ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

23 червня 2020 року 
м. Київ
справа № П/811/188/16
касаційне провадження № К/9901/15119/18
Верховний Суд у складі колегії суддів першої палати Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Бившевої Л.І.,
суддів: Шипуліної Т.М.,  Хохуляка В.В., 
 
розглянув у порядку письмового провадження касаційну скаргу Кіровоградської митниці ДФС (далі - Митниця) на постанову Кіровоградського окружного адміністративного суду від 28.03.2016 (суддя - Момонт Г.М.) та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 18.05.2016 (головуючий суддя - Білак С.В., судді - Шальєва В.А., Олефіренко Н.А.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «АПО «СТК» (далі - Товариство) до Кіровоградської митниці ДФС про визнання незаконними та скасування рішення і картки відмови,

У С Т А Н О В И В:

У лютому 2016 року Товариство звернулось до суду із позовом до Митниці, у якому просило визнати незаконними та скасувати: рішення Митниці про визначення коду товару № КТ-901-0004-2016 від 16.02.2016; картку відмови в прийнятті митної декларації, митному оформленні випуску чи пропуску товарів, транспортних засобів комерційного призначення № 9010030000/2016/00008.
На обґрунтування зазначених позовних вимог Товариство послалося на те, що: під час митного оформлення товару, який ввозився на територію України - композиції ароматичної з вмістом спирту для використання у харчовій промисловості «Пшенична», Товариством визначено код товару УКТ ЗЕД 3302104000, проте Митницею протиправно класифіковано зазначений за кодом 2208909990 навіть всупереч висновку експертизи № 142008200-0141 від 12.02.2016, проведеної Дніпропетровським відділом з питань експертизи та досліджень Спеціалізованої лабораторії з питань експертизи та досліджень ДФС; самостійна класифікація МИтницею товару за відсутності обґрунтованого сумніву у заявленому коді товару, без витребування документів відповідно до положень частини третьої статті 68 Митного кодексу України, за умови належного підтвердження Товариством коду товару та за відсутності обставин порушення митного законодавства декларантом суперечить вимогам чинного законодавства. 
Кіровоградський окружний адміністративний суд постановою від 28.03.2016, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 18.05.2016, позов задовольнив у повному обсязі: визнав протиправними та скасував рішення Митниці про визначення коду товару № КТ-901-0004-2016 від 16.02.2016 та картку відмови в прийнятті митної декларації, митному оформленні випуску чи пропуску товарів, транспортних засобів комерційного призначення № 9010030000/2016/00008.
Ухвалюючи рішення про задоволення позовних вимог, суди виходили з того, що ввезени Товариством товар - «композиція ароматична з вмістом спирту для використання у харчовій промисловості «Пшенична» був правомірно класифікований ним за кодом УКТ ЗЕД 3302104000, тоді як Митниця не довела невідповідність обраного Товариством коду для імпортованого ним товару. 
Митниця оскаржила рішення судів першої та апеляційної інстанцій до Вищого адміністративного суду України, який ухвалою від 12.07.2016 відкрив касаційне провадження у справі та витребував матеріали справи із суду першої інстанції. 
В обґрунтування вимог касаційної скарги скаржник вказує на порушення судами першої та апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права, оскільки суди не надали належної правової оцінки тому, що: згідно висновку експертизи № 142008200-0141 від 12.02.2016, проведеної Дніпропетровським відділом з питань експертизи та досліджень Спеціалізованої лабораторії з питань експертизи та досліджень ДФС, лабораторним шляхом виявлено вміст етилового спирту, тоді як декларантом не надано документів (у тому числі від товаровиробника) про кількісний та/або якісний склад запашних речовин у продукті, з огляду на що такий товар повинен класифікуватися у товарній підкатегорії УКТ ЗЕД 2208909990.
У запереченні на касаційну скаргу Товариство просить суд відмовити у її задоволенні, а рішення судів попередніх інстанцій залишити без змін. 
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 22.04.2020 прийняв касаційну скаргу Митниці до провадження, закінчив підготовку справи до касаційного розгляду та визнав за можливе проведення касаційного розгляду справи за наявними у справі матеріалами з 23.04.2020.
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи та дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.
У справі, що розглядається, суди встановили, що 09.01.2015 між Товариством та АО «Vinaria din Vale» (Республіка Молдова) був укладений договір про ліцензійне виробництво і авторський нагляд продукції №8/01, відповідно до умов якого АО «Vinaria din Vale» зобов`язалося на основі отриманої від Товариства ліцензії, патенту №96329 та ТУ У 20.5-31384641-005:20014 виробляти готову продукцію: «Композиції ароматичні для використання в харчовій промисловості».
29.01.2016 з метою митного оформлення товару декларант Товариства подав до Митниці митну декларацію (ІМ 40) №901030000/2016/000040, у якій задекларував товар - Композиції ароматичні з вмістом спирту, для використання у харчовій промисловості, або для виробництва напоїв; група ароматів хлібна, композиція «Пшенична» - 24320,00 літрів, відповідають технічним умовам: ТУ У 20.5-31384641-005:2014. У графі 33 декларантом визначено код товару за УКТ ЗЕД - 33021040000.
29.01.2016 Митницею були відібрані проби (зразки) товару для ідентифікації товару з метою перевірки правильності його класифікації, про що складено акт про взяття проб (зразків) товарів №901030000/2016/000040 від 29.01.2016.
Також, 02.02.2016 декларанту запропоновано надати Митниці наявну техніко-технологічну документацію, яка має відношення до ідентифікації та однозначної класифікації згідно з  УКТ ЗЕД  заявленого товару, зокрема, стосовно його фізико-хімічних показників, методів отримання компонентів, які надають товару основні властивості, технологічних та споживчих особливостей його використання.
Листом №11 від 02.02.2016 декларантом Товариства було надано Митниці технічні умови ТУ У 20.5-31384641-005:2014 та Зміни 1 до ТУ У 20.5-31384641-005:2014, а також зазначено про неможливість надання інших документів.
Відповідно до висновку №142008200-0141 від 12.02.2016 складеного експертом Дніпропетровського відділу з питань експертизи та досліджень Спеціалізованої лабораторії з питань експертизи та досліджень ДФС, встановлено, що надана на дослідження проба являє собою прозору безбарвну рідину із зависом сірого кольору із запахом спирту етилового та відчутним пряним ароматом з карамельними нотами; експериментально визначений вміст спирту етилового у пробі становить 40 +/- 0,1)%об., що узгоджується з даними посвідчення якості; методом газової хроматографії у складі проби виявлено лише етанол; результати лабораторних досліджень проби за визначеними органолептичними показниками та об`ємною часткою спирту етилового відповідають вимогам ТУ У 20.5-31384641-05:2014 «Композиції ароматичні для використання у харчовій промисловості. Технічні умови», що не суперечить цій інформації в графі 31 МД від 29.01.2016  №901030000/2016/000040.
Рішенням про визначення коду товару від 16.02.2016 №КТ-901-0004-2016 Митницею визначено, що імпортований Товариством товар повинен класифікуватися за кодом  УКТ ЗЕД 2208909990. Рішення мотивоване тим, що декларантом не надано документів (у тому числі від товаровиробника) про кількісний та/або якісний склад запашних речовин у продукті; лабораторним шляхом не підтверджені відомості про вміст доданих запашних речовин до продукту, які б визначали основні властивості товару згідно пояснень до товарної  позиції 3302 УКТЗЕД; згідно представлених рецептур виготовлення продукції з композиції «Пшенична», даний товар використовується фактично, насамперед, як розпушувач, відповідний ефект досягається за рахунок наявності в продукті етилового спирту, а не ароматизаторів; листом Державної фіскальної служби України від 28.09.2015 №20505/6/99-99-21-05-15 доведена позиція ДФС, що у разі невиконання умови використання товару в якості сировини для виробництва продуктів харчування або напоїв у промисловості, такі ароматичні спиртовмісні композиції слід розглядати у товарній  позиції  УКТЗЕД  2208 .
Карткою відмови в прийнятті митної декларації, митному оформленні чи пропуску товарів, транспортних засобів комерційного призначення №901030000/2016/00008 від 16.02.2016 Товариству було відмовлено у митному оформленні (випуску) товару, оскільки відповідно до  статті 69 Митного кодексу України  прийнято рішення про визначення коду товару №КТ-901-0004-2016 від 16.02.2016. Вимогою для митного оформлення товарів у картці відмови вказано подання додаткової МД із декларуванням товару з урахуванням рішення №КТ-901-0004-2016 від 16.02.2016.
Відповідно до частин першої - п`ятої статті 69 Митного кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) товари при їх декларуванні підлягають класифікації, тобто у відношенні товарів визначаються коди відповідно до класифікаційних групувань, зазначених в УКТ ЗЕД. Органи доходів і зборів здійснюють контроль правильності класифікації товарів, поданих до митного оформлення, згідно з УКТ ЗЕД. На вимогу посадової особи органу доходів і зборів декларант або уповноважена ним особа зобов`язані надати усі наявні відомості, необхідні для підтвердження заявлених ними кодів товарів, поданих до митного оформлення, а також зразки таких товарів та/або техніко-технологічну документацію на них. У разі виявлення під час митного оформлення товарів або після нього порушення правил класифікації товарів орган доходів і зборів має право самостійно класифікувати такі товари. Під складним випадком класифікації товару розуміється випадок, коли у процесі контролю правильності заявленого декларантом або уповноваженою ним особою коду товару виникають суперечності щодо тлумачення положень УКТ ЗЕД, вирішення яких потребує додаткової інформації, спеціальних знань, проведення досліджень тощо.
Відповідно до Порядку роботи відділу митних платежів, підрозділу митного оформлення митного органу та митного поста при вирішенні питань класифікації товарів, що переміщуються через митний кордон України, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 30.05.2012 № 650 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), контроль правильності класифікації товарів - перевірка правильності опису товару та відповідного йому коду в митній декларації вимогам Основних правил інтерпретації УКТ ЗЕД під час проведення процедур його митного контролю та митного оформлення. Згідно з цим Порядком декларант або уповноважена ним особа класифікує товари згідно з УКТ ЗЕД при їх декларуванні відповідно до статті 69 МК, а посадові особи митного поста здійснюють контроль правильності класифікації товарів під час проведення митних формальностей при митному оформленні товарів. Контроль правильності класифікації товарів здійснюється, зокрема, шляхом перевірки відповідності відомостей про товар та коду товару згідно з УКТ ЗЕД, заявлених у митній декларації, відомостям про товар (найменування, опис, визначальні характеристики для класифікації товарів тощо), зазначеним у наданих для митного контролю документах, шляхом перевірки дотримання вимог Основних правил інтерпретації УКТЗЕД, з урахуванням Пояснень до УКТЗЕД, рекомендацій, розроблених центральним органом виконавчої влади у сфері митної справи відповідно до вимог статті 68 Кодексу.
Згідно з пунктом 1 частини першої статті 356 Митного кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) взяття проб (зразків) товарів здійснюється посадовими особами органу доходів і зборів в рамках процедур митного контролю та митного оформлення з метою встановлення характеристик, визначальних для  класифікації товарів згідно з УКТ ЗЕД.
Положеннями частин першої - третьої статті 357 Митного кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) передбачено, що взяті проби (зразки) під митним забезпеченням разом з актом про їх взяття доставляються поштою або посадовою особою органу доходів і зборів до спеціалізованого органу з питань експертизи та досліджень центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, чи до його відокремленого підрозділу або до іншої експертної установи (організації) для проведення досліджень (аналізів, експертиз). Дослідження (аналізи, експертизи) проводяться експертами спеціалізованого органу з питань експертизи та досліджень центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, чи його відокремленого підрозділу або інших експертних установ (організацій), призначених органом доходів і зборів. Зазначені дослідження (аналізи, експертизи) проводяться з метою забезпечення здійснення митного контролю та митного оформлення і не є судовими експертизами. Призначення дослідження (аналізу, експертизи) в інших установах (організаціях) допускається лише у разі неможливості проведення дослідження (аналізу, експертизи) спеціалізованим органом з питань експертизи та досліджень центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, чи його відокремленим підрозділом або за заявою декларанта чи уповноваженої ним особи для підтвердження чи спростування результатів проведеного дослідження (аналізу, експертизи).
Аналіз наведених норм дає підстави вважати, що митні органи мають право здійснювати контроль правильності класифікації декларантом товарів та обчислення митної вартості, але ці повноваження здійснюються у спосіб, визначений законом. 
З огляду на правову рівність учасників процедур митного контролю експертні установи, призначені декларантом не можуть мати інші права та завдання, ніж експертні установи, призначені органом доходів і зборів.
Отже, завданням митної експертизи (незалежно від того, якою установою вона проводиться) є з`ясування обставин, що мають значення для визначення коду товару, і вона не може підміняти власне правозастосування, тобто прийняття рішення про визначення коду товарів за УКТ ЗЕД.
Відповідно до статті 67 Митного кодексу України (у редакції на час виникнення спірних правовідносин)  Українська класифікація товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) складається на основі Гармонізованої системи опису та кодування товарів та затверджується законом про Митний тариф України. В УКТ ЗЕД товари систематизовано за розділами, групами, товарними позиціями, товарними підпозиціями, найменування і цифрові коди яких уніфіковано з Гармонізованою системою опису та кодування товарів. Для докладнішої товарної класифікації використовується сьомий, восьмий, дев`ятий та десятий знаки цифрового коду. Структура десятизнакового цифрового кодового позначення товарів в УКТ ЗЕД включає код групи (перші два знаки), товарної позиції (перші чотири знаки), товарної підпозиції (перші шість знаків), товарної категорії (перші вісім знаків), товарної підкатегорії (десять знаків).
Розділ VІ. «Продукція хімічної та пов`язаних з нею галузей промисловості» Закону України «Про Митний тариф України» (у редакції на час виникнення спірних правовідносин) включає, зокрема, групу 33 - Ефірні олії та резиноїди; парфумерні, косметичні та туалетні препарати. 
До товарної позиції 3302 віднесено, зокрема: Суміші запашних речовин та суміші (включаючи спиртові розчини), одержані на основі однієї або кількох таких речовин, які застосовуються як промислова сировина; інші препарати на основі запашних речовин, які застосовуються у виробництві напоїв: для використання у харчовій промисловості або для виробництва напоїв (3302 10); для використання у виробництві напоїв: препарати, що містять усі ароматизуючі компоненти, які надають смак чи аромат, що характеризують напій: із вмістом більш як 0,5 об. % спирту, інші (3302 10 10 00); без вмісту молочних жирів, цукрози, ізоглюкози, глюкози або крохмалю, або із вмістом менш як 1,5 мас. % молочних жирів, менш як 5 мас. % цукрози або ізоглюкози, менш як 5 мас. % глюкози або крохмалю (3302 10 21 00); інші (3302 10 29 00); інші (3302 10 40 00).
Розділ ІV. «Готові харчові продукти; алкогольні та безалкогольні напої і оцет; тютюн та його замінники» Закону України «Про Митний тариф України» (у редакції на час виникнення спірних правовідносин) включає, зокрема, групу 22 - Алкогольні та безалкогольні напої на оцет. 
До товарної позиції 2208 віднесено, зокрема: Спирт етиловий неденатурований з концентрацією спирту менш як 80 об. %; спиртові дистиляти та спиртні напої, одержані шляхом перегонки, лікери та інші напої, що містять спирт: інші (220890); більш як 2л (22089099); інші (2208909990).
Відповідно до пункту 2 (b) Основних правил інтерпретації УКТ ЗЕД у редакції Закону України «Про Митний тариф України (розділ I)» (у редакції на час виникнення спірних правовідносин) класифікація товару, що складається більше ніж з одного матеріалу чи речовини, здійснюється відповідно до вимог правила 3.
За правилом 3 (a) Основних правил інтерпретації УКТ ЗЕД у разі коли згідно з правилом 2 (b) або з будь-яких інших причин товар на перший погляд (prima facie) можна віднести до двох чи більше товарних позицій, його класифікація здійснюється таким чином: перевага надається тій товарній позиції, в якій товар описується конкретніше порівняно з товарними позиціями, де дається більш загальний його опис. Проте в разі коли кожна з двох або більше товарних позицій стосується лише частини матеріалів чи речовин, що входять до складу суміші чи багатокомпонентного товару, або лише частини товарів, що надходять у продаж у наборі для роздрібної торгівлі, такі товарні позиції вважаються рівнозначними щодо цього товару, навіть якщо в одній з них подається повніший або точніший опис цього товару. 
Згідно з правилом 3 (b) суміші, багатокомпонентні товари, які складаються з різних матеріалів або вироблені з різних компонентів, товари, що надходять у продаж у наборах для роздрібної торгівлі, класифікація яких не може здійснюватися згідно з правилом 3 (a), повинні класифікуватися за тим матеріалом чи компонентом, який визначає основні властивості цих товарів, за умови, що цей критерій можна застосувати.
У висновку висновку експерта Дніпропетровського відділу з питань експертизи та досліджень Спеціалізованої лабораторії з питань експертизи та досліджень ДФС №142008200-0141 від 12.02.2016, встановлено, що надана на дослідження проба являє собою прозору безбарвну рідину із зависом сірого кольору із запахом спирту етилового та відчутним пряним ароматом з карамельними нотами; експериментально визначений вміст спирту етилового у пробі становить 40 +/- 0,1)%об., що узгоджується з даними посвідчення якості; методом газової хроматографії у складі проби виявлено лише етанол; результати лабораторних досліджень проби за визначеними органолептичними показниками та об`ємною часткою спирту етилового відповідають вимогам ТУ У 20.5-31384641-05:2014 «Композиції ароматичні для використання у харчовій промисловості. Технічні умови», що не суперечить цій інформації в графі 31 МД від 29.01.2016  №901030000/2016/000040. Зазначений продукт отриманий розведенням штучних або ідентичних натуральним харчових ароматизаторів у водно-спиртовому розчині, не є самостійним продуктом і алкогольним напоєм.
Таким чином, судами попередніх інстанцій встановлено, що ввезений позивачем товар у своєму складі окрім спирту містить також компоненти, які надають йому пряного аромату карамельних і трав`яних тонів, тоді як до товарної позиції 2208 включаються неденатуровані спирти з концентрацією спирту менше 80 відсотків без побічних компонентів, що надають їм смаку чи аромату.
За таких обставин, суди попередніх інстанцій дійшли обгрунтованого висновку про наявність підстав для задоволення позовних вимог.
Таким чином, доводи Митниці, викладені в касаційній скарзі, не спростовують висновків, наведених у постанові Кіровоградського окружного адміністративного суду від 28.03.2016 та ухвалі Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 18.05.2016, оскільки суди першої та апеляційної інстанцій правильно застосували норми матеріального права до встановлених у справі правовідносин, а тому у задоволенні її касаційної скарги слід відмовити. 
Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній з 15.12.2017) провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.
Відповідно до частини першої статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній з 15.12.2017) суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.
Враховуючи зазначене, касаційна скарга Митниці підлягає залишенню без задоволення, а постанова Кіровоградського окружного адміністративного суду від 28.03.2016 та ухвала Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 18.05.2016 - без змін. 
Керуючись п.1 ч.1 ст. 349, ст. 350, ч.ч. 1, 5 ст. 355, ст.ст. 356, 359  Кодексу адміністративного судочинства України, -

ПОСТАНОВИВ:
 
Касаційну скаргу Кіровоградської митниці ДФС залишити без задоволення, а постанову Кіровоградського окружного адміністративного суду від 28.03.2016 та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 18.05.2016 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дня її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає. 

Судді	Л.І. Бившева Т.М. Шипуліна   В.В. Хохуляк