ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

14 травня 2020 року 	м. Дніпро	справа № 280/4544/19	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Сафронової С.В. (доповідач),
                               суддів:  Чепурнова Д.В., Мельника В.В.,        

          розглянувши в порядку письмового провадження в м. Дніпро апеляційну скаргу Державної податкової служби України на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 02.12.2019 року в адміністративній справі №280/4544/19 за позовом  Товариства з обмеженою відповідальністю "Сангрейн Інвест ЛТД" до  Державної фіскальної служби України, Державної податкової служби України, третя особа, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору на стороні позивача- Товариство з обмеженою відповідальністю "Сангрейн Інвест", третя особа, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору на стороні відповідача- Вознесенівське управління у м. Запоріжжі Головного управління ДФС у Запорізькій області про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити дії,- 

      ВСТАНОВИВ:

           17.09.2019 року Товариство з обмеженою відповідальністю «САНГРЕЙН ІНВЕСТ ЛТД» звернулось до Запорізького окружного адміністративного суду з позовом до Державної фіскальної служби України, третя особа, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмету спору на стороні позивача - Товариство з обмеженою відповідальністю «САНГРЕЙН ІНВЕСТ», третя особа, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмету спору на стороні відповідача - Вознесенівське управління у м. Запоріжжі ГУ ДФС у Запорізькій області, в якому позивач просить суд: визнати протиправними та скасувати рішення Державної фіскальної служби України від 22.07.2019 № 1231568/42029116, від 24.07.2019 № 1234231/42029116 та від 24.07.2019 № 1234230/42029116 щодо відмови в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних виписаних позивачем податкових накладних від 03.07.2019 № 2, від 12.07.2019 № 3 та від 15.07.2019 № 4;зобов`язати Державну фіскальну службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних виписані позивачем податкові накладні від 03.07.2019 № 2, від 12.07.2019 № 3 та від 15.07.2019 № 4.
    В обґрунтування позовних вимог ТОВ «САНГРЕЙН ІНВЕСТ ЛТД» було зазначено, що в межах укладеного договору від 03.07.2019 № 35, у зв`язку з отриманням попередньої оплати, позивачем було виписано податкові накладні №2 від 03.07.2019, №3 від 12.07.2019, №4 від 15.07.2019  та направлені для реєстрації у Єдиному реєстрі податкових накладних. У зв`язку з зупиненням реєстрації податкових накладних,  ТОВ «САНГРЕЙН ІНВЕСТ ЛТД»   надало до Вознесенівського управління  у м. Запоріжжя ГУ ДФС у Запорізькій області додаткові пояснення щодо реальності здійснення господарської операції та додаткові документи на їх підтвердження. Проте, відповідачем прийняті рішення про відмову в реєстрації податкових накладних, з посиланням на те, що платником податку не надано копії первинних документів.
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 02 грудня 2019 року позовні вимоги ТОВ «САНГРЕЙН ІНВЕСТ ЛТД» задоволено повністю. Визнано протиправними та скасовано рішення Комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації від 22.07.2019 № 1231568/42029116, від 24.07.2019 № 1234231/42029116 та від 24.07.2019 № 1234230/42029116. Зобов`язано Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних наступні податкові накладні: № 2 від 03.07.2019, № 3 від 12.07.2019, № 4 від 15.07.2019.
Не погодившись з рішення суду першої інстанції відповідач звернувся з апеляційною скаргою, в якій зазначено про порушення судом першої інстанції норм матеріального права та процесуального права. За результатами апеляційного перегляду справи, апелянт просив рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти нове, яким відмовити у задоволені позову.
Відповідно до пункту 1 частини 1 статті 311 Кодексу адміністративного судочинства України справа розглядається у порядку письмового провадження.
Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Перевіривши матеріали справи та апеляційну скаргу в межах наведених у ній доводів, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з наступних підстав.
Відповідно до п. 201.16 ст. 201 ПК України – реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Станом на момент виникнення спірних правовідносин порядок зупинення було визначено постановою Кабінету Міністрів України від 21.02.2018 року №117 (станом на день подачі даного адміністративного позову скасованого постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 10 грудня 2019 року у справі № 826/12108/18), а підстави для такого зупинення визначені у «Критеріях ризиковості платника податку» та «Критеріях ризиковості здійснення операцій».
Так, згідно п. 5 Порядку №117 - податкова накладна / розрахунок коригування, які підлягають моніторингу, перевіряються на відповідність критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснення операцій та показникам позитивної податкової історії платника податку.
Пунктом 6 Порядку №117 встановлено, що у разі коли за результатами моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає критеріям ризиковості платника податку, реєстрація такої податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Відповідно до п. 2 Порядку №117 моніторинг — сукупність заходів та методів роботи контролюючих органів, що виявляє за результатами проведення аналізу наявної інформації в інформаційних ресурсах ДФС та/або за результатами проведення обробки та аналізу податкової інформації об`єктивні ознаки наявності ризиків порушення норм податкового законодавства.
Відповідно до пункту 15 Порядку №117 письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 14 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного у податковій накладній/розрахунку коригування. Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних /розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні / розрахунки коригування складені на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних/розрахунках коригування відображені однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з УКТЗЕД або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг).
Пунктом 18 Порядку №117 визначено, що письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 15 цього Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів.
На підставі положень пункту 20 Порядку №117 зазначені комісії приймають рішення про: реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі; відмову у реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі.
Згідно з пунктом 21 Порядку №117 підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено; ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту 4пункту 13 цього Порядку; надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства.
Відповідно до пункту 23 Порядку №117 комісією регіонального рівня протягом пяти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 15 цього Порядку:щодо платників податку, у яких обсяг постачання, зазначений в податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих в поточному місяці у Реєстрі, з урахуванням поданої податкової накладної/розрахунку коригування на реєстрацію в Реєстрі, менше 30 млн. гривень, приймається рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яке реєструється в окремому Реєстрі податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, та надсилається платнику податку у порядку, встановленому статтею 42 Кодексу; щодо платників податку, у яких обсяг постачання, зазначений в податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих в поточному місяці у Реєстрі, з урахуванням поданої податкової накладної/розрахунку коригування на реєстрацію в Реєстрі, більше 30 млн. гривень включно, приймається рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування, яке попередньо реєструється в окремому Реєстрі податкових накладних/ розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, та надсилається до комісії центрального рівня.
Пунктом 27 Порядку №117 визначено, що рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку.
Товариство з обмеженою відповідальністю «САНГРЕЙН ІНВЕСТ ЛТД» зареєстровано в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань 29.03.2018 за №10691020000041092.
01.07.2019 року між Сільськогосподарським товариством з обмеженою відповідальністю «Золоті пруди»  (постачальник) та Товариством з обмеженою відповідальністю «САНГРЕЙН ІНВЕСТ ЛТД» (покупець) укладено Договір поставки №15ЛТД сільськогосподарської продукції. 
Предметом Договору поставки є ячмінь українського походження врожаю 2019 року. Відповідно до п.2.2 Договору визначено умови поставки DAP: ТОВ «Укртрансагро», далі – Зерновий склад, розташований за адресою м. Маріуполь, пр.. Адмірала Луніна, 2 у відповідності із правилами «Інкотермс-2010». Вантажоодержувач: ТОВ «САНГРЕЙН ІНВЕСТ ЛТД». Розділом 4 вказаного Договору визначено порядок розрахунків, відповідно до п.4.1 якого зазначено, що оплата товару здійснюється в наступному порядку: 80% вартості партії Товару протягом 3 банківських днів з дати підписання договору, отримання покупцем рахунка-фактури; 20% вартості партії товару – протягом 3 банківських днів з дати реєстрації узгоджених з покупцем податкових накладних на відповідну кількість товару.
Відповідно до платіжного доручення №95 від 03.07.2019 ТОВ «САНГРЕЙН ІНВЕСТ ЛТД» перераховано на рахунок СТОВ «Золоті Пруди» кошти у розмірі 1572000 грн.  з призначенням  за ячмінь згідно договору №15 ЛТД від 01.07.2019, у т.ч. ПДВ 20% - 262000 грн.
03.07.2019 року між Товариством з обмеженою відповідальністю «САНГРЕЙН ІНВЕСТ ЛТД» (постачальник) та Товариством з обмеженою відповідальністю «САНГРЕЙН ІНВЕСТ» укладено Договір поставки №35 сільськогосподарської продукції. 
Предметом Договору поставки є ячмінь українського походження врожаю 2019 року. Відповідно до п.2.2 Договору визначено умови поставки DAP: ТОВ «Укртрансагро», далі – Зерновий склад, розташований за адресою м. Маріуполь, пр.. Адмірала Луніна, 2 у відповідності із правилами «Інкотермс-2010». Вантажоодержувач: ТОВ «САНГРЕЙН ІНВЕСТ». Розділом 4 вказаного Договору визначено порядок розрахунків, відповідно до п.4.1 якого зазначено, що оплата товару здійснюється в наступному порядку: 80% вартості партії Товару протягом 3 банківських днів з дати підписання договору, отримання покупцем рахунка-фактури; 20% вартості партії товару – протягом 3 банківських днів з дати реєстрації узгоджених з покупцем податкових накладних на відповідну кількість товару.
Відповідно до платіжного доручення №1502 від 03.07.2019 ТОВ «САНГРЕЙН ІНВЕСТ» перераховано на рахунок ТОВ «САНГРЕЙН ІНВЕСТ ЛТД» кошти у розмірі 1572000 грн.  з призначенням  за ячмінь згідно договору №35 від 03.07.2019, у т.ч. ПДВ 20% - 262000 грн.
Відповідно до платіжного доручення №1256 від 12.07.2019 ТОВ «САНГРЕЙН ІНВЕСТ» перераховано на рахунок ТОВ «САНГРЕЙН ІНВЕСТ ЛТД» кошти у розмірі 753035 грн.  з призначенням  за ячмінь згідно договору №35 від 03.07.2019, у т.ч. ПДВ 20% - 125505,83 грн.
Відповідно до платіжного доручення №1550 від 15.07.2019 ТОВ «САНГРЕЙН ІНВЕСТ» перераховано на рахунок ТОВ «САНГРЕЙН ІНВЕСТ ЛТД» кошти у розмірі 237965 грн.  з призначенням  за ячмінь згідно договору №35 від 03.07.2019, у т.ч. ПДВ 20% - 39660,83 грн.
TOB «САНГРЕЙН ІНВЕСТ ЛТД» за фактом отримання попередньої оплати за договором №35 від 03.07.2019 виписало  податкові накладні №2 від 03.07.2019 на суму 1572000 грн. (ПДВ 262000 грн.); №3 від 12.07.2019 на суму 753035 грн. (ПДВ 125505,83 грн); №4 від 15.07.2019 на суму 237965 грн. (ПДВ 39660,83 грн.) та направило через автоматизовану систему до ДФС України для проведення  реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Однак відповідно до квитанцій №1, що надійшли від ДПС України, реєстрація перелічених вище податкових накладних була зупинена з підстав відповідності Позивача п.1.6 критеріїв ризиковості платника податків.
Рішенням Комісії ДФС України від 22.07.2019 № 1231568/42029116 було відмовлено в реєстрації податкової накладної №2 від 03.07.2019 з мотивів ненадання платником податку копій документів: первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції,складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні.
Рішенням Комісії ДФС України від 24.07.2019 №1234231/42029116 було відмовлено в реєстрації податкової накладної №3 від 12.07.2019 з мотивів ненадання платником податку копій документів: первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції,складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні.
Рішенням Комісії ДФС України від 24.07.2019 № 1234230/42029116 було відмовлено в реєстрації податкової накладної №4 від 15.07.2019 з мотивів ненадання платником податку копій документів: первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції,складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні.
Колегія суддів апеляційної інстанції погоджується з висновками суду першої інстанції, що відповідачем-1 не було зазначено конкретного критерію чи критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатнього для зупинення реєстрації податкової накладної. Також, не зазначено, які саме документи згідно вичерпного переліку слід надати до перевірки, що були б достатні для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Пунктом 13 Порядку № 117 передбачено, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:1) номер та дата складання податкової накладної/розрахунку коригування; 2) порядковий номер, номенклатура товарів/послуг продавця, код товару згідно з УКТЗЕД/послуги    згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, зазначені у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрація яких зупинена; 3) критерій(ї) ризиковості платника податку та/або критерій(ї) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого(их) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 4) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.
Зі змісту квитанцій №1 вбачається, що контролюючим органом сформовано висновок про відповідність направлених позивачем на реєстрацію податкових накладних критеріям ризиковості платника податку, визначених пп.1.6 п.1 «Критеріїв ризиковості платника податку.
Варто вказати на те, що позивач не відповідає жодному з 6 підкритеріїв Критеріїв ризиковості, про що свідчить детальний аналіз відомостей та доказів, що містяться в матеріалах справи.
Встановлено з доданих до позовної заяви документів, що в квитанціях про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних підставою вказано лише про відповідність вимогам пп. 1.6, п. 1 Критеріїв ризиковості платника податку, однак не зазначено, які саме копії документів пропонується надати позивачу, які були б достатніми для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію вказаних податкових накладних в ЄРПН.
Суд зауважує, що такий висновок кореспондується позиції Верховного Суду, викладеній в постанові Верховного Суду від 06.03.2018 року у справі №826/4475/16, в якій зазначається, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. Вживання податковим органом загального посилання на пункт шостий Критеріїв оцінки, без наведення відповідного підпункту, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.
Відтак, суд зазначає, що невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
У свою чергу, суд зазначає, що позивачем наданий достатній обсяг необхідних документів, у якості первинних, які не мають жодних недоліків щодо форми, змісту та походження, для підтвердження здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.
При цьому, доводи апеляційної скарги щодо надання позивачем копій документів, недостатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування з посиланням як на п.14 Порядку №117, яким визначено перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, а також п.21 Порядку №117, яким визначено підстави для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову у реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування, а саме: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено; ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту 4 п.13 даного Порядку; надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства, є необґрунтованими та спростовуються позицією позивача, що викладена у відповіді на відзив та доказами, що містяться у матеріалах справи.
Суд зауважує, що при розгляді зазначеної справи особлива увага була приділена саме з`ясуванню підстав, що передували неприйняттю для реєстрації в Єдиному реєстрі відповідних податкових накладних, відповідно до Квитанцій про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Відтак суд зазначає, що представником відповідача-1 та відповідача-2, у відповідності до норм ст.73, 74 КАС України не було доведено правомірності підстав відмови у прийнятті для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних відповідних податкових накладних, всупереч положенням      ст.77 КАС України, якою визначено, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення.
Натомість, позивачем з урахуванням належних письмових доказів в розумінні ст.ст. 73, 74 КАС України, долучених до матеріалів справи, спростовані доводи відповідача відповідно до наданих як пояснень, так і відзиву останнім в порядку ст.77 КАС України.
Доводами апеляційної скарги зазначені обставини не спростовуються.
Оскільки судом першої інстанції в достатньому обсязі з`ясовано обставини справи та винесено рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права,підстави для його скасування відсутні.
Керуючись  ст. 315, 316, 321, 322, 325 КАС України, суд, -
                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                                            
     ПОСТАНОВИВ:

          Апеляційну скаргу Державної податкової служби України -залишити без задоволення.
                    Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 02.12.2019 року в адміністративній справі №280/4544/19 – без змін.
          Постанова Третього апеляційного адміністративного суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту судового рішення.
   
Головуючий - суддя                                                                      С.В. Сафронова 

                               суддя                                                                      Д.В. Чепурнов 

                               суддя                                                                      В.В. Мельник