П О С Т А Н О В А
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа №  240/10669/19 
                                                                                      Головуючий у 1-й інстанції: Семенюк М.М.
                                                                                      Суддя-доповідач:  Гонтарук В. М. 

21 липня 2020 року
м. Вінниця

Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді:  Гонтарука В. М. 
суддів:  Курка О. П.  Білої Л.М. 
секретар судового засідання:  Яремчук Л.С,
за участю:
представника позивача: Тарасюка Олега Ігоровича
представника відповідача: Коршак Лесі Анатоліївни 

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Житомирській області на рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 09 січня 2020 року (ухвалене в м. Житомир) у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Шкірзавод "Велес" до Головного управління ДФС у Житомирській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, 
В С Т А Н О В И В :

позивач звернувся до суду із позовом до Головного управління ДФС у Житомирській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення.
В обґрунтування адміністративного позову зазначено, що ОСОБА_1 не володів (прямо чи опосередковано) корпоративними правами Corinthia Partners LLP , не володів правами чи повноваженнями для призначення її виконавчих органів, не мав повноважень на здійснення повноважень її виконавчих органів та не мав щодо неї фінансових зобов`язань, а тому відповідно до положень п.п. 14.1.159 п.14.1 ст. 14 ПКУ в редакції станом на 2015 та 2016 рік не був пов`язаною із Corinthia Partners LLP фізичною особою; критерій пов`язаності фізичної особи ОСОБА_1 із Corinthia Partners LLP за ознакою "із значним рівнем контролю" не передбачений пп. 14.1.159 п. 14.1 ст. 14 ПКУ у редакції, що діяла у періоді, який перевірявся; критерій пов`язаності Corinthia Partners LLP з кінцевим бенефіціарним власником TOB "Шкірзавод "Велес" фізичною особою ОСОБА_3 підлягає застосування лише із 01.01.2018 року та не міг бути застосований контролюючим органом для звітного періоду 2015 та 2016 року;  рішення ДФС України від 12.08.2019 не стосується продовження строку розгляду скарги ТОВ "Шкірзавод "Велес" від 22.07.2019 на податкове повідомлення-рішення ГУ ДФС у Житомирській області від 9 липня 2019 року № 0016831404.
Рішенням Житомирського окружного адміністративного суду від 09 січня 2020 року адміністративний позов задоволено.
Не погоджуючись із вказаним судовим рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить рішення суду першої інстанції скасувати, прийняти постанову про відмову в задоволенні позовних вимог, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, невідповідність висновків суду обставинам справи, що призвело до неповного з`ясування обставин справи і, як наслідок, невірного вирішення справи та прийняття необґрунтованого рішення.
13 квітня 2020 року до суду від позивача надійшов відзив на апеляційну скаргу відповідача, в якому зазначено про безпідставність доводів апеляційної скарги.
Представник відповідача вимоги своєї апеляційної скарги підтримала, просила суд їх задовольнити.
Також, від позивача надійшла апеляційна скарга на рішення суду першої інстанції, в якій останній просить суд змінити та доповнити мотивувальну частину судового  рішення.
Щодо задоволення апеляційної скарги позивача, представник відповідача в судовому засіданні заперечувала, просила залишити її без задоволення. 
Представник позивача під час судового засідання свою апеляційну скаргу підтримав, щодо задоволення апеляційної скарги відповідача заперечував, просив суд залишити її без задоволення.
Відповідач своїм правом, передбаченим ст.ст. 300, 304 КАС України не скористався та не подав відзив на апеляційну скаргу позивача.
Заслухавши суддю-доповідача, пояснення представників сторін, дослідивши матеріали справи, перевіривши доводи апеляційної скарги та відзиву, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга  Головного управління ДПС у Житомирській області задоволенню не підлягає, а апеляційна скарга Товариства з обмеженою відповідальністю "Шкірзавод "Велес" підлягає частковому задоволенню, виходячи з наступного.
Як вірно встановлено судом першої інстанції та підтверджено під час апеляційного розгляду неоспорені факти про те, що згідно акту перевірки від 19.06.2019 № 437/06-30-14-04/32446629 (а.с.14-21), встановлені порушення ТОВ "Шкірзавод "Велес" вимог пп. 39.4.2 п. 39.4 ст. 39 ПКУ в частині не подання звіту про контрольні операції за завітні 2015, 2016 роки, які були здійснені з пов`язаною особою-нерезидентом Corinthia Partners LLP у 2015 році на загальну суму 17995575,60 грн., у 2016 році - 15106815, 49 грн.
На підставі вказаного акту Головним управлінням ДФС у Житомирській області було прийнято податкове повідомлення-рішення від 09.07.2019 № 0016831404 (а.с.22), яким до Товариства з обмеженою відповідальністю "Шкірзавод "Велес" застосовано штрафні санкції в сумі 778800 грн.
Вважаючи вказане податкове повідомлення - рішення протиправними, позивач звернувся до суду для його скасування.
Надаючи оцінку спірним правовідносинам, що виникли між сторонами, колегія суддів зазначає наступне.
Щодо доводів Головного управління ДПС у Житомирській області викладених в апеляційній скарзі, суд вказує на слідуюче.
Відповідно до Податкового кодексу ( в редакції станом на 01.01.2017), а саме ст.14  пов`язані особи - юридичні та/або фізичні особи, відносини між якими можуть впливати на умови або економічні результати їх діяльності чи діяльності осіб, яких вони представляють, з урахуванням таких критеріїв:
в) для фізичних осіб - чоловік (дружина), батьки (у тому числі усиновлювачі), діти (повнолітні/неповнолітні, у тому числі усиновлені), повнорідні та неповнорідні брати і сестри, опікун, піклувальник, дитина, над якою встановлено опіку чи піклування.
Пунктом 39.2.1.1. ст.39 Податкового кодексу України визначено, що для цілей нарахування податку на прибуток підприємств контрольованими операціями є:
а) господарські операції, що впливають на об`єкт оподаткування сторін (сторони) таких операцій, що здійснюються платниками податків з пов`язаними особами - нерезидентами;
б) зовнішньоекономічні господарські операції з продажу товарів через комісіонерів - нерезидентів.
Згідно пункту 39.2.1.7. вказаної статті, господарські операції, передбачені підпунктами 39.2.1.1 - 39.2.1.3 і 39.2.1.5 підпункту 39.2.1 цього пункту, визнаються контрольованими, якщо одночасно виконуються такі умови:
річний дохід платника податків від будь-якої діяльності, визначений за правилами бухгалтерського обліку, перевищує 50 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік;
обсяг таких господарських операцій платника податків з кожним контрагентом, визначений за правилами бухгалтерського обліку, перевищує 5 мільйонів гривень (за вирахуванням непрямих податків) за відповідний податковий (звітний) рік."
Колегія суддів критично ставиться до доводів відповідача викладених в апеляційній скарзі про те, що позивач є особою із значним рівнем контролю,з огляду на наступне.
З матеріалів справи встановлено, що в ході здійснення перевірки відповідачем було встановлено, що в період з 2015-2016 роки позивачем здійснювались операції із нерезидентом - Corinthia Partners LLP на підставі контрактів.
Для підтвердження пов`язаності українського підприємства ТОВ "Шкірзавод "Велес" з великобританським суб`єктом господарювання Corinthia Partners LLP відповідачем було надіслано  запит компетентному органу Великої Британії.
Згідно з отриманою відповідачем відповіддю  від 11.07.2018 № Eol/F34218/DC та від 24.08.2018 № Eol/F34218/DC (а.с.207-208) особою із значним рівнем контролю Corinthia Partners LLP є одна особа - ОСОБА_1 .
Відповідно до ч. 1 ст. 72 КАС України, доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.
При цьому, до письмових доказів, викладених іноземною мовою, повинні додаватися переклади українською мовою, засвідчені належним чином. Вірність перекладу документів юридичного характеру повинна бути нотаріально засвідченою в порядку ст. 79 Закону України "Про нотаріат".
Разом з тим, колегія суддів зазначає, що документи, надані відповідачем (електронні файли у роздрукованому вигляді Corinthia Partners LLP від 04.04.2017 (а.с.199-200)) складені іноземними мовами без їх перекладу на українську мову та не засвідчені належним чином, а тому вказані документи не можуть бути належними та допустимиими доказами.
Колегія суддів зауважує, що згідно довідки Призначених учасників від 17.10.2019 (а.с.170), легалізованої та перекладеної на українську мову у встановленому порядку (а.с.164-172), нею Corinthia Partners LLP (Партнерство) вбачається, що  відповідно до  відомостей Партнерства, дані про пана ОСОБА_5 , як про особу із значним рівнем контролю Партнерства були внесені лише 04.04.2017, в межах підтвердження відомостей про компанію станом на 23.07.2017.
Таким чином, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що вказані обставини підтверджують те, що у 2015-2016 роках позивач та Corinthia Partners LLP не були пов`язаними особами, у зв`язку з чим в діях позивача відсутні порушення пп. 39.4.2 п. 39.4 ст. 39 ПКУ.
Колегія суддів зазначає, що докази і доказування - один із найважливіших інститутів адміністративного права. Адже саме з допомогою доказів суд з`ясовує дійсні правовідносини сторін, обставини, що мають значення для справи.
Суд зауважує, що докази - це будь-які фактичні дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність оспорюваних обставин. Тобто доказом є не факт, не обставина, а фактичні дані.
Належними є докази, які прямо чи непрямо підтверджують існування чи відсутність обставин, що підлягають доказуванню у справі, та інших обставин, які мають значення, а також достовірність чи недостовірність, можливість чи неможливість використання інших доказів. Належними є докази, які містять інформацію щодо предмету доказування.
Достатність доказів визначається як наявність у справі такої сукупності зібраних доказів, яка викликає у суб`єкта доказування внутрішню переконаність у достовірному з`ясуванні наявності або відсутності обставин предмету доказування, необхідних для встановлення об`єктивної істини та прийняття правильного рішення у справі.
Проте, всупереч вищевказаним нормам, відповідачем будь яких доказів які б спростували  вищевказані висновки суду, ні до суду першої інстанції, ні до суду апеляційної інстанції надано не було та матеріали справи не містять.
Крім того, колегія суддів критично ставиться до посилання  позивача на пп.39.2.1.5 пп.39.2.1 п. 39.2 ст. 39 ПКУ,  оскільки, як вбачається з акту перевірки від 19.06.2019 № 437/06-30-14-04/32446629, на підставі якого прийнято спірне рішення,  ця норма не бралася відповідачем до уваги при встановлені порушення податкового законодавства позивачем, за яке до нього спірним рішенням застосовано штрафні санкції.
Оцінюючи наведені відповідачем в апеляційній скарзі аргументи, суд апеляційної інстанції вважає, що вказані доводи  були ретельно перевірені та проаналізовані судом першої інстанції, та їм була надана належна правова оцінка. Жодних нових аргументів, які б доводили порушення норм матеріального або процесуального права, у апеляційній скарзі не зазначено.
У зв`язку з чим, колегія суддів приходить до висновку, що апеляційна скарга Головного управління ДПС у Житомирській області не підлягає задоволенню.
Аналізуючи доводи апелянта Товариства з обмеженою відповідальністю "Шкірзавод "Велес", щодо необхідності зміни мотивувальної частини рішення суду першої інстанції, шляхом доповнення мотивувальної частини, колегія суддів зазначає наступне.
Судом апеляційної інстанції встановлено, що у своїх заявах по суті спору позивач в обґрунтування незаконності оскаржуваного податкового повідомлення-рішення (надалі -«ППР») чітко вказував про те, що такий критерій пов`язаності компанії Corinthia Partners LLP із ОСОБА_1 як «особа із значним рівнем контролю» не був передбачений п.п. 14.1.159 п. 14.1. ст. 14 Податкового кодексу України, в редакції станом на 2015 та 2016 рік. Відтак Corinthia Partners LLP та ОСОБА_1 не були і не могли бути пов`язаними особами для цілей податкового законодавства і для цілей пов`язаності Corinthia Partners LLP із позивачем.
Конкретні критерії пов`язаності юридичних та фізичних осіб між собою визначені п.п. 14.1.159 п. 14.1. ст. 14 Податкового кодексу України. Положення згаданої норми ПКУ не містять такого понятгя як «особа із значним рівнем контролю». 
Так, позивачем на підтвердження правомірності своїх дій, було надано до матеріалів справи письмові докази про те, що ОСОБА_1 не володів корпоративними правами, не мав прав на призначення виконавчого органу, не здійснював повноважень одноособового виконавчого органу
Судова колегія зазначає, що критерій пов`язаності фізичної та юридичної особи «кінцевий бенефіціарний власник (контролер)», котрий є близьким за змістом до поняття «особа із значним рівнем контролю» було впроваджено до Податкового кодексу України лише починаючи з 01.01.2018 року.
Відповідно до ч. З та 4 ст. 90 КАС України суд оцінює належність, допустимість, достовірність коленого доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності. Суд надає оцінку як зібраним у справі доказам в цілому. так і коленому доказу (групі однотипних доказів), що міститься у справі, мотивує відхилення або врахування коленого доказу (групи доказів).
Частинами 1-3 ст. 242 КАС України передбачено, що рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
У мотивувальній частині рішення зазначається мотивована оцінка кожного аргументу, наведеного учасниками справи, щодо наявності чи відсутності підстав для задоволення позову, п. З ч. 4 ст. 246 КАС України.
Однак, всупереч вищевикладеним доводам та нормам, суд першої інстанції не надав оцінки аргументам позивача щодо того, що критерій «особа із значним рівнем контролю» не є законодавчо встановленим критерієм пов`язаності фізичної та юридичної особи і за таким критерієм особи у 2015 та 2016 році взагалі не могли вважатись пов`язаними, так як це не було передбачено Податковим кодексом України.
Отже, відсутність у мотивувальній частині рішення суду першої інстанції оцінки вищевикладених аргументів робить рішення недостатньо обґрунтованим і в такій частині мотивувальна частина рішення підлягає зміні шляхом її доповнення висновками виходячи з наступного.
Критерії пов`язаності осіб, визначені у п.п. 14.1.159 п. 14.1. ст. 14 ПКУ (в редакції станом на 2015 та 2016 роки). Пов`язаними є юридичні та/або фізичні особи, відносини між якими можуть впливати на умови або економічні результати їх діяльності чи діяльності осіб, яких вони представляють.
Критеріями для встановлення того, що фізична особа та юридична особа вважаються пов`язаними є:
-фізична особа безпосередньо та/або опосередковано (через пов`язаних осіб) володіє корпоративними правами юридичної особи у розмірі 20 і більше відсотків;
-фізична особа мас право призначати (обирати) одноособовий виконавчий орган такої юридичної особи або призначати (обирати) не менш як 50 відсотків складу її колегіального виконавчого органу або наглядової ради;
фізична особа здійснює повноваження одноособового виконавчого органу в такій юридичній особі;
фізична особа має повноваження на призначення (обрання) одноособового виконавчого органу такої юридичної особи або на призначення (обрання) 50 і
більше відсотків складу її колегіального виконавчого органу або наглядової ради; сума всіх кредитів (позик), поворотної фінансової допомоги від фізичної особи, наданих юридичній особі, та/або будь-яких кредитів (позик), поворотної фінансової допомоги від інших фізичних осіб, наданих юридичній особі, які надаються під гарантії цієї фізичної особи, перевищують суму власного капіталу більше ніж у 3,5 рази (для фінансових установ та компаній, що провадять виключно лізингову
діяльність. - більше ніж у 10 разів). Мри цьому сума таких кредитів (позик), поворотної фінансової допомоги та власного капіталу визначається як середнє арифметичне значення (на початок та кінець звітного періоду);
Наявними та дослідженими письмовими доказами підтверджується, що учасниками/акціонерами компанії Corinthia Partners LLP у 2015 та 2016 році були 2 юридичні особи:
Harris Overseas LTD (місцезнаходження: вул. Бедфорд 43, офіс 1, Лондон, Сполучене Королівство, WC2E9HA), розмір частки - 500 шт.
Sky Management Company LTD (місцезнаходження: вул. Бедфорд 43, офіс 1, Лондон, Сполучене Королівство, WC2E9HA), розмір частки - 500 шт.
Крім того, із наявного у справі протоколу перших загальних зборів учасників Corinthia Partners LLP від 24/03/2014 першими директорами компанії призначені Harris Overseas LTD та Sky Management Company LTD з однаковими правами. Протокол від імені Harris Overseas LTD та Sky Management Company LTD підписаний директором цих компанії- ОСОБА_7 (мовою оригіналу: ОСОБА_7 ).
Саме цією особою - ОСОБА_7 - як директором із сторони Corinthia Partners LLP у 2015 та 2016 роках були укладені та підписані контракти із позивачем: №901 від 09.01.2015; №202 від 02.02.2015 року; № 2904 від 29.04.2016 та № 1010 від 10.10.2016.
Тобто, з огляду на вищезазначені обставини та докази, колегія суддів приходить до висновку, що ОСОБА_1 не володів (прямо чи опосередковано) корпоративними правами Corinthia Partners LLP , не володів правами чи повноваженнями для призначення її виконавчих органів, не мав повноважень на здійснення повноважень її виконавчих органів та не мав щодо неї фінансових зобов`язань, а тому відповідно до положень п.п. 14.1.159 п, 14.1. ст. 14 ПКУ в редакції станом на 2015 та 2016 пік не був пов`язаною із Corinthia Partners LLP фізичною особою.
Критерій пп. 14.1.159 п. 14.1 ст. 14 ПКУ пов`язаності фізичної та юридичної особи «фізична особа є кінцевим бенефіціарним власником (контролером) юридичної особи» як новий абзац пп."б" пп. 14.1.159 п. 14.1 ст. 14 ПКУ і критерій пов`язаності юридичних осіб між собою «кінцевим бенефіціарним власником (контролером) таких юридичних осіб є одна і та сама фізична особа» як новий абзац пп."а" пп. 14.1.159 п. 14.1 ст. 14 ПКУ були внесені як зміни до Податкового кодексу України Законом України «Про внесення змін до Податковогкодексу України та деяких законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень у 2018 році» від 7 грудня 2017 року № 2245-УІІІ.
Цей закон № 2245-УІІІ, зокрема і в частині внесення вищевикладених змін до пп. 14.1.159 п. 14.1 ст. 14ПКУ, набрав чинності 1 січня 2018 року.
Тобто у період, який перевірявся відповідачем (2015-2016 роки), наявність у фізичної особи «значного рівня контролю», що ймовірно є схожим із поняттям «кінцевого бенефіціарного власника», щодо юридичної особи, відповідно до норм Податкового кодексу України не було ознакою пов`язаності таких осіб.
Враховуючи вищенаведене, суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що рішення суду першої інстанції прийняте відповідно до норм матеріального права та відповідає нормам процесуального права, проте в призмі ч.4 ст.242 КАС України судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом, а тому задля належного захисту прав позивача необхідно змінити мотивувальну частину рішення суду першої інстанції  шляхом доповнення мотивувальної частини рішення висновками про те, що критерій «особа із значним рівнем контролю» відповідно до пп. 14.1.159 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України (в редакції станом на 2015 та 2016 рік) не є критерієм для визначення пов`язаності фізичної особи із юридичною особою між собою.
Водночас, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга Товариства з обмеженою відповідальністю "Шкірзавод "Велес" в частині зміни мотивувальної частини рішення шляхом виключення із неї висновків про безпідставність доводів позивача про скасування податкового повідомлення-рішення від 09.07.2019 року № 0016831404 на підставі абзаців 2 та 3 п. 56.9 ст. 56 ПКУ та доповнення в цій частині висновками про скасування податкового повідомлення- рішення від 09.07.2019 року № 0016831404 внаслідок ненадсилання контролюючим органом позивачу рішення про продовження строку розгляду скарги позивача до закінчення 20-денного строку, з дня отримання скарги, відповідно до абзацу 3 п. 56.9 ст. 56 Податкового кодексу України, не підлягає задоволенню, оскільки наведені аргументи позивачем в цій частині не свідчать про необхідність внесення таких змін.
Відповідно до п.2 ч.1 ст.315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суд апеляційної інстанції має право скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.
Згідно з ч.1 ст.317 КАС України, підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Відповідно до ч.4 ст.317 КАС України зміна судового рішення може полягати в доповненні або зміні його мотивувальної та (або) резолютивної частини.
Враховуючи, що суд першої інстанції дійшов вірного висновку щодо задоволення адміністративного позову, однак з огляду на вищевикладене, колегія суддів дійшла висновку про те, що мотивувальну  частину рішення суду першої інстанції слід змінити. 
          Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд 
П О С Т А Н О В И В:
апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Житомирській області залишити без задоволення.
Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Шкірзавод "Велес" задовольнити частково.
Змінити рішення  Житомирського окружного адміністративного суду від 09 січня 2020 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Шкірзавод "Велес" до Головного управління ДПС у Житомирській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення шляхом доповнення мотивувальної частини рішення висновками про те, що критерій «особа із значним рівнем контролю» відповідно до пп. 14.1.159 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України (в редакції станом на 2015 та 2016 рік) не є критерієм для визначення пов`язаності фізичної особи із юридичною особою між собою.
В іншій частині апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Шкірзавод "Велес"  залишити без задоволення.
В решті постанову суду першої інстанції залишити без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст.ст.328, 329 КАС України. 

Постанова суду складена в повному обсязі 23 липня 2020 року.

Головуючий	 	 	Гонтарук В. М.	
 	 	 	 	
Судді	 	   	Курко О. П.    Біла Л.М.