ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

22 липня 2020 року 
м. Київ
справа № 400/199/19
адміністративне провадження № К/9901/20628/19
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
Судді-доповідача: Желтобрюх І.Л.,
суддів: Білоуса О.В., Блажівської Н.Є.,
розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Головного управління ДФС у Миколаївській області на рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 26 лютого 2019 року (суддя: Малих О.В.) та постанову П?ятого апеляційного адміністративного суду від 20 червня 2019 року (судді: Стас Л.В., Шеметенко Л.П., Турецька І.О.) у справі №400/199/19 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Южная Логистическая Компания» до Головного управління ДФС у Миколаївській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

в с т а н о в и в :

Товариство з обмеженою відповідальністю «Южная Логистическая Компания»  (далі - ТОВ «Южная Логистическая Компания», позивач) звернулося з позовом до Головного управління ДФС у Миколаївській області, в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 15 січня 2019 року № 00002831406 про застосування штрафних санкцій в розмірі 1 009 936,10 грн. за порушення норм з регулювання обігу готівки.

Рішенням Миколаївського окружного адміністративного суду від 26 лютого 2019 року, залишеним без змін постановою П?ятого апеляційного адміністративного суду від 20 червня 2019 року, адміністративний позов задоволено повністю.

Не погоджуючись з рішеннями суду першої та апеляційної інстанцій відповідач подав касаційну скаргу, в якій просить скасувати такі рішення та ухвалити нове про відмову у задоволенні позовних вимог. В обґрунтування вимог касаційної скарги посилається на те, що 06.12.2016 року позивачем не були роздруковані звітні чеки на РРО,  РК не використовувалась, а отже позивачем допущено порушення вимог п. 2.6 гл. 2 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в України, затвердженого Постановою Правління НБУ від 15.12.2004 року № 637, що було проігноровано судами попередніх інстанцій.

У відзиві на касаційну скаргу позивач просить залишити її без задоволення, а рішення судів попередніх інстанцій - без змін, оскільки вважає доводи відповідача безпідставними, а судові рішення такими, що ухвалені з додержанням норм матеріального та процесуального права. Наголошує, що ТОВ «Южная Логистическая Компания» повною мірою виконало  вимоги законодавства щодо оприбуткування готівки в касі підприємства.

Судами попередніх інстанцій було встановлено, що 14.12.2018 року ГУ ДФС було проведено фактичну перевірку щодо дотримання ТОВ «Южная Логистическая Компания» порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, виробництва та обігу підакцизних товарів складу-магазину за адресою: вул. Космонавтів, 83/А, м. Миколаїв, за результатами якої складено Акт від 22.12.2018 року №0314/14/29/14/38841357.

В ході проведення перевірки контролюючим органом встановлено порушення позивачем: п 2.6 гл. 2 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15.12.2004 року № 637 (далі - Положення №637), що полягало у неоприбуткуванні готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у КОРО на підставі фіскальних звітних чеків (операція за 06.12.2016 року на загальну суму 201987,22 грн.).

На підставі висновків вищеозначеного Акта перевірки, контролюючим органом прийнято податкове повідомлення-рішення від 15 січня 2019 року № 00002831406 про застосування до позивача штрафних санкцій у розмірі 1009936,10 грн.

Вважаючи вказане податкове повідомлення-рішення протиправним та таким, що підлягає скасуванню, позивач звернувся до суду з даним адміністративним позовом.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції, з висновками якого погодився суд апеляційної інстанції, виходив із того, що оприбуткування позивачем готівкових коштів у період, що перевірявся, було проведено у відповідності до вимог п. 2.6 гл. 2 Положення №637, шляхом здійснення обліку готівки в повній сумі її фактичних надходжень у касовій книзі на підставі прибуткових касових ордерів, а тому підстави для застосування до нього штрафних санкцій відсутні.
Переглянувши судові рішення в межах доводів касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Верховний Суд дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення касаційної скарги, з огляду на наступне.
Відповідно до частини статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Згідно п. 2.2 Положення №637, чинного станом на час виникнення спірних правовідносин, підприємства (підприємці) здійснюють розрахунки готівкою між собою і з фізичними особами (громадянами України, іноземцями, особами без громадянства, які не здійснюють підприємницької діяльності) через касу як за рахунок готівкової виручки, так і за рахунок коштів, одержаних із банків. Зазначені розрахунки проводяться також шляхом переказу готівки для сплати відповідних платежів.

Підприємства (підприємці) здійснюють облік операцій з готівкою у відповідних книгах обліку.

В п. 2.6 Положення №637 визначено, що уся готівка, що надходить до кас, має своєчасно (у день одержання готівкових коштів) та в повній сумі оприбутковуватися. Оприбуткуванням готівки в касах підприємств, які проводять готівкові розрахунки з оформленням їх касовими ордерами і веденням касової книги відповідно до вимог глави 4 цього Положення, є здійснення обліку готівки в повній сумі її фактичних надходжень у касовій книзі на підставі прибуткових касових ордерів.

У разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО або використанням РК оприбуткуванням готівки є здійснення обліку зазначених готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у книзі обліку розрахункових операцій на підставі фіскальних звітних чеків РРО (даних РК).

Отже, у випадку проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО оприбуткуванням готівки є відображення повної суми фактичних надходжень готівки у фіскальних звітних чеках РРО (даних РК) та здійснення обліку зазначених готівкових коштів у КОРО.

Стаття 2 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 року № 265/95-ВР (далі - Закон № 265/95) визначає, що книга обліку розрахункових операцій - це прошнурована і належним чином зареєстрована в органах доходів і зборів книга, що містить щоденні звіти, які складаються на підставі відповідних розрахункових документів щодо руху готівкових коштів, товарів (послуг).

Відповідно до пункту 4.2 Положення № 637 усі надходження і видачу готівки в національній валюті підприємства відображають у касовій книзі (додаток 5).

Кожне підприємство (юридична особа), що має касу, веде одну касову книгу для обліку операцій з готівкою в національній валюті (без урахування кас відокремлених підрозділів).

Відокремлені підрозділи підприємств, які проводять операції з приймання готівки за продану продукцію (товари, роботи, послуги) з оформленням її прибутковим касовим ордером, а також з видачі готівки на виплати, пов`язані з оплатою праці, виробничі (господарські) потреби, інші операції з оформленням їх видатковими касовими ордерами і відомостями, ведуть касову книгу.

Аркуші касової книги мають бути пронумеровані, прошнуровані та скріплені відбитком печатки підприємства (юридичної особи). Кількість аркушів у касовій книзі засвідчується підписами керівника і головного бухгалтера підприємства (юридичної особи).

Записи в касовій книзі здійснюються на підставі відповідної інформації з касових документів. Записи в касовій книзі мають робитися до початку наступного робочого дня (тобто із залишками на кінець попереднього дня), а також містити всі реквізити, що передбачені формою касової книги. 

У разі роздрукування «Вкладного аркуша касової книги» у кінці місяця має автоматично роздруковуватися загальна кількість аркушів касової книги за цей місяць, а в разі роздрукування в кінці року - їх загальна кількість за рік. «Вкладний аркуш касової книги» протягом року зберігається касиром окремо за кожний місяць. Після закінчення календарного року (або залежно від потреби) "Вкладний аркуш касової книги" формується в підшивки в хронологічному порядку. 

Відповідно до п. 5 Розділу 4 Порядку реєстрації та ведення розрахункових книжок, книг обліку розрахункових операцій, затвердженому наказом Міністерства фінансів України № 547 від 14.06.2016 року, використання книги ОРО, зареєстрованої на господарську одиницю, передбачає, зокрема, щоденне виконання записів про рух готівки та суми розрахунків, при цьому дані за сумами, отриманими від покупців (клієнтів), та дані за сумами, виданими покупцям (клієнтам), записуються окремо.

У разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО або використанням розрахункової книги оприбуткуванням готівки є сукупність таких дій: фіксація повної суми фактичних надходжень готівки у фіскальних звітних чеках РРО (даних розрахункової книги) та відображення на їх підставі готівки у книзі обліку розрахункових операцій. У випадку проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО оприбуткуванням готівки є відображення повної суми фактичних надходжень готівки у фіскальних звітних чеках РРО (даних РК) та здійснення обліку зазначених готівкових коштів у КОРО.

Судами було встановлено, 06.12.2016 року, після встановлення несправностей у роботі РРО за № 3000176091 на складі-магазині ТОВ «Южная Логистическая Компания», розташованого за адресою вул. Космонавтів, 83/А у м. Миколаєві, підприємство звернулося до обслуговуючого сервісного центру. Х-звіт денний роздрукований 06.12.2016 року о 18:59:50. Сума продажів за 06.12.2016 року склала 201987,22 грн.

На суму отриманої виручки виконана операція «службова видача». Х-звіт денний від 06.12.2018 року о 18:59:50 було вклеєно у розділ 1 КОРО.

Таким чином, сума торговельної виручки була оприбуткована в касі підприємства та здана у банк у той же день, що підтверджується прибутковим касовим ордером та чеком операції «службова видача».

Після повернення РРО з ремонту вранці наступного дня,- 07.12.2016 року, позивачем було роздрукований Z-звіт за № 0331 о 08:30:12. Сума торговельної виручки згідно роздрукованих з РРО документів склала 201987,22 грн. 

Також з наданого аркуша КОРО судами встановлено, що на сторінці Розділу 4 вчинений запис від 06.12.2016 року щодо ремонту РРО та відновлення роботи РРО 07.12.2016 року о 08:20 год.

Податковим органом не було надано жодних належних та допустимих доказів, які б підтверджували висновки Акту перевірки щодо порушення позивачем податкової дисципліни.

Враховуючи наведені вище обставини колегія суддів погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про те, що позивачем вчинено всі необхідні дії для внесення запису до КОРО щодо оприбуткування готівки, оскільки незважаючи на збій в роботі РРО, готівкові кошти були оприбутковані позивачем у Касовій книзі, яка ведеться позивачем в електронному вигляді, тобто у відповідності до вимог п. 2.6 гл. 2 Положення № 637.

Крім того, pі змісту оскаржуваного податкового повідомлення-рішення від 15 січня 2019 року №00002831406 вбачається, що правовою підставою до його винесення слугували  положення абзацу 3 статті 1 Указу Президента України від 12 червня 1995 року №436/95 «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» (із змінами та доповненнями) (далі - Указ № 436/95), відповідна до яких контролюючим органом до ТОВ «Южная Логистическая Компания» були штрафні (фінансові) санкції у сумі 1009936,10 грн, тобто у п`ятикратному розмірі неоприбуткованої суми.

В свою чергу, питання щодо можливості застосування  положень абзацу третього статті 1 Указу №436/95 до правовідносин, які виникли після набрання чинності Законом №265/95-ВР було предметом розгляду Великої Палати Верховного Суду у постанові від 20 травня 2020 року по справі №  1340/3510/18, в якій було сформувала правовий висновок щодо неможливості застосування положень Указу Президента України від 12.06.1995 №436/95 у правовідносинах, що виникли після набрання чинності Законом № 265/95-ВР, з огляду на таке.

Так, положеннями абзацу третього статті 1 Указу № 436/95 (який втратив чинність згідно з Указом Президента України від 20 червня 2019 року № 418/2019) визначено, що у разі порушення юридичними особами всіх форм власності, фізичними особами - громадянами України, іноземними громадянами та особами без громадянства, які є суб`єктами підприємницької діяльності, а також постійними представництвами нерезидентів, через які повністю або частково здійснюється підприємницька діяльність, норм з регулювання обігу готівки у національній валюті, що встановлюються Національним банком України, до них застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафу: за неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки - у п`ятикратному розмірі неоприбуткованої суми.

Разом із тим, прийнятим 06 липня 1995 року Законом № 265/95-ВР також установлена відповідальність за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги). Перелік таких порушень та санкції визначені розділом V «Відповідальність за порушення вимог цього Закону».
Так, пунктом 1 частини першої статті 17 Закону № 265/95-ВР передбачено фінансові санкції за порушення вимог цього закону, а саме: за встановлення протягом календарного року в ході перевірки факту проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через РРО з фіскальним режимом роботи; невідповідності у юридичних осіб на місці проведення розрахунків суми готівкових коштів сумі коштів, зазначеній у денному звіті, більше ніж на 10 відсотків розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня податкового (звітного) року, а в разі використання юридичною особою розрахункової книжки - загальній сумі продажу за розрахунковими квитанціями, виданими з початку робочого дня; нероздрукування відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання.

Аналіз зазначених положень свідчить про те, що об`єктивна сторона обох порушень, як того, що визначено абзацом третім статті 1 Указу № 436/95, так і того, що визначене пунктом 1 частини першої статті 17 Закону № 265/95-ВР, фактично полягає у одних і тих самих діях.

Наведений вище правовий висновок Великої Палати Верховного Суду додатково свідчить про те, що застосування до ТОВ «Южная Логистическая Компания» штрафних санкцій у сумі 1009936,10 грн згідно абз. 3 ст. 1 Указу Президента України №436/95 є протиправним, а відтак оскаржуване податкове повідомлення-рішення підлягає скасуванню в повному обсязі.

Відповідно до ч. 1 ст. 77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених  статтею 78 цього Кодексу.
В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача (ч. 2 ст. 77 КАС України).
Такий підхід узгоджується з практикою Європейського суду з прав людини. Так, у пункті 110 рішення від 23.07.2002 у справі "Компанія "Вестберґа таксі Актіеболаґ" та Вуліч проти Швеції" Суд визначив, що "…адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів, має саме податкове управління ".
Мотиви, якими відповідач  обґрунтовує вимоги касаційної скарги, по суті полягають у переоцінці доказів, на підставі яких суди попередніх інстанцій дійшли зазначених висновків, що суд касаційної інстанції в межах своїх повноважень, визначених частиною першою статті 341 КАС України,  зробити не може.

Таким чином, доводи касаційної скарги висновків суду першої та апеляційної інстанцій не спростовують.

Враховуючи вищевикладене, колегія суддів вважає, що рішення суду першої інстанції та постанова суду апеляційної інстанції є обґрунтованими, відповідають нормам матеріального та процесуального права, внаслідок чого касаційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а судові рішення - без змін.

Керуючись статтями 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд
                                     п о с т а н о в и в :

Рішення Миколаївського окружного адміністративного суду від 26 лютого 2019 року та постанову П?ятого апеляційного адміністративного суду від 20 червня 2019 року залишити без змін, а касаційну скаргу Головного управління ДФС у Миколаївській області, - без задоволення.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач:                                                                                             І.Л. Желтобрюх

Судді:                                                                                                                    О.В. Білоус 

                                                                                                                              Н.Є. Блажівська