ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

22 липня 2020 року 	м. Дніпро	справа № 280/1547/19	
Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Щербака А.А. (доповідач),
                               суддів:  Баранник Н.П., Малиш Н.І.,     
за участю секретаря судового засідання Яковенко О.М. 
розглянувши в м. Дніпро у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Запорізькій області на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 05 лютого 2020 року (суддя Бойченко  Ю.П.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «СМУ СТАЛЬТРАНС» до Головного управління ДФС у Запорізькій області, Управління Державної казначейської служби України в Запорізькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, стягнення пені,-                     
                                                    ВСТАНОВИВ:
ТОВ «СМУ СТАЛЬТРАНС»  звернулось з позовом до Головного управління ДФС у Запорізькій області, Управління Державної казначейської служби України в Запорізькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 25.03.2019 №0003911202;
Про стягнення з Державного бюджету України через Управління Державної казначейської служби України в  Запорізькій області на користь позивача бюджетну заборгованість з відшкодування ПДВ у розмірі 567   287 грн., пеню в розмірі 47   670,76 грн., нараховану на суму такої заборгованості за період з 14.11.2018 по 04.04.2019;
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 05 лютого 2020 року позов задоволено частково.
Суд вирішив визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДФС у Запорізькій області від 25.03.2019 №0003911202.
В решті позовних вимог – відмовити.
Головним управлінням Державної фіскальної служби у Запорізькій області подана апеляційна скарга, просить  рішення суду першої інстанції в частині задоволених позовних вимог скасувати,  в цій частині відмовити в задоволенні позову.
Апеляційна скарга обґрунтована тим, що судом першої інстанції порушено норми матеріального права в частині застосування п. 22.1 пп б), пп. в), п. 200.4 ст. 200 Податкового кодексу України, не враховано результати перевірки, викладені в акті від 04.03.2019 №20/0801-12-02/33242879, якою виявлено завищення суми бюджетного відшкодування ПДВ за липень 2016 на суму 567 287грн. 
Представник відповідача апеляційну скаргу підтримав.
Представник позивача проти задоволення апеляційної скарги заперечував. 
Колегія суддів доходить висновку, що апеляційна скарга задоволенню не підлягає.
Як було встановлено судом першої інстанції, 15 серпня 2016 року ТОВ «СМУ СТАЛЬТРАНС» до Запорізької об`єднаної податкової інспекції ГУ ДФС у Запорізькій області було подано електронну декларацію з податку на додану вартість за липень 2016 року та заяву про повернення суми бюджетного відшкодування у розмірі 567   287грн., отримання яких контролюючим органом підтверджено відповідними квитанціями. 
Листом від 19.08.2016 № 78/10/08-28-08 Запорізька об`єднана державна податкова інспекція ГУ ДФС у Запорізькій області повідомила позивача, що податкова декларація з податку на додану вартість за липень 2016 року та заява про повернення суми бюджетного відшкодування не визнана як податкова звітність.
Позивач звернувся з позовом до суду, в якому просив суд визнати протиправною відмову контролюючого органу та прийняти податкову декларацію позивача та визнати такою, що подана у день її фактичного отримання контролюючим органом.
15 травня 2017 року за результатами розгляду справи №808/4062/16 Запорізьким окружним адміністративним судом винесено постанову, якою позовні вимоги позивача задоволено в повному обсязі. Оскільки означена постанова в установленому порядку не скасована, набрала законної сили, вона є обов`язковою до виконання.
У зв`язку із тим, що відповідачем дії з відшкодування податку на додану вартість за поданої позивачем податкової декларації за липень 2016 року не здійснені, ТОВ “СМУ Стальтранс” звернулося до суду з адміністративним позовом, в якому просило:
визнати протиправною бездіяльність Запорізької об`єднаної державної податкової інспекції ГУ ДФС у Запорізькій області щодо не включення до Реєстру заяв про повернення сум бюджетного відшкодування необхідних даних щодо відшкодування ТОВ «СМУ СТАЛЬТРАНС» суму податку на додану вартість у розмірі 567   287,00 грн. за липень 2016 року; ненадання Головному управлінню Державної казначейської служби України у Запорізькій області Висновку щодо відшкодування ТОВ «СМУ СТАЛЬТРАНС» суму податку на додану вартість у розмірі 567287 грн. за липень 2016 року;
зобов`язати відповідача внести до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування необхідні дані щодо відшкодування ТОВ «СМУ СТАЛЬТРАНС» суму податку на додану вартість у розмірі  567287 грн. за липень 2016 року; підготувати висновок щодо відшкодування суми податку на додану вартість у розмірі за липень 2016 року та направити висновок до Головного управління Державної казначейської служби України у м. Запоріжжі для відшкодування.
Зазначені обставини встановлені рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 15.05.2018 у справі № 808/3085/17 за позовом ТОВ «СМУ СТАЛЬТРАНС» до Запорізької об`єднаної державної податкової інспекції ГУ ДФС у Запорізькій області, третя особа, яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору на стороні відповідача - Головне управління Державної казначейської служби України у Запорізькій області про визнання протиправною бездіяльність та зобов`язання вчинити певні дії.
Цим судовим рішенням адміністративний позов задоволено частковою. Визнано протиправною бездіяльність Запорізької об`єднаної державна податкової інспекції ГУ ДФС у Запорізької області щодо не включення до Реєстру заяв про повернення сум бюджетного відшкодування необхідних даних щодо відшкодування ТОВ «СМУ СТАЛЬТРАНС» суми податку на додану вартість у розмірі 567   287,00 грн. за липень 2016 року. Зобов`язано відповідача внести до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування необхідні дані щодо відшкодування ТОВ «СМУ СТАЛЬТРАНС» суми податку на додану вартість у розмірі 567   287,00 грн. за липень 2016 року.
Водночас, суд дійшов висновку, що позовні вимоги в частині визнання протиправною бездіяльності відповідача ненадання ГУ ДКСУ у Запорізькій області висновку щодо відшкодування суми ПДВ у розмірі 567   287,00 грн. за липень 2016 року та зобов`язання відповідача підготувати висновок щодо відшкодування означеної суми та направлення висновку до ГУ ДКСУ у Запорізькій області для відшкодування не підлягають задоволенню через зміну порядку здійснення бюджетного відшкодування.
Рішення суду Запорізького окружного адміністративного суду від 15.05.2018 у справі № 808/3085/17 набрало законної сили 13 листопада 2018 року відповідно до постанови Третього апеляційного адміністративного суду, якою апеляційну скаргу Запорізької об`єднаної державної податкової інспекції ГУ ДФС у Запорізькій області залишено без задоволення, рішення суду першої інстанції – без змін.
У період з 19.02.2019 по 25.02.2019 відповідно до наказу від 19.02.2019 №602 і на підставі пп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, пп. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75, пп. 78.1.8 п. 78.1 ст. 78 Податкового кодексу України фахівцями ГУ ДФС у Запорізькій області була проведена документальна позапланова виїзна перевірка ТОВ «СМУ СТАЛЬТРАНС» з питань достовірності нарахування від`ємного значення з податку на додану вартість за липень 2016 року, за результатами якої складений відповідний акт від 04.03.2019 №120/08-01-12-02/33242879.
Як зазначено у висновках акту перевірки, перевіркою встановлено порушення позивачем: п. 200.1, пп. «б», пп. «в» п. 200.4 ст.200 Податкового кодексу України, в результаті чого завищено суму від`ємного значення податку на додану вартість, що підлягає бюджетному відшкодуванню за липень 2016 року на 567   287,00 грн.
На підставі Акту перевірки відповідачем 25 березня 2019 року прийняте податкове повідомлення-рішення форми №0003911202, за яким позивачу зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість за податковою декларацією №9146073025 від 15.08.2016 за липень 2016 року на 567   287грн. та застосовані штрафні (фінансові) санкції у розмірі 141   821,75 грн.
Палаткове повідомлення-рішення позивачем було оскаржено до суду.
Частково задовольняючи позов, суд першої інстанції зазначив, що контролюючий орган дійшов помилкового висновку про порушення позивачем вимог пунктів 200.1, 200.4 статті 200 Податкового кодексу України та безпідставність декларування у липні 2016 року суми податку на додану вартість, заявлену до бюджетного відшкодування в розмірі 567   287,00 грн. 
Колегія суддів з такими висновками суду першої інстанції погоджується.
Відповідно до пункту 200.1 статті 200 Податкового кодексу України (у редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин) сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
Згідно з пунктами 200.2 і 200.4 статті 200 Податкового кодексу України при позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом.
При від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:
а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 2001.3 статті 200 1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу -
б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200 -1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації на поточний рахунок платника податку та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету,
в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
За змістом норм пунктів 200.7 статті 200 Податкового кодексу України платник податку, який має право на отримання бюджетного відшкодування та прийняв рішення про повернення суми бюджетного відшкодування, подає відповідному контролюючому органу податкову декларацію з ПДВ та заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, яка відображається у податковій декларації.
Тобто, сума від`ємного значення ПДВ набуває статусу заявленої до бюджетного відшкодування суми у разі подання платником податків контролюючому органу заяви про таке бюджетне відшкодування. 
При цьому, в розумінні підпункту 14.1.18 пункту 14.1 статті Податкового кодексу України бюджетне відшкодування – це відшкодування від`ємного значення податку на додану вартість на підставі підтвердження правомірності сум бюджетного відшкодування ПДВ за результатами перевірки платника.
Отже, сума бюджетного відшкодування ПДВ, яку платник податків бажає відшкодувати з бюджету за відповідною заявою, формується на підставі суми від`ємного значення ПДВ, правомірність визначення якої таким платником податку підтверджується контролюючим органом шляхом проведення перевірки.
Приписами пункту 200.10 статті 200 Податкового кодексу України передбачено, що у строк, передбачений абзацом першим пункту 76.3 статті 76 цього Кодексу, контролюючий орган проводить камеральну перевірку даних податкової декларації або уточнюючих розрахунків (в разі їх подання).
Платники податку, які мають право на бюджетне відшкодування відповідно до цієї статті та подали заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, отримують таке бюджетне відшкодування в разі узгодження контролюючим органом заявленої суми бюджетного відшкодування за результатами камеральної перевірки, а у випадках, визначених пунктом 200.11 цієї статті, - за результатами перевірки, зазначеної у такому пункті, що проводяться відповідно до цього Кодексу.
Згідно з пунктом 200.10 статті 200 Податкового кодексу України у строк, передбачений абзацом першим пункту 76.3 статті 76 цього Кодексу, контролюючий орган проводить камеральну перевірку даних податкової декларації або уточнюючих розрахунків (в разі їх подання).
Платники податку, які мають право на бюджетне відшкодування відповідно до цієї статті та подали заяву про повернення суми бюджетного відшкодування, отримують таке бюджетне відшкодування в разі узгодження контролюючим органом заявленої суми бюджетного відшкодування за результатами камеральної перевірки, а у випадках, визначених пунктом 200.11 цієї статті, - за результатами перевірки, зазначеної у такому пункті, що проводяться відповідно до цього Кодексу.
В свою чергу, у пункті 200.11 статті 200 Податкового кодексу України встановлено, що контролюючий орган має право протягом 60 календарних днів, що настають за граничним строком подання податкової декларації, а в разі якщо така податкова декларація надана після закінчення граничного строку - за днем її фактичного подання провести документальну перевірку платника податку в разі, якщо розрахунок суми бюджетного відшкодування зроблено за рахунок від`ємного значення, сформованого за операціями:
- за періоди до 1 липня 2015 року, що не підтверджені документальними перевірками;
- з придбання товарів/послуг за період до 1 січня 2017 року у платників податку, що використовували спеціальний режим оподаткування, визначений відповідно до статті 209 цього Кодексу.
Рішення про проведення документальної перевірки має бути прийнято не пізніше закінчення граничного строку проведення камеральної перевірки.
Висновки податкового органу про порушення позивачем податкового законодавства обґрунтовані тим, що відповідно додатку 2 до Декларації з податку на додану вартість за попередній звітній період - червень 2016 року «Довідка про суму від`ємного значення звітного (податкового) періоду, яка зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (Д2)» зазначено звітний (податковий) період, у якому виникло від`ємне значення - серпень 2013 року.
Тобто, ТОВ «СМУ СТАЛЬТРАНС» в таблиці додатку 3 до Декларації з ПДВ за липень 2016 року вказано від`ємне значення з ПДВ у серпні 2013 року, фактично сплачене постачальникам товарів/послуг у розмірі 567   287,00 грн.
Аналізом результатів опрацювання податкової декларацій з ПДВ за серпень 2013   року (№9058465959 від 19.09.2013, уточнюючий розрахунок не надавався), встановлено:
Перевіркою показників, відображених в рядках 1-9 Декларації з ПДВ за серпень 2013 року в сумі ПДВ 4   065,00 грн. встановлено, що на формування цих показників вплинуло здійснення операцій з реалізації товарів (дизпалива, масло М10Г2К, шпал дерев`яних) на митній території України відповідно до податкових накладних:
№2 від 29.08.2013 на загальну суму 21   630,00 грн., в т.ч. ПДВ 3   605,00 грн. в адресу ОСОБА_1 (інд.код НОМЕР_1 ), видаткова накладна №0000526 від 29.08.2013 на загальну суму з ПДВ 21   630,00 грн.,
№1 від 20.08.2013 на загальну суму 2   760,00 грн., в т.ч. ПДВ 460,00 грн. в адресу АТ «МОРСТРОЙ» (код ЄДРПОУ 13792296, іпн. 137922927021), від якого отримано передплату відповідно платіжного доручення №521 від 20.08.2013 в сумі 2   760,00 грн. з ПДВ.
По рахунку 361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями» станом на 01.08.2013 дебіторська заборгованість складає 141   399,47 грн., станом на 31.07.2016 дебіторська заборгованість складає 160   269,47 грн.
Коригування податкових зобов`язань у серпні 2013 року не здійснювалось.
Перевіркою показників, відображення в рядку 10.1 Декларації за серпень 2013 року в сумі ПДВ 103   884,00 грн., в рядку 16, 16.1 Декларації за серпень 2013 року в сумі (-) 100   167,00 грн., в рядку Декларації за серпень 2013 року в сумі 3   717,00 встановлено, що на формування цих показників вплинуло:
Здійснення операцій з придбання товарів (послуг) з загальну суму 103   884,00 грн. (р.   10.1 Декларації).
Згідно з Єдиним реєстром податкових накладних, договорів, видатковими та податковими накладними, виписками банку, основними постачальниками у серпні 2013 року були ДП «ЗАВОД ОБВАЖНЕНИХ БУРИЛЬНИХ ТА ВЕДУЧИХ ТРУБ» та ПП «АВТОСТОП».
По рахунку 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками2 станом на 01.08.2013 дебіторська заборгованість складає 99   553,86 грн., станом на 31.08.2013 кредиторська заборгованість складає 67   660,11 грн.
Враховуючи викладене, ТОВ «СМУ СТАЛЬТРАНС» відповідно до задекларованих та перевірених показників в розділі ІІІ «Розрахунки з бюджетом за звітний період» податкової декларації з ПДВ за період серпень 2013 року задекларовано рядок 18 Позитивне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду (позитивне значення) в сумі 348,00 грн. (4   065,00 грн. – 3   717,00   грн.) таким чином, від`ємне значення з ПДВ у позивача в серпні 2013 року відсутнє.
Перевіркою встановлено відсутність від`ємного значення з ПДВ за серпень 2013   року, сплаченого постачальникам товарів/послуг у розмірі 567   287,00 грн.
Судом першої інстанції вірно було зазначено, що право на отримання відшкодування сум податку з Державного бюджету України має виключно платник податку на додану вартість, який задекларував таку суму у податковій декларації з податку на додану вартість за встановленою формою та подав до контролюючого органу відповідну заяву про повернення суми бюджетного відшкодування.
При цьому, обов`язковою умовою для декларування платником податку на додану вартість суми податку до бюджетного відшкодування є фактична сплата отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг. У разі, якщо оплата постачальнику за надані ним товари/послуги здійснюється не отримувачем таких товарів/послуг (платником), а іншою особою, або взагалі не була здійснена отримувачем товарів/послуг, то при виникненні у такого отримувача товарів/послуг від`ємного значення податку за такими операціями у нього відсутнє право на декларування суми податку на додану вартість до бюджетного відшкодування.
Наведений висновок суду не суперечить правовій позиції Верховного Суду, що міститься у постанові від 09.12.2019 у справі №805/1740/16-а.
Судом встановлено та матеріалами справи підтверджено, що сума від`ємного значення у розмірі 567   287,00 грн. виникла у позивача на підставі укладеного з Дочірнім підприємством «ЗАВОД ОБВАЖНЕНИХ БУРИЛЬНИХ ТА ВЕДУЧИХ ТРУБ» (Продавець) договору №Т3/013-13 від 12.08.2013, за яким продавець зобов`язується передати у власність покупця (позивача по справі), а покупець зобов`язується прийняти і оплатити продукцію, виготовлену згідно з ТУ, ДСТУ, на умовах, в порядку і в строки, які встановлені цим Договором.
Крім того, між Дочірнім підприємством «ЗАВОД ОБВАЖНЕНИХ БУРИЛЬНИХ ТА ВЕДУЧИХ ТРУБ» та ТОВ «СМУ СТАЛЬТРАНС» були укладені договори зберігання №1 від 30.08.2013 та №2 від 30.09.2013.
За вказаними договорами позивачем сплачено контрагенту 3   916   682,57 грн., що підтверджується виписками по банківському рахунку за 14.08.2013, 20.08.2013, 29.08.2013, 18.09.2013, 27.09.2013, 02.10.2013, 03.10.2013, 14.10.2013, 18.10.2013, 06.11.2013, 07.11.2013, 10.12.2013, 17.12.2013 та не заперечується відповідачем.
Матеріали справи містять  первинні бухгалтерські документи, які підтверджують факт здійснення господарських операцій щодо придбання товарів та послуг, а саме: специфікації до договорів, технічні протоколи, акти приймання-передачі на відповідальне зберігання, рахунки на передплату, видаткові накладні, товарно-транспортні накладні, податкові накладні тощо.
Судом першої інстанції вірно було враховано те, що  за змістом акта перевірки відповідачем досліджувалися лише операції позивача за серпень 2013 року та липень 2016 року, при цьому, операції з Дочірнім підприємством «ЗАВОД ОБВАЖНЕНИХ БУРИЛЬНИХ ТА ВЕДУЧИХ ТРУБ» у інший період у Акті не відображені.
Вірними є висновки суду першої інстанції про те, що отримання бюджетного відшкодування не є обов`язком суб`єкта господарювання, а являється його правом. Податковий кодекс України не обмежує бюджетне відшкодування виключно сумою податкового кредиту попереднього звітного періоду, як і не обмежує право платника податку заявити до повернення суму бюджетного відшкодування часовими межами певного податкового періоду. Чинне податкове законодавство не ставить також право платника податку на отримання податкової вигоди в залежність від того, в якому звітному податковому періоді в нього виникло право на податковий кредит у розмірі суми бюджетної заборгованості.
Також судом першої інстанцій вірно було взято до уваги те, що податковим органом не виявлено жодних порушень у формуванні податкового кредиту за будь-який з податкових періодів, що передували звітному, не наведено обставин, які свідчили б про недобросовісність платника податків. Податковим органом не заперечувався і факт сплати позивачем своєму контрагентові відповідної суми ПДВ у складі ціні придбаних товарів (робіт, послуг) за наслідками виконання у попередніх податкових періодах операцій, за якими сформовано податковий кредит.
Доводи апеляційної скарги зазначеного не спростовують, підстави для скасування рішення суду першої інстанції відсутні. 
Керуючись ст. ст. 315, 316, 321, 322 КАС України, суд, -
                                                  
ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Запорізькій області залишити без задоволення.
Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 05 лютого 2020 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «СМУ СТАЛЬТРАНС»  до Головного управління ДФС у Запорізькій області, Управління Державної казначейської служби України в Запорізькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, стягнення пені залишити без змін.  
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена безпосередньо до суду касаційної інстанції в строк, передбачений  ст. 329 КАС України.
Постанова у повному обсязі складена 23 липня 2020 року.
   
Головуючий - суддя                                                                      А.А. Щербак 

                               суддя                                                                      Н.П. Баранник 

                               суддя                                                                      Н.І. Малиш