ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

10 вересня 2020 року 
м. Київ
справа № 821/48/16
адміністративні провадження № К/9901/41672/18, К/9901/41674/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Юрченко В.П.,
суддів: Васильєвої І.А.,  Пасічник С.С., 
розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційні скарги Товариства з обмеженою відповідальністю «Брівер» та Головного управління ДФС у Херсонській області на постанову Херсонського окружного адміністративного суду від 09.03.2016 (суддя - А.С. Пекний) та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 30.05.2017 (колегія суддів: С.Д. Домусчі, М.П. Коваль, О.О. Кравець) у справі №821/48/16 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Брівер» до Головного управління ДФС у Херсонській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомленні-рішення про збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість,
                       
ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Брівер» звернулось до Херсонського окружного адміністративного суду із позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у Херсонській області, в якому просило визнати протиправним та скасувати прийняте відповідачем податкове повідомлення-рішення від 30.12.2015 №0000082200, яким позивачу збільшено грошове зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 287110,00 грн., в тому числі за основним платежем на суму 191407,00 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями на суму 95703,00 грн.
В обґрунтування позову позивач зазначив, що до перевірки було надано всі необхідні первинні бухгалтерські документи, які в повному обсязі підтверджують реальність здійснення із з контрагентами-постачальниками ПП «Балатон» за січень 2015р. та ТОВ «Вейсес» за червень 2015 господарських операцій, а також правомірність віднесення до податкового кредиту сум податку на додану вартість, сплачену ним при здійсненні вказаних операцій.
Постановою Херсонського окружного адміністративного суду від 09.03.2016, залишеною без змін ухвалою Одеського апеляційного адміністративного суду від 30.05.2017 позов задоволено частково. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної фіскальної служби у Херсонській області від 30.12.2015 №0000082200 на загальну суму 102017 (сто дві тисячі сімнадцять) грн. 50 (п`ятдесят) коп., в тому числі за основним платежем на суму 43333 (сорок три тисячі триста тридцять три) грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями на суму 58684 (п`ятдесят вісім тисяч шістсот вісімдесят чотири) грн. 50 (п`ятдесят) коп. У задоволенні решти позовних вимог відмовлено. 
Рішення судів обґрунтовано тим, що позивачем було надано належні та допустимі докази, які підтверджують правові наслідки вчиненого ним правочину з ПП «Балатон» та те, що дана господарська операція мала реальний характер, а товар використовувався в господарській діяльності позивача, однак відповідачем при винесенні спірних податкових повідомлень-рішень такі докази не були прийняті до уваги. Також судом було зазначено, що придбані у такого контрагента товари були використано позивачем у власній господарській діяльності та реалізовані іншим покупцям. Щодо правовідносин з ТОВ «Вейсес», то суди прийшли до протилежних висновків, зауваживши, що неможливо встановити джерело походження придбаного позивачем в нього товару, а також відсутності доказів на підтвердження його транспортування. 
Не погоджуючись з рішенням судів першої та апеляційної інстанцій, сторони  подали касаційні скарги, в яких просять їх скасувати, а саме: позивач - в частині, в якій в задоволені позову було відмовлено; відповідач - в частині, в якій позов було задоволено. При цьому позивач в касаційній скарзі доводить про хибність висновків судів попередніх інстанцій, які були зроблені на підставі аналізу сформованого ним податкового кредиту за наслідками господарських правовідносин із  ТОВ «Вейсес», так як, всі належні первинні документи по завершеності такої угоди були ним надані. Відсутність документів, що можуть засвідчити транспортування товару (ТТН) не є достатньою підставою для висновку про те, що угода була фіктивною. До того ж, позивач в касаційній скарзі, посилаючись на постанову Верховного Суду України від 22.09.2015, у справі №21-1359а15 зазначив, що суди першої і апеляційної інстанції поклали обов`язок доказування на нього, тоді як відповідач відмовився брати до уваги первинні документи, та документи підтверджуючі реальність здійснення господарських операцій.
Відповідач в касаційній скарзі стверджує, що суди попередніх інстанцій в порушення принципу офіційного з`ясування матеріалів справи не надали правового значення виявлених фактів під час проведення перевірки здійснення ним удаваної господарської операції з ПП «Балатон», так як надана ТТН складена з порушеннями, не надані сертифікати відповідності товару, а також облікові документи та довіреності на отримання такого товару. В іншому, вказується на доводи, які ним були висловлені в акті перевірки, що не підлягають додаткового зазначенню.  
Письмового відзиву від позивача на вказану касаційну скаргу відповідача до Верховного Суду не надходило, що не перешкоджає розгляду справи. 
Натомість відповідач, скориставшись правом, подав письмові заперечення на касаційну скаргу позивача, які надійшли ще до Вищого адміністративного суду України, в яких просить залишити касаційну скаргу без задоволення. При цьому, відповідач повторно заявляє вимоги, які аналогічні його касаційної скарги. 
          Переглянувши рішення судів першої та апеляційної інстанцій в межах доводів касаційних скарг, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, Верховний Суд дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення касаційних скарг, з огляду на наступне.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що у період з 08.12.2015 по 09.12.2015  відповідачем проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «Брівер» з питань дотримання вимог податкового законодавства по взаємовідносинам з контрагентами-постачальниками ПП "Балатон" за січень 2015р. та ТОВ «Вейсес» за червень 2015 року, подальшого використання, реалізації придбаних у контрагентів-постачальників товарно-матеріальних цінностей (робіт, послуг) відображення здійснених фінансово-господарських операцій у податковій звітності, за результатами якої складено акт перевірки від 16.12.2015   № 4/21-22-22-05/38207273.
У цьому акті викладені висновки контролюючого органу про порушення позивачем вимог ст.44, п.п. 198.1, 198.2, 198.3, 198.5, 198.6 ст.198 та п.201.1 ст.201 Податкового кодексу України, внаслідок чого завищено податковий кредит на загальну суму ПДВ 191407,00 грн., у тому числі за січень 2015 р. на суму 43333,00 грн. та за червень 2015р. на суму 148074,00 грн. та відповідно занижено на вказану суму податок на додану вартість, яка підлягає нарахуванню та сплаті до бюджету.
На підставі акту перевірки ГУ ДФС у Херсонській області винесено податкове повідомлення-рішення від 30.12.2015р. №0000082200, яким згідно з підпунктом 54.3.2 пункту 54.3 статті 54 Податкового кодексу України позивачу збільшено грошове зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 287110,00 грн., в тому числі за основним платежем на суму 191 407,00 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями на суму 95 703,00 грн.
Висновки відповідача про завищення податкового кредиту та відповідне заниження суми податку, що підлягає сплаті до бюджету ґрунтуються на визнанні безтоварними операцій, здійснених позивачем з контрагентами-постачальниками ПП «Балатон» за січень 2015р. та ТОВ «Вейсес» за червень 2015 року, внаслідок їх документування неналежним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, що унеможливлює установлення обставин реального здійснення таких операцій, в тому числі факту постачання товару.
Зокрема, відповідач зазначає, що аналізом наявної у контролюючого органу інформації постачальник ПП "Балатон" протягом серпня 2014р. - січня 2015р. не декларував податкових зобов`язань з придбання товару "трийодметан" у кількості 130 кг., який однак реалізовувався згідно бухгалтерського обліку позивачу, при цьому до перевірки не надано документи щодо якості товару, які б підтверджували якість та походження товару і давали можливість встановити виробника, термін придатності, хімічний склад, а також документи, що підтверджують прийняття позивачем вказаного товару на власний склад.
В свою чергу, відповідач вказує, що інший постачальник ТОВ «Вейсес» також не декларував у червні 2015 року податкових зобов`язань з придбання товару «амоксицилін тригідрат» у кількості 1110 кг., який між тим реалізовувався згідно бухгалтерського обліку позивачу, при цьому до перевірки не надано документів, які б підтверджували факт транспортування товару, якість та походження товару і давали можливість встановити виробника, термін придатності, хімічний склад товару, а також документи, що підтверджують прийняття позивачем вказаного товару на власний склад. Разом із тим відповідач звертає увагу на те, що позивачем самостійно придбано та ввезено на митну територію України товар «амоксицилін тригідрат» у кількості 2725 кг. згідно митної декларації ІМ 40 АА від 15.06.2015р. №508050000/2015/023774 і залишки цього товару станом на 09.12.2015р. відсутні згідно даних бухгалтерського обліку.
          Не погоджуючись із вказаним податковим повідомленням-рішенням, позивач звернувся до суду, який їх частково скасував, з чим погоджується Верховний Суд, з огляду на наступне. 
Щодо правомірності відображання в податковій звітності господарських правовідносин з ТОВ «Балатон».
Відповідно до приписів підпункту «а» пункту 198.1 та пунктів 198.2, 198.3 статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.
Датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною. Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
В силу положень пункту 201.10 статті 201 ПК України податкова накладна видається платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
За вимогами пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
Проведення господарських операцій суб`єкта господарювання, за змістом статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»,  підтверджується первинними документами, на підставі яких ведеться бухгалтерський облік. Згідно частини 2 статті 3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» на даних бухгалтерського обліку базується фінансова, податкова, статистична та інша звітність. Таким чином первинні документи по відображенню господарчих операцій є основою для податкового обліку.
Зважаючи на вимоги вищенаведених норм попередні судові інстанції, вирішуючи спір по суті, дійшли правильного висновку, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів, робіт та послуг з метою їх використання у власній господарській діяльності, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами, які містять достовірні відомості про обсяг та зміст господарської операції.
Як встановлено судами, що відповідає матеріалам справи між позивачем як покупцем та ПП «Балатон» як продавцем укладено договір поставки №12/01 від 12.01.2015р., за умовами якого продавець зобов`язується постачати покупцю товар - трийодметан у кількості 130 кг. за ціною 2000,00 грн. з ПДВ за 1 кг., а покупець зобов`язується прийняти цей товар та своєчасно здійснити його оплату на умовах цього договору. 
Наявність відповідного договору не заперечуються відповідачем, який долучений  до матеріалів справи, зміст якого досліджений в судовому порядку судами попередніх інстанцій. 
Судами також установлено, що не заперечується відповідачем, наявністю всіх належно оформлених супроводжуючих документів згідно вказаного договору, якими, серед інших, були: рахунок-фактуру №СФ-0000031 від 28.01.2015, видаткова накладна №РН-0000022 від 28.01.2015 та податкова накладна №20 від 28.01.2015; паспорт якості №77 від 25.11.2014, виданим виробником ПАТ «НВО «Йодобром»; товарно-транспортна накладну №29/01 від 29.01.2015; платіжні доручення №99 від 02.03.2015 на суму 90000,00 грн., №106 від 10.03.2015 на суму 90000,00 грн. та №115 від 13.03.2015 на суму 80000,00 грн., а всього на суму 260000,00 грн, що підтверджують факт оплати товару. 
Згадувані документи первинного обліку відображені податковою в акті перевірки, зауважень, що порядку складення яких зазначено не було. Недоліків до таких документів не зауважено податковим органом і в касаційній скарзі.
З урахуванням того, що матеріали справи містять докази реальності здійснення відповідної угоди між позивачем та названим суб`єктам господарювання, а доказів  не використання позивачем придбаних послуг у своїй господарській діяльності відповідачем надано не було, тому визначені контролюючим органом порушення, які викладені в акті перевірки є неприйнятними. Відповідні докази використання вказаної продукції у власній господарській діяльності Товариства, було встановлено судами, що відображено у судових рішеннях. 
Зокрема приданий позивачем у перевіряємий період товар був реалізований ТОВ «Українсько-польське спільне підприємство «ЗВК», ПП «Біофарм», ТОВ «Коллен», ТОВ «Бровафарма», ТОВ «Основа», ТОВ «Хавалко і компанія», ТОВ «Вітекс», ТОВ «Укрветпромпостач».   Отже, висновки, що викладені відповідачем в акті перевірки були вірно відхилені судами попередніх інстанцій, так вони побудовані на припущеннях і на непідтверджених перевіркою фактах. 
Крім того, судами попередніх інстанцій правильно взято до уваги, що податковий орган в обґрунтування прийняття спірних податкових повідомлень-рішень не навів обставин, які б вказували на безтоварність операцій. Висновки відповідача щодо господарських правовідносин позивача з названим підприємствам, в більшості, ґрунтуються на податковій інформації отриманої за наслідками оцінки лише Єдиного державного реєстру податкових накладних, що, в свою чергу, не є безумовною підставою для висновків про відсутність фактичного виконання спірних операції за умови наявності у позивача первинних документів, які спростовують такі доводи. 
Суди попередніх інстанцій на виконання завдання адміністративного судочинства надали оцінку всім виявленим відповідачем фактам в акті перевірки, які стали підставою для винесення спірних в даній справі податкових повідомлень-рішень. Так суди на виконання засад адміністративного судочинства України встановили, що придбаний позивачем товар у ПП «Балатон» в дійсності перебував у його власності, що свідчить паспорт якості №77 від 25.11.2014, наданий власне відповідачем, що було відзначено судом першої інстанції.  
За таких умов, Суд визнає, що відповідач в касаційній скарзі просить здійснити переоцінку, додаткову перевірку доказів стосовно спірного податкового повідомлення-рішення скасованого в частині, що знаходиться за межами касаційного перегляду встановленими частиною другою статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України.  
Враховуючи вищенаведене, Суд касаційної інстанції погоджується з позицією  суду першої та апеляційної інстанції, не спростованими доводами касаційної скарги, про наявність законних підстав для часткового задоволення позову.
Щодо правомірності відображання в податковій звітності господарських правовідносин з ТОВ «Вейсес».
Дотримання податкової дисципліни позивача можливо встановити, в рамках виявлених правопорушень відповідачем в акті перевірки, за умови належної оцінки реальності (завершеності) вказаних правовідносин позивача з названим контрагентом, що може бути підтверджено належно сформованими, дійсними документами первинного та бухгалтерського обліку, обов`язковість ведення яких прямо покладено на суб`єктів господарювання. 
Такий висновок, зумовлений приписами ПК України та Закону «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».
Оцінка таким вимогам надавалась судами попередніх інстанцій, що прослідковується із змісту їх рішень. При цьому, оцінка надавалась не тільки основним документам податкового чи бухгалтерського обліку, а і похідним, які супроводжували правочин, який мав місце з таким контрагентам. 
Судами досліджений договір купівлі-продажу №641 від 28.04.2015, а умовами цього договору  ТОВ «Вейсес» (продавець) зобов`язується передати у власність позивачу (покупцю) товар - ветеринарну, хімічну та харчову сировину, а покупець зобов`язується прийняти товар та оплатити його вартість. Позивачу виписано рахунок на оплату №330, видаткову накладну №330 на товар - «амоксициліну тригідрат» у кількості 1110 кг загальною вартістю 888 444,00 грн. та податкову накладну №330 від 30.06.2015р. на загальну суму 888 444,00 грн., в тому числі ПДВ 148 074,00 грн. Позивачем оплачено товар в сумі 888 444,00 грн. платіжним дорученням №321 від 06.07.2015р.
Також судом встановлено, що товар «амоксициліну тригідрат» у загальній кількості 1300 кг реалізовано позивачем Приватному акціонерному товариству «Бахмутський аграрний союз» на підставі договору поставки №0032 від 02.01.2015.
З урахуванням чого, доводи позивача в цій частині є необґрунтованими та спростовуються вказаним. Тоді як, вимога позивача здійснити на стадії касаційного перегляду переоцінку таких доказів виходить поза межі повноважень Верховного Суду.
При цьому, на думку Верховного Суду, є вірними висновки судів про те, що відповідні господарські правовідносини позивача та  ТОВ «Вейсес»  не носять реального характеру, з огляду на досліджені обставини можливості придбання чи виготовлення саме ТОВ «Вейсес»  у своїх постачальників товару, який був поставлений позивачу на виконання умов договору №641 від 28.04.2015. 
Натомість не приймаються до уваги доводи позивача про те, що суди в даній частині переклали обов`язок доказування на нього, оскільки він як рівноправний суб`єкт адміністративного провадження був зобов`язаний довести ті обставини на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення. Іншими словами, позивач не був обмежений протягом всього часу розгляду справи довести джерело походження придбаного у ТОВ «Вейсес»  товару, з огляду на те, що відповідач в акті перевірки зауважує про те, що аналогічний товар самостійно поставлявся позивачем за кордоном. 
          Враховуючи вищенаведене, Суд касаційної інстанції погоджується з позицією  судів першої та апеляційної інстанції, не спростованими доводами касаційної скарги, про наявність законних підстав для відмови в задоволенні позову в названій частині.
Суд касаційної інстанції визнає, що суди не допустили неправильного застосування норм матеріального та процесуального права при вирішенні даної справи та вважає, що суди повно встановили обставини, що мають значення для правильного вирішення справи, та надали їм правову оцінку на підставі норм закону, що підлягали застосуванню до даних правовідносин. 
          Відповідно до частини третьої статті 343 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.
          Керуючись статтями 341, 343, 349, 350 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд -

ПОСТАНОВИВ:

1.          Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Брівер» та Головного управління ДФС у Херсонській області залишити без задоволення, а на постанову Херсонського окружного адміністративного суду від 09.03.2016 та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 30.05.2017  - без змін.
2.          Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з моменту її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Судді	В.П. Юрченко І.А. Васильєва   С.С. Пасічник