ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

02 квітня 2020 року 	м. Дніпро	справа № 280/4213/19	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Сафронової С.В. (доповідач),
                               суддів:  Мельника В.В., Чепурнова Д.В.,     
за участю секретаря судового засідання Царьової Н.П. 

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Дніпрі апеляційну скаргу  Державної податкової служби України на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 18.12.2019 року в адміністративній справі №280/4213/19 за позовом   ОСОБА_1 до  Державної податкової служби України, треті особи: Головне управління ДФС у Запорізькій області, Головне управління ДПС у Запорізькій області про визнання протиправною та скасування індивідуальної податкової консультації, зобов`язання вчинити певні дії,- 

 ВСТАНОВИВ:

ОСОБА_1 звернулась до Запорізького окружного адміністративного суду із позовом до Державної фіскальної служби України, третя особа, яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору на стороні відповідача: Головне управління ДФС у Запорізькій області, в якому позивач просить суд: визнати протиправною та скасувати індивідуальну податкову консультацію Державної фіскальної служби України від 25.02.2019 за №718/Н/99-99-13-02-03-14/ІПК; зобов`язати відповідача подати у встановлений судом строк звіт про виконання судового рішення.
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що позивач, отримавши індивідуальну податкову консультацію від 25.02.2019 за №718/Н/99-99-13-02-03-14/ІПК із нею не погодилась. У позові зазначає, що відповідач мав надати чіткі відповіді на поставлені питання, які не допускають двозначного трактування норми податкового законодавства. Проте, надана податкова консультація не відповідає передбаченим критеріям, така консультація не містить вказівку на будь-які дії, нею не можливо керуватись. Також вказує, що така консультація не містить чітких відповідей на поставлені питання, не роз`яснений спосіб дій. 
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 18.12.2019 року позов було задоволено частково. Визнано протиправною та скасовано індивідуальну податкову консультацію Державної фіскальної служби України від 25.02.2019 за №718/Н/99-99-13-02-03-14/ІПК. В іншій частині позову відмовлено.
Не погодившись з прийнятим рішенням, ДПС України подала апеляційну, в якій посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права, просила постанову суду скасувати та прийняти нове рішення яким відмовити у задоволенні позовних вимог в повному обсязі. 
          Сторони в судове засідання не з`явилися, про час, дату та місце слухання справи повідомлялися належним чином.
          Клопотань про відкладення розгляду справи на іншу дату чи про розгляд справи за участі представників сторін до суду не надходило
          Враховуючи те, що відповідно до ч. 2 ст. 313 КАС України  неявка сторін або інших учасників справи, належним чином повідомлених про дату, час і місце розгляду справи, не перешкоджає розгляду справи, а також те, що участь у судовому засіданні учасників справи не визнано обов`язковою, колегія суддів дійшла до висновку про відсутність підстав для відкладення розгляду справи.
Перевіривши матеріали справи, законність і обґрунтованість постанови суду в межах доводів апеляційної скарги і заявлених позовних вимог, колегія суддів приходить до висновку, що апеляційна скарга задоволенню не підлягає виходячи з наступного. 
Судом першої інстанції встановлено та матеріалами справи підтверджено, що 04 липня 2018 року до ГУ ДФС у Запорізькій області від ОСОБА_1 надійшло звернення про отримання індивідуальної податкової консультації, в якій позивач просила надати роз`яснення щодо:
чи є особа платником єдиного соціального внеску (надалі - ЄСВ) і чи зобов`язана вона сплачувати ЄСВ у звітний період - квартал, місяць, коли нею у певний квартал, місяць року не здійснюється адвокатська діяльність і відповідно дохід не отримано?;
чи є особа платником ЄСВ і чи зобов`язана вона сплачувати ЄСВ за період, коли нею здійснюється адвокатська діяльність, проте дохід не отримано (якщо адвокатські послуги надаються безоплатно)?;
за умови здійснення, поряд із роботою за основним місцем роботи адвокатської діяльності чи має позивач право, якщо дохід від здійснення адвокатської діяльності у відповідний звітний період - квартал (місяць кварталу) складав суму менше, ніж мінімальна заробітна плата, встановлена законом на місяць, за який отримано дохід, визначити базу нарахування для ЄСВ відповідно до абз.3 п.5 ст.8 Закону Про ЄСВ, тобто сплатити 22% ЄСВ від суми отриманого доходу?;
чи виникає обов`язок подавати Звіт згідно з таблицею 3 додатка 5 до Порядку за період - квартал, місяць, коли позивачем не здійснюється адвокатська діяльність і відповідно дохід не отримано?;
чи виникає обов`язок подавати Звіт згідно з таблицею 3 додатка 5 до Порядку у період, коли позивачем здійснюється адвокатська діяльність, проте дохід не отримано (якщо адвокатські послуги надаються безоплатно)?;
як позивач має заповнювати графу 3, 4, 5 таблиці 3 додатку 5 до Порядку формування та подання страхувальниками звіту щодо сум нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (пункти 2 та 4 розділу III) якщо протягом звітного періоду - кварталу, місяця позивач була працевлаштована за основним місцем роботи на підприємстві і: 1) позивачем не здійснюється адвокатська діяльність і відповідно дохід це отримано; 2) позивачем здійснюється адвокатська діяльність, проте дохід не отримано (якщо адвокатські потуги надавались безоплатно)?;
як позивач має заповнювати графи 3, 4, 5 таблиці 3 додатку 5 до Порядку формування та подання страхувальниками, звіту щодо сум нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (пункти 2 та 4 розділу ІІІ) якщо протягом звітного періоду позивач була працевлаштована за основним місцем роботи на підприємстві і позивачем поряд із роботою за основним місцем роботи надаються адвокатські послуги, але отриманий дохід від цієї діяльності менший, ніж мінімальна заробітна плата, встановлена законом на місяць, за який отримано дохід? (а.с.19-20).
Листом від 12.07.2018 №5582/14/08-01-13-02-11 ГУ ДФС у Запорізькій області на звернення позивача від 04.07.2018, надано відповідь в якій зазначено про те, що з питань порушених у зверненні, зокрема, стосовно сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, Державною фіскальною службою України позивачу було надіслано індивідуальну податкову консультацію, яка внесена до єдиного реєстру індивідуальних податкових консультацій 07.05.2018 №2038/Н/99-99-13-02-03-14/ІПК, а також надано пояснення з питання надання звіту платниками єдиного внеску (а.с.21).
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 22.10.2018 у справі №0840/3305/18 позовні вимоги ОСОБА_1 задоволено:
визнано протиправною бездіяльність Головного управління ДФС у Запорізькій області щодо ненадання письмової індивідуальної консультації на звернення ОСОБА_1 від 04.07.2018;
зобов`язано Головне управління ДФС у Запорізькій області надати письмову індивідуальну податкову консультацію за зверненням ОСОБА_1 про отримання індивідуальної податкової консультації від 04.07.2018.
Вказане рішення набрало законної сили 28.12.2018.
На виконання рішення від 22.10.2018 у справі №0840/3305/18, ДФС України надано податкову консультацію від 25.02.2019 за №718/Н/99-99-13-02-03-14/ІПК .
У вказаній індивідуальній податковій консультації відповідач здійснює цитування законодавства України, а саме норм: Закону України «Про адвокатуру», Податкового кодексу України, Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», Наказу Міністерства фінансів України «Про затвердження Порядку формування та подання страхувальниками звіту щодо сум нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування».
Не погодившись із такою консультацією позивач звернулась до суду із позовом про її скасування.
         Задовольняючи позовні вимоги суду першої інстанції виходив з їх обґрунтованості.
       Колегія суддів погоджується з вказаним висновком суду першої інстанції та зазначає наступне.
      За визначенням підпункту 14.1.172 пункту 14.1 статті 14 ПК України індивідуальна податкова консультація - роз`яснення контролюючого органу, надане платнику податків щодо практичного використання окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган, та зареєстроване в єдиному реєстрі індивідуальних податкових консультацій.
          Підпунктом 14.1.1-1 пункту 14.1 статті 14 ПК України встановлено, що адміністрування податків, зборів, митних платежів, єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (далі - єдиний внесок) та інших платежів відповідно до законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи (далі - податків, зборів, платежів) - це сукупність рішень та процедур контролюючих органів і дій їх посадових осіб, що визначають інституційну структуру податкових та митних відносин, організовують ідентифікацію, облік платників податків і платників єдиного внеску та об`єктів оподаткування, забезпечують сервісне обслуговування платників податків, організацію та контроль за сплатою податків, зборів, платежів відповідно до порядку, встановленого законом.
          Відповідно до положень пунктів 52.1 - 52.5 статті 52 ПК України за зверненням платників податків контролюючі органи надають їм безоплатно індивідуальні податкові консультації з питань практичного застосування окремих норм податкового та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом 25 календарних днів, що настають за днем отримання такого звернення даним контролюючим органом.
          Податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.
          За вибором платника податків консультація надається в усній, письмовій або електронній формі.
          Консультації надаються контролюючими органами.
          Контролюючі органи мають право надавати консультації виключно з тих питань, що належать до їх повноважень.
          Згідно з пунктами 53.1 та 53.3 статті 53 ПК України не може бути притягнуто до відповідальності, включаючи фінансової (штрафні санкції та/або пеня), платника податків (податкового агента та/або його посадову особу), який діяв відповідно до індивідуальної податкової консультації, наданої йому у письмовій формі, а також узагальнюючої податкової консультації, за діяння, що містить ознаки податкового правопорушення, зокрема на підставі того, що у подальшому така податкова консультація була змінена або скасована.
          Платник податків може оскаржити до суду як правовий акт індивідуальної дії податкову консультацію контролюючого органу, викладену в письмовій або електронній формі, яка, на думку такого платника податків, суперечить нормам або змісту відповідного податку чи збору.
          Визнання судом такої податкової консультації недійсною є підставою для надання нової податкової консультації з урахуванням висновків суду.
          Отже податкова консультація (індивідуальна) як допомога контролюючого органу надається платнику податків для правильності практичного застосування конкретної норми закону або нормативно-правового акту з питань адміністрування, нарахування та сплати податків чи зборів безпосередньо у його податковому обліку при здійсненні ним господарської діяльності, має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому така консультація надана. При цьому, надаючи податкову консультацію, контролюючий орган не встановлює (змінює чи припиняє) відповідну норму законодавства, а лише надає роз`яснення щодо практичного її застосування.
          Метою податкової консультації є викладення (роз`яснення) платнику податків офіційного розуміння контролюючим органом змісту конкретної правової норми з питань оподаткування для забезпечення правильного її застосування.
          При цьому платнику податків надано право оскаржити до суду як правовий акт індивідуальної дії податкову консультацію контролюючого органу у випадку, якщо вона, на його думку, суперечить нормам або змісту відповідного податку чи збору, й у разі визнання судом такої податкової консультації недійсною контролюючий орган повинен надати нову податкову консультацію з урахуванням висновків суду.
          Обов`язковими ж складовими письмової податкової консультації є: опис питань, що порушуються платником податків; обґрунтування застосування норм законодавства з урахуванням фактичних обставин, вказаних у зверненні платника податків; висновок з питань практичного використання окремих норм податкового законодавства.
           Аналогічна правова позиція висловлена у постановах Верховного Суду від 17 квітня 2018 року у справі №826/2032/16, від 22 жовтня 2019 року у справі №520/10111/18, від 28 січня 2020 року у справі №804/8131/16.
          Як вже вказувалось в цій постанові, звертаючись до ДФС із заявою щодо надання індивідуальної консультації в порядку статті 52 Податкового кодексу України позивач визначив перелік питань, за якими він бажав отримати відповіді у формі податкової консультації.
          Зокрема, позивач просив надати відповідь на питання: чи є особа платником єдиного соціального внеску (надалі - ЄСВ) і чи зобов`язана вона сплачувати ЄСВ у звітний період - квартал, місяць, коли нею у певний квартал, місяць року не здійснюється адвокатська діяльність і відповідно дохід не отримано?;
чи є особа платником ЄСВ і чи зобов`язана вона сплачувати ЄСВ за період, коли нею здійснюється адвокатська діяльність, проте дохід не отримано (якщо адвокатські послуги надаються безоплатно)?;
за умови здійснення, поряд із роботою за основним місцем роботи адвокатської діяльності чи має позивач право, якщо дохід від здійснення адвокатської діяльності у відповідний звітний період - квартал (місяць кварталу) складав суму менше, ніж мінімальна заробітна плата, встановлена законом на місяць, за який отримано дохід, визначити базу нарахування для ЄСВ відповідно до абз.3 п.5 ст.8 Закону Про ЄСВ, тобто сплатити 22% ЄСВ від суми отриманого доходу?;
чи виникає обов`язок подавати Звіт згідно з таблицею 3 додатка 5 до Порядку за період - квартал, місяць, коли позивачем не здійснюється адвокатська діяльність і відповідно дохід не отримано?;
чи виникає обов`язок подавати Звіт згідно з таблицею 3 додатка 5 до Порядку у період, коли позивачем здійснюється адвокатська діяльність, проте дохід не отримано (якщо адвокатські послуги надаються безоплатно)?;
як позивач має заповнювати графу 3, 4, 5 таблиці 3 додатку 5 до Порядку формування та подання страхувальниками звіту щодо сум нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (пункти 2 та 4 розділу III) якщо протягом звітного періоду - кварталу, місяця позивач була працевлаштована за основним місцем роботи на підприємстві і: 1) позивачем не здійснюється адвокатська діяльність і відповідно дохід це отримано; 2) позивачем здійснюється адвокатська діяльність, проте дохід не отримано (якщо адвокатські потуги надавались безоплатно)?;
як позивач має заповнювати графи 3, 4, 5 таблиці 3 додатку 5 до Порядку формування та подання страхувальниками, звіту щодо сум нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (пункти 2 та 4 розділу ІІІ) якщо протягом звітного періоду позивач була працевлаштована за основним місцем роботи на підприємстві і позивачем поряд із роботою за основним місцем роботи надаються адвокатські послуги, але отриманий дохід від цієї діяльності менший, ніж мінімальна заробітна плата, встановлена законом на місяць, за який отримано дохід.
          У відповідь на вказані питання, відповідачем надана податкова консультація, яка  в свою чергу не відповідає визначеним для неї законом критеріям та нею неможливо керуватися, оскільки відсутня будь-яка вказівка на спосіб дій, про роз`яснення яких просив платник податків. Податкова консультація не містить роз`яснень і відповідей на питання, поставлені позивачем. Така податкової консультації складається виключно із процитованих норм законодавства, без будь-яких висновків та без указівки на дії позивача, яких чином ним мають застосовуватись норми законодавства.
           Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що вказана індивідуальна податкова консультація не містить повних та обґрунтованих відповідей на поставлені позивачем запитання, а фактично складається лише з переліку правових норм, не роз`яснюючи, при цьому, порядку їх практичного використання в ситуації, що склалась у позивача.
          Колегія суддів зазначає, що при наданні неякісної та/або невідповідаючої законодавству податкової консультації, контролюючий орган порушує право платника податків на отримання інформації про практичне застосування норм законодавства та позбавляє його передбаченого пунктом 53.1 статті 53 ПК України права на одержання такої консультації, яка могла б дозволити особі застосовувати норму податкового законодавства певним чином без ризику притягнення до відповідальності.
          Враховуючи викладене, висновок суду першої інстанції у справі, що розглядається, про наявність правових підстав для скасування індивідуальної податкової консультації від 25.02.2019 за №718/Н/99-99-13-02-03-14/ІПК ґрунтується на правильному застосуванні норм матеріального права.
          Доводи апеляційної скарги не дають підстави для висновку про порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, які призвели до неправильного вирішення питання, тобто прийняте рішення відповідає матеріалам справи та вимогам закону, і не підлягає скасуванню.
      Згідно ст. 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
          Відповідності до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
          Керуючись ст.ст. 242, 308, 315, 316, 321, 322 КАС України, суд

                                                               П О С Т А Н О В И В :

 Апеляційну скаргу Державної податкової служби України - залишити без задоволення.
 Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 18.12.2019 року в адміністративній справі №280/4213/19 - залишити без змін.
          Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подачі касаційної скарги до Верховного Суду.    
Головуючий - суддя                                                                      С.В. Сафронова 

                               суддя                                                                      В.В. Мельник 

                               суддя                                                                      Д.В. Чепурнов