ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 580/2490/19                                                                            Головуючий у 1 інстанції: Гайдаш В.А.
                                                                                Суддя-доповідач: Вівдиченко Т.Р.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

  24 червня 2020 року                                                                                            м. Київ
          Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
Судді-доповідача                                    Вівдиченко Т.Р.
Суддів                                                      Мельничука В.П.
                                                                 Федотова І.В.
За участю секретаря                                Борейка Д.Е.

розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за апеляційною скаргою Товариства з обмеженою відповідальністю "Катеринопільський елеватор" на рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 28 листопада 2019 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Катеринопільський елеватор" до Офісу великих платників податків ДФС про визнання протиправними та скасування рішень, -

ВСТАНОВИЛА:
Позивач - Товариство з обмеженою відповідальністю ""Катеринопільський елеватор"  звернувся до суду з позовом до Офісу великих платників податків ДФС, в якому просив:
Визнати протиправним та скасувати податкові повідомлення - рішення: № 0000064103 від 02.01.2019 року про зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість на загальну суму 9 298 972,5 грн, у тому числі, 6 199 315 грн. основний платіж та 3 099 657,5 грн. штрафних (фінансових) санкцій; № 0000074103 від 02.01.2019 року про зменшення від`ємного значення суми податку на додану вартість на загальну суму 1 907 455 грн.
Рішенням Черкаського окружного адміністративного суду від 28 листопада 2019 року у задоволенні позову відмовити повністю. 
Не погодившись з рішенням суду позивач -Товариство з обмеженою відповідальністю ""Катеринопільський елеватор" звернувся з апеляційною скаргою, просить скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти в нове рішення, яким  позов задовольнити повністю, посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права. Зокрема, апелянт вказує про реальність господарських операцій з контрагентами щодо поставки сільськогосподарської продукції.
19 лютого 2020 року до Шостого апеляційного адміністративного суду від відповідача  - Офісу великих платників податків ДФС надійшов відзив на апеляційну скаргу, яким підтримує позицію суду першої інстанції.
24 березня 2020 року до Шостого апеляційного адміністративного суду від відповідача - Офісу великих платників податків ДФС надійшло клопотання про відкладення розгляду справи, у зв`язку із запровадженням карантину.
Згідно Довідки ШААС від 01 квітня 2020 року,  відповідно до ст. 30 Закону України "Про забезпечення санітарного та епідеміологічного благополуччя населення", ст. 11 Закону України "Про захист населення від інфекційних хвороб", керуючись постановою Кабінету Міністрів України "Про запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби СОVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2" від 11 березня 2020 р. №211 судом відкладено розгляд справи.
Заслухавши у відкритому судовому засіданні суддю-доповідача, пояснення учасників процесу, які з`явилися в судове засідання, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає задоволенню, з наступних підстав.
Відповідно до частини 1 статті 2 КАС України, завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.
Як вбачається з матеріалів справи та встановлено судом першої інстанції, Офісом великих платників ДФС проведено документальну позапланову перевірку ТОВ «Катеринопільський елеватор» з питань достовірності нарахування сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість на поточний рахунок платника податків та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податків з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету, за вересень 2018 року.
Результати перевірки оформлені Актом від 20 грудня 2018 року №4212/28-10-41-01/32580463.
За результатами перевірки встановлено порушення ТОВ «Катеринопільський елеватор» вимог пп. 198.1, 198.3, 198.6 ст. 198, п. 200.4 ст. 200 Податкового кодексу України, що призвело до завищення податкового кредиту за вересень 2018 року на загальну суму 8106760 грн., в результаті чого завищено від`ємне значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду за вересень 2018 року на суму 1907445 грн. та суми, яка підлягає бюджетному відшкодуванню за рахунок платника у банку за вересень 2018 року в розмірі 6199315 грн.
За наслідками вищевказаної перевірки Офісом великих платників податків ДФС винесені податкові повідомлення-рішення від 02 січня 2019 року №0000064103, №0000074103.
Не погоджуючись з вказаними податковими повідомленнями-рішеннями, позивач звернувся до суду з вищевказаним позовом.
Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та висновкам суду першої інстанції, колегія суддів зазначає наступне.
Згідно ч. 2 ст. 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Спірні правовідносини, що склались між сторонами, регулюються Податковим кодексом України від 02 грудня 2010 року № 2755-VI (далі - ПК України), який регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин).
Нормами п. 44.1 ст. 44 ПК України передбачено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Відповідно до пп. 14.1.181 п. 14.1 ст. 14 ПК України, податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
В силу п. 198.1 ст. 198 ПК України, до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.
Положеннями п. 198.2 ст. 198 ПК України передбачено, що датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
Згідно пункту 198.3 статті 198 ПК України, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України. Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
За приписами п. 198.6 ст. 198 ПК України, не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
Положеннями пункту 201.10 статті 201 ПК України передбачено, що податкова накладна видається платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
У відповідності до п. 200.4 ст. 200 ПК України, при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума: а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу; б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету; в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
Згідно пункту 201.1 статті 201 ПК України, платник податку зобов`язаний надати покупцю (отримувачу) на його вимогу підписану уповноваженою платником особою та скріплену печаткою (за наявності) податкову накладну. У податковій накладній зазначаються в окремих рядках такі обов`язкові реквізити: а) порядковий номер податкової накладної; б) дата виписування податкової накладної; в) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - продавця товарів/послуг; г) податковий номер платника податку (продавця та покупця); ґ) місцезнаходження юридичної особи - продавця або податкова адреса фізичної особи - продавця, зареєстрованої як платник податку; д) повна або скорочена назва, зазначена у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім`я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість, - покупця (отримувача) товарів/послуг; е) опис (номенклатура) товарів/послуг та їх кількість, обсяг; є)  ціна постачання без урахування податку; ж) ставка податку та відповідна сума податку в цифровому значенні; з) загальна сума коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку; и) вид цивільно-правового договору; і) код товару згідно з УКТ ЗЕД (для підакцизних товарів та товарів, ввезених на митну територію України).
Приписами пункту 135.2 статті 135 та пункту 138.2 статті 138 ПК України встановлено, що як доходи, так і витрати, визначаються на підставі первинних документів, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.
В силу підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України, не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.
Згідно ст. 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16 липня 1999 року № 996-XIV (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Нормами частини 1 статті 9 вищевказаного Закону передбачено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.
Відповідно до ч. 2 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Як вбачається з матеріалів справи, Офісом великих платників ДФС проведено документальну позапланову перевірку ТОВ «Катеринопільський елеватор», за результатами якої складено Акт документальної позапланової перевірки від 20 грудня 2018 року №4212/28-10-41-01/32580463.
У зазначеному акті контролюючим органом зроблено висновок про порушення  ТОВ  «Катеринопільський елеватор» п.п. 198.1, 198.3, 198.6 ст. 198, п. 200.4 ст. 200 Податкового кодексу України та полягає  у завищенні податкового кредиту за вересень 2018 року у сумі 8 106 760 грн., що призвело до завищення значення: суми, яка підлягає бюджетному відшкодуванню на рахунок платника у банку за вересень 2018 року на 6 199 315 грн.; суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду за вересень 2018 року на 1 907 445 грн. 
На підставі вищевказаного акту перевірки, Офісом великих платників ДФС відносно ТОВ «Катеринопільський елеватор» прийнято наступні податкові повідомлення-рішення: від 02 січня 2019 року № 0000064103 про зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість на загальну суму 9 298 972,5 грн, у тому числі, 6 199 315 грн. основний платіж та 3 099 657,5 грн. штрафних (фінансових) санкцій; від 02 січня 2019 року № 0000074103 про зменшення від`ємного значення суми податку на додану вартість на загальну суму 1 907 455 грн. (Т. 1 а.с. 89-92).
Відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суд першої інстанції виходив з того, що правовідносини між ТОВ «Катеринопільський елеватор» та ТОВ «Агро-Зевс», ФГ «Бізнес Агро Холдинг», ТОВ «Азалія Агро», ТОВ «Броварський Молочний Альянс», ТОВ «Квадро» оформлені лише документально, оскільки, їх реальність не підтверджується через неможливість встановити джерело погодження сільськогосподарської продукції, яка у період, що перевірявся, реалізована вищевказаним контрагентам-постачальникам, відсутність у контрагентів достатньої кількості трудових ресурсів, оборотних коштів, виробничих активів, земельних ділянок при значних обсягах реалізованої сільськогосподарської продукції тощо.
Колегія суддів не погоджується із зазначеним висновком суду першої інстанції та вважає його помилковим, з огляду на наступне.
Так, між ТОВ «Катеринопільський елеватор» (МХП) та ТОВ «Квадро» (Контрагент) укладено Договір поставки сільськогосподарської продукції від 31 серпня 2018 року №13797/к, відповідно до пункту 1.1. якого, в порядку та на умовах, визначених Договором, Контрагент, відповідно до попередньої домовленості з МХП, зобов`язується передати (поставити) МХП у власність сільськогосподарську продукцію, а саме, соняшник, згідно вимог даного Договору та Додатків до нього (що далі іменується «Товар»), а МХП зобов`язується прийняти Товар і у визначений строк сплатити його вартість. 
Про виконання вищевказаного Договору та реальність операцій щодо поставки товару свідчать наступні первинні документи: видаткові накладні, товарно-транспортні накладні, платіжні доручення, карточки рахунків ТОВ «Катеринопільський елеватор», реєстр накладних на зерно, прийняте на зберігання, з визначенням якості по середньодобовому зразку, карточки аналізу зерна (соняшника).
Отриманий, на підставі вищезазначеного Договору №13797/к, соняшник ТОВ «Катеринопільський елеватор» було передано, відповідно до Договору переробки із давальницької сировини №12075-Г від 22.08.2018 року, на переробку ТОВ «Вінницька птахофабрика», що підтверджується квитанціями на приймання до переробки давальницького олійного насіння і на видачу належної олієпродукції.
Взаємовідносини між ТОВ «Катеринопільський елеватор» та ТОВ «Агро-Зевс» здійснювались на підставі наступних догорів: Договір поставки сільськогосподарської продукції № 13604/к от 28 серпня 2018 року на поставку соняшника; Договір поставки сільськогосподарської продукції № 14838/к від 20 вересня 2018 року на поставку сої.
За результатами виконання вищевказаних договорів, складені наступні первинні документи: видаткові накладні, товарно-транспортні накладні, платіжні доручення, реєстри товарно-транспортних накладних на прийняте зерно і насіння з визначенням якості за середньодобовим зразком, картки аналізу зерна (сої), складські квитанції на зерно, оборотно-сальдові відомості по рахунку 63.1.3.2, звіти по проводкам.
Про подальше використання позивачем поставленого товару свідчать квитанції Філії «ВКВК» ТОВ «Вінницька птахофабрика» на приймання до переробки давальницького олійного насіння і на видачу належної олієпродукції. 
Між ТОВ «Катеринопільський елеватор»  та ФГ «Бізнес Агро Холдинг» укладено Договір поставки сільськогосподарської продукції № 13896/к від 31 серпня 2018 року, предметом якого була поставка соняшника.
Підтвердженням виконання умов вищезазначеного Договору  є наступні первинні документи:  видаткові накладні, товарно-транспортні накладні, платіжні доручення.
Подальше використання та  переробка отриманого соняшника відбувалася на підставі Договору переробки із давальницької сировини №10297-Г від 11 червня 2018 року, укладеного між ТОВ «Катеринопільський елеватор» (Замовник)  та  ПРАТ «МЗВКК» (Виконавець).
Відповідно до пункту 1.1 вищевказаного Договору №10297-Г, Замовник доручає, а Виконавець зобов`язується виконати, відповідно до умов цього Договору, роботи з обробки та/або переробки: давальницької сировини (соняшник) в готову продукцію (макуха соняшникова, побісний продукт).          Замовник зобов`язується прийняти готову продукцію і оплатити вартість робіт Виконавця. Давальницька сировина є власністю Замовника.
Також, між ТОВ «Катеринопільський елеватор» (МХП) та ТОВ «Броварський Молочний Альянс» було укладено Договір поставки сільськогосподарської продукції № 13901/к від 31 серпня 2018 року, згідно пункту 1.1 якого, в порядку та на умовах, визначених Договором, Контрагент, відповідно до попередньої домовленості з МХП, зобов`язується передати (поставити) МХП у власність сільськогосподарську продукцію, а саме, соняшник, згідно вимог даного Договору та Додатків до нього (що далі іменується «Товар»), а МХП зобов`язується прийняти Товар і у визначений строк сплатити його вартість.
Про виконання вищевказаного Договору та реальність операцій щодо поставки товару свідчать наступні первинні документи: видаткові накладні, товарно-транспортні накладні, платіжні доручення, звіти по проводкам, карточка рахунку 20.1.3.1.
Вищезазначений товар позивачем було передано на переробку, згідно Договору переробки із давальницької сировини №10297-Г від 11 червня 2018 року.
Взаємовідносини між ТОВ «Катеринопільський елеватор» та ТОВ «Азалія Агро» здійснювались на підставі Договору поставки сільськогосподарської продукції № 13545/к від 27серпня 2018 року, на умовах якого, було здійснено поставку сільськогосподарської продукції - соняшника, про що свідчать видаткові накладні, товарно-транспортні накладні, платіжні доручення, реєстри товарно-транспортних накладних на прийняте зерно і насіння з визначенням якості за середньодобовим зразком, карточка рахунку 20.1.3.1.
Таким чином, колегія суддів вважає, що матеріалами справи підтверджуються реальність господарських операцій між ТОВ «Катеринопільський елеватор» та ТОВ «Агро-Зевс», ФГ «Бізнес Агро Холдинг», ТОВ «Азалія Агро», ТОВ «Броварський Молочний Альянс», ТОВ «Квадро».
При цьому, вищевказані Товариства, на час здійснення господарських операцій, були платниками податку на додану вартість.
Верховним Судом у складі Касаційного адміністративного суду у постанові від 30 серпня 2019 року у справі № 804/17176/14 зазначено наступне: «…Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому, в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції. В той же час, сама собою наявність або відсутність окремих документів, а також недоліки в їх оформленні не можуть бути підставою для висновку про відсутність господарських операцій та відмови у формуванні податкового кредиту, якщо з інших даних вбачаються зміни в структурі активів та зобов`язань, у власному капіталі підприємства у зв`язку з його господарською діяльністю».
Колегія суддів зазначає, що відповідачем не надано жодних належних та допустимих доводів, що підтверджують відсутність фактичного виконання ТОВ «Катеринопільський елеватор» господарських операцій за укладеними договорами поставки, про відсутність витрат позивача у спірних правовідносинах, про несумісність предмету укладених договорів з напрямом господарської діяльності позивача, про відсутність використання позивачем отриманих товарів (робіт, послуг).
Висновок суду першої інстанції про неможливість встановити джерело походження сільськогосподарської продукції, яка у період, що перевірявся, реалізована контрагентами-постачальниками ТОВ «Катеринопільський елеватор», колегія суддів вважає необгрунтованим, з огляду на наступне.
Так, норми податкового законодавства не ставлять у залежність достовірність даних податкового обліку платника податків від дотримання податкової дисципліни його контрагентами, якщо цей платник (покупець) мав реальні витрати у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг), призначених для використання у його господарській діяльності. Порушення певними постачальниками товару (робіт, послуг) у ланцюгу постачання вимог податкового законодавства чи правил ведення господарської діяльності не може бути підставою для висновку про порушення покупцем товару (робіт, послуг) вимог закону щодо формування об`єкта оподаткування податком на прибуток, витрат та податкового кредиту, тому платник податків (покупець товарів (робіт, послуг)) не повинен зазнавати негативних наслідків, зокрема у вигляді позбавлення права на формування витрат та податкового кредиту, за можливу неправомірну діяльність його контрагентів за умови, якщо судом не встановлено фактів, які свідчать про обізнаність платника податків щодо такої поведінки контрагентів та злагодженість дій між ними.
Даний висновок узгоджується з правовою позицією Верховного Суду у складі Касаційного адміністративного суду, викладеною у постанові від 25 вересня 2019 року у справі №826/4361/15.
Таким чином, позивач, як платник податків, самостійно несе відповідальність за достовірність і своєчасність обчислення та сплату лише ним самим податку до бюджету, відповідно до законодавства України. Він не може нести відповідальність за порушення контрагентом правил здійснення господарської діяльності та/або податкової дисципліни, як і не може нести відповідальність за неподання контрагентом первинних документів. У разі якщо контрагентом були допущені порушення норм податкового або іншого законодавства, це тягне відповідальність та негативні наслідки саме щодо цього контрагента, а не сумлінного платника податків.
Щодо посилання суду першої інстанції на відсутність у контрагентів ТОВ «Катеринопільський елеватор» достатньої кількості трудових ресурсів, колегія суддів вважає його безпідставним, оскільки, дана обставина не виключає можливості реального виконання ними господарських операцій та не свідчить про одержання необґрунтованої податкової вигоди позивачем, так як, залучення працівників є можливим за договорами цивільно-правового характеру, аутсорсингу та аутстафінгу (оренда персоналу).
Аналогічна правова позиція викладена Верховним Судом у складі Касаційного адміністративного суду у постанові від 19 листопада 2019 року у справі № 826/16304/17.
З огляду на зазначене, висновки контролюючого органу про завищення ТОВ «Катеринопільський елеватор» податкового кредиту за вересень 2018 року, що призвело  до завищення значення суми, яка підлягає бюджетному відшкодуванню та суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту є  необгрунтованими.
Таким чином, колегія суддів вважає, що податкові повідомлення-рішення від 02 січня 2019 року №0000064103 та №0000074103, прийняті Офісом великих платників податків Державної фіскальної служби на підставі Акту документальної позапланової перевірки від 20 грудня 2018 року №4212/28-10-41-01/32580463, є протиправними та підлягають скасуванню.
Відповідно до частини 2 статті 2 КАС України, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Аналізуючи обставини справи та норми чинного законодавства, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції безпідставно відмовив у  задоволенні позовних вимог Товариства з обмеженою відповідальністю "Катеринопільський елеватор", а тому, рішення суду підлягає скасуванню з прийняттям нового рішення про задоволення адміністративного позову.
Відповідно до ч. 1 ст. 77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача (ч. 2 ст. 77 КАС України).
При цьому, доводи викладені в апеляційній скарзі спростовують висновки суду першої інстанції та знайшли своє належне підтвердження в суді апеляційної інстанції.
Відповідно до ч. 3 ст. 242 КАС України, обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Таким чином, колегія суддів вважає, що висновки суду першої інстанції не відповідають встановленим обставинам по справі, допущені судом першої інстанції порушення норм матеріального права призвели до неправильного вирішення справи, а тому оскаржуване рішення підлягає скасуванню з прийняттям нового рішення.
Згідно з п. 4 ч. 1 ст. 317 КАС України, підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Керуючись ст. ст. 243, 250, 315, 317, 321, 322, 325, 329 КАС України, колегія суддів,- 

ПОСТАНОВИЛА:
Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Катеринопільський елеватор" задовольнити.
Рішення Черкаського окружного адміністративного суду від 28 листопада 2019 року скасувати та прийняти нове рішення.
Адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю "Катеринопільський елеватор" задовольнити.
Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби від 02 січня 2019 року №0000064103 та №0000074103.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Офісу великих платників податків ДФС  (04119, м. Київ, вул. Дегтярівська, 11-Г, код ЄДРПОУ 239440996) на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Катеринопільський елеватор" (20505, Черкаська обл., Катеринопільський р-н., смт. Єрки, вул. Героїв Майдану, 47, код ЄДРПОУ 32580463)  судові витрати в загальному розмірі 48  025 (сорок вісім тисяч двадцять п`ять) грн. 00 коп.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду в порядку і строки, визначені  статтями 328-329 КАС України.

 Суддя-доповідач                                                                           Вівдиченко Т.Р.
          
 Судді                                                                                              Мельничук В.П.
                                                                                                  
                                                                                                            Федотов І.В.

Повний текст постанови виготовлено 30.06.2020 року.