ПОСТАНОВА
Іменем України

14 липня 2020 року 
Київ
справа №809/4093/14
адміністративне провадження №К/9901/28618/18

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Хохуляка В.В., 
суддів - Бившевої Л.І., Шипуліної Т.М.,

розглянув в судовому засіданні без повідомлення сторін як суд касаційної інстанції справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Мілвуд» до Долинської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів в Івано-Франківській області, Управління Державного казначейства України в Долинському районі про скасування податкових повідомлень-рішень, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Долинської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС в Івано-Франківській області на постанову Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 29.01.2015 (суддя - Лучко О.О.) та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 05.11.2015 (головуючий суддя - Макарик В.Я., судді: Большакова О.О., Глушко І.В.) у справі № 809/4093/14.

встановив:
Товариство з обмеженою відповідальністю «Мілвуд» (далі - ТОВ «Мілвуд») звернулося до Івано-Франківського окружного адміністративного суду з позовом в якому, просило суд скасувати податкові повідомлення-рішення Долинської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів в Івано-Франківській області (далі - Долинська ОДПІ) від 24.10.2014 №0004681500 та №0004671500, а також стягнути з Державного бюджету України суму з податку на додану вартість в розмірі 88333,00 грн.

Постановою Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 29.01.2015, залишеною без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 05.11.2015, позов задоволено частково. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення №0004671500 від 24.10.2014 щодо відмови у наданні бюджетного відшкодування з податку на додану вартість в розмірі 83333,00 грн. Стягнуто з Державного бюджету України на користь ТОВ «Мілвуд» бюджетну заборгованість з податку на додану вартість в розмірі 83333,00 грн. В задоволенні решти позовних вимог відмовлено.

Не погодившись з висновками судів першої та апеляційної інстанцій, Долинська ОДПІ оскаржила їх у касаційному порядку.

У касаційній скарзі відповідач просить скасувати постанову Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 29.01.2015, ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 05.11.2015 та прийняти нове рішення, яким відмовити в позові повністю.

В обґрунтування доводів касаційної скарги відповідач зазначає, що лише при дотриманні всіх умов пункту 200.4 статті 200 Податкового кодексу України, тобто при фактичному отриманні робіт (послуг), платник зберігає право на отримання бюджетного відшкодування у майбутніх звітних періодах. Також зазначає, що відшкодування з Державного бюджету України податку на додану вартість є виключними повноваженнями податкових органів та органів державного казначейства, а відтак суд не може підміняти державний орган та вирішувати питання про стягнення такої заборгованості.

В письмових запереченнях на касаційну скаргу ТОВ «Мілвуд» зазначає, що рішення судів першої та апеляційної інстанцій постановлено з додержанням норм матеріального та процесуального права, правову оцінку обставинам справи судами надано правильно, а доводи касаційної скарги є необґрунтованими. Отже, позивач просить залишити касаційну скаргу відповідача без задоволення, а оскаржувані судові рішення - без змін.

Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на наступне.
Як встановлено попередніми судовими інстанціями, Долинською ОДПІ проведено позапланову виїзну документальну перевірку ТОВ «Мілвуд» з питань правомірності нарахування від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту та бюджетного відшкодування ПДВ на розрахунковий рахунок за липень 2014 року.
За результатами проведеної перевірки складено акт №1964/09-05-15/37322161 від 10.10.2014, в якому відображено висновок про порушення ТОВ «Мілвуд» вимог пункту 198.2 статті 198, пункту 200.4 статті 200 Податкового кодексу України, у зв`язку з чим  підприємству відмовлено  у  наданні бюджетного відшкодування з ПДВ по декларації за липень 2014 року у розмірі 83333,00 грн. та знижено суму бюджетного відшкодування за липень 2014 року на 5000,00 грн. 
На підставі названого акту перевірки відповідачем 24.10.2014 прийнято податкові повідомлення-рішення №0004681500, згідно з яким відмовлено у наданні бюджетного відшкодування з податку на додану вартість в розмірі 83333,00 грн. та №0004671500, згідно з яким зменшено суму бюджетного відшкодування в розмірі 5000,00 грн. та застосовано штрафні санкції в розмірі 1250,00 грн.
Також судами встановлено, що 16.06.2014 між ТОВ «Мілвуд» (Замовник) та                               ПП «Кантрансбуд» (Підрядник) укладено договір підряду на виконання робіт №16/06/14-1, відповідно до якого підрядник зобов`язувався виконати своїми та/або залученими силами та коштами, з використанням власної техніки та матеріалів, або матеріалів наданих замовником, загально-будівельні роботи (будівництво деревообробного цеху) за адресою: Івано-Франківська область, Долинський р-н, смт. Вигода, вул.Заводська, 4Б відповідно до погодженої ціни, наведеної у додатку до договору та наданої замовником робочої документації. Термін виконання робіт встановлено до 15.09.2014 при виконанні умов, визначених п.2.2 договору. Відповідно до п.3.4 даного договору Замовник протягом 3-х робочих днів з моменту підписання даного договору сплачує на розрахунковий рахунок підрядника аванс у розмірі 30% від загальної вартості робіт - 500467,24грн., в тому числі ПДВ, а Підрядник приступає до виконання робіт протягом п`яти днів з моменту отримання авансу.
Позивач на виконання умов зазначеного договору здійснив попередню оплату                     ПП «Кантрансбуд» на підставі платіжного доручення №262 від 17.06.2014 на загальну суму 300 000грн. в тому числі ПДВ - 50000,00 грн., та платіжного доручення № 263 від 18.06.2014 на загальну суму 200000грн. в  тому числі ПДВ- 33333,33 грн.
ПП «Кантрансбуд» виписало податкову накладну №8 від 17.06.2014 на загальну суму 300000,00 грн., в тому числі ПДВ - 50000,00 грн., та податкову накладну №9 від 18.06.2014  на загальну суму 200000,00 грн., в тому числі ПДВ - 33333,33 грн. 
ТОВ «Мілвуд» дані суми включило до податкового кредиту в рядок 10.1 декларації з ПДВ за червень 2014 року.
Станом на 30.09.2014 позивач прийняв виконані роботи від ПП «Кантрансбуд» згідно акту №1/09-14 приймання виконаних будівельних робіт на загальну суму                  838500,00 грн., в тому числі ПДВ 139750,00 грн. 
Додатковою угодою №1 від 15.09.2014 про внесення змін до Договору підряду №16/06/14-1 від 16.06.2014 сторони продовжили термін виконання робіт до 30.11.2014.
Станом на 28.11.2014 позивач прийняв виконані роботи від ПП «Кантрансбуд» згідно акту №2/11-14 приймання виконаних будівельних робіт на загальну суму                     55356,00 грн., в тому числі ПДВ 9226,00 грн. 
Відповідно до пункту 187.1 статті 187 Податкового кодексу України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Відповідно до пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України  право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Згідно з пунктом 198.2 статті 198 Податкового кодексу України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше:
дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг;
дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Згідно пунктом 200.1. статті 200 Податкового кодексу України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

У відповідності до пункту 200.4 статті 200 Податкового кодексу України при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума: 

а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу -

б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету;

в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Платник податку, який має право на отримання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення суми бюджетного відшкодування, подає відповідному контролюючому органу податкову декларацію та заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації (пункт 200.7 статті 200 Податкового кодексу України).

Протягом 30 календарних днів, що настають за граничним терміном отримання податкової декларації, контролюючий орган проводить камеральну перевірку заявлених у ній даних (пункту 200.10 статті 200 Податкового кодексу України).
   
Платники податку, які мають право на бюджетне відшкодування та подали заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, отримують таке бюджетне відшкодування у разі узгодження контролюючим органом заявленої суми бюджетного відшкодування за результатами камеральної перевірки, а у випадках, визначених пунктом 200.11 статті 200 Податкового кодексу України, - за результатами перевірки, зазначеної у пункті 200.11 статті 200 Податкового кодексу України, що проводиться відповідно до Податкового кодексу України.

Отже, згідно положень пункту 200.4 статті 200 Податкового кодексу України , а зокрема п.п. «в» даної статті платник податку може самостійно прийняти рішення про зарахування суми від`ємного значення розрахованої згідно пункту 200.1 статті 200 Податкового кодексу України до складу податкового кредиту наступного звітного періоду. Тобто, від`ємне значення податку на додану вартість ТОВ «Мілвуд», що виникло в червні 2014 року враховується при підрахунку податкового кредиту та суми податкового відшкодування за липень 2014 року.

Пунктом 200.12 статті 200 Податкового кодексу України передбачено що контролюючий орган зобов`язаний у п`ятиденний строк після закінчення перевірки подати органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів висновок із зазначенням суми, що підлягає відшкодуванню з бюджету.

Відповідно до пункту 200.13 статті 200 Податкового кодексу України на підставі отриманого висновку відповідного контролюючого органу орган, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів, видає платнику податку зазначену в ньому суму бюджетного відшкодування шляхом перерахування коштів з бюджетного рахунка на поточний банківський рахунок платника податку в обслуговуючому банку протягом п`яти операційних днів після отримання висновку контролюючого органу.
Згідно з пунктом 200.14 статті 200 Податкового кодексу України якщо за результатами камеральної або документальної позапланової виїзної перевірки контролюючий орган виявляє невідповідність суми бюджетного відшкодування сумі, заявленій у податковій декларації, то такий орган: у разі заниження заявленої платником податку суми бюджетного відшкодування щодо суми, визначеної контролюючим органом за результатами перевірок, надсилає платнику податку податкове повідомлення, в якому зазначаються сума такого заниження та підстави для її вирахування. У цьому випадку вважається, що платник податку добровільно відмовляється від отримання такої суми заниження як бюджетного відшкодування та враховує її згідно з пунктом 200.6 цієї статті у зменшення податкових зобов`язань з цього податку в наступних податкових періодах; у разі перевищення заявленої платником податку суми бюджетного відшкодування над сумою, визначеною контролюючим органом за результатами перевірок, надсилає платнику податку податкове повідомлення, в якому зазначаються сума такого перевищення та підстави для її вирахування; у разі з`ясування за результатами проведення перевірок факту, за яким платник податку не має права на отримання бюджетного відшкодування, надсилає платнику податку податкове повідомлення, в якому зазначаються підстави відмови в наданні бюджетного відшкодування.
Як встановлено судами позивач у декларації з ПДВ за липень 2014 року заявив до бюджетного відшкодування 99847,00 грн. 

За наслідками проведеної документальної позапланової виїзної перевірки (акт №1964/09-05-15/37322161 від 10.10.2014) податковий орган дійшов висновку, що          ТОВ «Мілвуд» правомірно включило до податкового кредиту сплачену суму ПДВ в розмірі 83333,00 грн., однак право на бюджетне відшкодування коштів у позивача не виникло, оскільки таке право виникає лише за умови виконання договору, тобто у разі фактичного надання послуг (виконання робіт), а в липні такого виконання не відбулось.

Як встановлено судами, ТОВ «Мілвуд» на виконання умов договору підряду з                    ПП «Кантрансбуд» №16/06/14-1 від 16.06.2014., здійснивши попередню оплату останньому згідно платіжних доручень від 17.06.2014 за №262 на загальну суму 300 000грн. в тому числі ПДВ - 50 000грн., та від 18.06.2014 року за № 263 на загальну суму 200000грн. в  тому числі ПДВ- 33333,33 грн., на підставі яких виписано податкові накладні №8 від 17.06.2014 на загальну суму 300000грн., в тому числі ПДВ - 50000 грн., та від 18.06.2014 за № 9 на загальну 200000 грн., в тому числі ПДВ- 33333,33 грн., правомірно включило дані суми до податкового кредиту в рядок 10.1 декларації по ПДВ за червень 2014 року.
При  цьому,  за  наслідками  проведення  перевірки  у  жовтні  2014   року відповідачем  не  заперечувалось,  що  роботи,  за  виконання  яких  було  сплачено аванс  у  розмірі   500000тис.,  виконувалися   в   період   з   червня   по  вересень  2014  року  (підтверджено  актом   №1/09-14   приймання   виконаних  будівельних робіт  на  загальну  суму 838500грн.  станом   на  30.09.2014), однак вказану обставину не врахував при прийнятті оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.
Отже, враховуючи наведені законодавчі норми та встановлені обставини справи, суди попередніх інстанцій дійшли вірного висновку про те, що податкове повідомлення-рішення №0004671500 від 24.10.2014 щодо відмови позивачу у наданні бюджетного відшкодування з ПДВ в розмірі 83333,00 грн. є неправомірним та підлягає скасуванню.

Щодо позовних вимог про стягнення з Державного бюджету України з податку на додану вартість в розмірі 88333,00 грн. слід зазначити наступне.

Пунктом 200.15 статті 200 Податкового кодексу України передбачено, що у разі якщо за результатами перевірки сум податку, заявлених до відшкодування, платник податку або орган державної податкової служби розпочинає процедуру адміністративного або судового оскарження, орган державної податкової служби не пізніше наступного робочого дня після отримання відповідного повідомлення від платника або ухвали суду про порушення провадження у справі зобов`язаний повідомити про це орган Державного казначейства України. Орган Державного казначейства України тимчасово припиняє процедуру відшкодування в частині оскаржуваної суми до набрання законної сили судовим рішенням.

Після закінчення процедури адміністративного або судового оскарження орган державної податкової служби протягом п`яти робочих днів, що настали за днем отримання відповідного рішення, зобов`язаний подати органу Державного казначейства України висновок із зазначенням суми податку, що підлягає відшкодуванню з бюджету.

З огляду на викладене, Верховний Суд приходить до висновку, що до моменту набрання законної сили рішенням суду про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень, складених за результатами проведення перевірки щодо визначення достовірності нарахування суми бюджетного відшкодування, у платника податків не виникає права на отримання відповідної суми бюджетного відшкодування.

Отже вимога про стягнення з Державного бюджету України з податку на додану вартість в розмірі 88333,00 грн.,  є передчасною та задоволенню не підлягає.

Відповідно до частини першої статті 351 Кодексу адміністративного судочинства України підставами для скасування судових рішень повністю або частково і ухвалення нового рішення або зміни рішення у відповідній частині є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.

В частині відмови в задоволенні позовних вимог рішення судів попередніх інстанцій особами, які беруть участь у справі, не оскаржуються, а тому відсутні підстави для надання правового аналізу відповідним висновкам судів у рамках даного касаційного провадження.

Керуючись статтями 341, 345, 349, 351, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

постановив:
Касаційну скаргу Долинської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС в Івано-Франківській області задовольнити частково.

Постанову Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 29.01.2015 та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 05.11.2015 в частині задоволення позову про стягнення з Державного бюджету України на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Мілвуд» бюджетну заборгованість з податку на додану вартість в розмірі 83333,00 грн. скасувати.

Ухвалити в цій частині нове судове рішення, яким у задоволенні позову відмовити.

В іншій частині постанову Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 29.01.2015 та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 05.11.2015 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та не може бути оскаржена.

...........................

...........................

...........................

В.В. Хохуляк
Л.І. Бившева 
Т.М. Шипуліна,
Судді Верховного Суду