П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

___________________________________________________________________________________

П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

02 липня 2020 р.	м.Одеса	Справа № 540/2362/19	
Головуючий в 1 інстанції: Хом`якова В.В.
          
П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді –	Кравченка К.В.,	
судді –	Джабурія О.В.,	
судді –	Вербицької Н.В.,	

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі на рішення Херсонського окружного адміністративного суду від 26 лютого 2020 року у справі за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «БРУКЛІН ГРУПП» до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії,-

В С Т А Н О В И В:
В листопаді 2019 року ТОВ «БРУКЛІН ГРУПП» (надалі – позивач, Товариство) звернулось до суду з позовом до ДПС України (надалі – відповідач-1, ДПС), ГУ ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі (надалі – відповідач-2, ГУ ДПС), в якому просило:
- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії Головного управління ДФС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі: від 21 травня 2019 року №1168272/40453579, 1168273/40453579; від 29 травня 2019 року №1175580/40453579; від 30 травня 2019 року №1177010/40453579, №1176981/40453579, №1177115/40453579 про відмову в реєстрації податкових накладних: №81 від 22 жовтня 2018 року; №87 від 24 жовтня 2018 року; №29 від 19 грудня 2018 року; №86 від 23 жовтня 2018 року; №91 від 26 жовтня 2018 року; №2 від 1 листопада 2018 року в Єдиному реєстрі податкових накладних;
- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних складені товариством з обмеженою відповідальністю «БРУКЛІН ГРУПП» та направлені для реєстрації податкові накладні: №81 від 22 жовтня 2018 року; №87 від 24 жовтня 2018 року; №29 від 19 грудня 2018 року; №86 від 23 жовтня 2018 року; №91 від 26 жовтня 2018 року; №2 від 1 листопада 2018 року датою їх подання на реєстрацію. 
В обґрунтування позовних вимог було зазначено, що відмова у реєстрації податкових накладних є безпідставною, оскільки надані Товариством документи спростовують припущення відповідачів про ризиковість господарських операцій позивача із ПАТ «Укртелеком», ТОВ «Провінція плюс», ТОВ «Цифрові технології зв`язку-1» та ТОВ «Іскрател Україна».
Рішенням Херсонського окружного адміністративного суду від 26.02.2020 року позов задоволено повністю.
Не погоджуючись з вказаним рішенням, ГУ ДПС подало апеляційну скаргу, в якій вказуючи на порушення судом першої інстанції норм матеріального права, просить рішення суду першої інстанції скасувати, прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні позовних вимог.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Предметом оскарження в даній справі є вище вказані рішення комісії ДФС про відмову у реєстрації ряду податкових накладних, які складені позивачем в адресу: ПрАТ «ВИРОБНИЧЕ ОБ`ЄДНАННЯ «КОНТІ», ТОВ «ТОРГІВЕЛЬНИЙ БУДИНОК «КОНТІ», ТОВ «ЕПІЦЕНТР К», ТОВ «БЕСТКОМ ДИСТРИБ`ЮШН» на транспортні послуги. 
Зазначені вище податкові накладні були прийняті податковим органом, але їх реєстрація була зупинена на підставі п.201.16 ст.201 ПК України, що підтверджується відповідними квитанціями, зі змісту яких слідує, що вказані податкові накладні відповідають вимогам пп.1.6 п.1 Критеріїв ризиковості платника податків та запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної.
У відповідь на всі квитанції, якими реєстрація вказаних вище податкових накладних була зупинена, позивачем були направленні контролюючому органу відповідні пояснення та документи стосовно кожної податкової накладної. 
А саме: по податковій накладній від 22.10.2018 року №81 20.05.2019 року позивачем надано засобами електронного зв`язку на адресу ГУ ДФС повідомлення про подання пояснень та копій документів, в якому позивач пояснив, що 19.10.2018 року отримано замовлення на перевезення вантажу від АТ «ВО «КОНТІ», в якому ТОВ «БРУКЛІН ГРУПП» виступає експедитором. Для здійснення перевезення залучений перевізник ТОВ «ІНТЕР-КОНТЕЙНЕР-ТРАНС». ТОВ «БРУКЛІН ГРУПП» звернув увагу податкового органу, що, відповідно до наказу МТУ №363, ТТН формує вантажовідправник, зазначаючи у розділі “Перевізник” дані про або прямого перевізника, або експедитора, а тому в ТТН №2 від 21.10.2018 перевізником вказаний ТОВ «БРУКЛІН ГРУПП». До повідомлення додані договір транспортного експедирування №140917/01, укладений 14.09.2017 року з ПрАТ «ВО «Конті» про забезпечення перевезення та експедирування вантажів автомобільним транспортом по території України, заявка на перевезення вантажу від 19.10.2018 року, рахунок на оплату №1088 від 22.10.2018 року, договір транспортного експедирування №12/10 від 12.10.2018 року, укладений між позивачем та ТОВ «ІНТЕР-КОНТЕЙНЕР-ТРАНС», заявка ТОВ «БРУКЛІН ГРУПП» №221018-1 від 21.10.2018 року до даного договору, ТТН №2 від 21.10.2018 року, акт надання послуг №333 від 22.10.2018 року, укладений між ТОВ «БРУКЛІН ГРУПП» та ТОВ «ІНТЕР-КОНТЕЙНЕР-ТРАНС», платіжне доручення від 13.11.2018 року про перерахування ТОВ «ІНТЕР-КОНТЕЙНЕР-ТРАНС», копії свідоцтва про реєстрацію транспортного засобу, пояснення б/н від 20.05.2019 року.
За результатами розгляду наданих ТОВ «БРУКЛІН ГРУПП» копій документів комісією ДФС прийнято рішення №1168272/40453579 від 21.05.2019 року про відмову у реєстрації податкової накладної №81 від 22.10.2018 року, з підстав ненадання платником податку копій документів, які підтверджують трудові відносини фірми-перевізника (ТОВ «ІНТЕР-КОНТЕЙНЕР-ТРАНС») і водія, зазначеного у товарно-транспортній накладній ( ОСОБА_1 ); відповідно до відомостей про нарахування заробітної плати (доходу, грошового забезпечення) застрахованим особам ТОВ «ІНТЕР-КОНТЕЙНЕР-ТРАНС» не задекларовано взаємовідносини з водієм, відсутній договір оренди автомобіля.
По податковій накладній №87 від 24.10.2018 року позивач 13.05.2019 року надіслав повідомлення з поясненнями, в якому вказано, що 22.10.2018 року отримано замовлення на перевезення вантажу від ТОВ «ВО «КОНТІ», в якому ТОВ «БРУКЛІН ГРУПП» виступає експедитором. Для здійснення перевезення залучений перевізник ТОВ «ІНТЕР-КОНТЕЙНЕР-ТРАНС». ТОВ «БРУКЛІН ГРУПП» звернув увагу податкового органу, що, відповідно до наказу МТУ №363, ТТН формує вантажовідправник, зазначаючи у розділі “Перевізник” дані про або прямого перевізника, або експедитора, а тому в ТТН №5769, №5765 від 23.10.2018 року перевізником вказаний ТОВ «БРУКЛІН ГРУПП». До повідомлення додані наступні документи – договір транспортного експедирування №140917/01, укладений 14.09.2017 року з ПрАТ «ВО «Конті» про забезпечення перевезення та експедирування вантажів автомобільним транспортом по території України, заявка ПрАТ «ВО «КОНТІ» на перевезення вантажу від 22.10.2018 року, акт прийому-здачі наданих послуг №1091 від 23-25.10.2018 року на суму 16000,00 грн., складений позивачем та АТ «ВО «КОНТІ», договір транспортного експедирування №12/10 від 12.10.2018 року, укладений між позивачем та ТОВ «ІНТЕР-КОНТЕЙНЕР-ТРАНС», заявка ТОВ «БРУКЛІН ГРУПП» №231018 від 23.10.2018 року на суму 15641,00 грн. до даного договору, ТТН №5769, №5765 від 23.10.2018 року, акт надання послуг №337 24.10.2018 року між позивачем та ТОВ «ІНТЕР-КОНТЕЙНЕР-ТРАНС» на транспортно-експедиційні послуги на суму 15641,00 грн. (з ПДВ), платіжне доручення №1003 від 13.11.2018 року про перерахування ТОВ «ІНТЕР-КОНТЕЙНЕР-ТРАНС» грошових коштів, копії свідоцтва про реєстрацію транспортного засобу, пояснення б/н від 20.05.2019 року. 
За результатами розгляду наданих позивачем копій документів комісією ДФС прийнято рішення №1168273/40453579 від 21.05.2019 року про відмову у реєстрації податкової накладної №87 від 24.10.2018 року, з підстав ненадання платником податку копій документів: договори, зокрема зовнішньо економічні контракти з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції. 
По податковій накладній №29 від 19.12.2018 року позивач 28.05.2019 року надав повідомлення з поясненням про те, що 14.12.2018 року отримано замовлення на перевезення вантажу від ТОВ «ТБ «КОНТІ», в якому ТОВ «БРУКЛІН ГРУПП» виступає експедитором. Для здійснення перевезення залучений перевізник ТОВ «ЛОГІСТИК ТРАНСКОМПАНІ». ТОВ «БРУКЛІН ГРУПП» звернув увагу податкового органу, що, відповідно до наказу МТУ №363 ТТН формує вантажовідправник, зазначаючи у розділі “Перевізник” дані про або прямого перевізника, або експедитора, а тому в ТТН №6463, №6464, №6465 від 17.12.2018 року перевізником вказаний ТОВ «БРУКЛІН ГРУПП». До повідомлення додані документи - договір транспортного експедирування №140917/02, укладений 14.09.2017 року з ТОВ «ТБ «Конті» про забезпечення перевезення та експедирування вантажів автомобільним транспортом по території України, заявка ТОВ «ТБ «Конті» на перевезення вантажу від 14.12.2018 року, акт прийому-здачі наданих послуг №1199 від 19.12.2018 на суму 15500,00 грн., складений позивачем та АТ «ТБ «КОНТІ», ТТН №6463, №6465, №6464 від 17.12.2018 року, платіжне доручення №198 від 15.01.2019 року, договір транспортного експедирування від 01.12.2018 року, укладений між позивачем та ТОВ «ЛОГІСТИК ТРАНСКОМПАНІ», заявка ТОВ «БРУКЛІН ГРУПП» від 14.12.2018 року до даного договору, ТТН №5769, №5765 від 23.10.2018 року, акт надання послуг №416 від 19.12.2018 року між позивачем та ТОВ «ЛОГІСТИК ТРАНСКОМПАНІ» на транспортно-експедиційні послуги на суму 15486,00 грн. (з ПДВ), платіжне доручення №1090 від 16.01.2019 року (з реєстром) про перерахування ТОВ «ЛОГІСТИК ТРАНСКОМПАНІ» грошових коштів, копії свідоцтва про реєстрацію транспортного засобу, пояснення б/н від 28.05.2019 року.
За результатами розгляду наданих позивачем копій документів комісією ДФС прийнято рішення №1175580/40453579 від 29.05.2019 року про відмову у реєстрації податкової накладної №29 від 19.12.2018 року, з підстав ненадання платником податку копій документів: договори, зокрема зовнішньо економічні контракти з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції (не надано документів, які підтверджують трудові відносини фірми-перевізника ТОВ «ЛОГІСТІК ТРАНСКОМПАНІ» і водія, зазначеного у ТТН (Малюта); відповідно до відомостей про нарахування заробітної плати (доходу, грошового забезпечення) застрахованим особам ТОВ «ЛОГІСТІК ТРАНСКОМПАНІ» не задекларовано взаємовідносини з водієм. Відсутній договір оренди автомобіля.
По податковій накладній від 23.10.2018 року №86 28.05.2019 року позивачем було надано засобами електронного зв`язку повідомлення про подання пояснень та копій документів в якому позивач пояснив, що 22.10.2018 року отримано замовлення на перевезення вантажу від ТОВ «БЕСТКОМ ДИСТРИБ`ЮШН», в якому ТОВ «БРУКЛІН ГРУПП» виступає експедитором. Для здійснення перевезення залучений перевізник ТОВ «ІНТЕР-КОНТЕЙНЕР-ТРАНС». ТОВ «БРУКЛІН ГРУПП» звернув увагу податкового органу, що відповідно до наказу Мінтранспорту України №363 ТТН формує вантажовідправник, зазначаючи у розділі «Перевізник» дані про або прямого перевізника, або експедитора, а тому в ТТН №144 від 22.10.2018 року перевізником вказаний ТОВ «БРУКЛІН ГРУПП». До повідомлення додані копії первинних документів – договір №17/08-18 від 28.08.2018 року, укладений позивачем з ТОВ «БЕСТКОМ ДИСТРИБ`ЮШН» (перевізник) на надання транспортних послуг з перевезення вантажів, заявка ТОВ «БЕСТКОМ ДИСТРИБ`ЮШН» від 22.10.2018 року, акт надання послуг №1102 від 23.10.2018 року, складений позивачем та ТОВ «БЕСТКОМ ДИСТРИБ`ЮШН», на послуги вартістю 10000,00 грн., ТТН №144 від 22.10.2018 року, платіжне доручення ТОВ «БЕСТКОМ ДИСТРИБ`ЮШН» №1364 від 14.03.2019 року про сплату вартості ТЄП позивачу, лист ТОВ «БЕСТКОМ ДИСТРИБ`ЮШН» №46 від 15.03.2019 року, договір транспортного експедирування №12/10 від 12.10.2018 року, укладений позивачем (замовником) з ТОВ «ІНТЕР-КОНТЕЙНЕР-ТРАНС» (експедитор), заявка до даного договору №221018-4 від 22.10.2018 року, акт надання транспортно-експедиційних послуг №336 від 23.10.2018 року, складений позивачем та виконавцем ТОВ «ІНТЕР-КОНТЕЙНЕР-ТРАНС», платіжне доручення №1003 від 13.11.2018 року, реєстр від 31.10.2018 року, пояснення від 29.05.2019 року.
За результатами розгляду наданих позивачем копій документів комісією ДФС прийнято рішення №1177010/40453579 від 30.05.2019 року про відмову у реєстрації податкової накладної №86 від 23.10.2018 року, з підстав ненадання платником податку копій документів: договори, зокрема зовнішньо економічні контракти з додатками до них; не надано документів, які підтверджують трудові відносини фірми-перевізника ТОВ «ІНТЕР-КОНТЕЙНЕР-ТРАНС» і водія, зазначеного у ТТН (гр. ОСОБА_2 ); відповідно до відомостей про нарахування заробітної плати (доходу, грошового забезпечення) застрахованим особам ТОВ «ІНТЕР-КОНТЕЙНЕР-ТРАНС» не задекларовано взаємовідносини з водієм. Відсутній договір оренди автомобіля.
По податковій накладній від 26.10.2018 року №91 року 29.05.2019 року ТОВ «БРУКЛІН ГРУПП» надано повідомлення з поясненням, що 24.10.2018 року отримано замовлення на перевезення вантажу від ТОВ «ЕПІЦЕНТР К», в якому ТОВ «БРУКЛІН ГРУПП» виступає експедитором. Для здійснення перевезення залучений перевізник ТОВ «ІНТЕР-КОНТЕЙНЕР-ТРАНС». ТОВ «БРУКЛІН ГРУПП» звернув увагу податкового органу, що, відповідно до наказу МТУ №363 ТТН формує вантажовідправник, зазначаючи у розділі “Перевізник” дані про або прямого перевізника, або експедитора, а тому в ТТН №10658566 від 25.10.2018 року перевізником вказаний ТОВ «БРУКЛІН ГРУПП». До повідомлення додані наступні документи – договір перевезення вантажів автомобільним транспортом №213/ТВ від 10.11.2016 року, укладений ТОВ «БРУКЛІН ГРУПП» (перевізником) та ТОВ «ЕПІЦЕНТР К» (замовник), заявка ТОВ «ЕПІЦЕНТР К» на перевезення вантажу перевізником ТОВ «БРУКЛІН ГРУПП» №36199 від 24.10.2018 року, акт надання послуг №1106 від 26.10.2018 року, складений ТОВ «БРУКЛІН ГРУПП» та ТОВ «ЕПІЦЕНТР К», ТТН 10658566 від 25.10.2018 року, платіжне доручення ТОВ «ЕПІЦЕНТР К» №234692 від 15.11.2018 року про сплату вартості послуг, договір транспортного експедирування №12/10 від 12.10.2018 року між ТОВ «БРУКЛІН ГРУПП» (замовник) та ТОВ «ІНТЕР-КОНТЕЙНЕР-ТРАНС» (виконавець), заявка ТОВ «БРУКЛІН ГРУПП» №251018-1 від 25.10.2018 року до договору №12/10 від 12.10.2018 року, акт надання послуг №340 від 26.10.2018 року, реєстр до акту від 31.10.2018 року, платіжне доручення ТОВ «БРУКЛІН ГРУПП» №1003 від 13.11.2018 року про сплату транспортно-експедиційних послуг ТОВ «ІНТЕР-КОНТЕЙНЕР-ТРАНС», свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу, пояснення від 29.05.2019 року.
За результатами розгляду наданих позивачем копій документів комісією ДФС прийнято рішення №1176981/40453579 від 30.05.2019 року про відмову у реєстрації податкової накладної №91 від 26.10.2018 року, з підстав ненадання платником податку копій документів: договори, зокрема зовнішньо економічні контракти з додатками до них; первинні документи щодо постачання/придбання товарів послуг, зберігання і транспортування (не надано документів, які підтверджують трудові відносини фірми-перевізника ТОВ «ІНТЕР-КОНТЕЙНЕР-ТРАНС» і водія, зазначеного у ТТН (гр. ОСОБА_3 ); відповідно до відомостей про нарахування заробітної плати (доходу, грошового забезпечення) застрахованим особам ТОВ «ІНТЕР-КОНТЕЙНЕР-ТРАНС» не задекларовано взаємовідносини з водієм. Відсутній договір оренди автомобіля.
По податковій накладній від 01.11.2018 року №2 29.05.2019 року позивачем надано повідомлення з поясненням, що 30.10.2018 року отримано замовлення на перевезення вантажу від ТОВ «ЕПІЦЕНТР К», в якому ТОВ «БРУКЛІН ГРУПП» виступає експедитором. Для здійснення перевезення залучений перевізник ТОВ «ІНТЕР-КОНТЕЙНЕР-ТРАНС». ТОВ «БРУКЛІН ГРУПП» звернув увагу податкового органу, що, відповідно до наказу МТУ №363 ТТН формує вантажовідправник, зазначаючи у розділі “Перевізник” дані про або прямого перевізника, або експедитора, тому в ТТН №10654106 від 31.10.2018 року перевізником вказаний ТОВ «БРУКЛІН ГРУПП». До повідомлення додані наступні документи – договір перевезення вантажів автомобільним транспортом у міжміському сполученні №213/ТВ від 10.11.2016 року, укладений ТОВ «БРУКЛІН ГРУПП» (перевізник) з ТОВ «ЕПІЦЕНТР К» (замовник), заявка ТОВ «ЕПІЦЕНТР К» №36739 від 30.10.2018 року до даного договору, акт надання послуг №1104 від 01.11.2018 року, складений ТОВ «БРУКЛІН ГРУПП» та ТОВ «ЕПІЦЕНТР К», ТТН №10654106 від 31.10.2018 року, платіжне доручення ТОВ «ЕПІЦЕНТР К» №235372 від 19.11.2018 року про сплату послуг, договір транспортного експедирування №12/10 від 12.10.2018 року, укладений ТОВ «БРУКЛІН ГРУПП» (замовник) та ТОВ «ІНТЕР-КОНТЕЙНЕР-ТРАНС» (виконавець), заявка ТОВ «БРУКЛІН ГРУПП» №301018 від 30.10.2018 року до договору з організації транспортно-експедиційного обслуговування, рахунок ТОВ «ІНТЕР-КОНТЕЙНЕР-ТРАНС» на оплату №353 від 01.11.2018 року, акт надання послуг №400 від 01.11.2018 року, складений між ТОВ «БРУКЛІН ГРУПП» та ТОВ «ІНТЕР-КОНТЕЙНЕР-ТРАНС», реєстр від 15.11.2018 року, платіжне доручення ТОВ «БРУКЛІН ГРУПП» №1016 від 26.11.2018 року про сплату вартості транспортно-експедиційних послуг, свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу ВН1038НА, ВН0356ХР від 23.07.2014 року, пояснення від 29.05.2019 року.
За результатами розгляду наданих позивачем копій документів комісією ДФС прийнято рішення №1177115/40453579 від 30.05.2019 року про відмову у реєстрації податкової накладної №2 від 01.11.2018 року з підстав ненадання платником податку копій документів: договори, зокрема, зовнішньо економічні контракти з додатками до них; первинні документи щодо постачання/придбання товарів послуг, зберігання і транспортування (не надано документів, які підтверджують трудові відносини фірми-перевізника ТОВ «ІНТЕР-КОНТЕЙНЕР-ТРАНС» і водія, зазначеного у ТТН (гр. Споріш); відповідно до відомостей про нарахування заробітної плати (доходу, грошового забезпечення) застрахованим особам ТОВ «ІНТЕР-КОНТЕЙНЕР-ТРАНС» не задекларовано взаємовідносини з водієм. Відсутній договір оренди автомобіля.
Вищевказані спірні рішення ГУ ДФС в адміністративному порядку позивачем не оскаржувались. 
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції дійшов до наступних висновків:
- посилання контролюючого органу в оскаржуваних рішеннях на ненадання позивачем копій документів, які підтверджують трудові відносини фірми-перевізника і водія, зазначеного у товарно-транспортній накладній, та факт не декларування виплати перевізником заробітної плати (доходу, грошового забезпечення) водію, є необґрунтованими, оскільки позивач надав пояснення та первинні документи, з яких вбачається, що позивачем протягом 2016-2018 років було укладено ряд договорів транспортного експедирування та перевезення вантажів, зокрема, з ПрАТ «ВИРОБНИЧЕ ОБ`ЄДНАННЯ «КОНТІ», ТОВ «ТБ «КОНТІ», ТОВ «БЕСТКОМ ДИСТРИБ`ЮШН», ТОВ «ЕПІЦЕНТР К», в яких ТОВ «БРУКЛІН ГРУПП» виступає експедитором, та оскільки позивач не має власних або орендованих транспортних засобів і не має у штаті водіїв, для виконання умов договорів транспортного експедирування ним залучались безпосередні перевізники ( ТОВ «ІНТЕР-КОНТЕЙНЕР-ТРАНС», ТОВ «ЛОГІСТІК ТРАНСКОМПАНІ»), на підставі договорів перевезення вантажів, що не заборонено чинним законодавством. Факти перевезення вантажів відповідно до згаданих договорів, підтверджуються товарно-транспортними накладними.
- позивач має можливість надати документи, які є в його розпорядженні, тому не зобов`язаний надавати копії документів, якими не володіє, а саме документів, які підтверджують трудові відносини фірм-перевізників і водіїв, зазначених у товарно-транспортних накладних, відомостей про нарахування їм заробітної плати (доходу, грошового забезпечення);
- надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. Вживання податковим органом загального посилання на пункт 1.6 Критеріїв оцінки, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд. Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності;
- здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства, однак такий моніторинг не повинен підміняти проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу;
- сукупність наданих позивачем первинних документів не дають підстав для сумніву щодо реальності фінансово-господарських операцій, а наданий позивачем пакет документів був достатнім для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних. В свою чергу, відповідачем зазначені документи всебічно не досліджені, а доводи платника податків не спростовані;
- у цій справі, контролюючий орган вийшов за межі своїх повноважень визначених ст.201 ПК України, Порядку №117 в межах розгляду питання щодо реєстрації податкових накладних, оскільки фактично перейшов у стадію проведення перевірки суб`єкта господарювання, надання оцінки господарським операціям та їх реальності, що може бути здійснено тільки в порядку визначеному главою 8 (перевірки) ПК України;
З цих підстав суд першої інстанції вирішив, що податковий орган не мав правових підстав для відмови позивачу у реєстрації вищевказаних податкових накладних, а тому повністю задовольнив позовні вимоги. 
Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, виходячи з наступного.
До спірних правовідносин підлягають застосуванню наступні нормативні положення, які були чинними на час виникнення таких правовідносин, тобто на час подання позивачем на реєстрацію вищезазначених податкових накладних та прийняття рішення про зупинення їх реєстрації, а також на час прийняття спірних рішень про відмову в реєстрації цих податкових накладних. 
Відповідно до п.201.1 ст.201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Пунктом 201.10 ст.201 ПК України визначено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Згідно п.201.16 ст.201 ПК України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Пункт 201.16 ст.201 ПК України в зазначеній вище редакції було запроваджено Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2018 році» від 07.12.2017 року №2245-VIII.
Відповідно до п.7 Перехідних положень вказаного Закону, Кабінету Міністрів України доручено до 1 березня 2018 року визначити порядок зупинення реєстрації податкової накладної /розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України та забезпечити перегляд та приведення центральними органами виконавчої влади їх нормативно-правових актів у відповідність із цим Законом.
На виконання вказаних вимог Кабінетом Міністрів України прийнята постанова від 21.02.2018 року №117 «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних», яка була чинною на момент зупинення реєстрації податкових накладних позивача та прийняття спірних рішень комісії ГУ ДФС (надалі – Порядок №117).
Відповідно до п.6 Порядку №117, у разі, коли за результатами моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає критеріям ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Окремими положеннями Порядку №117 не визначено конкретних критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, натомість на підставі пункту 10 цього Порядку зобов`язано Державну фіскальну службу України визначити такі критерії та погодити їх з Міністерством фінансів України.
Листом ДФС України від 05.11.2018 року визначено перелік критеріїв ризиковості платника податків.
Згідно пп.1.6 п.1 вказаного Листа, комісії головних управлінь ДФС в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДФС можуть розглядати питання щодо встановлення ризиковості платника податків, а саме:
- платник податку зареєстрований (перереєстрований) за адресою, що знаходиться на тимчасово окупованих територіях у Донецькій та Луганській областях і тимчасово окупованій території, в розумінні Закону України «Про забезпечення прав і свобод громадян та правовий режим на тимчасово окупованій території України»;
- платник податку зареєстрований платником ПДВ менше трьох місяців;
- платник податку – юридична особа, який не має відкритих рахунків у банківських установах, крім рахунків в органах Державної казначейської служби України (крім бюджетних установ);
- платник податку, посадова особа та/або засновник якого був посадовою особою та/або засновником суб`єкта господарювання, якого ліквідовано за процедурою банкрутства протягом останніх трьох років;
- платником податку не подано контролюючому органу податкову звітність з податку на додану вартість за два останні звітні періоди всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та абзацу першого пункту 49.2 і пункту 49.18 статті 49 Податкового кодексу України;
- платником податку на прибуток не подано контролюючому органу фінансову звітність за останній звітний період всупереч нормам підпункту 16.1.3 пункту 16.1 статті 16 та пункту 46.2 статті 46 Податкового кодексу України (далі – Кодекс);
- наявна податкова інформація, що свідчить про наявність ознак здійснення ризикових операцій платником.
З квитанцій про зупинення реєстрації податкових накладних позивача вбачається, що податковим органом не наведено чітких підстав для такого зупинення. Крім того, не вказаний конкретний критерій із встановленого переліку, та не зазначено, які саме документи має надати Товариство для підтвердження реальності проведення господарських операцій.
Проте, податковим органом було запропоновано Товариству надати пояснення та/або документи, яких буде достатньо для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних, але які саме документи не конкретизовано.
Колегія суддів зазначає, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. Вживання податковим органом загального посилання на пп.1.6 п.1 Критеріїв оцінки, без наведення відповідного підпункту, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд. Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Аналогічну правову позицію викладено в постанові Верховного Суду від 04.12.2018 року по справі №821/1173/17.
Перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі визначений п.14 Порядку №117.
Вказаний перелік документів включає в себе:
- договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
- договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлені повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
- первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладні;
- розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
- документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачена договором та/або законодавством.
Таким чином, на виконання вимоги податкового органу про надання пояснень та документів, позивачем були надані документи на підтвердження реальності проведення господарських операцій виходячи із власного розсуду, а не з конкретних вимог податкового.
Однак комісією ДФС, яка відповідно до Порядку №117 приймає рішення щодо реєстрації податкових накладних, були прийняті спірні рішення, якими у реєстрації податкових накладних було відмовлено.
Згідно п.21 Порядку №117, підставами для прийняття комісіями контролюючих органів рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування є:
- ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено;
- ненадання платником податку копій документів відповідно до підпункту 4 пункту 13 цього Порядку;
- надання платником податку копій документів, які складені з порушенням законодавства.
Колегія суддів погоджується з висновкам суду першої інстанції про те, що сукупність наданих позивачем первинних документів не дають підстав для сумніву щодо реальності фінансово-господарських операцій, а наданий позивачем пакет документів був достатнім для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних.
При цьому, суд першої інстанції вірно відхилив посилання у деяких спірних рішення на ненадання позивачем копій документів, які підтверджують трудові відносини фірми-перевізника і водія, зазначеного у товарно-транспортній накладній, на факт не декларування виплати перевізником заробітної плати, оскільки, по-перше – у взаємовідносинах із ПрАТ «ВИРОБНИЧЕ ОБ`ЄДНАННЯ «КОНТІ», ТОВ «ТБ «КОНТІ», ТОВ «БЕСТКОМ ДИСТРИБ`ЮШН», ТОВ «ЕПІЦЕНТР К» позивач виступає лише як експедитор, і оскільки не має власних або орендованих транспортних засобів і не має у штаті водіїв, то для виконання умов договорів транспортного експедирування ним залучались безпосередні перевізники - ТОВ «ІНТЕР-КОНТЕЙНЕР-ТРАНС», ТОВ «ЛОГІСТІК ТРАНСКОМПАНІ» на підставі договорів перевезення вантажів, а факти перевезення вантажів відповідно до згаданих договорів підтверджуються товарно-транспортними накладними; по-друге – позивач має можливість надати документи, які є в його розпорядженні, і не зобов`язаний надавати копії документів, якими не володіє, а саме документів, які підтверджують трудові відносини фірм-перевізників і водіїв, зазначених у товарно-транспортних накладних, відомостей про нарахування їм заробітної плати (доходу, грошового забезпечення).
Колегія суддів також погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що під час здійснення моніторингу відповідності наданих позивачем на реєстрацію податкових накладних критеріям оцінки ступеня ризиків податковий орган фактично вийшов за межі своїх повноважень визначених ст.201 ПК України та Порядку №117, оскільки перейшов у стадію проведення перевірки позивача з наданням оцінки його господарським операціям, що може бути здійснено тільки під час проведення перевірок.
Також колегія суддів враховує, що пункти 10, 20, 21 Порядку №117 були оскаржені у судовому порядку в рамках адміністративної справи №826/12108/18, по якій Рішенням окружного адміністративного суду міста Києва від 05.06.2019 року вказані пункти Порядку №117 визнані протиправними та нечинними. 
Дане судове рішення було залишено без змін постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 10.12.2019 року та постановою Верховний суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 10.03.2020 року.
Виходячи з положень ч.5 ст.242 КАС України, якою визначено, що при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду, колегія суддів враховує наступні висновки Верховного Суду по справі №826/12108/18:
Одним з процедурних порушень прийняття спірного регуляторного акта, що встановлено судами першої та апеляційної інстанцій, є порушення порядку оприлюднення Кабінетом Міністрів України проекту Постанови №117, який встановлений статтею 9 Закону №1160-IV, має на меті одержання зауважень і пропозицій від фізичних та юридичних осіб, їх об`єднань та забезпечує дотримання принципу прозорості та врахування громадської думки.
Зокрема, суди першої та апеляційної інстанцій встановили, що проект Постанови №117 оприлюднено 16.02.2018 року, а через п`ять днів, 21.02.2018 року Кабінетом Міністрів України було прийнято цю Постанову. В той час як нормою статті 9 Закону №1160-IV передбачено, що строк, протягом якого від фізичних та юридичних осіб, їх об`єднань приймаються зауваження та пропозиції, встановлюється розробником проекту регуляторного акта і не може бути меншим ніж один місяць та більшим ніж три місяці з дня оприлюднення проекту регуляторного акта та відповідного аналізу регуляторного впливу.
Суд погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанції про те, що Кабінет Міністрів України не дотримався вимог імперативної норми Закону №1160-IV в частині прийняття регуляторного акта щонайменше через один місяць від дати оприлюднення проєкту цього акта.
Суд погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про те, що Постанова №117 дійсно не визначає конкретних критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, або підстав для зупинення реєстрації податкової накладної, як то передбачено пунктом 201.16 статті 201 Податкового кодексу України, натомість, на підставі пункту 10 цього Порядку зобов`язано Державну фіскальну службу України визначити відповідні критерії та погодити їх з Міністерством фінансів України.
Суд визнає, що позовні вимоги щодо протиправності пунктів 20, 21 Порядку №117 є обґрунтованими з підстав порушення відповідачем процедури прийняття спірного регуляторного акта та компетенції його прийняття всупереч положень пункту 20.2 статті 20 Податкового кодексу України, за якою центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних у порядку, визначеному центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, яким є Міністерство фінансів України.
Суд визнає, що нормою пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України Кабінету Міністрів України надано право визначати виключно порядок та підстави зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування до неї в ЄРПН, у той час як спірною постановою врегульовані питання як зупинення, так і відмови у такій реєстрації, що доводить факт прийняття відповідачем постанови за відсутності повноважень в частині відмови у реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування до неї в ЄРПН.»
Таким чином, Верховним Судом по справі №826/12108/18 встановлено, що, по-перше - при прийнятті Порядку №117 Кабінетом Міністрів України не дотримано процедури прийняття такого регуляторного акту відповідно до вимог Закону України «Про засади державної регуляторної політики у сфері господарської діяльності»; по-друге - Кабінет Міністрів України не мав повноважень визначати в пункті 21 Порядку №117 підстави для прийняття комісіями контролюючих органів рішень про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування до неї в ЄРПН.
Оскільки спірні рішення ДФС України про відмову в реєстрації податкових накладних прийняті за формою згідно з додатком 2 до Порядку №117, тобто саме з підстав, які визначені пунктом 21 цього Порядку, то колегія суддів вважає такі рішення неправомірними також і з урахуванням неправомірності пункту 21 цього Порядку №117, що встановлено судовими рішеннями по справі №826/12108/18.
Підсумовуючи вказане, колегія суддів зазначає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи, порушень матеріального та процесуального права при вирішенні справи не допустив, а наведені в скарзі доводи правильність висновків суду не спростовують. 
За таких обставин апеляційна скарга задоволенню не підлягає.
Керуючись ст.311, ст.315, ст.316, ст.321, ст.322, ст.325, ст.329 КАС України, апеляційний суд, –

П О С Т А Н О В И В:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Херсонській області, Автономній Республіці Крим та м. Севастополі – залишити без задоволення, а рішення Херсонського окружного адміністративного суду від 26 лютого 2020 року - без змін.
Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складання повного тексту постанови.

Головуючий суддя 	 	Кравченко К.В.	
Судді	    	Джабурія О.В.    Вербицька Н. В.