ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

23 червня 2020 року 
м. Київ
справа №816/4557/15
касаційне провадження №К/9901/25678/18
Верховний Суд у складі колегії суддів першої палати Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Шипуліної Т.М.,  Хохуляка В.В., 

розглянув у порядку спрощеного провадження без повідомлення сторін касаційну скаргу Фермерського благодійного господарства «Васюта» міжнародного благодійного фонду милосердя ім. пана Хлистюка (далі - Господарство) на постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 28.12.2015 (суддя - Єресько Л.О.) та постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 24.05.2016 (головуючий суддя - Курило Л.В., судді - Присяжнюк О.В., Ральченко І.М.) у справі за позовом Фермерського благодійного господарства «Васюта» міжнародного благодійного фонду милосердя ім. пана Хлистюка до Полтавської об`єднаної державної податкової інспекції ГУ ДФС у Полтавській області (далі - Інспекція) про скасування податкового повідомлення-рішення,

В С Т А Н О В И В:

У листопаді 2015 року Господарство звернулось до суду із позовом до Інспекції, у якому просило скасувати податкове повідомлення-рішення від 17.07.2015 № 0001472202.

На обґрунтування зазначених позовних вимог Господарство послалося на те, що Господарством були дотримані усі встановлені чинним законодавством критерії для цілей застосування спеціального режиму оподаткування податком на додану вартість, з огляду на що податкові зобов`язання з податку на додану вартість, які виникли за операцією з продажу сої, були правомірно відображені Господарством у скороченій декларації з податку на додану вартість (суб`єкта спеціального режиму оподаткування) за жовтень 2013 року.

Полтавський окружний адміністративний суд постановою від 28.12.2015 у  задоволенні позову відмовив.

Ухвалюючи рішення про відмову у задоволенні позовних вимог, суд першої інстанцій виходив з того, що надані Господарством під час проведення перевірки та під час розгляду справи документи  не є достатніми та такими, що підтверджують власне виробництво сої позивачем, з огляду на що Господарство занизило свої податкові з податку на додану вартість по загальній декларації за жовтень 2013 року та, відповідно, завищило податкові зобов`язання з податку на додану вартість по спеціальній декларації на відповідну суму. 

Харківський апеляційний адміністративний суд постановою від 24.05.2016 скасував рішення суду першої інстанції в частині відмови у задоволенні позову про скасування податкового повідомлення-рішення від 17.07.2015 № 0001472202 щодо збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість у загальному розмірі 37,50 грн., у тому числі: за основним платежем - 30,00 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями - 7,50 грн. і прийняв в цій частині нову постанову, якою позов задовольнив. В іншій частині рішення суду першої інстанції залишив без змін.

Господарство оскаржило рішення суду першої інстанції та рішення суду апеляційної інстанцій в частині відмови у задоволенні позовних вимог до Вищого адміністративного суду України, який ухвалою від 08.08.2016 відкрив касаційне провадження у справі за касаційною скаргою Господарства та витребував матеріали справи із суду першої інстанції. 

В обґрунтування вимог касаційної скарги скаржник вказує на порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, оскільки суди першої та апеляційної інстанцій під час розгляду справи не надали належної правової оцінки тому, що: норми Податкового кодексу України, що обумовлюють право Господарства скористатись спеціальним режимом оподаткування, не містять обов`язку платника підтверджувати походження посівного матеріалу, з якого вирощено, зібрано та реалізовано відповідний сільськогосподарський товар, оскільки дослідженню належить походження проданого сільськогосподарського товару; єдиними критеріями для віднесення товарів до сільськогосподарських для цілей застосування спеціального режиму оподаткування податком на додану вартість є належність цих товарів до певної товарної групи, а також створення цих товарів у процесі діяльності, визначеної пунктом 209.17 статті 209 Податкового кодексу України; реалізована соя була зібрана Господарством з належної йому землі (докази збирання та обробки посівів знаходяться в матеріалах справи), а відповідно є власно виробленою.  

У запереченні на касаційну скаргу Інспекція просить суд відмовити у її задоволенні, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій залишити без змін.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 04.06.2020 прийняв касаційну скаргу Господарства до провадження, визнав за можливе проведення попереднього розгляду справи і призначив попередній розгляд справи на 09.06.2020, під час проведення якого суд дійшов висновку про призначення справи до касаційного розгляду справи у спрощеному провадження без повідомлення сторін на 23.06.2020.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи та, враховуючи межі касаційної скарги, дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню з таких підстав.

Суди попередніх інстанцій встановили, що Господарство було платником фіксованого податку, зареєстроване    як суб`єкт спеціального режиму оподаткування податком на додану вартість, що підтверджується свідоцтвом № 200088356 серії НБ № 045310, виданим 01.01.2013.

Підставою для прийняття оспорюваного податкового повідомлення-рішення стали висновки проведеної документальної позапланової виїзної перевірки Господарства з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.02.2012 по 31.12.2014, валютного та іншого законодавства за період з 01.02.2014, результати якої оформлені актом № 1/22/21061371, за висновками якого Господарством були порушені вимоги пункту 187.1 статті 187, пункту 209.6 статті 209, пункту 301.1 статті 301 Податкового кодексу України, внаслідок чого було занижено податок на додану вартість на загальну суму 81414,00 грн.

Зокрема, у акті перевірки вказано, що проведеним аналізом первинних документів за жовтень 2013 року встановлено реалізацію Господарством сої на користь ТОВ «Інтервудтрейд», тоді як під час проведення перевірки Господарством не було надано статистичної звітності за 2013-2014 роки та жодних документів, які підтверджують факт придбання Господарством посівної одиниці (насіння) сої, з огляду на що Господарство завищило податкові зобов`язання з податку на додану вартість за жовтень 2013 року по скороченій декларації на суму 81414,00 грн. та, відповідно, занизило податкові зобов`язання з податку на додану вартість по загальній декларації за вказаний період на зазначену суму. 

На підставі висновків вказаного акта перевірки Інспекція прийняла податкове повідомлення-рішення № 0001472202 від 17.07.2015, яким збільшила Господарству суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 101767,50 грн., у тому числі: 81414,00 грн. - за основним платежем, 20353,50 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами). 

Вказане податкове повідомлення-рішення оскаржувалось Господарством у адміністративному порядку, за наслідками якого його скаргу було залишено без задоволення, а податкове повідомлення-рішення - без змін.

Згідно з пунктом 209.1 статті 209 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) резидент, який провадить підприємницьку діяльність у сфері сільського і лісового господарства та рибальства та відповідає критеріям, встановленим у пункті 209.6 цієї статті (далі - сільськогосподарське підприємство), може обрати спеціальний режим оподаткування.

Пунктом 209.2 статті 209 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) встановлено, що згідно із спеціальним режимом оподаткування сума податку на додану вартість, нарахована сільськогосподарським підприємством на вартість поставлених ним сільськогосподарських товарів/послуг, не підлягає сплаті до бюджету та повністю залишається в розпорядженні такого сільськогосподарського підприємства для відшкодування суми податку, сплаченої (нарахованої) постачальнику на вартість виробничих факторів, за рахунок яких сформовано податковий кредит, а за наявності залишку такої суми податку - для інших виробничих цілей. Зазначені суми податку на додану вартість акумулюються сільськогосподарськими підприємствами на спеціальних рахунках, відкритих в установах банків та/або в органах, які здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів у порядку, затвердженому Кабінетом Міністрів України.

Згідно з пунктом 209.7 статті 209 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) сільськогосподарськими вважаються товари, зазначені у товарних групах 1 - 24, товарних позиціях 4101, 4102, 4103, 4301 згідно з УКТ ЗЕД, та послуги, які отримані в результаті здійснення діяльності, на яку відповідно до пункту 209.17 цієї статті поширюється дія спеціального режиму оподаткування у сфері сільського та лісового господарства, а також рибальства, якщо такі товари вирощуються, відгодовуються, виловлюються або збираються (заготовляються), а послуги надаються, безпосередньо платником податку - суб`єктом спеціального режиму оподаткування (крім придбання таких товарів/послуг у інших осіб), які поставляються зазначеним платником податку - їх виробником.

Положеннями пунктів 209.13, 209.14 статті 209 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) передбачено, що сільськогосподарське підприємство - суб`єкт спеціального режиму оподаткування подає податкову декларацію у строки та в порядку, що встановлені для інших платників податку. Форма податкової декларації, яка подається сільськогосподарським підприємством - суб`єктом спеціального режиму оподаткування, затверджується відповідно до пункту 201.15 статті 201 цього Кодексу. Сільськогосподарське підприємство - суб`єкт спеціального режиму оподаткування здійснює оподаткування операцій з продажу (постачання) сільськогосподарської продукції за ставкою, визначеною підпунктом «а» пункту 193.1 статті 193 цього Кодексу.

Відповідно до підпункту «а» підпункту 209.15.2 пункту 209.15 статті 209 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) для цілей цієї статті до діяльності у сфері сільського господарства відноситься виробництво продукції рослинництва, а саме рослинних культур, а також вирощування фруктів та овочів, квітів та декоративних рослин (у відкритих або закритих ґрунтах), грибів, насіння, прянощів, саджанців та водоростей, а також їх обробка, переробка та/або консервація.

З матеріалів справи вбачається, що на підтвердження правомірності включення податкових зобов`язань з податку на додану вартість за жовтень 2013 року по господарських операціях з продажу сої на користь ТОВ «Інтервудтрейд» до скороченої декларації Господарство надало: відомості    державного статистичного спостереження статичного звіту за ф. № 29  сг (річна) «Підсумки збору врожаю сільськогосподарських культур, плодів, ягід та винограду» на 01.12.2013, де у рядку 1221 зазначено, що на загальній посівній площі 29 га Господарством було зібрано 1017,00 ц. сої.; акти про використання мінеральних, органічних і бактеріальних добрив та засобів хімічного захисту рослин за квітень та вересень 2013 року; договір позики від 13.02.2013, укладений між Господарством (позичальником) та ФОП ОСОБА_1 (позикодавцем), щодо передачі позикодавцем позичальнику насіння сої у кількості 5 тон за ціною 8000,00 грн. за 1 тону; акт приймання-передачі насіння сої від 14.02.2013; пояснення ФОП ОСОБА_1 щодо підтвердження передачі насіння сої Господарству та його транспортування; договір про надання послуг № 01/10-2013 від 01.10.2013, укладений між ФОП ОСОБА_2 (виконавцем) та Господарством (замовником), про виконання виконавцем робіт (послуг) зі збиранні сої на площі 29 га по ціні 300 грн./га на загальну суму 8700,00 грн. (у тому числі податок на додану вартість - 1450,00 грн.); акт надання послуг № 2 від 16.10.2013 до договору № 01/10-2013 від 01.10.2013; пояснення ФОП ОСОБА_2 про підтвердження факту виконання робіт та використання пального.

Разом з цим, суди першої та апеляційної інстанцій, ухвалюючи рішення про відмову у задоволенні позовних вимог, виходили з того, що надані Господарством докази не є такими, що підтверджують власне виробництво сої позивачем, оскільки: доказів транспортування насіння сої від ФОП ОСОБА_1 до Господарства позивачем надано не було; Господарство та ФОП ОСОБА_2 надали різні за змістом договори, з урахуванням того, що поставка Господарством сої на користь ТОВ «Інтервудтрейд» була здійснена у період з 04.10.2013 по 11.10.2013, тоді як акт надання послуг № 2 до договору № 01/10-2013 від 01.10.2013 був складений 16.10.2013.

В свою чергу, Верховний Суд вказує, що єдиною підставою для неправомірного включення Господарством податкових зобов`язань з податку на додану вартість по господарських операціях з ТОВ «Інтервудтрейд» до скороченої декларації за жовтень 2013 року слугував висновок податкового органу, викладений у акті перевірки, про непідтвердження Господарством походження посівного матеріалу, з якого вирощено, зібрано та реалізовано відповідний сільськогосподарський товар. При цьому, факт реальності господарських операцій між позивачем та ТОВ «Інтервудтрейд» податковим органом не заперечувався та підтверджений належними первинними бухгалтерськими документами, копії яких наявні у матеріалах справи.

Колегія суддів погоджується з доводами скаржника, що єдиними критеріями для віднесення товарів до сільськогосподарських для цілей застосування спеціального режиму оподаткування податком на додану вартість є належність цих товарів до певної товарної групи, а також створення цих товарів у процесі діяльності, визначеної пунктом 209.17 статті 209 Податкового кодексу України.

У справі, що розглядається, суди встановили, що у позивача є необхідні посівні площі, що підтверджується державним актом на право постійного користування землею серії ПЛ № 19-00141, зареєстрованим у Книзі записів державних актів на право постійного користування землею за № 113 від 27.01.1997. Згідно свідоцтва про реєстрацію сільськогосподарського підприємства як суб`єкта спеціального режиму оподаткування податком на додану вартість Господарство здійснює вирощування зернових та технічних культур (підпункт 209.17.1 пункту 209.17 статті 209 Податкового кодексу України). 

Також відомостями    державного статистичного спостереження статичного звіту за ф. № 29  сг (річна) «Підсумки збору врожаю сільськогосподарських культур, плодів, ягід та винограду» на 01.12.2013 підтверджується (рядок 1221), що на загальній посівній площі 29 га Господарством було зібрано 1017,00 ц. сої. Згідно з відомостями реалізації сільськогосподарської продукції за 2013 рік за ф. 21-заг. Господарство реалізувало 1017,00 ц. сої.

Вказана статистична звітність разом із документами, доданими Господарством до позовної заяви, також подавалися Господарством до податкового органу разом із скаргою на податкове повідомлення-рішення.

Крім іншого, Верховний суд вказує, що для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій.

Слід зазначити, що договір не є первинним обліковим документом для цілей бухгалтерського обліку. Відповідно до частини першої статті 626 Цивільного кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) договором є домовленість двох або більше сторін, спрямована на встановлення, зміну або припинення цивільних прав та обов`язків. 

Отже, договір свідчить лише про намір виконання дій (операцій) в майбутньому, а не про їх фактичне виконання.

Відповідно до наведеного вище визначення господарська операція пов`язане не з фактом підписання договору, а з фактом руху активів платника податків та руху його капіталу.

Наявними у матеріалах справи первинними бухгалтерськими документами та регістрами бухгалтерського обліку підтверджується рух активів та капіталу Господарства, зокрема, придбання та використання мінеральних добрив та засобів хімічного захисту рослин, дизельного палива, придбання та оплата послуг зі збирання врожаю сої.

Також, Верховний Суд вказує, що за звичаєм ділового обороту акт виконаних робіт (послуг) складається після виконання таких робіт (послуг), з огляду на що складення акту надання послуг № 2 на виконання умов договору № 01/10-2013 від 01.10.2013 саме 16.10.2013 не свідчить про факт надання таких послуг саме 16.10.2013, з урахуванням того, що умовами договору було визначено, що виконавець зобов`язується розпочати роботи з 01.10.2013 та завершити їх до 20.10.2013, а також  зважаючи на те, що факт виконання таких робіт був підтверджений поясненнями ФОП ОСОБА_2 та не спростований податковим органом.

З огляду на викладене, висновки судів першої та апеляційної інстанції про відсутність підстав для задоволення позовних вимог щодо скасування податкового повідомлення-рішення в частині збільшення суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 101730,00 грн., у тому числі: 81384,00 грн. - за основним платежем та 20346,00 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) не ґрунтуються на правильному застосуванні норм матеріального права, що призвело до ухвалення рішень, які не відповідають закону. 
Згідно з пунктом 1 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній з 15.12.2017) суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій повністю або частково і ухвалити нове рішення у відповідній частині або змінити рішення, не передаючи справи на новий розгляд.
Відповідно до частин першої, третьої статті 351 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній з 15.12.2017) підставами для скасування судових рішень повністю або частково і ухвалення нового рішення або зміни рішення у відповідній частині є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права. Неправильним застосуванням норм матеріального права вважається: неправильне тлумачення закону або застосування закону, який не підлягає застосуванню, або незастосування закону, який підлягав застосуванню. 
З огляду на викладене, касаційна скарга Господарства підлягає задоволенню, а постанова  Полтавського окружного адміністративного суду від 28.12.2015 та постанова Харківського апеляційного адміністративного суду від 24.05.2016 в частині відмови у задоволенні позовних вимог підлягають із ухваленням в цій частині нового рішення про задоволення позову. В решті постанова  Харківського апеляційного адміністративного суду від 24.05.2016 підлягає залишенню без змін.
Керуючись п.3 ч.1 ст. 349, ст. 351, ч.ч. 1, 5 ст. 355, ст.ст. 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Фермерського благодійного господарства «Васюта» міжнародного благодійного фонду милосердя ім. пана Хлистюка задовольнити.
Постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 28.12.2015 та постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 24.05.2016 в частині відмови у задоволенні позовних вимог про скасування податкового повідомлення-рішення від 17.07.2015 № 0001472202 щодо збільшення Фермерському благодійному господарству «Васюта» міжнародного благодійного фонду милосердя ім. пана Хлистюка суми грошового зобов`язання з податку на додану вартість на 101730,00 грн., у тому числі: 81384,00 грн. - за основним платежем та 20346,00 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами)  скасувати та ухвалити в цій частині нове рішення, яким позовні вимоги задовольнити.
В решті постанову  Харківського апеляційного адміністративного суду від 24.05.2016 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Судді	Л.І. Бившева Т.М. Шипуліна   В.В. Хохуляк