ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
16 липня 2020 року 
м. Київ
справа № 813/1074/16
адміністративне провадження № К/9901/26020/18
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Пасічник С.С.,
суддів: Васильєвої І.А.,  Юрченко В.П., 
розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Шевченківському районі м. Львова Головного управління ДФС у Львівській області на постанову Львівського окружного адміністративного суду від 06 червня 2016 року (суддя Кедик М.В.) та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 04 жовтня 2016 року (головуючий суддя Хобор Р.Б., судді: Попко Я.С., Сеник Р.П.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Клуб професійного футболу "Карпати" до Державної податкової інспекції у Шевченківському районі м. Львова Головного управління ДФС у Львівській області про скасування податкових повідомлень-рішень,
ВСТАНОВИВ:
Товариство з обмеженою відповідальністю "Клуб професійного футболу "Карпати" (далі - позивач, Товариство) звернулось до суду з позовом до Державної податкової інспекції у Шевченківському районі м. Львова Головного управління ДФС у Львівській області (далі - відповідач, податковий орган) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 28.03.2016 №0000371400, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість (далі - ПДВ) на 2091225,00грн., у тому числі за основним платежем 1394150,00грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями 697075,00 грн., № 0000381400, яким зменшено розмір від`ємного значення суми ПДВ на 130317,00грн.
Судами встановлено, що відповідачем проведено позапланову виїзну документальну перевірку Товариства з питань правильності формування податкового кредиту з ПДВ по взаєморозрахунках з ПП "Хімінвест" за квітень 2014 року, ТОВ "Гранд Буд" за січень 2015 року, ТОВ "Ісіда Груп" за листопад 2015 року та їх подальший вплив на правильність формування податкових зобов`язань за відповідні періоди, за результатами якої складено акт від 14.03.2016 №97/43/13-07-14-00-10/31805003, яким встановлено порушення вимог пунктів 198.2, 198.3, 198.6 статті 198, пункту  200.1 статті 200 Податкового кодексу України (далі - ПК України), що призвело до заниження ПДВ на загальну суму 1394150,00грн., завищення від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду на 130317,00грн.
У акті перевірки податковий орган констатував формування позивачем без достатніх правових підстав податкового кредиту з ПДВ за операціями із ПП "Хімінвест", ТОВ "Гранд Буд", ТОВ "Ісіда Груп", посилаючись на результати здійснених заходів з податкового контролю по контрагентам та аналізу їх податкової звітності, відповідно до яких не встановлено реальності господарських взаємовідносин останніх з платниками податків по ланцюгу постачання та наявності у них необхідних ресурсів і умов для здійснення спірних операцій. 
На підставі акту перевірки відповідачем прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення.
Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 06.06.2016 позов задоволено; визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 28.03.2016 № 0000371400, № 0000381400.
Ухвалюючи рішення, суд дійшов висновку про недоведеність податковим органом безтоварності господарських операцій позивача з контрагентами (ПП "Хімінвест", ТОВ "Гранд Буд", ТОВ "Ісіда Груп") щодо виконання робіт (реконструкції футбольного поля, відновлення штучних футбольних полів, створення футбольного поля та благоустрою прилеглої території), які використані  у власній господарській діяльності, а відтак Товариство правомірно включило до складу податкового кредиту суми ПДВ за результатами таких операцій.
Львівський апеляційний адміністративний суд ухвалою від 04.10.2016 постанову суду першої інстанції залишив без змін.
Не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, відповідач подав до Вищого адміністративного суду України касаційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення норм матеріального та процесуального права, просив їх скасувати та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити.
В своїй касаційній скарзі по суті зазначає про помилковість висновків судів попередніх інстанцій, вирішення спору без повного та всебічного дослідження всіх обставин, які мають істотне значення для правильного розгляду справи, що унеможливило реалізацію завдання адміністративного судочинства та призвело до формального та незаконного вирішення спору.
Товариство у письмових запереченнях на касаційну скаргу проти доводів та вимог останньої заперечило, вважаючи їх безпідставними, а рішення судів попередніх інстанцій, які просить залишити без змін, - обґрунтованими та законними.
В подальшому справа передана до Верховного Суду як суду касаційної інстанції в адміністративних справах відповідно до підпункту 4 пункту 1 Розділу VІІ «Перехідні положення» Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України).
Переглянувши судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права і дотримання норм процесуального права, Верховний Суд виходить з такого.
Як передбачено частиною 1 статті 67 Конституції України кожен зобов`язаний сплачувати податки та збори в порядку і розмірах, установлених законом.
Згідно пункту 44.1 статті 44 ПК України (тут і далі в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Згідно з підпунктом 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України податковий кредит - це сума, на яку платник ПДВ має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій, зокрема, з: придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг (підпункт а).
Пункт 198.3 статті 198 ПК України встановлює, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду, зокрема, у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
У відповідності до пункту 198.2 статті 198 ПК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
Згідно пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.
У разі коли на момент перевірки платника податку органом державної податкової служби суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим пунктом документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.
Пунктом 200.1 статті 200 ПК України передбачено, що сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.
При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом (пункт 200.2 статті 200 ПК України).
Відповідно до пункту 200.4 статті 200 ПК України при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума: а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу; б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації; в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.
За визначенням статті 1 Закону №996-XIV (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Відповідно до частини першої статті 9 Закону №996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Як визначено підпунктом 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України господарська діяльність - це діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
У відповідності до статті 1 Закону №996-XIV господарська операція це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.
Отже правові наслідки у вигляді виникнення у покупця права на формування відповідних сум податкових вигод (податкового кредиту) виникають за таких обставин та підстав, зокрема: фактичного (реального) здійснення оподатковуваних операцій та їх документального підтвердження сукупністю юридично значимих (дійсних) первинних та інших документів, які зазвичай супроводжують операції певного виду; наявності у сторін спеціальної податкової правосуб`єктності та належним чином складеної податкової накладної; ділової мети, розумних економічних причин для здійснення операції й подальшого використання придбаного товару (робіт, послуг) у межах господарської діяльності платника.
Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкових вигод.
Недоведеність вказаних умов позбавляє первинні документи юридичної значимості для цілей формування податкових вигод, а покупця - права на їх формування та відображення у бухгалтерському та податковому обліку.
Так, під час розгляду справи встановлено, що 10.03.2014 між ПП "Хімінвест" (Виконавець) та Товариством (Замовник) укладено договір № 34, відповідно до умов якого Виконавець бере на себе зобов`язання виконати роботи з реконструкції футбольного поля на стадіоні "Україна", м. Львів, вул. Липова Алея, 5.
Пунктом 1.2 договору визначено місце виконання робіт: м. Львів, вул. Липова Алея 5, стадіон "Україна".
Відповідно до пункту 1.3 договору обсяг робіт, термін виконання, вартість розхідних матеріалів викладаються в кошторисі та договірній ціні, які підписуються сторонами, та є невід`ємною частиною цього договору.
Згідно пункту 3.1 договору його загальна вартість становить 3900000,00грн., в тому числі ПДВ 650000,00 грн.
Досліджено, що контрагент має ліцензію на здійснення будівельної діяльності                               № АД035957 від 28.05.2012, яка дійсна до 28.05.2017.
Виконання робіт, як констатовано судами, підтверджується довідкою про вартість виконаних будівельних робіт та витрати форми КБ-3 за квітень 2014 року, актом приймання виконаних будівельних робіт форми КБ-2в за квітень 2014 року.
Оплату виконаних робіт позивач провів відповідно до платіжних доручень від 16.10.2014 № 1000, від 02.12.2014 № 1170, від 02.12.2014 № 1169, від 02.12.2014 № 1167, від 02.12.2014 № 1168, від 21.11.2014 № 1126, від 21.11.2014 № 1125, від 21.11.2014 № 1127, від 16.10.2014 № 1003, від 18.06.2014 № 516, від 13.06.2014 № 497, 12.02.2014 № 489, від 22.05.2014 № 398.
Контрагентом на адресу Товариства виписано податкову накладну від 30.04.2014                      № 433 на суму 3900000,00грн., в т.ч. ПДВ 650000,00 грн.
Окрім того, встановлено, що майновий комплекс стадіону "Україна" використовується позивачем на умовах оренди (договір оренди від 20.08.2008 № Г-6508-8, укладений Товариством з Управлінням комунальної власності Департаменту економічної політики Львівської міської ради).  
Також, 01.10.2015 Товариством (Замовник) підписано з  ТОВ "Ісіда Груп" (Виконавець) договір № 10-4, предметом якого виконання робіт щодо відновлення штучних футбольних полів за адресою: Львівська обл., смт Брюховичі, вул. Ясна, 43.
Згідно з пунктом 1.2 договору Замовник зобов`язується прийняти належно виконані роботи і оплатити вартість виконаних робіт у порядку і в розмірах, передбачених цим договором та додатками до нього.
Пунктом 1.3 договору передбачено, що роботи виконуються з матеріалів Виконавця та його знаряддями (обладнанням).
У відповідності до пункту 2.1 договору Виконавець зобов`язаний виконати усі роботи (тобто усі етапи робіт, увесь комплекс робіт) і передати їх (результат виконаних робіт) Замовнику по акту виконаних робіт до 30.11.2015.
За приписами пункту 4.1 договору його загальна сума складається з витрат Виконавця на придбання матеріалів для виконання робіт та вартості самих робіт, що виконуються за цим договором. Загальна сума договору (ціна договору) становить 1672800,00грн., в т.ч. ПДВ 278800,00 грн. Ціна договору може бути змінена за взаємною згодою сторін, про що вони складають та підписують додаткову угоду.
Умови договору виконано контрагентом, про що свідчать довідка про вартість виконаних будівельних робіт та витрати форми КБ-3 за листопад 2015 року та акт приймання виконаних будівельних робіт форми КБ-2в за листопад 2015 року, платіжне доручення від 16.12.2015 № 966, банківські виписки. 
Товариство отримало від контрагента податкові накладні від 27.11.2015 № 1190, від 30.11.2015 № 1191. 
Додатково досліджено договір оренди землі від 15.06.2010, укладений позивачем з Брюховецькою селищною радою, відповідно до якого Товариство прийняло в строкове платне користування земельну ділянку, яка розташована за адресою: Львівська область, смт Брюховичі, вул. Ясна, 43, для обслуговування навчально-тренувальної бази та прилеглого до неї тренувального майданчика; акт прийому - передачі об`єкта оренди від 15.06.2010; договір купівлі-продажу від 08.11.2010, укладений Товариством (Покупець) з ВАТ "Концерн-Електрон" (Продавець), відповідно до якого Продавець зобов`язується передати у власність Покупця, а Покупець прийняти та оплатити на умовах цього договору майно (будівлі), а саме: службове приміщення бази літ. А-1, площею 167,7 кв.м; службове приміщення бази, в т.ч. кінозал літ. Б-1, площею 157,6 кв.м; спальний корпус літ. Ж-1, площею 150,1 кв.м; спальний корпус літ. Д-1, площею 85,4 кв.м; відновлюючий центр, в т.ч. сауну, душ літ. В-2, площею 450,8 кв.м; кухню-їдальню літ. К-1 площею 130,8 кв.м; котельню літ. Г-2, площею 248,4 кв.м; душові та санвузли літ. Н-1, площею 9,5 кв.м; господарську комору літ. М-1, площею 27,4 кв.м; трансформаторну підстанцію літ. 0-1, площею 26,7 кв.м; водонасосну станцію літ. Л-1, площею 16.0 кв.м, які знаходяться за адресою: Львівська область, смт Брюховичі, вул. Ясна, 43 (колишній № 31); акт приймання-передачі від 23.12.2010; витяг про державну реєстрацію прав на будівлю за адресою: Львівська область, смт. Брюховичі, вул. Ясна, 43.
Крім того, між ТОВ "Грант Буд" (Виконавець) та позивачем (Замовник) укладено договір про виконання робіт від 25.12.2014 № 43, за умовами якого Виконавець зобов`язується за завданням Замовника та на свій ризик виконати роботи щодо створення футбольного поля та благоустрою прилеглої території за адресою : Львівська область, смт Брюховичі, вул. Сухомлинського,18, передати виконанні роботи (результати виконаних робіт) Замовнику у встановлений цим договором термін.
Згідно пункту 1.2 договору Замовник зобов`язується прийняти належно виконанні роботи і оплатити їх вартість у порядку і в розмірах, передбачених цим договором та додатками до нього.
Відповідно до пункту 4.1 договору загальна сума цього договору складається з витрат Виконавця на придбання матеріалів для виконання робіт та вартості самих робіт, що виконуються за цим договором. Загальна сума договору (ціна договору) становить 3574000,00грн., в т.ч. ПДВ 595666,67 грн.
Роботи виконано, як встановлено судами, відповідно до довідок про вартість виконаних будівельних робіт та витрати форми КБ-3 за січень 2015 року та актів приймання виконаних будівельних робіт форми КБ-2в за січень 2015 року № 15-1, № 15-2, № 15-3, № 15-4.
Оплату позивач провів у повному обсязі (платіжні доручення від 30.06.2015 № 588, від 04.09.2015 № 539, від 07.09.2015 № 547, від 07.09.2015 № 548, від 08.09.2015 № 554).
Контрагентом виписано податкові накладні від 31.01.2015 № 55, № 56, № 57, № 58. 
Констатовано, що 20.06.2013 ТОВ "Грант Буд" видано ліцензію на здійснення будівельної діяльності № АЕ362107, яка дійсна до 01.07.2016.
Встановлено також, що відповідно до умов договору від 25.10.2013, підписаного між позивачем та Львівським регіональним інститутом державного управління Національної академії державного управління при Президентові України про співпрацю, Товариству надано можливість використання футбольного поля, що знаходиться за адресою: смт Брюховичі, вул. Сухомлинського, 18, включно з прилеглими тренувальними майданчиками, з метою проведення навчально-тренувальних занять та інших спортивно-навчальних заходів. 
Пунктом 1.5 цього договору передбачено, що з метою його практичної реалізації Товариство за власний рахунок забезпечує створення на футбольному полі натурального трав`яного газону та благоустрій прилеглої території. 
На підставі зазначених обставин та наведених доказів, оцінка яким була надана з дотриманням норм процесуального законодавства, суди попередніх інстанцій дійшли правильного висновку про те, що господарські операції між позивачем та контрагентами документально підтверджені та фактично здійснені з метою використання в оподатковуваних операціях; відповідачем же - суб`єктом владних повноважень, на якого положеннями частини 2 статті 71 КАС України (в редакції, чинній на момент ухвалення оскаржуваних рішень) покладено обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, в ході розгляду справи не доведено обставин, які б свідчили про порушення позивачем податкового законодавства та наявність яких би призводила до невизнання права позивача на формування податкового кредиту з ПДВ.
Не надано й доказів невідповідності господарських операцій цілям та завданням статутної діяльності позивача, їх збитковості тощо, які б окремо або в сукупності свідчили, що вчинення таких операцій не було обумовлено розумними економічними причинами (цілями ділового характеру); недостатності у контрагентів трудових та інших ресурсів, які були їм необхідні, однак відсутні.
Загалом, як встановлено судами попередніх інстанцій в ході розгляду справи, позиція податкового органу ґрунтується лише на інформації, отриманій за результатами здійснення податкового контролю по взаємовідносинам його контрагентів з іншими особами, та без будь-яких фактів фіксації порушення робиться висновок про нереальність господарських операцій Товариства із ПП "Хімінвест", ТОВ "Гранд Буд", ТОВ "Ісіда Груп". Разом з тим, можливі порушення податкового законодавства зі сторони постачальників контрагентів, не можуть за встановлених у даній справі обставин й відсутності інших об`єктивних та підтверджених даних про порушення позивачем податкового законодавства бути достатнім аргументом для позбавлення останнього сформованих податкових вигод за фактично вчиненими операціями. 
Підсумовуючи викладене, суди обґрунтовано вказали на помилковість тверджень відповідача щодо нереального характеру правовідносин позивача із згаданими контрагентами щодо виконання робіт, підставою для яких стали лише припущення контролюючого органу та недоведені обставини.
Доводи ж касаційної скарги не містять інших обґрунтувань ніж ті, які були зазначені (наведені) в акті перевірки та з урахуванням яких суди вже надали оцінку встановленим обставинам справи, й по суті зводяться лише до їх переоцінки.
Згідно з частиною першою статті 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Відтак, Верховний Суд не вбачає підстав для скасування рішення судів попередніх інстанцій й задоволення касаційної скарги.
Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 359 КАС України, Суд
ПОСТАНОВИВ:
Касаційну скаргу  Державної податкової інспекції у Шевченківському районі м. Львова Головного управління ДФС у Львівській області залишити без задоволення, а постанову Львівського окружного адміністративного суду від 06 червня 2016 року та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 04 жовтня 2016 року - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття і оскарженню не підлягає.

Судді	С.С. Пасічник І.А. Васильєва   В.П. Юрченко