ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

02 жовтня 2020 року 
м. Київ
справа № 1570/1291/12
адміністративне провадження № К/9901/39788/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Олендера І.Я.,
суддів: Гончарової І.А.,  Ханової  Р.Ф., 

розглянув в попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 на постанову Одеського окружного адміністративного суду від 12.04.2012 (суддя     Вовченко O.A.) та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 22.03.2017 (судді: Золотніков О.С. (головуючий), Осіпов Ю.В., Скрипченко В.О.) у справі № 1570/1291/2012 за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Ізмаїльської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС в Одеській області про визнання нечинними податкових повідомлень-рішень, 
У С Т А Н О В И В:
ІСТОРІЯ СПРАВИ
Короткий зміст позовних вимог
1. Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі - позивач, Підприємець) звернулась до суду з позовом до Ізмаїльської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС в Одеській області про скасування податкових повідомлень-рішень:
- від 05.12.2011 № 0096691701, яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість за основним платежем в сумі 1  453  808,51 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями в розмірі 317  672,13 грн;
- від 05.12.2011 № 0096691701, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку з доходів з фізичних осіб в сумі 1  290  057,30 грн;
- від 10.01.2012 № 0000041701, яким позивачу донараховано суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість за основним платежем в сумі 290  761,70 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями в розмірі 63  533,87 грн.
2. В обґрунтування позовних вимог позивач посилається на помилковість висновків контролюючого органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства, оскільки у продовж перевіряємого періоду з 01.01.2008 по 31.12.2008 Підприємець перебувала на загальній системі оподаткування та здійснювала комісійну торгівлю, а з 01.01.2009 по 04.11.2011 перебувала на спрощеній системі обліку та оподаткування та здійснювала комісійну торгівлю непродовольчими товарами на підставі Договорів комісії. Позивач вказувала, що перебуваючи на спрощеній системі оподаткування і здійснюючи господарську діяльність згідно з договорами комісії отримала виручку, що складалась із сум комісійної винагороди, яка не перевищувала обсягу виручки в 500  000,00 грн, встановленого Указом Президента України від 3 липня 1998 року № 727/98 "Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб`єктів малого підприємництва".
Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій 
3. Постановою Одеського окружного адміністративного суду від 12.04.2012, залишеного без змін ухвалою Одеського апеляційного адміністративного суду від 22.03.2017, у задоволенні позову відмовлено.
4. Відмовляючи у задоволенні позовних вимог суди виходили з того, що позивач, отримавши за реалізований товар кошти сумі, що перевищує обсяг виручки в 500  000,00 грн, був зобов`язаний перейти на загальну систему обліку та звітності, зареєструватися платником на додану вартість, а також сплачувати податки на загальних підставах, починаючи з наступного звітного періоду в якому відбулось таке перевищення.
Короткий зміст вимог касаційної скарги
5. Не погодившись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, позивач подав касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову Одеського окружного адміністративного суду від 12.04.2012, ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 22.03.2017, а справу направити на новий розгляд до сулду першої інстанції.
6. Касаційний розгляд справи проведено у попередньому судовому засіданні, відповідно до статті 343 Кодексу адміністративного судочинства України.
СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
7. Судами попередніх інстанцій встановлено, що контролюючим органом проведено позапланову невиїзну документальну перевірку фінансово-господарської діяльності з питань дотримання Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2008 по 04.11.2011, за результатами якої складено акт перевірки від 11.11.2011 №1084/17-1999814025, яким встановлено порушення позивачем вимог п. 177.2 ст. 177, п. 187.1 ст. 187 Податкового кодексу України, пп. 2.3.1, п. 2.3 ст. 2, п. 3.1 ст. З, пп. 7.3.1. п. 7.3 ст. 7, п. 9.4. п. 9.5, п. 9.6 ст. 9, п. 10.1 ст. 10 Закону України «Про податок на додану вартість», ст. 13, ст. 14 Декрету Кабінету Міністрів України «Про прибутковий податок з громадян», Інструкції «Про прибутковий податок з громадян», що призвело до заниження податку з доходів фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності, яка підлягає сплаті у бюджет, на суму 1  290  057,30 грн, податку на додану вартість (ПДВ) на 1  453  808,51 грн. 
Висновки контролюючого органу про порушення позивачем вимог законодавства обґрунтовано тим, що Підприємцем у 2 кв. 2009 року, а саме з 3 квітня 2009 року, отримано валовий дохід (обсяг виручки) понад 500 тис. грн, а тому в подальшому ФОП ОСОБА_1 безпідставно перебувала на спрощеній системі оподаткування, обліку та звітності, як платник єдиного податку (3-4 квартали 2009 року, 1-4 квартали 2010 року). В обґрунтування висновку щодо перевищення обсягу виручки за вказаний період відповідач зазначає, що позивач отримувала кошти згідно договорів комісії, укладених між ФОП ОСОБА_1 (Комісіонер) та ПП «Світлана» (Комітент), а також TOB «Овідій плюс» (Комітент). Також контролюючий орган вказує, що враховуючи перевищення обсягу виручки з 04.03.09 для платника єдиного податку та відповідно перевищення за останні дванадцять календарних місяців сукупно обсяг операцій поставки у 300000 грн Підприємець не зареєструвалася платником податку на додану вартість у строки визначені законодавством та не задекларувала податкові зобов`язання з цього податку.
На підставі акту перевірки, вказаних висновків  та результатів адміністративного оскарження контролюючим органом прийнято податкові повідомлення - рішення від 05.12.2011 № 0096691701, № 0096691701 та від 10.01.2012  № 0000041701.
Також судами встановлено, що за даними перевірки, протягом перевіреного періоду валовий дохід позивача складає 9  005  677,00 грн, у т. ч.: 2 квартал 2009 року (з 03.04.09) - 898  039,00 грн; 3 квартал 2009 року - 747  731,00 грн; 4 квартал 2009 року - 856  055,00 грн; 1 квартал 2010 року - 407  407,00 грн, 2 квартал 2010 року - 1  610  942,00 грн; 3 квартал 2010 року - 1  953  331,00 грн; 4 квартал 2010 року - 1  433  427,00 грн.; 1 квартал 2011року - 1  098  745,00 грн (т. 1 а. с. 38).
Перевіркою встановлено документально підтверджені витрати ФОП ОСОБА_1 на загальну суму 405  295,00 грн, у т.ч.: 2 квартал 2009 року - 43  920,00 грн; 3 квартал 2009 року - 45  093,00 грн; 4 квартал 2009 року - 51  513,00 грн; 1 квартал 2010 року - 47  138,00 грн, 2 квартал 2010 року - 45  799,00 грн; 3 квартал 2010 року - 53  220,00 грн; 4 квартал 2010 року - 58  050,00 грн; 1 квартал 2011 року - 60  562,00 грн (т. 1 а. с 39).
За результатами перевірки також встановлено, що оподаткований (чистий) дохід позивача за спірний період складає 8  600 382 грн, у т.ч.: 2 квартал 2009 року - 854  119,00 грн; 3 квартал 2009 року - 702  638,00 грн; 4 квартал 2009 року - 804  542,00 грн; 1 квартал 2010 року - 360  269,00 грн, 2 квартал 2010 року - 1  565  143,00 грн; 3 квартал 2010 року - 1  900  111,00 грн; 4 квартал 2010 року -1  375  377,00 грн; 1 квартал 2011 року - 1  038  183,00 грн, що призвело до заниження податку з доходів фізичних осіб на загальну суму 1  290  057,30 грн, у т.ч.: 2 квартал 2009 року - 128  117,85 грн; 3 квартал 2009 року - 105  395,70 грн; 4 квартал 2009 року -120  681,30 грн; 1 квартал 2010 року - 54  040,35 грн, 2 квартал 2010 року - 234  771,45 грн; 3 квартал 2010 року - 285  016,55 грн; 4 квартал 2010 року - 206  306,55 грн; 1 квартал 2011 року -155  727,45 грн (т. 1 а. с. 40).
ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
8. У доводах касаційної скарги позивач вказує на порушення судами під час прийняття рішень норми матеріального та процесуального права, вказує на те, що, суди не врахували висновок судово-економічної експертизи по кримінальній справі №201201200014 та висновок фахівця-економіста Ліщінської Є.П. №3 від 10.04.2012.
9. Відповідачем відзиву (заперечень) на касаційну скаргу позивача надано не було.
ДЖЕРЕЛА ПРАВА Й АКТИ ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ
10. Податковий кодекс України (у редакції на час виникнення спірних правовідносин):
10.1. Пункт 177.2 статті 177.
Об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.
10.2. Пункт 177.4 статті 177.
До переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать документально підтверджені витрати, що включаються до витрат виробництва (обігу) згідно з розділом III цього Кодексу. 
11. Закону України "Про податок на додану вартість" (у редакції на час виникнення спірних правовідносин):
11.1. Підпункт 2.3.1 пункту 2.3 статті 2. 
Особа підлягає обов`язковій реєстрації як платник податку у разі, коли загальна сума від здійснення операцій з поставки товарів (послуг), у тому числі з використанням локальної або глобальної комп`ютерної мережі, що підлягають оподаткуванню згідно з цим Законом, нарахована (сплачена, надана) такій особі або в рахунок зобов`язань третім особам, протягом останніх дванадцяти календарних місяців сукупно перевищує 300 000 грн. (без урахування податку на додану вартість).
11.2. Підпункт 3.1.1 пункту 3.1 статті 3.
Об`єктом оподаткування є операції платників податку з поставки товарів та послуг, місце надання яких знаходиться на митній території України.
11.3. Пункт 9.3 статті 9.
Особи, які підпадають під визначення пункту 2.3 статті 2 цього Закону  зобов`язані зареєструватися як  платник  податку  у податковому  органі  за  їх місцезнаходженням (місцем проживання). Форма заяви про реєстрацію визначається у порядку, визначеному центральним податковим органом. Дані з реєстру платників податку підлягають оприлюдненню в порядку, визначеному центральним податковим органом.
11.4. Абзац другий пункту 9.4 статті 9.
Якщо обсяг оподатковуваних операцій особи протягом звітного податкового періоду перевищує суму, визначену пп. 2.3.1 п. 2.3 ст. 2 цього Закону, не більше ніж у два рази, така особа зобов`язана надіслати податковому органу заяву про реєстрацію протягом двадцяти календарних днів, наступних за таким звітним податковим періодом.
12. Закон України «Про податок з доходів фізичних осіб» від 22 травня 2003 року N 889-IV (у редакції на час виникнення спірних правовідносин):
12.1. Пункт 7.1 статті 7. 
Ставка податку становить 15 відсотків від об`єкта оподаткування, крім випадків, визначених у пунктах 7.2-7.4 цієї статті.
13. Указ Президента «Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб`єктів малого підприємництва» від 03.07.1998 № 727/98 (у редакції на час виникнення спірних правовідносин):
13.1. Стаття 1.
Установити, що спрощена система оподаткування, обліку та звітності запроваджується для таких суб`єктів малого підприємництва: фізичних осіб, які здійснюють підприємницьку діяльність без створення юридичної особи і у трудових відносинах з якими, включаючи членів їх сімей, протягом року перебуває не більше 10 осіб та обсяг виручки яких від реалізації продукції  (товарів, робіт, послуг) за рік не перевищує 500 тис. гривень.
Виручкою від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) вважається сума, фактично отримана суб`єктом підприємницької діяльності на розрахунковий рахунок або (та) в касу за здійснення операцій з продажу продукції (товарів, робіт, послуг).
13.2. Стаття 4.
Спрощена система оподаткування, обліку та звітності для суб`єктів малого підприємництва може застосовуватися поряд з діючою системою оподаткування, обліку та звітності, передбаченою законодавством, на вибір суб`єкта малого підприємництва.
14. Декрет Кабінету Міністрів України "Про прибутковий податок з доходів громадян" № 13-92 від 26.12.1992. 
14.1. Частина 1та 2 статті 13 розділу IV. 
Оподаткуванню підлягають доходи громадян, одержані протягом календарного року від здійснення підприємницької діяльності без створення юридичної особи, а також інші доходи громадян, не передбачені як об`єкти оподаткування у розділах II та III цього Декрету.
Оподатковуваним доходом вважається сукупний чистий доход, тобто різниця між валовим доходом (виручки у грошовій та натуральній формі) і документально підтвердженими витратами, безпосередньо пов`язаними з одержанням доходу. Якщо ці витрати не можуть бути підтверджені документально, то вони враховуються податковими органами при проведенні остаточних розрахунків за нормами, визначеними Головною державною податковою інспекцією України за погодженням з Міністерством економіки України та Державним комітетом України по сприянню малим підприємствам та підприємництву.
15. Судова практика.
Постанова Верховного Суду України від 06.03.2012 у справі № 21-34а12.
ПОЗИЦІЯ ВЕРХОВНОГО СУДУ
16. Реалізація права суб`єкта малого підприємництва (фізичної особи - підприємця) на запровадження спрощеної системи оподаткування, обліку та звітності, а також перебування на такій системі оподаткування залежить від виконання суб`єктом установлених вказаним Указом положень.
У разі порушення вимог, установлених статтею 1 цього Указу, платник єдиного податку повинен перейти на загальну систему оподаткування, обліку та звітності.
17. Виручкою від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) вважається сума, фактично отримана суб`єктом підприємницької діяльності на розрахунковий рахунок або (та) в касу за здійснення операцій з продажу продукції (товарів, робіт, послуг). 
Тобто застосовується касовий метод обчислення виручки, при якому враховуються всі надходження коштів, отримані на розрахунковий рахунок або (та) в касу господарюючого суб`єкта.
Таким чином, до обсягу виручки від реалізації товарів (робіт, послуг) необхідно включати суми всіх коштів, що надійшли на розрахунковий рахунок або (та) в касу платника єдиного податку - фізичної особи у звітному податковому періоді.
18. Оподаткування доходів, отриманих платником єдиного податку з порушенням умов перебування на спрощеній системі оподаткування, повинно здійснюватися із застосуванням правил загальної системи оподаткування, врегульованих, зокрема і Законом України «Про податок на додану вартість». 
Тобто з моменту перевищення обсягу виручки, визначеного у ст. 1 вищевказаного Указу Президента, починають розповсюджуватись положення Закону України "Про податок на додану вартість", зокрема і щодо підстав для обов`язкової реєстрації платником податку та сплати відповідного податку.
19. Об`єктом оподаткування податком з доходів фізичних осіб є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.
Оцінка доводів учасників справи і висновків судів першої та апеляційної інстанції
20. Суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права (частина перша статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України в редакції Закону, що діяв до набрання чинності Закону України від 15.01.2020 № 460-ІХ).
17. Виходячи з правового регулювання спірних правовідносин та встановлених обставин справи, колегія суддів погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій, що частина коштів, отриманих на рахунок ФОП ОСОБА_1 , яка в подальшому підлягала перерахуванню третім особам, зокрема на виконання договорів комісії, не є підставою для невизнання таких коштів виручкою від надання послуг позивачем.
Суди також правильно дійшли висновку, що позивач, перебуваючи на спрощеній системі оподаткування, у квітні 2009 року сукупно отримав виручку від реалізації товарів (робіт, послуг) в сумі понад 500 000,00 грн, а отже відбулось перевищення граничного розміру виручки, встановленого ст. 1 Указу Президента, відповідно позивач був зобов`язаний зареєструватись платником ПДВ та сплачувати відповідний податок.
18. Посилання позивача на неврахування, зокрема судом апеляційної інстанції висновку судово-економічної експертизи по кримінальній справі № 201201200014, який став підставою для прийняття слідчим постанови про звільнення ОСОБА_1 від кримінальної відповідальності, є безпідставними, оскільки по - перше, висновок  експерта для суду не є обов`язковим (частина п`ята ст.82 Кодексу адміністративного судочинства України, у редакції на час прийняття рішення судом), а по - друге, судом апеляційної інстанції для перевірки названих висновків експерта за клопотанням представника позивача було призначено судово-економічну експертизу, проведення якої доручено Київському науково-дослідному інституту судових експертиз, проте, у зв`язку з ненаданням сторонами по справі додаткових матеріалів за клопотанням експерта, останнім повідомлено про неможливість надання висновку судово-економічної експертизи.
Щодо посилань позивача в касаційній скарзі про неможливість надання ним первинних документів для судово-економічної експертизи, оскільки такі були передані контролюючого органу для перевірки і знаходяться там на зберіганні, то такі посилання суд касаційної інстанції не приймає до уваги, з огляду на те, що згідно долученого до матеріалів касаційної скарги висновку фахівця - економіста по листу ФОП ОСОБА_1 від 10.04.2012 №3, позивачем 01.04.2012 вказаному фахівцю листом №15 від 01.04.2012 були надані наступні матеріали, зокрема податкові декларації, звіти платника єдиного податку, акти виконаних робіт, договори комісії, виписки банку, книги обліку доходів та витрат, інші матеріали за період, що перевірявся контролюючим органом та фактично витребовувались експертною установою. Зазначене свідчить, що вказані документи після проведення перевірки контролюючим органом у листопаді 2011 року були в наявності у позивача станом на 01.04.2012, а тому твердження про неможливість надати такі документи для проведення судово - економічної експертизи на виконання ухвали суду є сумнівними та фактично не відповідають дійсним обставинам.
Відносно висновку фахівця - економіста по листу ФОП ОСОБА_1 від 10.04.2012 №3, на який також посилається позивач як на підставу неправильних висновків контролюючого органу, що були зроблені під час проведення перевірки, то як вбачається з матеріалів справи позивачем до Одеського окружного адміністративного суду 13.06.2017 було подано заяву про перегляд постанови від 12.04.2012. Нововиявленою обставиною позивачем вказано саме висновок фахівця - економіста від 10.04.2012 №3, який фактично був наявний, ще до прийняття рішення у справі судом першої інстанції (12.04.2012). Ухвалою Одеського окружного адміністративного суду від 19.01.2018 в задоволенні заяви ОСОБА_1 про перегляд судового рішення за нововиявленими обставинами у справі №1570/1291/2012 було відмовлено повністю. 
Висновки за результатами розгляду касаційної скарги
19. Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судами фактичних обставин справи, правильність застосування ними норм матеріального права та дотримання норм процесуального права, Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду, враховуючи норми законодавства, що регулює спірні правовідносини, дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень, суд першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права, які могли б бути підставою для скасування судових рішень, а тому касаційну скаргу Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 на постанову Одеського окружного адміністративного суду від 12.04.2012 та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 22.03.2017 слід залишити без задоволення.
20. Відповідно до пункту 1 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.
21. Суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій (частина перша стаття 350 Кодексу адміністративного судочинства України в редакції Закону, що діяв до набрання чинності Закону України від 15.01.2020 № 460-ІХ).
Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд, 

ПОСТАНОВИВ:
 
Касаційну скаргу Фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 залишити без задоволення.

Постанову Одеського окружного адміністративного суду від 12 квітня 2012 року та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 22 березня 2017 року у справі № 1570/1291/12 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та не може бути оскаржена.

Судді | І.Я.Олендер І.А. Гончарова   Р.Ф. Ханова