаючи реактивну).
При цьому відповідно до підпункту 139.1.9 пункту  139.1  статті  139 ПК України  не включаються до складу витрат: витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.
У разі втрати, знищення або зіпсуття зазначених документів платник податку має право письмово заявити про це контролюючому органу та здійснити заходи, необхідні для поновлення таких документів. Письмова заява має бути надіслана до/або разом із поданням розрахунку податкових зобов`язань за звітний податковий період. Платник податків зобов`язаний відновити втрачені, знищені або зіпсовані документи протягом 90 календарних днів з дня, що настає за днем надходження такої заяви до контролюючого органу.
Якщо платник податку поновить зазначені документи в наступних податкових періодах, підтверджені витрати включаються до витрат за податковий період, на який припадає таке поновлення.
Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи» від 28.12.2014 року №71-VIII, який набрав чинності з 01.01.2015 року,  розділ III «Податок на прибуток підприємств» Податкового кодексу України  викладено у новій редакції.
Згідно з підпунктом  134.1.1  пункту  134.1  статті  134 ПК України  (в редакції, чинній з 01.01.2015 року) об`єктом оподаткування є: прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.
Пунктом  135.1  статті  135 ПК України  встановлено, що базою оподаткування є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно із  статтею 134 цього Кодексу  з урахуванням положень цього  Кодексу.
Наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 року №318, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 19.01.2000 року за №27/4248, затверджено Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «Витрати».
Відповідно до пунктів 4, 5, 6, 7 цього Положення об`єкт витрат - продукція, роботи, послуги або вид діяльності підприємства, які потребують визначення пов`язаних з їх виробництвом (виконанням) витрат.
Витрати відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов`язань.
Витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрат можуть бути достовірно оцінені.
Витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені.
Витрати, які неможливо прямо пов`язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.
Згідно з пунктами 10, 11, 12 цього Положення собівартість реалізованих товарів визначається за Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 9 «Запаси».
Собівартість реалізованої продукції (робіт, послуг) складається з виробничої собівартості продукції (робіт, послуг), яка була реалізована протягом звітного періоду, нерозподілених постійних загальновиробничих витрат та наднормативних виробничих витрат.
До виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) включаються: прямі матеріальні витрати; прямі витрати на оплату праці; інші прямі витрати; змінні загальновиробничі та постійні розподілені загальновиробничі витрати.
До складу прямих матеріальних витрат включається вартість сировини та основних матеріалів, що утворюють основу вироблюваної продукції, купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат.
Статтею 198 ПК України  унормований порядок формування податкового кредиту.
Відповідно до цієї норми (у редакції, що діяла до 01.01.2015 року):
198.1. Право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.
198.2. Датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.
198.3. Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до  статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом  193.1  статті  193  цього  Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з:
придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку;
придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
198.6. Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог  статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом  201.11  статті  201  цього  Кодексу.
У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим пунктом документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього  Кодексу.
У разі якщо платник податку не включив у відповідному звітному періоді до податкового кредиту суму податку на додану вартість на підставі отриманих податкових накладних, таке право зберігається за ним протягом 365 календарних днів з дати складання податкової накладної.
Згідно зі  статтею 198 ПК України  (у редакції  Закону України від 16.07.2015 року №643-VIII, який набрав чинності з 29.07.2015 року):
198.1 До податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.
198.2. Датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
198.3. Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до  статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом  193.1  статті  193  цього  Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
198.6. Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом  201.11  статті  201  цього  Кодексу.
У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього  Кодексу.
Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
У разі якщо платник податку не включив у відповідному звітному періоді до податкового кредиту суму податку на додану вартість на підставі отриманих податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних, таке право зберігається за ним протягом 365 календарних днів з дати складення податкової накладної.
Суми податку, сплачені (нараховані) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, зазначені в податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних з порушенням терміну реєстрації, відносяться до податкового кредиту за звітний податковий період, в якому зареєстровано податкову накладну в Єдиному реєстрі податкових накладних, але не пізніше: ніж через 365 календарних днів з дати складення податкової накладної; для платників податку, що застосовують касовий метод, - ніж через 60 календарних днів з дати списання коштів з банківського рахунка платника податку; для банківських установ при одержанні ними права власності на заставне майно.
Порядок визначення суми податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або відшкодуванню з Державного бюджету України (бюджетному відшкодуванню), та строки проведення розрахунків визначені  статтею 200 ПК України.
Так, згідно з пунктом  200.1  статті  200 ПК України  сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
Пунктом  200.2  статті  200 ПК України  передбачено, що при позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом.
Відповідно до пункту  200.4  статті  200 ПК України  при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:
а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього  Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту  200-1.3  статті  200-1  цього  Кодексу  на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу -
б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту  200-1.3  статті  200-1  цього  Кодексу  на момент отримання контролюючим органом податкової декларації на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету,
в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Відповідно до пунктів  201.1,  201.4,  201.6,  201.7  статті  201 ПК України  (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин і до 01.01.2015 року) платник податку зобов`язаний надати покупцю (отримувачу) на його вимогу підписану уповноваженою платником особою та скріплену печаткою (за наявності) податкову накладну, складену за вибором покупця (отримувача) в один з таких способів: а) у паперовому вигляді; б) в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та умови реєстрації податкової накладної у Єдиному реєстрі податкових накладних. У такому разі складання податкової накладної у паперовому вигляді не є обов`язковим.
Податкова накладна складається у двох примірниках у день виникнення податкових зобов`язань продавця. Один примірник видається покупцю, а другий залишається у продавця. У разі складання податкової накладної у паперовому вигляді покупцю видається оригінал, а копія залишається у продавця.
Податкова накладна є податковим документом і одночасно відображається у податкових зобов`язаннях і реєстрі виданих податкових накладних продавця та реєстрі отриманих податкових накладних покупця.
Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).
Пунктом  201.8  статті  201 ПК України  передбачено, що право на нарахування податку та складання податкових накладних надається виключно особам, зареєстрованим як платники податку в порядку, передбаченому  статтею 183 цього Кодексу.
Згідно з пунктом  201.10  статті  201 ПК України  податкова накладна видається платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний надати покупцю податкову накладну та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Відсутність факту реєстрації платником податку - продавцем товарів/послуг податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних та/або порушення порядку заповнення податкової накладної не дає права покупцю на включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту та не звільняє продавця від обов`язку включення суми податку на додану вартість, вказаної в податковій накладній, до суми податкових зобов`язань за відповідний звітний період.
У разі відмови продавця товарів/послуг надати податкову накладну або в разі порушення ним порядку її заповнення та/або порядку реєстрації в Єдиному реєстрі покупець таких товарів/послуг має право додати до податкової декларації за звітний податковий період заяву із скаргою на такого постачальника, яка є підставою для включення сум податку до складу податкового кредиту. Таке право зберігається за ним протягом 60 календарних днів, що настають за граничним терміном подання податкової декларації за звітний (податковий) період, у якому не надано податкову накладну або порушено порядок її заповнення та/або порядок реєстрації в Єдиному реєстрі. До заяви додаються копії товарних чеків або інших розрахункових документів, що засвідчують факт сплати податку у зв`язку з придбанням таких товарів/послуг або копії первинних документів, складених відповідно до  Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», що підтверджують факт отримання таких товарів/послуг.
Відповідно до пунктів  201.14,  201.15 ПК України  платники податку зобов`язані вести окремий облік операцій з постачання та придбання товарів/послуг, які підлягають оподаткуванню, а також які не є об`єктами оподаткування та звільнені від оподаткування згідно з цим розділом.
Зведені результати такого обліку відображаються в податкових деклараціях, форма яких встановлюється у порядку, передбаченому  статтею 46 цього Кодексу. Платник податку веде реєстр виданих та отриманих податкових накладних в електронному вигляді, у якому зазначаються порядковий номер податкової накладної, дата її виписки (отримання), загальна сума постачання та сума нарахованого податку, а також реєстраційний номер платника податку - продавця, який видав податкову накладну такому платнику податку. Форма і порядок заповнення реєстру виданих та отриманих податкових накладних встановлюються відповідно до вимог  розділу II цього Кодексу.
Платники податку щомісяця в терміни, що передбачені для подання податкової звітності (календарний місяць), у тому числі для яких цим розділом встановлено звітний податковий період - квартал, подають контролюючому органу копії записів у реєстрах виданих та отриманих податкових накладних за такий період в електронному вигляді.
Контролюючий орган розробляє та розміщує на своєму офіційному веб-сайті програму ведення обліку записів у реєстрах виданих та отриманих податкових накладних в електронному вигляді та забезпечує її безкоштовне розповсюдження (включаючи необхідні зміни та доповнення) як шляхом надання доступу до копіювання такої програми, як через Інтернет, так і шляхом запису на магнітні носії інформації платника за його запитом.
Відповідно до пунктів  201.1,  201.4,  201.10,  201.14,  201.15  статті  201 ПК України  (у редакції  Закону України №71-VIII від 28.12.2014 року, який набрав чинності з 01.01.2015 року) платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи, та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Податкова накладна складається у день виникнення податкових зобов`язань продавця.
При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Платники податку зобов`язані вести окремий облік операцій з постачання та придбання товарів/послуг, які підлягають оподаткуванню, а також які не є об`єктами оподаткування та звільнені від оподаткування згідно з цим розділом.
Зведені результати такого обліку відображаються в податкових деклараціях, форма яких встановлюється у порядку, передбаченому  статтею 46 цього Кодексу.
Статтею 44 ПК України  передбачені вимоги до підтвердження даних, визначених у податковій звітності.
Згідно з пунктом  44.1  статі  44 ПК України  для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Відповідно до підпункту  44.2  статті  44 ПК України  (у редакції, чинній до 01.01.2015 року) для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку щодо доходів та витрат з врахуванням положень цього  Кодексу.
Відповідно до цієї ж норми у редакції  Закону №71-VIII від 28.12.2014 року, який набрав чинності з 01.01.2015 року, для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.
Пунктами  44.3,  44.4  статті  44 ПК України  передбачено, що платники податків зобов`язані забезпечити зберігання документів, визначених у пункті 44.1 цієї статті, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, не менш як 1095 днів з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи, а у разі її неподання - з передбаченого цим Кодексом граничного терміну подання такої звітності.
Якщо документи, визначені у пункті 44.1 цієї статті, пов`язані з предметом перевірки, проведенням процедури адміністративного оскарження прийнятого за її результатами податкового повідомлення-рішення або судового розгляду, такі документи повинні зберігатися до закінчення перевірки та передбаченого законом строку оскарження прийнятих за її результатами рішень та/або вирішення справи судом, але не менше строків, передбачених пунктом 44.3 цієї статті.
Згідно з пунктом  44.6  статті  44 ПК України  у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.
Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки (у випадках, передбачених абзацами другим і четвертим пункту 44.7 цієї статті), такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.
Відповідно до абзаців 5, 11  статті 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»  (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Згідно з частинами 1, 2  статті 9 цього Закону  підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Податковим законодавством не встановлено конкретного переліку первинних документів, які повинні складатися за наслідками тієї чи іншої господарської операції. Таким чином, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції. Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.
Отже, для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції. Для податкового обліку значення має саме факт поставки тим постачальником, який вказаний в первинних документах, наданих платником податків на підтвердження задекларованих сум податкового кредиту (податкових зобов`язань).
Якщо задекларована господарська операція не відбулася чи відбулася не за тим її змістом, який відображений в укладених платником податку договорах, то це є підставою для застосування відповідних наслідків у податковому обліку.
У свою чергу, необґрунтована податкова вигода характеризується відсутністю фактичного виконання господарських операцій, здійсненням операцій без ділової мети та обліком операцій безвідносно до їхнього реального економічного змісту, узгодженістю дій покупця та постачальника з метою штучного створення умов для формування податкового кредиту та бюджетного відшкодування податку.
Таким чином, з метою дослідження фактичного придбання активів у межах господарської діяльності необхідно встановити зміст господарських операцій, договірні умови, фактичний порядок поставки, специфіку предмету поставки, обсяги і зміст поставки, мету придбання, належним чином дослідити первинні бухгалтерські документи, складені щодо господарських операцій, з`ясувати, чи розкривають первинні документи зміст операцій з придбання активів, та оцінювати такі докази кожний окремо та у їх сукупності, а також у сукупності з іншими доказами у справі.
Такий правовий висновок сформульований у постановах Верховного Суду від 11.07.2019 року у справі №П/811/1827/15, від 04.02.2020 року у справі №808/442/16.
Судом встановлено, що Позивач мав господарські взаємовідносини з  ПВКП «Брокер-СД»  (м. Черкаси), з яким уклав договір поставки №16/01 від 03.01.2014 року. За умовами цього договору ПВКП «Брокер-СД» (постачальник) зобов`язується передати у власність покупцю сільськогосподарську продукцію (насіння соняшника) за ціною, якістю, кількістю та на умовах, узгоджених з покупцем, а ТОВ «Агроєвротрейд» (покупець) зобов`язується прийняти та своєчасно оплатити товар. (а.с. 59 - 60, т.6) На виконання умов договору ПВКП «Брокер-СД» у січні 2014 року відвантажено Позивачу товар (насіння соняшника у кількості 500 т) на загальну суму 1 550 000 грн., у тому числі ПДВ - 258 333, 35 грн. Передача товару оформлена видатковими накладними зі складанням податкових накладних. (а.с. 61 - 79, т. 6) Виставлений ПВКП «Брокер-СД» рахунок - фактура оплачений Позивачем 17.01.2014 року у безготівковій формі на суму 1 550 000 грн. (а.с. 126, т.6) За умовами договору поставки товар був поставлений та переданий Позивачу на умовах DDP (Кіровоградська область, смт. Власівка, вул. Висоцького, 2) - за місцем знаходження виробничих потужностей ПП «Віктор і К», які перебували в оренді у Позивача. Перевезення товарів до місця постачання здійснювалося вантажними автомобілями, залученими постачальником перевізниками, про що складено товарно-транспортні накладні. (а.с. 80 - 114, т.6) Прийняття вантажів Позивачем відображено у книзі відвантажувань на вантажі, що ввозяться і вивозяться через автомобільні ваги, у книзі кількісно-якісного обліку олійного насіння. (а.с. 115 - 125, т.6)
Договір поставки та податкові накладі про його виконання з боку ПВКП «Брокер-СД» підписав ОСОБА_1 , який за даними Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань займає посаду директора цього підприємства з 28.03.2013 року (а.с. 145 - 155, т.13), видаткові та товарно-транспортні накладні підписані заступником директора Деменко С.І.
Податкові накладні, складені ПВКП «Брокер-СД», включені Позивачем до реєстру виданих та отриманих податкових накладних, а суми ПДВ за ними - до складу податкового кредиту податкових декларацій з ПДВ, а саме: 27900 грн. - за квітень 2014 року, 56833 грн. - за червень 2014 року, 173 600 грн. - за грудень 2014 року. (а.с. 191 - 205, 213 - 220, т.8, а.с. 96 - 103, т.10)
Судом встановлено, що між Позивачем та  ТОВ «Євробудінвест ЛТД»  (м. Боярка Київської області) укладено договір №27111405 від 27.11.2014 року про поставку шроту соняшникового та договір №27111406 від 27.11.2014 року про поставку олії соняшникової нерафінованої невимороженої першого ґатунку. За умовами цих договорів ТОВ «Євробудінвест ЛТД» (постачальник) зобов`язується поставити і передати у власність покупцю товар за ціною, якістю, кількістю та на умовах, узгоджених з покупцем, а ТОВ «Агроєвротрейд» (покупець) зобов`язується прийняти та оплатити товар. (а.с. 127 - 128, 129 - 130, т.6) На виконання цих договорів ТОВ «Євробудінвест ЛТД» за видатковими накладними поставило Позивачу у листопаді 2014 року олію соняшникову нерафіновану на суму 1 766 462,04 грн., у тому числі ПДВ - 294 410 34 грн. та шрот соняшниковий на суму 133 546,40 грн., у тому числі ПДВ - 22 257,73 грн., у грудні 2014 року - олію соняшникову нерафіновану на суму 1 355 469,90 грн., у тому числі ПДВ - 225 911,65 грн. та шрот соняшниковий на суму 144 741,30 грн., у тому числі ПДВ - 24 123,55 грн. На дату виникнення податкових зобов`язань за фактом передачі товару ТОВ «Євробудінвест ЛТД» складено податкові накладні. (а.с. 131- 152, т.6) Оплату вартості товару, придбаного у ТОВ «Євробудінвест ЛТД», здійснено Позивачем повністю, що підтверджується банківськими виписками. (а.с. 153 - 157, т.6, а.с. 129 - 133, т.14)
Договір поставки та первинні документи про його виконання з боку ТОВ «Євробудінвест ЛТД» підписала ОСОБА_2 , яка за даними Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань займала посаду директора цього товариства у період з 13.10.2014 року по 24.03.2015 року. (а.с. 156 - 168, т.13)
За умовами договорів поставки вказаний товар був переданий Позивачу на умовах DDP (Кіровоградська область, смт. Власівка, вул. Молодіжна, 52). За вказаною адресою розташований масло-пресовий цех (дільниця №1 з виготовлення олії соняшникової, гранулювання макухи та очищення перліту), який належить ПП «Віктор і К». Останній виступав виконавцем робіт за договором на переробку давальницької сировини №03111404 від 03.11.2014 року, укладеним з ТОВ «Євробудінвест ЛТД», та виробив вказаний товар (олію та шрот). Надходження до ПП «Віктор і К» давальницької сировини (насіння соняшника) та передача замовнику ТОВ «Євробудінвест ЛТД» готової продукції (олії та шроту) у листопаді - грудні 2014 року підтверджується товарно-транспортними накладними про перевезення вантажів, записами у книзі відвантажувань на вантажі, що ввозяться і вивозяться через автомобільні ваги, у книзі кількісно-якісного обліку олійного насіння, видатковими накладними на переробку, актами надання послуг з переробки, накладними про повернення готової продукції, податковими накладними про постачання послуг з переробки (а.с. 158 - 262, т.6)
Податкові накладні, складені ТОВ «Євробудінвест ЛТД», Позивач включив до реєстру виданих та отриманих податкових накладних, а суми ПДВ за ними - до складу податкового кредиту податкових декларацій з ПДВ, а саме: за листопад 2014 року - 316 668 грн., за грудень 2014 року - 250035 грн. (а.с. 206 - 220, т.8, а.с. 96 - 109, т.10)
Також Позивач мав взаємовідносини з  ТОВ «Гранум Нотус»  (м. Миколаїв), з яким уклав договір №03091505 від 03.09.2015 року про поставку олії соняшникової нерафінованої невимороженої першого ґатунку та договір №03091506 від 03.09.2015 року про поставку жмиху форпресового. За умовами цих договорів ТОВ «Гранум Нотус» (постачальник) зобов`язується поставити і передати у власність покупцю товар за ціною, якістю, кількістю та на умовах, узгоджених з покупцем, а «Агроєвротрейд» (покупець) зобов`язується прийняти та оплатити товар. (а.с. 157 - 162, т.3) На виконання цих договорів ТОВ «Гранум Нотус» передало Позивачу у вересні 2015 року олію соняшникову на суму 50 891 582, 78 грн., у тому числі ПДВ - 8 481 930, 46 грн. та жмих форпресовий на суму 25 569 798, 55 грн., у тому числі ПДВ - 4 261 633,08 грн., у жовтні 2015 року - олію соняшникову на суму 2 174 635, 12 грн., у тому числі ПДВ - 362 439, 19 грн., жмих форпресовий на суму 1 381 592,72 грн., у тому числі ПДВ - 230 265,45 грн., що підтверджується податковими та видатковими накладними (а.с. 210 - 250, т.3, а.с.1 - 40, т. 4) Розрахунки між сторонами за угодами поставки проведені повністю, зокрема шляхом зарахування зустрічних однорідних вимог та перерахування коштів у безготівковій формі. (а.с. 167, 172, 177, 182, 187, 192, 197, 202, 209, т.3, а.с. 92-121, т.4, а.с. 104 - 128, т. 14)
Договір поставки та первинні документи про його виконання з боку ТОВ «Гранум Нотус» підписав ОСОБА_3 , який за даними Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань займав посаду директора цього товариства у період з 15.07.2015 року по 10.06.2016 року. (а.с. 169 - 180, т.13)
За умовами договорів поставки вказаний товар був переданий Позивачу на умовах DDP (Кіровоградська область, смт. Власівка, вул. Молодіжна, 52). За вказаною адресою розташований масло-пресовий цех (дільниця №1 з виготовлення олії соняшникової, гранулювання макухи та очищення перліту), який належить ПП «Віктор і К» та перебував в оренді у Позивача за договором операційної оренди (лізингу) основних засобів №01091523 від 01.09.2015 року. (а.с. 165 - 192, т.1) Вказаний товар (олія та жмих) був попередньо вироблений Позивачем у цьому цеху та знаходився там на виконання договору на переробку давальницької сировини №03091504 від 03.09.2015 року, укладеного ним з ТОВ «Гранум Нотус». (а.с. 153 - 156, т.3). Передача Позивачу як виконавцю давальницької сировини (насіння соняшника) та передача замовнику ТОВ «Гранум Нотус» готової продукції (олії та жмиху) у вересні - жовтні 2015 року підтверджується товарно-транспортними накладними про перевезення вантажів, записами у книзі відвантажувань на вантажі, що ввозяться і вивозяться через автомобільні ваги, у книзі кількісно-якісного обліку олійного насіння, видатковими накладними на переробку, актами надання послуг з переробки, накладними про повернення готової продукції, податковими накладними про постачання послуг з переробки. (а.с. 163 - 209, т.3, а.с. 41 - 91, 122 - 250, т.4, а.с. 1- 143, т.5)
Суми ПДВ за податковими накладними, складеними ТОВ «Гранум Нотус» про поставку товарів, включено Позивачем до складу податкового кредиту податкових декларацій з ПДВ, а саме за вересень 2015 року - 12 743 564 грн., за жовтень 2015 року - 230 265 грн., за листопад 2015 року - 362 439 грн. (а.с. 225 - 238, т.8, а.с. 125 - 154, т.10)
Крім того, Позивач уклав з  ТОВ «АПК Комунар»  (м. Миколаїв) договір №16091515 від 16.09.2015 року про поставку олії соняшникової нерафінованої невимороженої першого ґатунку та договір №16091516 від 16.09.2015 року про поставку жмиху форпресового. (а.с. 236 - 238, 239 - 241, т.1) За умовами цих договорів ТОВ «АПК Комунар» (постачальник) зобов`язується поставити і передати у власність покупцю товар за ціною, якістю, кількістю та на умовах, узгоджених з покупцем, а ТОВ «Агроєвротрейд» (покупець) зобов`язується прийняти та оплатити товар. На виконання цих договорів ТОВ «АПК Комунар» передало Позивачу у вересні 2015 року олію соняшникову на суму 20 025 135 грн., у тому числі ПДВ - 3 337 522,50 грн., жмих форпресовий на суму 15 890 637,59 грн., у тому числі ПДВ - 2 648 439,60 грн., у жовтні 2015 року - олію соняшникову на суму 6 191 575,07 грн., у тому числі ПДВ - 1 031 929,19 грн., жмих форпресовий на суму 3 933 601,55 грн., у тому числі ПДВ - 655 600,26 грн., що підтверджується податковими та видатковими накладними (а.с. 44 - 122, т.2) Розрахунки між сторонами за угодами поставки проведені повністю, зокрема шляхом зарахування зустрічних однорідних вимог та перерахування коштів у безготівковій формі. (а.с. 246, т.1, а.с.1, 8, 13, 18, 23, 28, 33, 38, 43, 178-192, т.2)
Договір поставки та первинні документи про його виконання з боку ТОВ «АПК Комунар» підписав ОСОБА_3 , який за даними Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань займав посаду директора цього товариства у період з 12.08.2015 року по 27.07.2017 року. (а.с. 181 - 193, т.13)
За умовами договорів поставки вказаний товар був переданий Позивачу на умовах DDP (Кіровоградська область, смт. Власівка, вул. Молодіжна, 52). За вказаною адресою розташований масло-пресовий цех (дільниця №1 з виготовлення олії соняшникової, гранулювання макухи та очищення перліту), який належить ПП «Віктор і К» та перебував в оренді у Позивача за договором операційної оренди (лізингу) основних засобів №01091523 від 01.09.2015 року. (а.с. 165 - 192, т.1) Вказаний товар (соняшникова олія та жмих) був попередньо вироблений Позивачем у цьому цеху та знаходився там на виконання договору на переробку давальницької сировини №16091508 від 16.09.2015 року, укладеного ним з ТОВ «АПК Комунар». (а.с. 232 - 235, т.1) Передача Позивачу як виконавцю давальницької сировини (насіння соняшника) та передача замовнику ТОВ «АПК Комунар» готової продукції (олії та жмиху) у вересні - жовтні 2015 року підтверджується товарно-транспортними накладними про перевезення вантажів, записами у книзі відвантажувань на вантажі, що ввозяться і вивозяться через автомобільні ваги, у книзі кількісно-якісного обліку олійного насіння, видатковими накладними на переробку, актами надання послуг з переробки, накладними про повернення готової продукції, податковими накладними про постачання послуг з переробки. (а.с. 242 - 250, т.1, а.с. 2-43, 123 - 149, 150 - 177, 193 - 250, т.2, а.с. 1 - 152, т.3)
Суми ПДВ за податковими накладними, складеними ТОВ «АПК Комунар» про поставку товарів, Позивач відніс до складу податкового кредиту податкових декларацій з ПДВ, а саме за вересень 2015 року - 1 368 606 грн., за жовтень 2015 року - 1 687 529 грн. та 2 935 843 грн., за листопад 2015 року - 1 681 512 грн. (а.с. 225 - 238, т.8, а.с. 125 - 137, 143 - 154, т.10)
Щодо взаємовідносин Позивача з  ТОВ «Алькада»  (м. Нова Одеса Миколаївської області), то вони випливали із договору поставки №18091506 від 18.09.2015 року, за умовами якого ТОВ «Алькада» (постачальник) зобов`язується передати у власність покупцю сільськогосподарську продукцію (насіння соняшника) за ціною, якістю, кількістю та на умовах, узгоджених з покупцем, а ТОВ «Агроєвротрейд» (покупець) зобов`язується прийняти та своєчасно оплатити товар. (а.с. 144 - 145, т.5) До цього договору виписані видаткові накладні, а також податкові накладні про поставку насіння соняшника у кількості 1624, 419 т на загальну суму 12 995 358,51 грн., у тому числі ПДВ - 2165893,10 грн. (а.с. 146 - 246, т.5, а.с.1 - 12, т.6). Позивач перерахував на рахунок ТОВ «Алькада» кошти у сумі 12 995 358,51 грн. в якості оплати за поставлений товар (а.с. 46 - 58, т.6)
Договір поставки та первинні документи про його виконання з боку ТОВ «Алькада» підписані ОСОБА_4 , який за даними Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань з 03.09.2014 року значиться директором цього товариства. (а.с. 194 - 205, т.13)
Суми ПДВ за податковими накладними, складеними ТОВ «Алькада», у розмірі 2165893 грн. включено Позивачем до складу податкового кредиту податкової декларації з ПДВ за вересень 2015 року. (а.с. 225 - 238, т.8)
Взаємовідносини Позивача з  ТОВ «Транзит-2008»  (м. Оріхів Запорізької області) ґрунтувалися на договорі поставки №09111503 від 09.11.2015 року, за умовами якого ТОВ «Транзит-2008» (постачальник) обов`язується передати у власність покупцю сільськогосподарську продукцію (насіння соняшника) за ціною, якістю, кількістю та на умовах, узгоджених з покупцем, а ТОВ «Агроєвротрейд» (покупець) зобов`язується прийняти та своєчасно оплатити товар. (а.с. 1 - 4, т.7) На виконання цього договору ТОВ «Транзит-2008» за видатковими накладними відвантажило Позивачу у листопаді 2015 року товар (насіння соняшника у кількості 543, 572 т) на загальну суму 5 156 488,35 грн., у тому числі ПДВ - 859 414,72 грн. На дату виникнення податкових зобов`язань за фактом передачі товару ТОВ «Транзит-2008» складено податкові накладні. (а.с. 5 - 22, т.7). Розрахунки Позивачем з ТОВ «Транзит-2008» за поставлений товар проведено повністю (а.с. 50 - 53, т.7, а.с. 134 - 137, т.14) За умовами договору поставки вказаний товар був переданий Позивачу на умовах DDP (склад покупця) та розвантажений на елеваторному комплексі, розташованому у м. Верхньодніпровську Дніпропетровської області по вул. Титова, 204, який належить ПП «Віктор і К» та перебував в оренді у Позивача за договором операційної оренди (лізингу) основних засобів №01091520 від 01.09.2015 року. (а.с. 118 - 127, т.1) Перевезення товарів до місця постачання здійснювалося автомобільним перевізником ТОВ «Ель-Лібро», за замовленням ТОВ «Транзит-2008», про що складено товарно-транспортні накладні. (а.с. 23 - 41, т.7) Прийняття вантажів Позивачем відображено у книзі відвантажувань на вантажі, що ввозяться і вивозяться через автомобільні ваги, у книзі кількісно-якісного обліку олійного насіння. (а.с. 42 - 49, т.7)
Договір поставки з боку ТОВ «Транзит-2008» підписаний ОСОБА_5 , яка за даними Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань займала посаду директора цього товариства у період з 10.07.2015 року по 10.11.2015 року, а первинні документи про його виконання підписані ОСОБА_6 , який займав посаду директора цього товариства у період з 11.11.2015 року по 22.12.2015 року. (а.с. 206 - 218, т.13, а.с. 59 - 64, т.14)
Суми ПДВ за податковими накладними, складеними ТОВ «Транзит-2008», у розмірі 859 415 грн. включено Позивачем до складу податкового кредиту податкової декларації з ПДВ за листопад 2015 року. (а.с. 143 - 154, т.10)
Судом установлено, що придбане Позивачем у вказаних контрагентів насіння соняшнику у подальшому було використано ним в якості сировини для виробництва олії, шроту та жмиху соняшникового, а придбана Позивачем готова продукція (соняшникова олія, шрот та жмих) реалізована іншим покупцям, з якими ним укладено відповідні договори поставки. (а.с. 94-127, т.9, а.с.184-209, т.10)
На час виконання спірних господарських операції Позивач мав у користуванні виробничі потужності, призначені для зберігання та переробки насіння соняшника, виробництва олії соняшникової, жмижу та шроту, а також мав достатній персонал для провадження такої господарської діяльності. (а.с. 118 - 231, т.1, а.с. 128 - 144, т.8)
Операції з оприбуткування, переміщення по складу та списання придбаного товару відображено у бухгалтерському обліку Позивача відповідними проводками (а.с. 66 - 117, т.11), а також оформлено документами первинного обліку, ведення яких передбачено Порядком обліку сировини, матеріалів та готової продукції на підприємствах олійно-жирової галузі, затвердженим  наказом Міністерства аграрної політики України від 11.09.2009 року №656, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 03.12.2009 року за №1163/17179.
Копії первинних документів про виконання спірних господарських операцій з придбання товарів у ПВКП «Брокер-СД», ТОВ «Євробудінвест ЛТД», ТОВ «Гранум Нотус», ТОВ «АПК Коммунар», ТОВ «Алькада», ТОВ «Транзит-2008», засвідчені підписом головного бухгалтера ТОВ «Агроєвротрейд» Яремко Т.М., були долучені Позивачем до позову та надані у ході судового розгляду.
Між тим,  Верховний Суд,  скасовуючи у цій справі рішення судів першої та апеляційної інстанцій, у постанові від 12.02.2019 року вказав, що жодна зі світлокопій первинних документів, долучених до матеріалів справи, не відповідає вимогам, встановленим до письмових доказів відповідно до статті 69 та частини 4 статті 79 Кодексу адміністративного суду України (в редакції, чинній до 15.12.2017 року, яка діяла на час вирішення справи судами попередніх інстанцій), що доводить порушення судами першої та апеляційної інстанцій принципів належності, допустимості, достовірності та достатності доказів. Оцінюючи спірні операції, суди попередніх інстанцій висновувалися на доведеності поставки контрагентами Позивача товарів (послуг), визначили вимоги, яким має відповідати «первинний документ», при цьому долучені до матеріалів справи видаткові, розхідні накладні не утримують в собі визначення посад осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистого підпису або інших даних, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, що доводить передчасність висновків судів попередніх інстанцій про реальність здійснення господарських операцій. За межами судових досліджень залишились питання, висвітлені в акті перевірки, щодо підтвердження руху придбаного Позивачем товару/послуг, їх подальшого використання товариством в оподаткованих операціях у межах господарської діяльності, включаючи операції доставки, дослідження долучених до матеріалів справи усіх провізних документів, оприбуткування товару (послуг), його оплати.
Верховний Суд,  скеровуючи справу на новий розгляд, вказав, що встановлення фактичних обставин у справі має бути здійснене на підставі письмових доказів, які відповідають вимогам  статті 94 Кодексу адміністративного судочинства України  (в редакції, що діє з 15 грудня 2017 року), відповідно до частини 3  статті 3 цього Кодексу. Додаткового дослідження потребує також оцінка податкової інформації, як окремого виду доказів, вимоги до якої та межі використання податковим органом встановлені  Податковим кодексом України.
Виконуючи вказівки суду касаційної інстанції, суд першої інстанції запропонував Позивачу надати для дослідження у судовому засіданні під час розгляду справи по суті оригінали первинних документів, які надавалися на перевірку посадовим особам контролюючого органу, а копії яких долучені до матеріалів справи.
Позивач повідомив суд, що не має можливості виконати вимоги суду, оскільки зазначені документи знищено 14.04.2019 року пожежею, на підтвердження чого надав акт про пожежу від 14.04.2019 року та повідомлення від 02.05.2019 року про знищення оригіналів первинних бухгалтерських документів, адресоване Світловодській ОДПІ Олександрійського управління ГУ ДФС у Кіровоградській області. (а.с. 1 - 5, т.18)
Суд також ухвалою від 17.05.2019 року витребував копії первинних документів, які складалися при виконанні спірних господарських операцій, від контрагентів Позивача - ПВКП «Брокер-СД», ТОВ «Євробудінвест ЛТД», ТОВ «Гранум Нотус», ТОВ «АПК Коммунар», ТОВ «Алькада», ТОВ «Транзит-2008». Вказана ухвала направлена на юридичні адреси цих осіб, але поштові відправлення були повернуті поштою через відсутність адресатів та неможливість вручення.
Тож дослідити оригінали документів або долучити до матеріалів їхні копії, засвічені належним чином, суду не вдалося.
Разом з тим, у ході підготовчого провадження та судового розгляду справи представники відповідача не ставили під сумнів відповідність поданих Позивачем копій документів їхнім оригіналам, не просили виключити їх з числа доказів та не вимагали проведення експертизи для перевірки достовірності цих документів.
Порядок надання платниками податків документів визначений у  статті 85 ПК України.
Відповідно до пункту 85.2 цієї статті платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.
Згідно з пунктами  85.4,  85.6,  85.8  статті  85 ПК України  при проведенні перевірок посадові (службові) особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об`єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).
У разі відмови платника податків або його законних представників надати копії документів посадовій (службовій) особі контролюючого органу така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові платника податків (його законного представника) та переліку документів, які йому запропоновано подати. Зазначений акт підписується посадовою (службовою) особою контролюючого органу та платником податків або його законним представником. У разі відмови платника податків або його законного представника від підписання зазначеного акта в ньому вчиняється відповідний запис.
Посадова (службова) особа контролюючого органу, яка проводить перевірку, у випадках, передбачених цим Кодексом, має право отримувати від платника податків або його законних представників копії документів, що належать до предмета перевірки. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).
У разі коли до початку або під час проведення перевірки оригінали первинних документів, облікових та інших регістрів, фінансової та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів, а також виконання вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, були вилучені правоохоронними та іншими органами, зазначені органи зобов`язані надати для проведення перевірки контролюючому органу копії зазначених документів або забезпечити доступ до перевірки таких документів. Такі копії, засвідчені печаткою та підписами посадових (службових) осіб правоохоронних та інших органів, якими було здійснено вилучення оригіналів документів, або яким було забезпечено доступ до перевірки вилучених документів, повинні бути надані протягом трьох робочих днів з дня отримання письмового запиту контролюючого органу. (пункт  85.9  статті  85 ПК України)
Як вбачається з пункту 2 акту №49/1400/38869126 від 08.04.2016 року, під час документальної позапланової перевірки Позивач надав посадовим особам контролюючого органу усі наявні у нього документи, що були пов`язані з предметом перевірки. Крім того, управління фінансових розслідувань ГУ ДФС у Кіровоградській області, яке у грудні 2015 року та у січні 2016 року вилучило у Позивача первинні документи щодо виконання спірних господарських операцій, надало контролюючому органу доступ до перевірки таких документів.
Твердження акту №49/1400/38869126 від 08.04.2016 року про ненадання Позивачем у ході перевірки документів, що підтверджують транспортування товарної продукції від підприємств-контрагентів, спростовуються складеним в ході перевірки додатком №1 до цього акту - переліком товарно-транспортних накладних про перевезення вантажів (насіння соняшника) автомобільним транспортом. (а.с. 106 - 250, т.16, а.с. 1 - 239, т. 17) Щодо товарів, придбаних Позивачем у ТОВ «Євробудінвест ЛТД», ТОВ «Гранум Нотус», ТОВ «АПК Коммунар», то, як установлено судом, місце постачання цього товару (соняшникової олії, шроту, жмиху) співпадало з місцем його виробництва як готової продукції, виробленої на давальницьких умовах на виробничих потужностях переробника.
В акті перевірки вказано про ненадання Позивачем сертифікатів якості товару та журналу реєстрації довіреностей, а також про недоліки товарно-транспортних накладних, що, на думку контролюючого органу, ставить під сумнів реальність операцій з поставки товарів Позивачеві.
Проте наявність або відсутність окремих документів, як і помилки у їх оформленні, не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю мали місце, а певні недоліки в заповненні первинних документів носять оціночний характер. Такий висновок відповідає правовій позиції, викладеній Верховним Судом у постановах від 06.02.2018 року у справі №816/166/15-а, від 11.09.2018 року у справі №804/4787/16, від 24.05.2019 року №826/7423/16.
Суд зазначає, що  Законом України «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України щодо скорочення кількості документів дозвільного характеру» №1193-VII від 09.04.2014 року  із  Закону України «Про зерно та ринок зерна в Україні»  виключено норми щодо обов`язкової сертифікації якості зерна та продуктів його переробки.
Крім того,  наказом Міністерства фінансів України від 30.09.2014 року №987  визнано таким, що втратив чинність,  наказ Міністерства фінансів України від 16.05.1996 року №99 «Про затвердження Інструкції про порядок реєстрації виданих, повернутих і використаних довіреностей на одержання цінностей», на який посилався Відповідач в ході розгляду справи.
Зміст акту перевірки №49/1400/38869126 від 08.04.2016 року свідчить, що фактичною підставою для висновків контролюючого органу про нереальність (безтоварність) операцій з постачання товарів ПВКП «Брокер-СД», ТОВ «Євробудінвест ЛТД», ТОВ «Гранум Нотус», ТОВ «АПК Коммунар», ТОВ «Алькада», ТОВ «Транзит-2008» Позивачеві, стали листи про податкову інформацію щодо вказаних юридичних осіб, які надійшли від інших податкових інспекцій, якими виявлено факт формування сумнівного податкового кредиту та непідтвердження реальності здійснення господарських відносин з покупцями та постачальниками товарів (робіт, послуг). (а.с. 183 - 249, т. 9)
Статтею 83 ПК України  встановлений перелік матеріалів, які є підставами для висновків під час проведення перевірок, в якому міститься і податкова інформація (підпункт  83.1.2  пункту  83.1  статті  83 ПК України).
Згідно з підпунктом  72.1.1  пункту  72.1  статті  72 ПК України  для інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючого органу використовується інформація, що надійшла від платників податків та податкових агентів, зокрема що міститься в податкових деклараціях, розрахунках, інших звітних документах; що міститься у наданих великими платниками податків в електронній формі копіях документів з обліку доходів, витрат та інших показників, пов`язаних із визначенням об`єктів оподаткування (податкових зобов`язань), первинних документах, які ведуться в електронній формі, регістрах бухгалтерського обліку, фінансовій звітності, інших документах, пов`язаних з обчисленням та сплатою податків і зборів; про фінансово-господарські операції платників податків.
Пунктом  73.5  статті  73 ПК України  передбачено, що з метою отримання податкової інформації, необхідної у зв`язку з проведенням перевірок, контролюючі органи мають право здійснювати зустрічні звірки даних суб`єктів господарювання щодо платника податків. Під час зустрічної звірки здійснюється зіставлення даних, отриманих від платників податків та інших суб`єктів інформаційних відносин, з метою документального підтвердження господарських відносин з платником податків та зборів, а також підтвердження відносин, виду, обсягу і якості операцій та розрахунків, що здійснювалися між ними, для з`ясування повноти їх відображення в обліку платника податків. За результатами зустрічних звірок складається довідка, що надається суб`єкту господарювання у десятиденний строк.
У ході документальної перевірки Позивача зустрічні звірки з питань підтвердження отриманих від ТОВ «Агроєвротрейд» відомостей щодо відносин з іншими контрагентами не проводились.
Натомість контролюючий орган використав податкову інформацію щодо ПВКП «Брокер-СД», ТОВ «Євробудінвест ЛТД», ТОВ «Гранум Нотус», ТОВ «АПК Коммунар», ТОВ «Алькада», ТОВ «Транзит-2008» та їхніх контрагентів, наявну в базах даних інформаційних систем ДФС, на підставі якої зробив висновки про відсутність у них необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу відсутності трудових ресурсів, виробничих активів, складських приміщень, основних фондів.
Разом із тим, така податкова інформація сама по собі не може бути беззаперечним доказом для висновків щодо проведення безтоварних операцій, оскільки така інформація не ґрунтується на безпосередньому аналізі первинних документів і не породжує правових наслідків для платника податків. Схожу правову позицію висловив Верховний Суд у постановах від 27.03.2018 року у справі №816/809/17, від 15.05.2018 року у справі №810/4391/16.
Правовідносини контрагентів із третіми особами у ланцюгах постачання, з якими Позивач не вступав у господарські відносини, самі по собі, за відсутності інших об`єктивних та підтверджених даних про порушення Позивачем податкового законодавства, не можуть бути самостійною та достатньою підставою для висновку про нереальність господарських взаємовідносин Позивача із його постачальниками. Такий висновок сформульовано у постановах Верховного Суду від 28.11.2018 року у справі №818/1504/17, від 17.12.2018 року у справі №810/1753/17.
Чинне законодавство не ставить в залежність виникнення у платника ПДВ права на податковий кредит від дотримання вимог податкового законодавства іншим суб`єктом господарювання. Будь-яке неналежне виконання платниками податків податкових обов`язків (подавати податкову звітність, сплачувати податки) не може бути підставою для відповідальності іншого платника податків. Якщо контрагент не виконав свого зобов`язання щодо правомірного формування податкового кредиту чи податкових зобов`язань з ПДВ щодо сплати податку до бюджету, то це тягне відповідальність та негативні наслідки саме щодо цієї особи. Зазначені обставини не є підставою для позбавлення платника податку права на податковий кредит і не може свідчити про наявність у нього умислу уникнути від сплати податків у разі, якщо він виконав усі передбачені законом умови стосовно формування податкового кредиту та має необхідні документальні підтвердження його розміру.
Платник податків (покупець товару/послуг) не має обов`язку та повноважень здійснювати контроль за дотриманням постачальниками товару вимог податкового законодавства та правил ведення господарської діяльності і в подальшому нести відповідальність за можливу неправомірну діяльність будь-кого з контрагентів. Лише встановлення факту узгодженості дій платника податків з недобросовісними постачальниками з метою незаконного отримання податкових вигод або його обізнаності з такими діями постачальників чи сприяння ухиленню постачальниками товару від виконання податкових зобов`язань може слугувати підставою для відмови у праві на податковий кредит. При цьому такі висновки не можуть ґрунтуватися на припущеннях, а повинні підтверджуватися належними доказами.
У ході судового розгляду справи Відповідач посилався на те, що в Єдиному державному реєстрі судових рішень наявні ухвали судів, які свідчать про зареєстровані кримінальні провадження щодо підприємств-контрагентів Позивача за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених статтями  205,  212 КК України  (а.с. 211 - 233, т. 10). Посилаючись на ці ухвали, Відповідач стверджував, що вони доводять той факт, що контрагенти Позивача задіяні у протиправному фінансово-економічному механізмі, мають ознаки фіктивності та проводять фіктивні фінансові операції.
Поряд із цим, вказані посилання обґрунтовано відхилені судом першої інстанції, оскільки Відповідачем не доведено що у вказаних кримінальних провадженням ухвалено обвинувальні вироки щодо осіб, причетних до діяльності цих суб`єктів. На виконання ухвали суду від 19.07.2019 року Відповідач не надав інформацію про результати розслідування органами ДФС та судового розгляду кримінальних проваджень, на які він посилався: №320151500000000072 від 21.10.2015 року (щодо осіб, причетних до діяльності ТОВ «Алькада», ТОВ «Гранум Нотус», ТОВ «АПК Коммунар»), №32015050390000004 від 13.01.2015 року (щодо осіб, причетних до діяльності ТОВ «Алькада», ТОВ «Гранум Нотус», ТОВ «АПК Коммунар»), №12014250200000115 від 13.03.2014 року (щодо осіб, причетних до діяльності ПВКП «Брокер-СД»), №12014000000000329 від 13.08.2014 року (щодо осіб, причетних до діяльності ТОВ «Євробудінвест ЛТД»), №32016120010000025 від 15.03.2016 року (щодо осіб, причетних до діяльності ТОВ «Агроєвротрейд»).
З метою з`ясування обставин виконання господарських операцій з поставки товарів Позивачеві, описаних в акті перевірки, суд викликав у судове засідання для допиту як свідків ОСОБА_1 (директор ПВКП «Брокер-СД»), ОСОБА_2 (колишній директор ТОВ «Євробудінвест ЛТД»), ОСОБА_3 (колишній директор ТОВ «Гранум Нотус», ТОВ «АПК Коммунар»), ОСОБА_4 (директор ТОВ «Алькада»), ОСОБА_5 (колишній директор ТОВ «Транзит-2008»), ОСОБА_6 (колишній директор ТОВ «Транзит-2008»), направивши їм повістки про виклик до суду за адресами реєстрації їхнього місця проживання за даними Державного реєстру фізичних осіб - платників податків, повідомленими суду Відповідачем. (а.с. 88, т.14)
До суду з`явився свідок ОСОБА_4 , якого суд викликав як засновника та директора  ТОВ «Алькада».  Будучи попередженим про кримінальну відповідальність за завідомо неправдиві показання і відмову від давання показань, ОСОБА_4 дав суду показання, що жодного відношення до ТОВ «Алькада» не має, не вчиняв дії щодо реєстрації/перереєстрації цього товариства, господарською діяльністю від його імені не займався, ніяких документів, що стосуються ведення фінансово-господарської діяльності, не підписував, документів податкової звітності не подавав і нікого не уповноважував це робити. Ні підприємницькою діяльністю, ні виробництвом чи вирощуванням сільськогосподарської продукції він ніколи не займався, не має відповідних знань та можливостей для цього. Жодних взаємовідносин з ТОВ «Агроєвротрейд» він не мав, не укладав з ним будь-яких угод та не знає його посадових осіб. Хто від його імені міг вчиняти такі дії, йому не відомо. Свідок ОСОБА_4 пояснив, що раніше він вже надавав пояснення з приводу своєї непричетності до діяльності ТОВ «Алькада» працівникам податкової міліції.
Суд пред`явив свідку ОСОБА_4 для ознайомлення копії документів ТОВ «Алькада» про поставку товарів ТОВ «Агроєвротрейд», наявні у матеріалах справи. Свідок ОСОБА_4 заперечив той факт, що підписи у цих документах належать йому.
Позивач, доводячи реальне здійснення спірних господарських операцій з придбання насіння соняшника у ТОВ «Алькада», посилався на наявність документів, які підтверджують прийняття ним товарів як вантажоодержувачем - товарно-транспортні накладні, книги відвантажувань на вантажі, що ввозяться і вивозяться через автомобільні ваги, книги кількісно-якісного обліку олійного насіння. (а.с. 13 - 45, т.6)
Суд зазначає, що перевезення вантажів автомобільним транспортом має супроводжуватися складанням товарно-транспортної накладної. Вантажоодержувач повинен мати примірник товарно-транспортної накладної, за якою він здійснює приймання вантажу у пункті розвантаження. У разі, якщо вантажоодержувач є покупцем товару, що перевозиться, то інформація про цей вантаж, вказана у ТТН, повинна відповідати інформації, вказаній у видатковій накладній про передачу йому товару, і в цьому разі така ТТН є додатковим підтвердженням факту придбання товару, наявності і руху активів.
Як вбачається з наданих Позивачем копій товарно-транспортних накладних, датованих 18-30.09.2015 року, у них ТОВ «Агроєвротрейд» вказаний вантажоодержувачем, ТОВ «Алькада» зазначений замовником перевезення та вантажовідправником, а автомобільними перевізниками вказані приватні підприємці та фізичні особи-підприємці. Пунктом навантаження зазначена Миколаївська область, Новоодеський район, с. Воронцівка, пунктом розвантаження - Кіровоградська область, м. Світловодськ, смт. Власівка, вул. Молодіжна, 52. (а.с. 148, 152, 153, 157, 158, 162-165, 169-175, 179, 180, 184-193, 197-200, 204-212, 216-229, 233, 237-243, 247-250, т.5, а.с. 4-7, 11, т.6). У цих ТТН вказана інформація про транспортні засоби - вантажні автомобілі.
Між тим, згідно з інформацією Регіонального сервісного центру МВС в Кіровоградській області, наданою на запит суду, за даними Єдиного державного реєстру транспортних засобів МВС станом на вересень 2015 року транспортні засоби з відповідними номерними знаками не значилися або номерні знаки були закріплені за легковими автомобілями та причепами, малотоннажними фургонами, які зареєстровані за фізичними особами. (а.с. 237 - 260, т.13)
Вказане виключає можливість перевезення такими транспортними засобами великотоннажних сипучих зернових вантажів, як це вказано у наданих товарно-транспортних накладних.
Тож судом першої інстанції обґрунтовано не прийнято ці товарно-транспортні накладні, як докази, що підтверджують переміщення товару від постачальника ТОВ «Алькада» до Позивача, оскільки вони містять недостовірні дані щодо транспортних засобів, якими нібито-то здійснювалися перевезення великовагових вантажів - насіння соняшника насипом. 
Крім того, ТОВ «Алькада» не мало технічних та технологічних можливостей для поставки та придбання товарів, вирощування сільськогосподарської продукції, оскільки у нього був відсутній персонал, основні фонди, матеріально-технічні ресурси, економічно необхідні для виконання вказаних господарських операцій, що підтверджується податковою інформацією, наданою Вознесенською ОДПІ ГУ ДФС у Миколаївській області. (а.с. 227 - 244, т.9)
Відсутність фактичного здійснення господарських операцій, відображених у податкових та видаткових накладних ТОВ «Алькада», свідчить, що відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку. З огляду на це, наявність податкових накладних, які формально відповідають вимогам до їх оформлення, у спірних правовідносинах не є підставою для нарахування сум податку на додану вартість до податкового кредиту, оскільки під час судового розгляду справи доведено, що відомості у таких документах щодо господарських операцій не відповідають дійсності. ОСОБА_4 , який вказаний у накладних як посадова особа ТОВ «Алькада», заперечив свою участь у діяльності цього товариства, у господарських операціях з Позивачем та підписання ним відповідних первинних документів.
За таких обставин, враховуючи непідтвердження фактичного постачання ТОВ «Алькада» Позивачеві товарів, належними є висновки відповідача про безпідставність формування податкового кредиту за такими операціями на підставі податкових накладних, складених від імені цього постачальника, та включення вартості придбаних у нього товарів до складу витрат, що формують собівартість реалізованих товарів.
Дослідивши обставини здійснення господарських операцій з іншими постачальниками - ПВКП «Брокер-СД», ТОВ «Євробудінвест ЛТД», ТОВ «Гранум Нотус», ТОВ «АПК Коммунар», ТОВ «Транзит-2008», суд установив, що господарські операції з придбання Позивачем товарів у цих контрагентів мали місце та фактично здійснені. Товари придбані з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку. Витрати, які враховуються для визначення об`єкта оподаткування податком на прибуток підприємств, та суми податку на додану вартість, що віднесені до складу податкового кредиту, підтверджені відповідними первинними документами, зокрема податковими накладними, які внесені до Реєстру виданих та отриманих податкових накладних та зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних. Первинні документи, які надавалися податковому органу на перевірку, відповідають вимогам  Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні». У ході розгляду справи достовірність цих документів Відповідачем не спростовано та не доведено, що викладені у них відомості не відповідають дійсності.
Судом установлено, що контролюючий орган не визнав право Позивача на податковий кредит за спірними господарськими операціями, посилаючись також на порушення пункту 15-2 підрозділу 2 розділу ХХ  Податкового кодексу України.
Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи» від 28.12.2014 року №71-VIII, який набрав чинності 01.01.2015 року, підрозділ 2  розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України  доповнено пунктом 15-2 такого змісту:
« 15-2. Тимчасово до 31 грудня 2017 року включно від оподаткування податком на додану вартість звільняються операції з постачання на митній території України зернових культур товарних позицій 1001 - 1008 згідно з УКТ ЗЕД та технічних культур товарних позицій 1205 і 1206 00 згідно з УКТ ЗЕД, крім першого постачання таких зернових та технічних культур сільськогосподарськими підприємствами - виробниками та підприємствами, які безпосередньо придбали такі зернові та технічні культури у сільськогосподарських підприємств - виробників.
Операції з вивезення в митному режимі експорту зернових та технічних культур, зазначених в абзаці першому цього пункту, звільняються від оподаткування податком на додану вартість.
При формуванні податкового кредиту по придбаних та/або виготовлених необоротних активах, які одночасно використовуються в оподатковуваних і не оподатковуваних податком на додану вартість операціях, зазначених в абзацах першому та другому цього пункту, норми  статті 199 цього Кодексу  не застосовуються, сплачені (нараховані) суми податку на додану вартість по таких необоротних активах включаються до податкового кредиту.
Норми цього пункту не застосовуються до операцій з постачання зернових культур товарної позиції 1006 та товарної підкатегорії 1008 10 00 00 згідно з УКТ ЗЕД і такі операції оподатковуються податком на додану вартість у порядку, встановленому цим Кодексом.
До 31 грудня 2017 року включно призупинити дію пункту 197.21 статті 197 цього Кодексу».
Відповідно до  Закону України «Митний тариф України»  насіння соняшнику, подрібнене або не подрібнене відноситься до товарної групи 12 «Насіння і плоди олійних рослин; інше насіння, плоди та зерна; технічні або лікарські рослини; солома і фураж» (код УКТ ЗЕД 1206 00).
Судом установлено, що Позивач сформував податковий кредит за господарськими операціями з придбання насіння соняшника у ПВКП «Брокер-СД», ТОВ «Алькада» та ТОВ «Транзит-2008» на підставі податкових накладних, у яких застосована основна ставка податку на додану вартість - 20 відсотків.
Оскільки господарські операції з ПВКП «Брокер-СД», за якими ним виписані податкові накладні про постачання Позивачу насіння соняшника, мали місце у січні 2014 року, то норми підпункту 15-2 підрозділу 2 розділу ХХ  Податкового кодексу України  щодо них не поширюються.
Перевіряючи походження насіння соняшника, придбаного Позивачем у ТОВ «Транзит-2008», суд установив, що цей суб`єкт є сільськогосподарським товаровиробником, у 2015 року перебував на спеціальному режимі оподаткування податком на додану вартість, займався виробництвом сільськогосподарської продукції, маючи у користуванні земельні ділянки площею 3423, 19 га, розташовані на території Преображенської сільської ради Оріхівського району Запорізької області, що підтверджується Узагальненою податковою інформацією, складеною щодо нього Пологівською ОДПІ ГУ ДФС у Запорізькій області. (а.с. 183 - 191, т.9) Таким чином, операції з постачання зернових та технічних культур цим сільськогосподарським підприємством у 2015 році оподаткувалися податком на додану вартість за основною ставкою 20 відсотків.
Відповідачем не доведено у суді, що ТОВ «Транзит-2008» не є сільськогосподарським підприємством - виробником товару, який був придбаний Позивачем, а також, що постачання товару від ТОВ «Транзит-2008» до ТОВ «Агроєвротрейд» не є першим. Тож Позивач правомірно включив до податкового кредиту суми ПДВ, сплачені при придбанні насіння соняшника у цього постачальника, який не користувався пільгою, установленою підпунктом 15-2 підрозділу 2 розділу ХХ  ПК України.
Придбання Позивачем у вересні 2015 року насіння соняшника у ТОВ «Алькада-2008 року» у ході судового розгляду справи не підтверджено, а відтак перевірка цих взаємовідносин на предмет дотримання вимог підпункту 15-2 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України судом не здійснювалася.
Також судом установлено, що між Позивачем (постачальником) та  ПП «Віктор і К»  (покупцем) укладено договори №29111301 від 29.11.2013 року про поставку шроту соняшникового, №06101408 від 06.10.2014 року, №26081506 від 26.08.2015 року про поставку олії соняшникової, №26081510 від 26.08.2015 року про поставку жмиху соняшникового (а.с. 100 - 103, т.14) На виконання цих договорів Позивач поставив у вересні - грудні 2014 року, березні - грудні 2015 року, січні 2016 року покупцю ПП «Віктор і К» соняшникову олію, шрот та жмих, про що складено видаткові накладні. (а.с. 16 - 95, т.9) Передача товару відбулася за місцем його виготовлення та зберігання - на дільниці з виготовлення олії соняшникової, гранулювання макухи та очищення перліту, яка належить ПП «Віктор і К» та перебувала у користуванні Позивача за договором операційної оренди (лізингу). На момент виникнення податкових зобов`язань Позивач нарахував податкові зобов`язання з податку на додану вартість та склав податкові накладні, які відобразив у реєстрах виданих та отриманих податкових накладних та податкових деклараціях з ПДВ. (а.с. 14 - 124, 176 - 196, 197 - 250, т.15, а.с. 1 - 6, 7 - 18, т.16)
Також між Позивачем (постачальником) та  ТОВ «Гідросенд»  (покупцем) укладено договори №01091515 та №01091517 від 01.09.2015 року про поставку олії соняшникової та жмиху соняшникового. (а.с. 96 - 99, т.14) За цими договорами Позивач упродовж вересня 2015 року - лютого 2016 року за видатковими накладними поставив ТОВ «Гідросенд» соняшникову олію та жмих. (а.с. 96 - 120, т.9) Приймання-передачу товару відбулася за місцем постачання товарів - на дільниці з виготовлення олії соняшникової, гранулювання макухи, яка належить ТОВ «Гідросенд» та перебувала у користуванні Позивача за договором операційної оренди (лізингу). На дату виникнення податкових зобов`язань за фактом передачі товару покупцю ТОВ «Гідросенд» Позивач склав податкові накладні та нарахував податкові зобов`язання, які відобразив у податкових деклараціях з ПДВ. (а.с. 212 - 250 , т.14, а.с. 1 - 13, т.15, а.с. 59 - 95, т.16)
Проте, у ході перевірки контролюючий орган установив, що ланцюг постачання олії соняшникової, шроту та жмиху не підтверджено, та виключив зі складу задекларованих Позивачем податкових зобов`язань суми ПДВ на податковими накладними №1 від 01.12.2014 року, №3 від 25.08.2015 року, №1 від 06.03.2015 року, №1 від 06.04.2015 року, №1 від 06.05.2015 року, №1 від 05.06.2015 року, №1 від 06.07.2015 року, №2 від 30.07.2015 року, №2 від 19.08.2015 року, №108 від 14.09.2015 року, №110 від 18.09.2015 року, №109 від 21.09.2015 року, №114 від 30.09.2015 року, №51 від 30.09.2015 року, №40 від 15.09.2015 року, №51 від 16.09.2015 року, №53 від 17.09.2015 року, №68 від 18.09.2015 року, №54 від 21.09.2015 року, виписаними на адресу ПП «Віктор і К», та за податковими накладними №24 від 10.09.2015 року, №26 від 11.09.2015 року, №33 від 15.09.2015 року, №34 від 16.09.2015 року, №75 від 30.09.2015 року, №79 від 18.11.2029 року, виписаними на адресу ТОВ «Гідросенд».
За висновками Відповідача, викладеними у пункті 3.2.1 акту перевірки №49/1400/38869126 від 08.04.2016 року, ТОВ «Агроєвротрейд» порушено норми п.185.1  ст.185, ст.186, пп. «а» п.187.1  ст.187, п.188.1  ст.188 ПК України  в частині включення до складу податкових зобов`язань за ставкою, визначеною п.193.1  ст.193 ПК України, операцій з постачання олії соняшникової, шроту, жмиху на адресу покупця ПП «Віктор і К» на загальну суму 120 634 544 грн., у тому числі ПДВ - 20 105 924 грн. (за грудень 2014 року - 34 667 грн., за березень 2015 року - 342 грн., за квітень 2015 року - 1 667 грн., за травень 2015 року - 1 575 грн., за червень 2015 року - 1 371 грн., за липень 2015 року - 3 792 грн., за серпень 2015 року - 582 480 грн., за вересень 2015 року - 19 477 030, 33 грн., жовтень 2015 року - 816 667 грн.) та на адресу покупця ТОВ «Гідросенд» на загальну суму 25 088 862 грн., у тому числі ПДВ - 4 181 477 грн. (за вересень 2015 року - 2 151 077 грн., за листопад 2015 року - 2 030 400 грн.), що придбані по ланцюгу постачання від ТОВ «Євробудінвест ЛТД», ТОВ «Гранум Нотус», ТОВ «АПК Комунар».
За визначенням, наведеним у пункті  14.1.179  пункту  14.1  статті  14 ПК України, податкове зобов`язання для цілей  розділу V цього Кодексу  - загальна сума податку на додану вартість, одержана (нарахована) платником податку в звітному (податковому) періоді.
Згідно з пунктом  185.1  статті  185 ПК України  об`єктом оподаткування є операції платників податку зокрема з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до  статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до  статті 186 цього Кодексу.
Відповідно до пункту  186.1  статті  186 ПК України  місцем постачання товарів є: а) фактичне місцезнаходження товарів на момент їх постачання (крім випадків, передбачених у підпунктах «б» і «в» цього пункту); б) місце, де товари перебувають на час початку їх перевезення або пересилання, у разі якщо товари перевозяться або пересилаються продавцем, покупцем чи третьою особою; в) місце, де провадиться складання, монтаж чи встановлення, у разі якщо товари складаються, монтуються або встановлюються (з випробуванням чи без нього) продавцем або від його імені.
Датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг згідно з пунктом  187.1  статті  187 ПК України  вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Відповідно до пункту  188.1  статті  188 ПК України  база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).
При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче їх собівартості, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком: товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню; газу, який постачається для потреб населення.
До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв`язку з компенсацією вартості товарів/послуг. До складу договірної (контрактної) вартості не включаються суми неустойки (штрафів та/або пені), три проценти річних та інфляційні, що отримані платником податку внаслідок невиконання або неналежного виконання договірних зобов`язань.
До бази оподаткування включаються вартість товарів/послуг, які постачаються (за виключенням суми компенсації на покриття різниці між фактичними витратами та регульованими цінами (тарифами) у вигляді виробничої дотації з бюджету та/або суми відшкодування орендодавцю - бюджетній установі витрат на утримання наданого в оренду нерухомого майна, на комунальні послуги та на енергоносії), та вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо отримувачем товарів/послуг, поставлених таким платником податку.
Судом установлено, що Позивач як продавець товарів на дату виникнення податкових зобов`язань за господарськими операціями, які є об`єктом оподаткування, склав податкові накладні про постачання товарів ПП «Віктор і К» та ТОВ «Гідросенд», визначивши базу оподаткування виходячи з договірної вартості товарів, та подав податкові накладні на реєстрацію до ЄРПН.
У ході судового розгляду справи спростовано доводи контролюючого органу про відсутність реального придбання Позивачем товарів (соняшникової олії, шроту та жмиху) у ТОВ «Євробудінвест ЛТД» у листопаді, грудні 2014 року, від ТОВ «Гранум Нотус» у вересні, жовтні 2015 року, від ТОВ «АПК Комунар» у вересні, жовтні 2015 року, якими контролюючий орган обґрунтовував свої висновки про завищення податкових зобов`язань з ПДВ за господарськими операціями з постачання цих товарів ПП «Віктор і К» та ТОВ «Гідросенд», а відтак - висновки контролюючого органу про порушення Позивачем п.185.1  ст.185, ст.186, пп. «а» п.187.1  ст.187, п.188.1  ст.188 ПК України  при декларуванні цих господарських операцій не доведені.
Разом з тим, Відповідачем у ході судового розгляду справи доведено правомірність висновків акту перевірки про порушення Позивачем пп.134.1.1  п.134.1  ст.134, п.198.1, п.198.2, п.198.3  ст.198 ПК України  при відображенні у податковому обліку взаємовідносин з ТОВ «Алькада». Позивачем такі висновки не спростовані, а правомірність формування податкового кредиту з ПДВ та визначення витрат за правилами бухгалтерського обліку по взаємовідносинах з цим контрагентом належними доказами не підтверджена.
Як вбачається зі змісту акту перевірки та наданих Відповідачем розрахунків (а.с 167 - 169, т.10, а.с. 97 - 105, т. 15), вказане порушення призвело до заниження об`єкта оподаткування податком на прибуток підприємств на суму 10 829 465 грн. за 2015 рік та заниження податкового зобов`язання з податку на прибуток підприємств за 2015 рік на 1 949 304 грн. та зумовило визначення Позивачу грошового зобов`язання на цю суму. Вказане порушення не тягне нарахування штрафу на підставі  статті 123 ПК України  з огляду на пункт 31 підрозділу 10 розділу ХХ  Податкового кодексу України, яким передбачено, що за наслідками діяльності у 2015 році штрафні (фінансові) санкції до платників податку на прибуток підприємств за порушення порядку обчислення, правильності заповнення податкових декларацій з податку на прибуток підприємств та повноти його сплати не застосовуються.
Також Позивачем безпідставно включено до складу податкового кредиту податкову декларацію з ПДВ за вересень 2015 року сум ПДВ у розмірі 2165893 грн. по взаємовідносинах з ТОВ «Алькада», що призвело до завищення від`ємного значення між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту.
Тож правомірними є податкове повідомлення-рішення форми «Р» №0000111500 від 25.04.2016 року в частині збільшення Позивачу грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств на суму 1 949 304 грн. та податкове повідомлення-рішення форми «В4» №0000132200 від 25.04.2016 року, яким Позивачу зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість за вересень 2015 року на 2 165 893 грн.
У решті спірне податкове повідомлення-рішення форми «Р» №0000111500 від 25.04.2016 року є протиправним, а саме в частині збільшення грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств на суму 1 064 098 грн., з яких: 1 005 973 грн. - податкове зобов`язання, 58125 грн. - штрафна (фінансова) санкція.
Щодо господарських операцій з придбання Позивачем товарів у ПВКП «Брокер-СД», ТОВ «Євробудінвест ЛТД», ТОВ «Гранум Нотус», ТОВ «АПК Коммунар», ТОВ «Транзит-2008», а також щодо постачання товарів Позивачем на адресу ПП «Віктор і К» та ТОВ «Гідросенд», то Відповідачем не доведено суду фактів порушення Позивачем норм податкового законодавства при декларуванні показників податкових зобов`язань та податкового кредиту у деклараціях з податку на додану вартість по взаємовідносинах з цими контрагентами, тому спірні податкові повідомлення-рішення форми «Р» №0000101500 від 25.04.2016 року, форми «Р1» №0000122200 від 25.04.2016 року є протиправними.
Європейський суд з прав людини вказав, що пункт перший статті 6 Конвенції зобов`язує суди давати обґрунтування своїх рішень, але це не може сприйматись як вимога надавати детальну відповідь на кожен аргумент. Межі цього обов`язку можуть бути різними, залежно від характеру рішення. Крім того, необхідно брати до уваги, між іншим, різноманітність аргументів, які сторона може представити в суд, та відмінності, які існують у державах-учасницях, з огляду на положення законодавства, традиції, юридичні висновки, викладення та формулювання рішень. Таким чином, питання, чи виконав суд свій обов`язок щодо подання обґрунтування, що випливає зі статті 6 Конвенції, може бути визначено тільки у світлі конкретних обставин справи (PRONINA v. UKRAINE, № 63566/00, § 23, ЄСПЛ, від 18 липня 2006 року).
Суд враховує й те, що згідно п. 41 висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
За даних обставин колегія суддів вважає, що суд першої інстанції під час розгляду даної справи об`єктивно, повно, всебічно дослідив обставини, які мають суттєве значення для вирішення справи, застосував до правовідносин, які виникли між сторонами у справі, норми права які регулюють саме ці правовідносини, зроблені судом першої інстанції висновки відповідають фактичним обставинам справи та підтверджуються належними письмовими доказами, які зібрані та досліджені судом під час розгляду даної адміністративної справи, рішення суду першої інстанції у даній справі про часткове задоволення адміністративного позову прийнято без порушення норм процесуального та матеріального права, і тому рішення суду першої інстанції у даній адміністративній справі від 08 квітня 2020 року необхідно залишити без змін.
Доводи апеляційних скарг, кожної окремо, спростовуються дослідженими у справі доказами і не можуть бути підставою для скасування рішення суду, а тому апеляційні скарги необхідно залишити без задоволення.
На підставі викладеного, керуючись ст.ст. 243, 310, 316, 321, 322, 325, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у Кіровоградській області - залишити без задоволення.
Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Агроєвротрейд» - залишити без задоволення.
Рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 08 квітня 2020 року по справі №П/811/509/16 - залишити без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня її проголошення.
У разі якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини судового рішення або розгляду справи (вирішення питання) без повідомлення (виклику) учасників справи, зазначений строк обчислюється з дня складання повного судового рішення. 
В повному обсязі постанова складена  28 вересня 2020 року.
   
Головуючий - суддя                                                                      В.В. Мельник 

                               суддя                                                                      Д.В. Чепурнов 

                               суддя                                                                      С.В. Сафронова