ПОСТАНОВА
Іменем України

20 серпня 2020 року 
Київ
справа №808/2726/16
адміністративні провадження №К/9901/197/18, К/9901/4023/17

розглянувши у порядку письмового провадження касаційні скарги Запорізької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Запорізькій області, Публічного акціонерного товариства «Запорізький виробничий алюмінієвий комбінат»  на постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 01.03.2017 (суддя - Семененко М.О.) та постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 21.11.2017 (колегія суддів: І.Ю. Добродняк, Н.А. Бишевська, Я.В. Семененко) у справі №808/2726/16 за позовом Публічного акціонерного товариства "Запорізький виробничий алюмінієвий комбінат"   до   Запорізької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Запорізькій області   про визнання протиправними дій та скасування рішення
            
ВСТАНОВИВ:

Публічне акціонерне товариство «Запорізький виробничий алюмінієвий комбінат» звернулося до суду з позовом до Державної податкової інспекції у Заводському районі м. Запоріжжя ГУ ДФС у Запорізькій області, в якому просив:
- визнати дії відповідача щодо опису майна ПАТ «ЗАлК» (база відпочинку «Радісна», Запорізька область, Якимівський район, смт. Кирилівка, коса «Федотова») у податкову заставу - незаконними;
-  скасувати акт опису майна ПАТ «ЗАлК» (база відпочинку «Радісна», Запорізька область, Якимівський район, смт. Кирилівка, коса «Федотова») від 11.07.2016 №1/2141/10/08-25-25-11 складений відповідачем;
-  скасувати рішення відповідача про опис в податкову заставу майна ПАТ «ЗАлК» (база відпочинку «Радісна», Запорізька область, Якимівський район, смт. Кирилівка, коса «Федотова») у податкову заставу від 11.07.2016.

Позовні вимоги обґрунтовані протиправністю прийнятого ДПІ у Заводському районі м. Запоріжжя рішення про опис майна у податкову заставу та складеного акту опису майна від 11.07.2016, яким описано базу відпочинку «Радісна», що знаходиться на балансі у ПАТ «ЗАлК». При цьому контролюючим органом прийнято два рішення про опис майна у податкову заставу та два акти опису майна в один і той самий день стосовно одного і того самого майна, і всупереч вимогам чинного законодавства України вказані рішення прийняті не керівником ДПІ у Заводському районі м.Запоріжжя, а першим заступником начальника ДПІ у Заводському районі м. Запоріжжя ГУ ДФС у Запорізькій області Рижиковим А.І. Також опис майна проведено без визначення його складових та балансової вартості. Крім того, ДПІ у Заводському районі м.Запоріжжя не враховано, що на момент винесення оскаржуваних рішення та акту описане майно вже перебувало у податковій заставі за рішенням Запорізької ОДПІ.
Постановою Запорізького окружного адміністративного суду від 01.03.2017 позов задоволено. Визнано незаконними дії Державної податкової інспекції у Заводському районі м. Запоріжжя Головного управління ДФС у Запорізькій області щодо опису майна База відпочинку «Радісна», Запорізька область, Якимівський район, смт. Кирилівка, коса «Федотова» у податкову заставу. Визнано протиправним та скасовано рішення Державної податкової інспекції у Заводському районі м.Запоріжжя Головного управління ДФС у Запорізькій області від 11.04.2016 №2130/10/08-25-25-11 про опис майна Публічного акціонерного товариства «Запорізький виробничий алюмінієвий комбінат» (база відпочинку «Радісна», Запорізька область, Якимівський район, смт. Кирилівка, коса «Федотова») у податкову заставу. Визнано протиправним та скасовано акт опису майна Публічного акціонерного товариства «Запорізький виробничий алюмінієвий комбінат» (база відпочинку «Радісна», Запорізька область, Якимівський район, смт. Кирилівка, коса «Федотова») від 11.07.2016 №1/2141/10/08-25-25-11, складеного Державною податковою інспекцією у Заводському районі м. Запоріжжя Головного управління ДФС у Запорізькій області.
Рішення суду мотивовано тим, що у зв`язку з наявністю у Товариства податкового боргу, контролюючий орган мав право прийняти рішення про опис майна у податкову заставу, разом з тим, всупереч приписам п.89.3 ст.89 ПК України рішення № 2130/10/08-25-25-11 від 11.07.2016 про опис майна ПАТ ЗАлК» у податкову заставу підписано першим заступником начальника ДПІ у Заводському районі м.Запоріжжя Рижиковим А.І.  Тоді як сам акт не містить підписів представників позивача і в ньому відсутня інформація щодо балансової вартості описаного майна на момент його складення; балансова вартість описаного майна не встановлювалась. Крім того, судом  встановлено, що 11.07.2016 ДПІ у Заводському районі м. Запоріжжя також прийнято рішення № 2130/10/08-25-95-11 про опис майна відповідача у податкову заставу та складений акт № 1/2131 опису майна, відповідно до якого проведений опис нерухомого майна відповідача: бази відпочинку «Радостна», тобто контролюючим органом двічі у один і той самий день описано у податкову заставу майно, яке описано оскаржуваними рішеннями та актом, і пояснень зазначеним обставинам відповідач не надав.
Натомість суд апеляційної інстанції постановою від 21.11.2017 рішення суду першої інстанції скасував в частині задоволення позовної вимоги про визнання протиправним і скасування рішення ДПІ у Заводському районі м. Запоріжжя від 11.07.2016 № 2130/10/08-25-25-11 про опис майна позивача (база відпочинку «Радісна», Запорізька область, Якимівський район, смт. Кирилівка, коса «Федотова») у податкову заставу, прийнявши нову постанову про відмову у задоволенні позову в цій частині, у зв`язку із тим, що  таке рішення було підписано заступником начальника податкової інспекції за наявності права це робити, тому дане рішення не суперечить формі, встановленій законодавством. 
В решті (акт опису майна у податкову заставу та дії по його винесенню) рішення суду першої інстанції було залишено без змін.
Не погоджуючись з рішенням судів попередніх інстанцій, відповідач, а позивач лише з рішенням суду апеляційної інстанції подали касаційні скарги, в яких відповідач просить скасувати вказані рішення, у задоволені позову відмовити. При цьому позивач просить скасувати лише рішення судді апеляційної інстанції, залишивши в силі рішення суду першої інстанції.
Відповідач, обґрунтовуючи касаційну скаргу, посилався на приписи статті 89 ПК України, зазначаючи, що у позивача є значний податковий борг, який може бути погашений наявним у позивача майна, яке є не подільним, а тому було описано повністю. 
Позивач в касаційній скарзі вказує на недоліки форми складеного акту опису, а саме про відсутність: печатки, інформації про відмову підписання представниками платника та/або понятими. Також,  акт опису не містить визначеної суми описаного у податкову заставу майна платника, тоді як сумарна кількість описаного майна позивача значно перевищує податковий борг за узгодженими податковим зобов`язаннями. Також позивач вважає, що дії відповідача по винесенню спірних рішення та акту про опис майна у податкову заставу є передчасними, з огляду на та, що відповідачем не проводилось звернення стягнення коштів наявних на його рахунках. 
          
Переглянувши рішення судів першої та апеляційної інстанцій в межах доводів касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, Верховний Суд дійшов висновку про наявність підстав часткового задоволення касаційної скарги відповідача та відмову у задоволені касаційної скарги позивача з таких підстав.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що 01.07.2016 першим заступником начальника ДПІ у Заводському районі м. Запоріжжя ГУ ДФС у Запорізькій області Рижиковим А.І. прийнято рішення №2130/10/08-25-25-11 про опис майна у податкову заставу, яким відповідно до статті 89 розділу ІІ Податкового кодексу України (далі - ПК України) вирішено здійснити опис майна, що перебуває у власності (господарському віданні або оперативному управлінні) платника податків ПАТ «ЗАлК» 
11.07.2016 податковим керуючим Серіковою О.Б. складено акт опису майна №1/2141/10/08-25-25-11, затверджений першим заступником начальника ДПІ у Заводському районі м. Запоріжжя Рижиковим А.І., яким проведено опис бази відпочинку «Радостна», Запорізька область, Якимівський район, смт.Кирилівка, коса «Федотова», усього на загальну суму 4 313 064,46 грн. (а.с.8).
Судами таж було установлено, що такі дії були зумовлені несплатою позивачем суми узгодженого грошового зобов`язання, яка була визначена податковою вимогою від 09.07.2015 №325-25, якою позивача зобов`язано сплатити податковий борг в розмірі 281404,66 грн., вимога отримана позивачем 17.07.2015.
Вважаючи вищевказані дії та рішення відповідача протиправними, позивач звернувся з даним позовом до суду.
Щодо оскаржуваних позивачем акту опису майна у податкову заставу і дій відповідача щодо опису майна у податкову заставу, слід зазначити наступне.
Згідно підпункту 14.1.155 пункту 14.1 статті 14 ПК України податкова застава - спосіб забезпечення сплати платником податків грошового зобов`язання та пені, не сплачених таким платником у строк, визначений цим Кодексом. Податкова застава виникає на підставах, встановлених цим Кодексом.
Пунктами 88.1, 88.2 статті 88 ПК України передбачено, що   з метою забезпечення виконання платником податків своїх обов`язків, визначених цим Кодексом, майно платника податків, який має податковий борг, передається у податкову заставу.
Право податкової застави виникає згідно з цим Кодексом та не потребує письмового оформлення.
За приписами пункту 89.1 статті 89 ПК України   право податкової застави виникає: у разі несплати у строки, встановлені цим Кодексом, суми грошового зобов`язання, самостійно визначеної платником податків у податковій декларації, - з дня, що настає за останнім днем зазначеного строку; у разі несплати у строки, встановлені цим Кодексом, суми грошового зобов`язання, самостійно визначеної контролюючим органом, - з дня виникнення податкового боргу.
Згідно з   пунктом 89.2 вказаної статті, з урахуванням положень цієї статті право податкової застави поширюється на будь-яке майно платника податків, яке перебуває в його власності (господарському віданні або оперативному управлінні) у день виникнення такого права і балансова вартість якого відповідає сумі податкового боргу платника податків, крім випадків, передбачених пунктом 89.5 цієї статті, а також на інше майно, на яке платник податків набуде прав власності у майбутньому. 
У разі збільшення суми податкового боргу складається акт опису до суми, відповідної сумі податкового боргу платника податків, у порядку, передбаченому цією статтею.
Пунктом 89.3 статті 89 ПК України передбачено, що майно, на яке поширюється право податкової застави, оформлюється актом опису. 
До акта опису включається ліквідне майно, яке можливо використати як джерело погашення податкового боргу. 
Опис майна у податкову заставу здійснюється на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, яке пред`являється платнику податків, що має податковий борг.
Акт опису майна, на яке поширюється право податкової застави, складається податковим керуючим у порядку та за формою, що затверджені центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Відмова платника податків від підписання акта опису майна, на яке поширюється право податкової застави, не звільняє такого платника податків від поширення права податкової застави на описане майно. У такому випадку опис здійснюється у присутності не менш як двох понятих.
Відповідно до пункту 89.8 статті 89 ПК України контролюючий орган зобов`язаний безоплатно зареєструвати податкову заставу у відповідному державному реєстрі.
Згідно приписів пункту 91.3 статті 91 вказаного Кодексу податковий керуючий описує майно платника податків, що має податковий борг, в податкову заставу, проводить опис майна, на яке поширюється право податкової застави, для його продажу у випадках, передбачених цим Кодексом.
Умови припинення податкової застави визначені статтею 93 ПК України.   
Так, відповідно до пункту 93.1 вказаної статті майно платника податків звільняється з податкової застави з дня: отримання контролюючим органом підтвердження повного погашення суми податкового боргу в установленому законодавством порядку; визнання податкового боргу безнадійним; набрання законної сили відповідним рішенням суду про припинення податкової застави у межах процедур, визначених законодавством з питань банкрутства; отримання платником податків рішення відповідного органу про визнання протиправними та/або скасування раніше прийнятих рішень щодо нарахування суми грошового зобов`язання або його частини (пені та штрафних санкцій) внаслідок проведення процедури адміністративного або судового оскарження.
За приписами пункту 93.2 ПК України,   підставою для звільнення майна платника податків з-під податкової застави та її виключення з відповідних державних реєстрів є відповідний документ, що засвідчує закінчення будь-якої з подій, визначених підпунктами 93.1.1 - 93.1.5 пункту 93.1 цієї статті.
З аналізу норм чинного законодавства вбачається, що право податкової застави виникає в силу закону та не потребує письмового оформлення, опис майна проводиться на підставі рішення контролюючого органу, а акт опису майна лише фіксує певний перелік майна.
При цьому, підставою для звільнення майна з податкової застави є відповідний документ, що засвідчує закінчення подій, наявність яких зумовили виникнення права податкової застави.
Частиною першою статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) передбачено, що   завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.
Відповідно до пунктів 1, 2 частини першої статті 4 КАС України визначено, що адміністративна справа - це переданий на вирішення адміністративного суду публічно-правовий спір.
Публічно-правовий спір - спір, у якому хоча б одна із сторін здійснює публічно-владні управлінські функції, в тому числі на виконання делегованих повноважень, і спір виник у зв`язку із виконанням або невиконанням такою стороною зазначених функцій; або хоча б одна сторона надає адміністративні послуги на підставі законодавства, яке уповноважує або зобов`язує надавати такі послуги виключно суб`єкта владних повноважень, і спір виник у зв`язку із наданням або ненаданням такою стороною зазначених послуг; або хоча б одна із сторін є суб`єктом виборчого процесу або процесу референдуму і спір виник у зв`язку із порушенням її прав у такому процесі з боку суб`єкта владних повноважень або іншої особи.
Згідно приписів частини першої статті 5 КАС України   кожна особа має право в порядку, встановленому цим Кодексом, звернутися до адміністративного суду, якщо вважає, що рішенням, дією чи бездіяльністю суб`єкта владних повноважень порушені її права, свободи або законні інтереси, і просити про їх захист шляхом, зокрема, визнання протиправним та скасування індивідуального акта чи окремих його положень.
Відповідно до пункту 1 частини першої статті 19 КАС України юрисдикція адміністративних судів поширюється на справи у публічно-правових спорах, зокрема: спорах фізичних чи юридичних осіб із суб`єктом владних повноважень щодо оскарження його рішень (нормативно-правових актів чи індивідуальних актів), дій чи бездіяльності, крім випадків, коли для розгляду таких спорів законом встановлено інший порядок судового провадження.
Рішення суб`єкта владних повноважень у контексті положень КАС України необхідно розуміти як нормативно-правові акти, так і правові акти індивідуальної дії.
Нормативно-правовий акт - акт управління (рішення) суб`єкта владних повноважень, який встановлює, змінює, припиняє (скасовує) загальні правила регулювання однотипних відносин, і який розрахований на довгострокове та неодноразове застосування.
Індивідуальний акт - акт (рішення) суб`єкта владних повноважень, виданий (прийняте) на виконання владних управлінських функцій або в порядку надання адміністративних послуг, який стосується прав або інтересів визначеної в акті особи або осіб, та дія якого вичерпується його виконанням або має визначений строк.
Тобто, обов`язковою ознакою нормативно-правового акта чи правового акта індивідуальної дії, а також відповідних дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень є створення ними юридичних наслідків у формі прав, обов`язків, їх зміни чи припинення.
Як встановлено судами першої та апеляційної інстанцій та вбачається з матеріалів справи, позивачем серед іншого оскаржується акт опису майна від 11.07.2016 №1/2141/10/08-25-25-11.
Разом з тим, акт опису майна лише фіксує певний перелік майна та не є остаточним документом, зобов`язуючим до вчинення будь-яких дій. Складання акту опису, по суті полягає у викладенні/відображенні на паперовому носії певної інформації, що є фактично технічним процесом створення документа та завершальною стадією виконання організаційно-технічних дій по завершенню створення документу.
Таким чином, Верховний Суд вважає, що акт опису майна не є рішенням суб`єкта владних повноважень у розумінні КАС України, оскільки він лише фіксує відповідні обставини, на підставі зазначеного акту не створюються відповідні правовідносини та не порушуються права позивача. Отже, такий акт як і дії по його складенню не підлягають оскарженню в порядку адміністративного судочинства та оскарження такого акту не підпадає під судову юрисдикцію взагалі. У спірній ситуації належним способом захисту може бути визначено зобов`язання контролюючого органу виключити з державного реєстру відповідний запис щодо встановлення обтяження згідно з актом опису майна у податкову заставу.          Вказана правова відповідає висновкам Верховного Суду, викладеним у постанові від 13.02.2020, справа №560/495/19 адміністративне провадження №К/9901/27005/19.
Таким чином, необхідно відмовити у задоволені адміністративного позову Товариства в частині похідних позовних вимог про визнання незаконними дії Державної податкової інспекції у Заводському районі м.Запоріжжя Головного управління ДФС у Запорізькій області щодо опису майна База відпочинку «Радісна», Запорізька область, Якимівський район, смт. Кирилівка, коса «Федотова» у податкову заставу та визнанння протиправним та скасування акту опису майна Публічного акціонерного товариства «Запорізький виробничий алюмінієвий комбінат» (база відпочинку «Радісна», Запорізька область, Якимівський район, смт. Кирилівка, коса «Федотова») від 11.07.2016 №1/2141/10/08-25-25-11, складеного Державною податковою інспекцією у Заводському районі м. Запоріжжя Головного управління ДФС у Запорізькій області.
Щодо рішення про опис майна у податкову заставу.
Відповідно до приписів пункту 89.3 ПК України опис майна у податкову заставу здійснюється на підставі рішення керівника контролюючого органу, яке пред`являється платнику податків, що має податковий борг.
Вказане положення аналогічне приписам Порядку застосування податкової застави органами доходів і зборів, затвердженого Наказом Міністерства доходів і зборів України 10.10.2013 № 572.
Податковий борг - сума узгодженого грошового зобов`язання (з урахуванням штрафних санкцій за їх наявності), але не сплаченого платником податків у встановлений цим Кодексом строк, а також пеня, нарахована на суму такого грошового зобов`язання (підпункт 14.1.175. пункту 14.1 статті 14 ПК України).
Як установлено судами в позивача виник податковий борг, який станом на час розгляду справи в судах попередніх інстанцій, згідно із направленої йому вимоги становив 281404,66 грн. Тоді як сам позивач вже в  касаційній скарзі зауважує, про наявність у нього узгоджених податкових зобов`язань орієнтовно на 850 тис. грн. Таким чином, Верховний Суд, погоджуючись із рішенням суду апеляційної інстанції вважає, що рішення відповідача про опис майна у податкову заставу було прийнято правомірно, а тому останнє є таким, що прийняте в межах повноважень та у спосіб, встановлений законом, що унеможливлює задоволення позову в цій частині.             
Помилковими та такими що не ґрунтуються на положеннях законодавства, що регламентує спірні правовідносини, є посилання позивача на ухвалу Вищого адміністративного суду України від 19.02.2014, справа №2а-11801/11/2070, згідно якою, обов`язковою передумовою прийняття рішення про опис майна у податкову заставу є здійснення дій щодо стягнення коштів. Разом з тим, в даному рішенні Суду касаційної інстанції вирішувався спір про   надання дозволу на погашення податкового боргу згідно із статтею 95 Податкового Кодексу України. Приписи цієї статті визначають порядок дій контролюючого органу щодо продажу майна, що знаходиться у податковій заставі, для погашення податкового боргу, що не унеможливлюють прийняття передбаченого пунктом 89.3 статті 89 ПК України рішення керівника контролюючого органу про опис майна.
У зв`язку із чим, рішення суду апеляційної інстанції в частині відмови в задоволені позову підлягає залишенню без змін. 
Керуючись статтями 341, 345, 349, 350, 351 Кодексу адміністративного судочинства України, 

ПОСТАНОВИВ:

1.          Касаційну скаргу Публічного акціонерного товариства «Запорізький виробничий алюмінієвий комбінат» залишити без змін.  
2.          Касаційну скаргу Запорізької об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Запорізькій області задовольнити частково.
3.          Постанову Запорізького окружного адміністративного суду від 01.03.2017 та постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 21.11.2017 у справі №808/2726/16 в частині задоволених позовних вимог про  визнання незаконними дії Державної податкової інспекції у Заводському районі м. Запоріжжя Головного управління ДФС у Запорізькій області щодо опису майна База відпочинку «Радісна», Запорізька область, Якимівський район, смт. Кирилівка, коса «Федотова» у податкову заставу та визнанння протиправним та скасування акту опису майна Публічного акціонерного товариства «Запорізький виробничий алюмінієвий комбінат» (база відпочинку «Радісна», Запорізька область, Якимівський район, смт. Кирилівка, коса «Федотова») від 11.07.2016 №1/2141/10/08-25-25-11, складеного Державною податковою інспекцією у Заводському районі м. Запоріжжя Головного управління ДФС у Запорізькій області скасувати. В цій частині прийняти нове рішення про відмову в задоволені позову. 
4.          В іншій частині постанову Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 21.11.2017 у справі №808/2726/16  - залишити без змін. 
5.          Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з моменту її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

В.П. Юрченко
І.А. Васильєва 
 С.С. Пасічник ,
Судді Верховного Суду